CC BY
12
ВОПРОС - ОТВЕТ
КОМПЬЮТЕР КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам ИПК«КонсультантБухгалтер», ИБ «КонсультантФинансист», ИБ «КорреспонденцияСчетов» компании «Консультант Плюс»
Вопрос. Иностранная организация оказывает российской организации (ОАО) услуги по перевозке товаров морскими судами, пункт отправления которых находится на территории Российской Федерации, а пункт назначения вне территории Российской Федерации. Иностранная организация, оказывающая услуги по перевозке, не имеет постоянного представительства на территории Российской Федерации. ОАО просит разъяснить, возникают ли у российской организации обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в федеральный бюджет налога на добавленную стоимость при приобретении в 2006 г. указанных выше услуг.
Вопрос. Иностранная компания — налоговый резидент Великобритании, не имеющая постоянного представительства в Российской Федерации, оказывает экспедиторские услуги российским компаниям за пределами Российской Федерации. Возникает ли у российской организации — агента иностранной компании обязанность по удержанию налога на прибыль при выплате средств иностранной компании за оказание экспедиторских услуг по организации международной перевозки?
Ответ. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен нормами ст. 148 Кодекса.
Так, согласно подп. 5 п. 1.1 указанной ст. 148 Кодекса в редакции, действующей с 1 января 2006 г., местом реализации услуг по перевозке товаров, оказываемых иностранными организациями, территория Российской Федерации не признается.
Таким образом, местом реализации услуг по перевозке товаров морским транспортом, оказываемых иностранной организацией, в том числе между пунктами, один из которых находится на территории Российской Федерации, а другой за пределами территории Российской Федерации, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не являются.
Основание: письмо Минфина России от 26.06.2006 № 03-04-08/129.
Ответ. Доходы от оказания экспедиторских услуг не включены в перечень доходов иностранной организации, не связанных с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, которые относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом на прибыль организаций, удерживаемым у источника выплаты доходов, в соответствии с положениями п. 1 ст. 309 Кодекса.
Согласно положениям подп. 8 п. 1 ст. 309 Кодекса доходы от международных перевозок не включают доходы от оказания каких-либо экспедиторских услуг.
Как следует из вопроса, компания — налоговый резидент Великобритании, не имеющая постоянного представитель-
ства в Российской Федерации, оказывает экспедиторские услуги российским компаниям за пределами Российской Федерации.
На основании изложенного доход упомянутой британской компании от оказания экспедиторских услуг за пределами Российской Федерации не подлежит налогообложению в Российской Федерации.
В связи с этим ни у российских компаний — клиентов данной британской компании, ни у компании, являющейся ее агентом, не возникает обязанности по удержанию налога на доходы организаций из средств, выплачиваемых этой британской компании по договору транспортной экспедиции.
Основание: письмо Минфина России от 07.06.2006
№ 03-08-05.
Вопрос. Согласно подп. 4 п. 1 ст. 165 НК рф при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки по НДС 0 процентов в налоговые органы представляются копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории российской федерации.
Организация реализует на экспорт автомобили. Передача автомобилей представителю покупателя производится непосредственно на предприятии, на территории российской федерации. После передачи автомобилей право собственности на них переходит к покупателю по контракту. Далее автомобили следуют самоходом к покупателю, причем управление осуществляется представителями покупателя. В связи с этим договор перевозки грузов, транспортные и товаросопроводительные документы не оформляются и не могут быть оформлены, поскольку груза в данном случае нет, а товаром является само транспортное средство.
Какие документы исходя из требований подп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ
Ответ. Согласно подп. 1 п. 1 ст. 164 Кодекса при реализации российскими налогоплательщиками товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса.
В соответствии с п. 1 указанной ст. 165 Кодекса для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость налогоплательщик должен представить в налоговые органы помимо таможенной декларации, подтверждающей помещение товара под таможенный режим экспорта, документы, подтверждающие вывоз товара за пределы территории Российской Федерации.
Как правомерно отмечено в вопросе, подп. 4 п. 1 указанной ст. 165 Кодекса установлено, что налогоплательщики должны представлять в налоговые органы копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. При этом налогоплательщики могут представить любой из перечисленных документов с учетом особенностей, предусмотренных данным подпунктом.
На основании положений Инструкции о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории Российской Федерации (на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденной приказом ГТК России от 21.07.2003 № 806, после проверки факта вывоза товаров уполномоченное лицо таможенного органа на оборотной стороне первого листа экземпляра транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа (его копии) производит отметку «Товар вывезен» (штамп либо запись) с обязательным указанием даты фактического вывоза товаров и заверяет ее личной номерной печатью.
необходимо представить налогопла тельщику-экспортеру в случае, если товаром является само транспортное средство (автомобиль) и это транспортное средство своим ходом доставляется покупателю?
Вопрос. За участие в выставке, проводившейся с 20 по 25 мая 2006 г. на территории Великобритании, организация в соответствии с условиями договора должна перечислить организатору выставки (иностранной компании, имеющей постоянное местонахождение в Великобритании) 50 000 ф. ст. Организация участвовала в выставке в целях рекламы производимой продукции. Оплата услуг организатора выставки производится после их оказания.
Как отразить в учете организации данные операции? На дату приемки-сдачи услуг по организации выставки (25.05.2006) курс фунта стерлингов составлял 50,6943 руб./ф. ст.; на дату оплаты услуг (30.05.2006) - 50,3683руб./ф. ст.
Учитывая изложенное, для подтверждения правомерности применения ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов в отношении автомобилей, вывезенных в таможенном режиме экспорта своим ходом, организации-экспортеры могут представлять в налоговые органы любые документы с отметками таможенных органов, подтверждающие убытие таких автомобилей за пределы территории Российской Федерации.
Основание: письмо Минфина России от 05.06.2006 № 03-04-08/111.
О.Б. Солдатова Проект «КонсультантФинансист»
21.07.2006
Ответ. В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 148 Кодекса в целях обложения НДС местом реализации услуг признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг, перечень которых содержится в указанном пункте, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Положение подп. 4 п. 1 ст. 148 Кодекса применяется в отношении рекламных услуг. Однако несмотря на то, что участие организации в выставке обусловлено рекламными целями, услуги, оказываемые организаторами выставок, не являются рекламными. Так, в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД) рекламная деятельность имеет код 74.40, а деятельность организаторов выставок — код 74.84.
Услуги по организации выставок в перечне услуг, приведенном в подп. 4 п. 1 ст. 148 Кодекса, не указаны.
Местом осуществления деятельности организации, оказывающей виды услуг, не предусмотренные подп. 1 — 4.1 п. 1 ст. 148 Кодекса, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации (п. 2 ст. 148 Кодекса).
Исходя из вышесказанного в данном случае в целях гл. 21 Кодекса услуги реализованы иностранной компанией не на территории России и не облагаются НДС.
Иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль (ст. 246 Кодекса). Перечень видов доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Рос-
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
25.05.2006 44 60 2 534 715 Акт приемки-
Отражены расходы, связан- сдачи оказан-
ные с участием в выставке ных услуг
(50 000 х 50,6943)
30.05.2006 60 52 2 518 415 Выписка банка
Произведена оплата за по валютному
оказанные услуги (50 000 х счету
50,3683)
30.05.2006 60 91-1 16 300 Бухгалтерс-
Отражена положитель- кая справка-
ная курсовая разница по расчет
расчетам с организатором
выставки
(50 000 х (50,6943 - 50,3683))
сийской Федерации, но относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов (российского контрагента), установлен п. 1 ст. 309 Кодекса. Доходы в виде платы за услуги по организации выставок вне территории Российской Федерации в указанном пункте не поименованы.
Следовательно, обязанности по удержанию налогов с иностранной компании в данном случае у российской организации не возникает.
В рассматриваемой ситуации у организации 25.05.2006 возникает задолженность по оплате оказанных ей услуг по проведению выставки. Стоимость оказанных услуг признается расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 44 «Расходы на продажу» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Сумма данной задолженности в рублях определяется с учетом норм п. 4 — 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 № 2н, и составляет 2 534 715 руб. (50 000 ф. ст. х 50,6943 руб./ф. ст.).
Сумма обязательства по оплате оказанных услуг пересчиты-вается по курсу фунта стерлингов, действующему на дату прекращения обязательства (дату оплаты оказанных услуг — 30.05.2006) (п. 7 ПБУ 3/2000). Сумма оплаты составляет 2 518 415 руб. (50 000 ф. ст. х 50,3683 руб./ф. ст.) и отражается по дебету счета 60 в корреспонденции с кредитом счета 52 «Валютные счета».
Возникшая по расчетам за оказанные организации услуги положительная курсовая разница в сумме 16 300 руб.
[50 000 ф. ст. х (50,6943 руб./ф. ст. - 50,3683 руб./ф. ст.)] признается внереализационным доходом (п. 13 ПБУ 3/2000) и отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», и дебету счета 60.
В целях налогообложения прибыли расходы на участие в выставке в целях рекламы продукции признаются в целях налогообложения прибыли без ограничений (подп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 Кодекса).
Доходы в виде положительной курсовой разницы, в соответствии с п. 11 ст. 250 Кодекса, признаются в налоговом учете внереализационными доходами.
В.В. Гришина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 28.06.2006
Вопрос. Организация оптовой торговли, имеющая свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (свидетельство на оптовую реализацию нефтепродуктов), в июне приобрела 15 000 л автомобильного бензина (марки АИ-92) по договорной цене 165 000 руб. (в том числе НДС — 25169 руб.). В этом же месяце весь бензин реализован белорусскому покупателю. Договорная стоимость реализованного бензина составила 202 500 руб. Сумма «входного» НДС по реализованному бензину не была принята организацией к вычету. Документы, подтверждающие факт экспорта бензина в Республику Беларусь, организацией собраны в установленный срок. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления. Каким образом отражаются данные операции в учете организации?
Ответ. Приобретенный для продажи товар (бензин) принимается к бухгалтерскому учету в качестве материально -производственных запасов по фактической себестоимости (без учета НДС), что отражается записью по дебету счета 41 «Товары» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Сумма НДС, предъявленная поставщиком товара, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производстве нным запасам», в корреспонденции с кредитом счета 60.
В рассматриваемом случае организация имеет свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (свидетельство на оптовую реализацию нефтепродуктов), следовательно, на дату получения автомобильного бензина (нефтепродукта) в собственность организация начисляет акциз в размере 40 010 руб. (подп. 7 п. 1 ст. 181, подп. 3 п. 1 ст. 182, п. 2 ст. 195, п. 3 ст. 187, п. 1 ст. 194, п. 1 ст. 193 Кодекса)1.
1 В том случае, если количество нефтепродуктов (в данном случае - автомобильного бензина) определено в литрах, в целях определения суммы акциза налоговую базу следует определять расчетным путем исходя из количества приобретенного бензина в литрах и значения плотности по каждой конкретной марке бензина, установленной в ГОСТах, регламентирующих производство этих марок (Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства по косвенным налогам (Приложе-
В данном случае исходим из того, что организация приняла решение об отражении акциза, начисленного при оприходовании нефтепродуктов, с использованием счета 19 на отдельном субсчете, например, 19-4 «Акцизы». В этом случае начисленная при приобретении бензина сумма акциза может отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета 19, субсчет 19-4, в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»2.
Выручка от реализации товаров является доходом от обычных видов деятельности и отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в размере договорной стоимости реализованных товаров (п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н; Инструкция по применению Плана счетов).
Фактическая себестоимость реализованных товаров списывается со счета 41 в дебет счета 90, субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».
Порядок взимания косвенных налогов при экспорте товаров в данном случае осуществляется в соответствии с Положением о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, которое является неотъемлемой частью Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг».
При реализации товаров, вывезенных с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны, применяется нулевая ставка НДС и (или) освобождение от уплаты акцизов (возмещение уплаченных сумм акцизов) при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных п. 2 разд. II Положения (п. 1 разд. II
ние к письму ФНС России от 17.05.2005 № ММ-6-03/404@)). Согласно данным Разъяснениям для автомобильного бензина марки АИ-92 можно принимать значение плотности, равное 0,735 г/см3.
Следовательно, сумма акциза, начисляемая при оприходовании автомобильного бензина (марки АИ-92), в рассматриваемом случае составит 40 010 руб. (15 000 л х 0,735 кг/л / 1000 х 3629 руб./т).
2 Порядок отражения в бухгалтерском учете суммы акциза, начисленной при приобретении в собственность нефтепродуктов организациями, имеющими свидетельство на оптовую реализацию нефтепродуктов, изложен в письме Минфина России от 10.04.2006 № 03-04-06/50 (ответ на частный запрос налогоплательщика), согласно которому начисленная сумма акциза отражается по дебету счета 68, субсчет «Акцизы к возмещению», и кредиту счета 68, субсчет «Акцизы к начислению».
Исходя из того, что на дату приобретения бензина в учете организации не возникает задолженность бюджета по возврату суммы акциза, предлагаем отражать начисленную сумму акциза с использование счета 19.
Положения), которые представляются в налоговые органы в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров (п. 3 разд. II Положения).
Налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты в порядке, предусмотренном национальными законодательствами государств Сторон в отношении товаров, вывозимых с территории государств Сторон в таможенном режиме экспорта (абз. 2 п. 1 разд. II Положения).
Следовательно, для принятия к вычету суммы «входного» НДС по товару, реализованному в Республику Беларусь, организации следует руководствоваться подп. 2 п. 2 ст. 171 и п. 3 ст. 172 Кодекса, согласно которым вычет производится только при представлении в налоговый орган соответствующих документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки НДС (предусмотренных п. 2 разд. II Положения), на основании налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов (Приложение № 2 к приказу Минфина России от 28.12.2005 № 163н).
Данная сумма НДС отражается в графе 5 (код операции 1010403) разд. 2 «Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров (работ, услуг), применение налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждено» налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов.
Принятая к вычету сумма НДС отражается по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 19, субсчет 19-3.
Что касается суммы акциза, то отметим следующее. Налоговую базу по акцизам по оприходованному бензину (в том числе по бензину, в дальнейшем реализованному в Республику Беларусь) организация отражает в графе 5 по строкам 030, 050 и 100 табл. 2.1 «Расчет налоговой базы по операциям, совершаемым на территории Российской Федерации» разд. 2 «Расчет суммы акциза на нефтепродукты» налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты (Приложение № 3 к приказу Минфина России от 30.12.2005 № 168н). Затем налоговая база по акцизам, отраженная в графе 5 строки 100 табл. 2.1 разд. 2, переносится в графу 5 строки 020 табл. 2.2 «Расчет суммы акциза» разд. 2 налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты. Сумма акциза, соответствующая налоговой базе, отражается в графе 7 строки 020 табл. 2.2 разд. 2 налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты.
Поскольку в данном случае весь приобретенный бензин реализуется в Республику Беларусь, то организация освобождается от уплаты акциза, начисленного при оприходовании бензина. Соответственно, начисленную сумму акциза по фактически реализованному бензину организация принимает к вычету, что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 19,субсчет 19-4.
Содержание операций I Дебет I Кредит I Сумма, руб. I Первичный документ
Бухгалтерские записи июня
Оприходован приобретенный бензин (165 000 - 25 169) 41 60 139 831 Отгрузочные документы поставщика
Отражена предъявленная сумма НДС 19-3 60 25 169 Счет-фактура
Начислена сумма акциза по приобретенному бензину 19-4 68-2 40 010 Бухгалтерская справка-расчет
Перечислены денежные средства поставщику 60 51 165 000 Выписка банка по расчетному счету
Признана выручка от реализации бензина3 62 90-1 202 500 Договор, товарная накладная
Списана фактическая себестоимость реализованного бензина4 90-2 41 139 831 Бухгалтерская справка
Принята к вычету начисленная сумма акциза по бензину, реализованному в Республику Беларусь 68-2 19-4 40 010 Бухгалтерская справка
Поступили денежные средства от белорусского покупателя 51 62 202 500 Выписка банка по расчетному счету
Бухгалтерская запись на дату представления в налоговый орган соответствующих документов
Принята к вычету сумма НДС по бензину, реализованному в Республику Беларусь 68-1 19-3 25 169 Счет-фактура
3 Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации товаров признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249 Кодекса). При признании для целей налогообложения прибыли доходов и расходов методом начисления датой получения дохода от реализации признается дата передачи права собственности на товар покупателю (п. 3 ст. 271 Кодекса)
4 При реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации товаров на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией. При реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320 Кодекса (подп. 3 п. 1 ст. 268 Кодекса).
Принятая к вычету сумма акциза отражается в графе 7 строк 280 и 330 табл. 2.2 разд. 2 налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты. Таким образом, исходя из того, что в рассматриваемом случае оприходование и реализация бензина осуществлены в одном месяце, организация не уплачивает акциз в бюджет.
При документальном подтверждении факта экспорта бензина в Республику Беларусь сумма акциза, принятая к вычету, справочно отражается в графе 7 строки 630 табл. 2.2 разд. 2 налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты.
В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:
68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»;
68-2 «Расчеты по акцизам».
Н.А. Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 11.07.2006
