CC BY
19
ВОПРОС - ОТВЕТ
КОМПЬЮТЕР КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам ИПК«КонсультантБухгалтер», ИБ «КонсультантФинансист», ИБ «КорреспонденцияСчетов» компании «Консультант Плюс»
Вопрос. В связи с производственной необходимостью организация направляет своих работников в служебные командировки как внутри страны, так и за ее пределы. При этом для обеспечения своевременного прибытия в аэропорт заключен договор с транспортным предприятием на оказание услуг по перевозке пассажиров и их багажа (услуги такси). Вправе ли организация учесть расходы на такси до аэропорта при исчислении налога на прибыль?
Ответ. Из вопроса следует, что сотрудники организации выезжают в служебные командировки на территории как Российской Федерации, так и зарубежных стран. При этом для обеспечения работников возможностью своевременного прибытия в аэропорт заключен договор с транспортным предприятием на оказание услуг по перевозке пассажиров и их багажа (услуги такси).
Согласно п. 1 ст. 252 Кодекса в целях гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы организации на командировки, в частнос-
ти, на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.
Учитывая изложенное, расходы на проезд работника на такси в аэропорт при направлении в служебную командировку как внутри страны, так и за ее пределы могут быть включены в состав прочих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, при условии подтверждения их экономической целесообразности.
Основание: письмо Минфина России от 13.04.2007 № 03-03-06/4/48.
Вопрос. Организация понесла расходы на официальный прием и обслуживание делегации иностранной компании, в том числе ею были оплачены счета за проживание президента и других представителей иностранной компании в гостинице г. Москвы. Вправе ли организация учесть в составе представительских расходов для целей исчисления налога на прибыль расходы на оплату проживания участников иностранной делегации?
Ответ. В соответствии с подп. 22 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются в том числе представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества.
Указанные расходы учитываются для целей налогообложения прибыли в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 264 Кодекса, в соответствии с которым к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.
К представительским расходам относятся:
— расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
— транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
— буфетное обслуживание во время переговоров;
— оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
Из вопроса следует, что организация понесла расходы на официальный прием и обслуживание иностранной делегации. В том числе был оплачен счет за проживание президента и других представителей иностранной компании в гостинице г. Москвы.
Учитывая изложенное, расходы на оплату проживания участников иностранной делегации не могут быть учтены в составе представительских расходов для целей налогообложе-
ния прибыли, так как данный вид расходов не предусмотрен п. 2 ст. 264 Кодекса.
Основание: письмо Минфина России от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235.
Е. В. Зернова Проект «КонсультантБухгалтер» 18.05.2007
Вопрос. О сведениях, необходимых для исполнения обязанностей налогового агента по налогу на прибыль, при получении дивидендов иностранными банками — держателями депозитарныхрасписок от российской компании — эмитента акций в соответствии с условиями депозитарных соглашений.
Ответ. В соответствии с депозитарными соглашениями, заключаемыми российскими эмитентами с иностранными банками, акции российских эмитентов депонируются на счете депо банка-агента в депозитарии, и этот банк-агент вносится в реестр акционеров российского эмитента как номинальный держатель акций. Далее банк-агент выпускает депозитарные расписки, которые являются правом на депонированные акции российских эмитентов.
Дивиденды, выплачиваемые российскими эмитентами, перечисляются банку и впоследствии в соответствии с имеющимся депозитарным соглашением распределяются банком инвесторам в депозитарные расписки пропорционально количеству депозитарных расписок за вычетом стоимости услуг и расходов банка.
Депозитарные расписки являются производными финансовыми инструментами, созданными исключительно с целью размещения российских ценных бумаг, депонированных на счетах иностранного депозитария, среди инвесторов. Они удостоверяют право собственности инвесторов на определенное количество ценных бумаг российской организации — эмитента.
В соответствии с условиями депозитарных соглашений, заключаемых между банком, российскими организациями — эмитентами ценных бумаг и держателями депозитарных расписок, депозитарные расписки, подтверждающие право на депонированные ценные бумаги, заключают в себе в том числе право на получение доходов, выплачиваемых по таким ценным бумагам. При этом банк является номинальным держателем ценных бумаг в пользу собственников депозитарных расписок.
Таким образом, при распределении дивидендов российскими эмитентами фактическими получателями дохода, получаемого по депонированным акциям держателями депозитарных расписок, являются именно держатели депозитарных расписок.
При этом возможно при исполнении обязанностей налогового агента основываться на документах, полученных от банка и содержащих:
— сведения о фактических держателях депозитарных расписок (имя/наименование, адрес, ИНН или его аналог) (например, в форме сводных отчетов);
— сведения о количестве депонированных акций, относящихся к каждому фактическому держателю депозитарных расписок (выписки по счету депо, открытом у депозитария);
— сведения о сумме дивидендов, причитающихся фактическому держателю.
Основание: письмо Минфина России от 17.04.2007 № 03-03-06/2/72.
Вопрос. Российская организация по договору аренды получает от иностранной организации грузовые вагоны и контейнеры. Согласно подп. 4 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ (далее — Кодекс) местом реализации работ (услуг) по сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств, признается территория Российской Федерации в случае, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Следовательно, при получении российской организацией в аренду от иностранной организации грузовых вагонов и контейнеров местом реализации указанных услуг является Российская Федерация, а российская организация выступает в качестве налогового агента по НДС. Но поскольку условиями договоров аренды с иностранной организацией удержание НДС не предусмотрено, российская организация как налоговый агент уплачивает НДС за счет собственных средств. Согласно письму Минфина России от 24.03.2006№ 03-04-03/07в случае, если иностранная организация не учитывает в стоимости своих услуг сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет Российской Федерации, то российскому налогоплательщику (налоговому агенту) при исчислении НДС следует применять налоговую ставку в размере 18 % к стоимости услуг без НДС и уплачивать налог в бюджет за счет собственных средств. В этом случае налоговый агент вправе включить суммы НДС, уплаченные в
Ответ. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен ст. 148 Кодекса. Так, как правомерно отмечено в вопросе, согласно подп. 4 п. 1 данной статьи Кодекса местом реализации услуг по сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств, признается территория Российской Федерации, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. При этом местом осуществления деятельности покупателя услуг считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя указанных услуг на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства, если услуги оказаны через это постоянное представительство.
Таким образом, местом реализации услуг по сдаче в аренду грузовых вагонов и контейнеров, оказываемых иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах Российской Федерации, российской организации признается территория Российской Федерации и, соответственно, такие услуги облагаются налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации.
В соответствии со ст. 161 Кодекса при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица. При этом согласно положениям ст. 171 и 172 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налоговым агентом при приобретении указанных услуг, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную
бюджет, в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Вправе ли российская организация при приобретении указанных услуг учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль суммы НДС, уплаченного за счет собственных средств?
стоимость, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном ст. 171, 172 и 174 Кодекса.
Учитывая изложенное, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные организацией за счет собственных средств при приобретении у иностранных железных дорог услуг по сдаче в аренду железнодорожных вагонов и контейнеров, используемых в международных железнодорожных перевозках, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, подлежат вычету и не включаются в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Что касается письма Минфина России от 24.03.2006 № 03-04-03/07, упомянутого в вопросе, то положения данного письма разъясняют порядок учета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных российскими организациями, в том числе за счет собственных средств, в качестве налоговых агентов при приобретении у иностранных организаций услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, используемых при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.
Основание: письмо Минфина России от 12.04.2007 № 03-07-08/75.
Вопрос. О порядке налогообложения налогом на прибыль дохода в виде дисконта, образующегося у векселедержателя — иностранной организации, не имеющей постоянного представительства на территории Российской Федерации, при погашении векселя.
Ответ. В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, не имеющих постоянного представительства на территории Российской Федерации, признается доход, полученный от источников в Российской Федерации, который определяется в соответствии со ст. 309 Кодекса.
К числу доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации, которые подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты дохода, относится процентный доход от долговых обязательств любого вида.
Статей 43 Кодекса определено, что процентом признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).
Таким образом, доход в виде дисконта, образующийся у векселедержателя — иностранной организации при погашении векселя, подлежит налогообложению в Российской Федерации у источника выплаты дохода.
Основание: письмо Минфина России от 18.02.2007 № 03-08-05.
О. Б. Солдатова Проект «КонсультантФинансист»
18.05.2007
Вопрос. Как отразить в учете проведение зачета взаимных требований с контрагентом, если стоимость отгруженного ему организацией товара договором поставки определена в евро и подлежит оплате врублях, а погашаемая полностью задолженность организации по оплате выполненных контрагентом работ по ремонту офиса выражена в рублях?
Договорная стоимость товаров, отгруженных контрагенту 26.02.2007, составляет23 600евро, в том числе НДС—3 600 евро. Оплата по договору поставки производится в рублях по курсу евро, установленному Банка России на дату платежа. Акт приемки-сдачи выполненных контрагентом работ на сумму 590 000 руб., в том числе НДС — 90 000руб., подписан сторонами 15.01.2007. Акт зачета взаимных требований подписан сторонами 07.03.2007. Окончательный расчет за товары произведен покупателем денежными средствами также 07.03.2007.
На 26.02.2007курс евро составляет 34,3920руб. /евро, на 28.02.2007— 34,5180руб. /евро, а на 07.03.2007— 34,4180руб. /евро. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются методом начисления.
Ответ. Бухгалтерский учет. Выручка от продажи товаров в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы! организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, является доходом от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при соблюдении условий, указанных в п. 12 ПБУ 9/99, в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором (пп. 6, 6.1 ПБУ 9/99).
Согласно пп. 1, 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н, стоимость активов и обязательств (в том числе средств в расчетах), выраженная в иностранной валюте, но подлежащая оплате в рублях, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли. Пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится на даты совершения операций в иностранной валюте, а также на последний день каждого месяца по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Банком России на дату пересчета, если сторонами не установлен иной курс (пп. 5, 6, 7, 8 ПБУ 3/2006, пп. 12, 48 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н).
В рассматриваемой ситуации сумма выручки (величина дебиторской задолженности, возникшей на дату отгрузки товара покупателю) составляет 811 651 руб. (23 600 евро х 34,3920 руб. /евро).
При признании в бухгалтерском учете сумма выручки отражается по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
При пересчете дебиторской задолженности на 28.02.2007 в связи с повышением курса евро возникает положительная курсовая разница, которая включается в прочие доходы того периода, в котором произведен пересчет, и отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», в корреспонденции со счетом 62 (пп. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 7 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов).
В рассматриваемой ситуации требование организации к покупателю товаров частично прекращается зачетом встречного требования об оплате выполненных работ (ст. 410 Гражданского кодекса РФ, далее — ГК РФ).
На дату подписания акта зачета взаимных требований дебиторская задолженность покупателя товаров пересчитывается по текущему курсу евро (меньшему, чем на дату предыдущего пересчета), в результате чего в учете организации признается отрицательная курсовая разница, которая отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции со счетом 62 (пп. 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Инструкция по применению Плана счетов).
Зачет взаимных требований отражается записью по дебету счета 62 и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сумму меньшего из требований без учета НДС (в данном случае — на 500 000 руб. (590 000 руб. — 90 000 руб.)).
Налог на добавленную стоимость (НДС). Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса реализация товаров на территории Российской Федерации является объектом налогообложения по НДС. При этом стоимость реализованных товаров (без включения в нее НДС) формирует налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 154 Кодекса). Моментом определения налоговой базы в рассматриваемой ситуации является день отгрузки товара (подп. 1 п. 1 ст. 167 Кодекса). Следовательно, налоговой базой по НДС организация признает сумму выручки, отраженную в бухгалтерском учете, за вычетом НДС.
Начисленная к уплате сумма НДС отражается записью по дебету счета 90, субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
В соответствии с нормой абз. 2 п. 4 ст. 168 Кодекса сумма НДС, предъявленная покупателю товаров, в части, относящейся к задолженности покупателя, погашаемой зачетом, перечисляется покупателем организации на основании отдельного платежного поручения. В связи с этим, как указано выше, организации фактически производят зачет взаимных требований за вычетом сумм НДС.
В связи с увеличением курса евро на дату оплаты товара по сравнению с курсом на дату его отгрузки организация должна начислить НДС с суммы превышения величины погашенного обязательства организации по оплате ремонтных работ и полученных от контрагента денежных средств над суммой выручки, признанной на дату отгрузки товара (подп. 2 п. 1 ст. 162 Кодекса). К данной сумме применяется налоговая ставка 18/118 (п. 4 ст. 164 Кодекса). Начисленный НДС отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, и кредиту счета 68.
Что касается суммы НДС, предъявленной контрагентом по выполненным работам, то она отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции со счетом 60. Указанная сумма НДС организацией принята к вычету в январе после принятия к учету выполненных контрагентом работ на основании выставленного им счета-фактуры (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Кодекса).
В связи с проведением зачета предъявленную контрагентом сумму НДС организация перечисляет контрагенту платежным поручением (абз. 2 п. 4 ст. 168 Кодекса) *.
Налог на прибыль организаций. В целях налогообложения прибыли затраты организации на ремонт офиса включаются в расходы, связанные с производством и реализацией (п. 1 ст. 260, подп. 2 п. 1 ст. 253 Кодекса).
При признании доходов методом начисления датой получения дохода от реализации товаров признается дата реализации этих товаров, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 Кодекса). Поскольку согласно п. 1 ст. 39 Кодекса реализацией признается передача на возмездной основе права собственности на товары, то в рассматриваемой ситуации доход от реализации товаров признается в налоговом учете организации на дату отгрузки товаров (дату подписания товарной накладной), как и в бухгалтерском учете.
Согласно абз. 2, 3 п. 3 ст. 248 Кодекса полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в условных единицах, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. Пересчет указанных доходов производится в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения прибыли метода признания доходов в соответствии со ст. 271 и 273 Кодекса. Следовательно, в рассматриваемой ситуации организация определяет доход от реализации товаров исходя из курса евро, установленного Банком России на дату подписания товарной накладной.
При определении доходов от реализации товаров в целях налогообложения прибыли из них исключаются суммы налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю, в данном случае — сумма НДС (п. 1 ст. 248 Кодекса).
Под суммовой разницей, возникающей у продавца, в налоговом учете понимается разница между суммой возникших обязательств и требований, исчисленной по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации товаров, и фактически поступившей суммой в рублях (п. 11.1 ст. 250, подп. 5.1 п. 1 ст. 265 Кодекса). Положительная суммовая разница, возникающая на дату погашения дебиторской задолженности, признается в налоговом учете внереализационным доходом (п. 11.1 ст. 250, подп. 1 п. 7 ст. 271 Кодекса).
Налог на добавленную стоимость, начисленный с величины, равной положительной суммовой разнице, может быть включен в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 Кодекса.
Применение ПБУ18/02. Как указано выше, в бухгалтерском учете в связи с изменением курса евро организация на 28.02.2007 признает прочий доход в сумме положительной курсовой разницы, а в налоговом учете данный доход не
признается. Следовательно, 28.02.2007 образуется постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового актива (пп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
На дату проведения зачета взаимных требований и получения окончательной оплаты за товар от покупателя в бухгалтерском учете признается прочий расход в виде отрицательной курсовой разницы, возникшей в связи со снижением курса евро на эту дату по сравнению с курсом на последнюю дату пересчета дебиторской задолженности (28.02.2007). В налоговом учете на эту дату признается внереализационный доход в виде суммовой разницы. В связи с этим в учете образуются две постоянные разницы:
— в сумме 2 360 руб. [23 600 евро х (34,4180 руб. /евро — 34,5180 руб. /евро)];
— в сумме 614 руб. [23 600 евро х (34,4180 руб. /евро — 34,3920 руб. /евро)], которые приводят к возникновению постоянных налоговых обязательств.
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок. К счету 68:
68-1 «Расчеты по НДС»;
68-2 «Расчеты по налогу на прибыль».
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
15.01.2007
Отражена кредиторская задолженность по оплате ремонтных работ (без НДС) (590 000 — 90 000) 44 60 500 000 Акт приемки-сдачи выполненных работ
Отражен предъявленный НДС 19 60 90 000 Счет-фактура
Принят к вычету предъявленный НДС 68 19 90 000 Счет-фактура
26.02.2007(курс Банка России — 34,3920руб./евро)
Отражена выручка от реализации товара (23 600 х 34,3920) 62 90-1 811 651 Товарная накладная, бухгалтерская справка-расчет
Начислен НДС с выручки от реализации товаров (3600х34,3920) 90-3 68-1 123811 Счет-фактура
28.02.2007 (курс Банка России — 34,5180 руб./евро)
Отражена курсовая разница по расчетам с покупателем [23 600 х (34,5180 — 34,3920)] 62 91-1 2 974 Бухгалтерская справка-расчет
Отражен постоянный налоговый актив (2974 х 24 %) 68-2 99 714 То же
07.03.2007(курс Банка России — 34,4180 руб./евро)
Отражена курсовая разница по расчетам с покупателем [23 600 х (34,4180 — 34,5180)] 91-2 62 2 360 —II—
Отражено постоянное налоговое обязательство (2360 х 24 %) 99 68-2 566 —II—
Отражено постоянное налоговое обязательство (614 х 24 %) 99 68-2 147 _||__
Задолженность покупателя по оплате товаров уменьшена на сумму задолженности организации по оплате работ (без НДС) 60 62 500 000 Акт зачета взаимных требований
Получен от покупателя НДС, относящийся к зачтенной сумме задолженности 51 62 90 000 Выписка банка по расчетному счету
Перечислен контрагенту НДС, предъявленный им по выполненным работам* 60 51 90 000 То же
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Погашена задолженность покупателя по оплате товаров (23 600 х 34,4180 — 500 000 — 90 000) 51 62 222 265 _11_
Начислен НДС с суммы превышения полученной оплаты над суммой ранее признанной выручки [(23 600 х 34,4180 — 811 651) х 18/118] 91-2 68-1 94 Бухгалтерская справка-расчет
* Заметим, что перечисление контрагенту суммы НДС по выполненным работам не является условием для принятия к вычету НДС, предъявленного контрагентом. Как указано выше, данная сумма НДС правомерно принята организацией к вычету в январе после принятия к учету выполненных ремонтных работ на основании счета-фактуры контрагента (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Кодекса). Глава 21 Кодекса не содержит требования о восстановлении НДС, принятого к вычету, в случае погашения задолженности организации по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) путем зачета взаимных требований.
В то же время из Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Минфина России от 07.11.2006 № 136н, следует, что при осуществлении зачетов взаимных требований подлежит вычету и отражается в графе 4 по строке 240 разд. 3 декларации сумма НДС, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им на основании платежного поручения на перечисление денежных средств.
Е. А. Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.04.2007
Вопрос. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете организации списание кредиторской задолженности перед иностранным контрагентом в связи с истечением срока исковой давности?
05.04.2007 истек срок исковой давности по кредиторской задолженности, возникшей у организации перед иностранным контрагентом за оказанные им в 2004г. рекламные услуги. Согласно договору стоимость услуг составляет 2 000долл. США. При этом договором не предусмотрено условие о включении в договорную стоимость услуг суммы НДС, подлежащей уплате в российский бюджет налоговым агентом. Организация определяет доходы и расходы методом начисления. Курс доллара США, установленный Банком России, составляет на 31.03.2007 — 26,0113руб. за долл. США; 05.04.2007 — 26,0094 руб. за долл. США.
Ответ. Бухгалтерский учет. Сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности *, является прочим доходом и включается в доход организации в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек, в сумме, в которой эта задолженность была отражена в учете организации (пп. 7, 10.4, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).
В рассматриваемой ситуации кредиторская задолженность перед иностранным контрагентом, по которой истек срок исковой давности, согласно договору выражена в иностранной валюте.
Стоимость обязательств перед иностранным контрагентом, выраженная в долларах США, подлежит пересчету в рубли по официальному курсу, устанавливаемому Банком России, на даты совершения операции в иностранной валюте и отчетные даты (пп. 4, 6, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).
Согласно Приложению к ПБУ 3/2006 датой совершения операции в иностранной валюте, в частности, является дата признания доходов организации в иностранной валюте. Следовательно, на дату списания кредиторской задолженности,
* Общий срок исковой давности установлен ст. 196 ГК РФ и составляет три года. Исчисление срока исковой давности осуществляется по правилам гл. 11 и 12 ГК РФ.
выраженной в иностранной валюте, в связи с истечением срока исковой давности организация должна пересчитать сумму этой кредиторской задолженности в рубли, поскольку, как указано выше, при ее списании в бухгалтерском учете признается доход.
В данном случае курс доллара США в период между датой составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период (31.03.2007) и датой списания кредиторской задолженности изменился (уменьшился). В связи с этим в бухгалтерском учете по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» возникает положительная курсовая разница, которая учитывается на счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», в составе прочих доходов (п. 13 ПБУ 3/2006, п. 7 ПБУ 9/99; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Налог на добавленную стоимость (НДС). Рекламные услуги, оказанные российской организации иностранным контрагентом, облагаются НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, подп. 4 п. 1 ст. 148 Кодекса). При этом российская организация признается налоговым агентом, на которого возлагается обязанность исчислить, удержать из доходов иностранного лица и перечислить в российский бюджет соответствующую сумму НДС (пп. 1, 2 ст. 161, п. 4 ст. 173 Кодекса).
Обязанность по удержанию и перечислению НДС в российский бюджет у организации возникает одновременно с перечислением денежных средств иностранному контрагенту. При этом банк, обслуживающий организацию, не вправе принимать от нее поручение на перевод денежных средств в пользу иностранного контрагента, если она не представила в банк также поручение на уплату НДС с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы НДС (абз. 2, 3 п. 4 ст. 174 Кодекса).
Указанные нормы применялись и в 2004 г.
В данном случае договорная цена оказанных рекламных услуг не включает сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет Российской Федерации. В таком случае, по разъяснениям Минфина России (см. письмо от 26.10.2004 № 03-04-08/93), организации следует уплачивать НДС в бюджет за счет собственных средств по ставке 18 % к стоимости услуг (без учета НДС).
Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что независимо от условий договора, заключенного с иностранным контрагентом, у российской организации, которой оказаны рекламные услуги иностранным контрагентом, возникает обязательство по уплате НДС в российский бюджет. Данное обязательство перед бюджетом у российской организации возникает на дату перечисления денежных средств иностранному контрагенту. При этом гл. 21 Кодекса не содержит норм, обязывающих организацию уплатить в бюджет НДС за
иностранное лицо при списании кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации у организации не возникает обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС со стоимости оказанных ей рекламных услуг.
Налог на прибыль организаций. В целях исчисления налога на прибыль суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности, являются внереализационными доходами (п. 18 ст. 250 Кодекса).
Положительная курсовая разница, возникшая в результате пересчета кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, учитывается в составе внереализационных доходов на основании п. 11 ст. 250 Кодекса.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации суммы дохода, признанные в бухгалтерском и налоговом учете, равны.
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражена курсовая разница по кредиторской задолженности на дату ее списания [2000 х (26,0113 — 26,0094)] 60 91-1 3,8 Бухгалтерская справка-расчет
Отражено списание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности(2000 х 26,0094) ** 60 91-1 52018,8 Акт инвентаризации расчетов, распоряжение руководителя организации
**Суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).
Н. В. Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 03.05.2007
