CC BY
25
КОМПЬЮТЕР КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам ИПК«КонсультантБухгалтер», ИБ «КонсультантФинансист», ИБ «КорреспонденцияСчетов» компании «Консультант Плюс»
Как отразить в учете проведение зачета взаимных требований с контрагентом, если стоимость отгруженного ему организацией товара договором поставки определена в евро и подлежит оплате в рублях, а погашаемая полностью задолженность организации по оплате выполненных контрагентом работ по ремонту офиса выражена в рублях?
Договорная стоимость товаров, отгруженных контрагенту 26.02.2007, составляет 23 600 евро, в том числе НДС — 3 600 евро. Оплата по договору поставки производится в рублях по курсу евро, установленному ЦБ РФ на дату платежа. Акт приемки-сдачи выполненных контрагентом работ на сумму 590 000руб., в том числе НДС — 90 000руб., подписан сторонами 15.01.2007. Акт зачета взаимных требований подписан сторонами 07.03.2007. Окончательный расчет за товары произведен покупателем денежными средствами также 07.03.2007.
На 26.02.2007 курс евро составляет 34,3920 руб. /евро, на 28.02.2007 — 34,5180руб. /евро, а на 07.03.2007 — 34,4180руб. /евро. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются методом начисления.
Бухгалтерский учет. Выручка от продажи товаров в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, является доходом от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при соблюдении условий, указанных в п. 12 ПБУ 9/99, в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором (пп. 6, 6.1 ПБУ 9/99).
Согласно пп. 1, 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н, стоимость активов и обяза-
тельств (в том числе средств в расчетах), выраженная в иностранной валюте, но подлежащая оплате в рублях, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли. Пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится на даты совершения операций в иностранной валюте, а также на последний день каждого месяца по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ на дату пересчета, если сторонами не установлен иной курс (пп. 5, 6, 7, 8 ПБУ 3/2006, пп. 12, 48 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н).
В рассматриваемой ситуации сумма выручки (величина дебиторской задолженности, возникшей на дату отгрузки товара покупателю) составляет 811 651 руб. (23 600 евро х 34,3920 руб. /евро).
При признании в бухгалтерском учете сумма выручки отражается по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
При пересчете дебиторской задолженности на 28.02.2007 в связи с повышением курса евро возникает положительная курсовая разница, которая включается в прочие доходы того периода, в котором произведен пересчет, и отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», в корреспонденции со счетом 62 (пп. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 7 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов).
В рассматриваемой ситуации требование организации к покупателю товаров частично прекращается зачетом встречного требования об оплате выполненных работ (ст. 410 Гражданского кодекса РФ).
На дату подписания акта зачета взаимных требований дебиторская задолженность покупателя товаров пересчитывается по текущему курсу евро (меньшему, чем на дату предыдущего пересчета), в результате чего в учете организации признается отрицательная курсовая разница, которая отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции со счетом 62 (пп. 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Инструкция по применению Плана счетов).
Зачет взаимных требований отражается записью по дебету счета 62 и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сумму меньшего из требований без учета НДС (в данном случае — на 500 000 руб. (590 000 руб. — 90 000 руб.)).
Налог на добавленную стоимость (НДС). Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров на территории РФ является объектом налогообложения по НДС. При этом стоимость реализованных товаров (без включения в нее НДС) формирует налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Моментом определения налоговой базы в рассматриваемой ситуации является день отгрузки товара (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Следовательно, налоговой базой по НДС организация признает сумму выручки, отраженную в бухгалтерском учете, за вычетом НДС.
Начисленная к уплате сумма НДС отражается записью по дебету счета 90, субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость», и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
В соответствии с нормой абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ сумма НДС, предъявленная покупателю товаров, в части, относящейся к задолженности покупателя, погашаемой зачетом, перечисляется покупателем организации на основании отдельного платежного поручения. В связи с этим, как указано выше, организации фактически производят зачет взаимных требований за вычетом сумм НДС.
В связи с увеличением курса евро на дату оплаты товара по сравнению с курсом на дату его отгрузки организация должна начислить НДС с суммы превышения величины погашенного обязательства организации по оплате ремонтных работ и полученных от контрагента денежных средств над суммой выручки, признанной на дату отгрузки товара (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). К данной сумме применяется налоговая ставка 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Начисленный НДС отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, и кредиту счета 68.
Что касается суммы НДС, предъявленной контрагентом по выполненным работам, то она
отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции со счетом 60. Указанная сумма НДС организацией принята к вычету в январе после принятия к учету выполненных контрагентом работ на основании выставленного им счета-фактуры (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
В связи с проведением зачета предъявленную контрагентом сумму НДС организация перечисляет контрагенту платежным поручением (абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ) *.
Налог на прибыль организаций. В целях налогообложения прибыли затраты организации на ремонт офиса включаются в расходы, связанные с производством и реализацией (п. 1 ст. 260, подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ).
При признании доходов методом начисления датой получения дохода от реализации товаров признается дата реализации этих товаров, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ). Поскольку согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией признается передача на возмездной основе права собственности на товары, то в рассматриваемой ситуации доход от реализации товаров признается в налоговом учете организации на дату отгрузки товаров (дату подписания товарной накладной), как и в бухгалтерском учете.
Согласно абз. 2, 3 п. 3 ст. 248 НК РФ полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в условных единицах, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. Пересчет указанных доходов производится в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения прибыли метода признания доходов в соответствии со ст. 271 и 273 НК РФ. Следовательно, в рассматриваемой ситуации организация определяет доход от реализации товаров исходя из курса евро, установленного ЦБ РФ на дату подписания товарной накладной.
При определении доходов от реализации товаров в целях налогообложения прибыли из них исключаются суммы налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю, в данном случае — сумма НДС (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Под суммовой разницей, возникающей у продавца, в налоговом учете понимается разница между суммой возникших обязательств и требований, исчисленной по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации товаров, и фактически поступившей суммой в рублях (п. 11.1 ст. 250, подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Положительная суммовая разница, возникающая на дату погашения дебиторской задолженности, признается в налоговом учете внереализационным доходом (п. 11.1 ст. 250, подп. 1 п. 7 ст. 271 НК РФ).
Налог на добавленную стоимость, начисленный с величины, равной положительной суммовой разнице, может быть включен в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Применение ПБУ 18/02. Как указано ранее, в бухгалтерском учете в связи с изменением курса евро организация на 28.02.2007 признает прочий доход в сумме положительной курсовой разницы, а в налоговом учете данный доход не признается. Следовательно, 28.02.2007 образуется постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового актива (пп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
На дату проведения зачета взаимных требований и получения окончательной оплаты за товар от покупателя в бухгалтерском учете признается прочий расход в виде отрицательной курсовой разницы, возникшей в связи со снижением курса евро на эту дату по сравнению с курсом на последнюю дату пересчета дебиторской задолженности (28.02.2007). В налоговом учете на эту дату признается внереализационный доход в виде суммовой разницы. В связи с этим в учете образуются две постоянные разницы:
в сумме 2 360 руб. (23 600 евро х (34,4180 руб/ евро — 34,5180 руб/евро));
в сумме 614 руб. (23 600 евро х (34,4180 руб/евро — 34,3920 руб/евро)), которые приводят к возникновению постоянных налоговых обязательств.
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок. К счету 68:
68-1 «Расчеты по НДС»;
68-2 «Расчеты по налогу на прибыль».
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
15.01.2007
Отражена кредиторская задолженность по оплате ремонтных работ (без НДС) (590 000 — 90 000) 44 60 500 000 Акт приемки-сдачи выполненных работ
Отражен предъявленный НДС 19 60 90 000 Счет-фактура
Принят к вычету предъявленный НДС 68 19 90 000 Счет-фактура
26.02.2007 (курс ЦБ РФ - 34,3920 руб. /евро)
Отражена выручка от реализации товара (23 600 х 34,3920) 62 90-1 811 651 Товарная накладная. Бухгалтерская справка-расчет
Начислен НДС с выручки от реализации товаров (3600 х 34,3920) 90-3 68-1 123811 Счет-фактура
28.02.2007 (курс ЦБ РФ - 34,5180 руб. /евро)
Отражена курсовая разница по расчетам с покупателем (23 600 х (34,5180 — 34,3920)) 62 91-1 2 974 Бухгалтерская справка-расчет
Отражен постоянный налоговый актив (2974 х 24 %) 68-2 99 714 Бухгалтерская справка-расчет
07.03.2007(курс ЦБ РФ - 34,4180руб. /евро)
Отражена курсовая разница по расчетам с покупателем (23 600 х (34,4180 — 34,5180)) 91-2 62 2 360 Бухгалтерская справка-расчет
Отражено постоянное налоговое обязательство (2360 х 24 %) 99 68-2 566 Бухгалтерская справка-расчет
Отражено постоянное налоговое обязательство (614 х 24 %) 99 68-2 147 Бухгалтерская справка-расчет
Задолженность покупателя по оплате товаров уменьшена на сумму задолженности организации по оплате работ (без НДС) 60 62 500 000 Акт зачета взаимных требований
Получен от покупателя НДС, относящийся к зачтенной сумме задолженности 51 62 90 000 Выписка банка по расчетному счету
Перечислен контрагенту НДС, предъявленный им по выполненным работам* 60 51 90 000 Выписка банка по расчетному счету
Погашена задолженность покупателя по оплате товаров (23 600 х 34,4180 — 500 000 — 90 000) 51 62 222 265 Выписка банка по расчетному счету
Начислен НДС с суммы превышения полученной оплаты над суммой ранее признанной выручки ((23 600 х 34,4180 — 811 651) х 18/118) 91-2 68-1 94 Бухгалтерская справка-расчет
* Заметим, что перечисление контрагенту суммы НДС по выполненным работам не является условием для принятия к вычету НДС, предъявленного контрагентом. Как указано ранее, данная сумма НДС правомерно принята организацией к вычету в январе после принятия к учету выполненных ремонтных работ на основании счета-фактуры контрагента (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Глава 21 НК РФ не содержит требования о восстановлении НДС, принятого к вычету, в случае погашения задолженности организации по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) путем зачета взаимных требований. В то же время из Порядка заполнения налоговой декларации по налогу надобавленную стоимость, утвержденного приказом Мин-
фина России от 07.11.2006 № 136н, следует, что при осуществлении зачетов взаимных требований подлежит вычету и отражается в графе 4 по строке 240 разд. 3 декларации сумма НДС, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им на основании платежного поручения на перечисление денежных средств.
Е. А. КОНДРАШКИНА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.04.2007
Как отражаются в учете операции по уменьшению уставного капитала ЗАО путем уменьшения номинальной стоимости акций, если решение об уменьшении уставного капитала предусматривает выплату акционерам денежных средств в сумме, превышающей сумму, на которую уменьшается уставный капитал?
ВI квартале 2007г. общим собранием акционеров ЗАО принято решение об уменьшении уставного капитала общества на сумму 1 000 000руб. путем уменьшения номинальной стоимости акций ЗАО с выплатой акционерам ЗАО денежных средств в сумме 2 000 000руб. Сумма превышения выплачивается за счет средств добавочного капитала. Внесение изменений в устав ЗАО произведено во IIквартале 2007г., после чего произведены выплаты акционерам. Акционерами ЗАО являются российские организации (плательщики налога на прибыль), а также иностранная организация, зарегистрированная на территории ФРГ и не осуществляющая деятельность на территории РФ через постоянное представительство.
Гражданско-правовые отношения. Акционерное общество вправе по предложению совета директоров (наблюдательного совета) и решению общего собрания акционеров (большинством в три четверти голосов акционеров — владельцев голосующих акций, принимающих участие в общем собрании акционеров общества) уменьшить свой уставный капитал путем уменьшения номинальной стоимости акций (пп. 1, 2, абз. 2, 6 п. 3 ст. 29 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).
Решением об уменьшении уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости акций может быть предусмотрена выплата всем акционерам общества денежных средств (п. 3 ст. 29 Федерального закона № 208-ФЗ).
При этом отношение величины, на которую уменьшается уставный капитал общества, к размеру уставного капитала общества до его уменьшения
не может быть меньше отношения получаемых акционерами общества денежных средств к размеру чистых активов общества, определяемому по данным бухгалтерского учета на отчетную дату за последний квартал, предшествующий кварталу, в течение которого советом директоров (наблюдательным советом) общества принято решение о созыве общего собрания акционеров общества, повестка дня которого содержит вопрос об уменьшении уставного капитала общества (абз. 8 п. 3 ст. 29 Федерального закона № 208-ФЗ).
Заметим при этом, что Федеральный закон № 208-ФЗ не устанавливает источника, за счет которого могут производиться выплаты акционерам сверх суммы уменьшения уставного капитала.
Решение об уменьшении уставного капитала акционерного общества путем уменьшения номинальной стоимости акций является решением о размещении акций, размещаемых путем конвертации в акции той же категории (типа) с меньшей номинальной стоимостью. Таким решением должны быть определены категории (типы) акций, номинальная стоимость которых уменьшается, номинальная стоимость акций каждой такой категории (типа) после уменьшения, способ размещения акций — конвертация акций в акции той же категории (типа) с меньшей номинальной стоимостью, а также могут быть определены иные условия размещения акций, включая дату конвертации или порядок ее определения (п. 5.1.2 Стандартов эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг, утвержденных приказом ФСФР России от 25.01.2007 № 07-4/пз-н).
Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете уменьшение уставного капитала ЗАО (сальдо счета 80 «Уставный капитал») отражается только после внесения соответствующих изменений в устав ЗАО (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
На сумму уменьшения уставного капитала, подлежащую выплате акционерам, производится запись по дебету счета 80 в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями».
Сумма, подлежащая выплате акционерам сверх суммы уменьшения уставного капитала, которая в данном случае по решению общего собрания акционеров выплачивается за счет добавочного капитала организации, отражается по кредиту счета 75 и дебету счета 83 «Добавочный капитал» (Инструкция по применению Плана счетов).
В бухгалтерской отчетности сумма, на которую уменьшен уставный капитал в текущем году, отражается по строке 131 графы 3 разд. I Отчета об изменениях капитала (форма № 3) *.
Налог на прибыль организаций. Согласно п. 16 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ).
В рассматриваемом случае акционерам выплачиваются денежные средства в сумме, превышающей сумму, на которую уменьшен уставный капитал, следовательно, дохода, предусмотренного п. 16 ст. 250 НК РФ, у организации не возникает.
Выплачиваемые акционерам суммы (как в пределах, так и сверх суммы уменьшения уставного капитала) расходом ЗАО не признаются, поскольку данная операция не связана с деятельностью организации, направленной на получение дохода (п. 49 ст. 270 и п. 1 ст. 252 НК РФ) (по данному вопросу см. также постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.09.2006 по делу № А05-17306/2005-33).
Заметим, что для акционеров ЗАО выплаты, производимые ЗАО при уменьшении уставного
капитала, являются доходом, подлежащим налогообложению налогом на прибыль организаций. Данный вывод следует из положений ст. 41, 250, подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ. Аналогичная точка зрения изложена в письме Минфина России от 10.05.2006 № 03-03-04/1/428, письме УФНС России по г. Москве от 30.11.2006 № 20-12/105741.
В целях налогообложения прибыли выплачиваемые акционерам при уменьшении уставного капитала суммы не признаются дивидендами, так как при этом не происходит распределения прибыли ЗАО между его участниками. Следовательно, при таких выплатах акционерам — российским организациям ЗАО налоговым агентом не выступает и удержаний из выплачиваемых сумм в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 275 НК РФ, не производит.
В данном случае одним из акционеров ЗАО является иностранная организация, не осуществляющая деятельность на территории РФ через постоянное представительство. Для таких организаций выплаты, производимые при уменьшении уставного капитала общества, акционерами которого они являются, признаются доходами от источников в РФ, подлежащими обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов (п. 3 ст. 247, подп. 2, 10 п. 1 ст. 309 НК РФ).
При налогообложении дохода, выплачиваемого организации — резиденту Германии, следует руководствоваться положениями Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество» (п. 1 и подп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ) (при условии наличия подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ).
Ни к одному из видов доходов, рассмотренных в статьях указанного Соглашения, доход в виде сумм, полученных при уменьшении уставного капитала, не относится. Следовательно, на основании ст. 21 Соглашения данный доход подлежит налогообложению только в Германии (по данному вопросу см. также письмо Минфина России от 21.12.1999 № 04-06-05/ФРГ).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
На дату государственной регистрации изменений, внесенных в устав ЗАО в связи с уменьшением уставного капитала
Отражено уменьшение уставного капитала ЗАО 80 75 1 000 000 Решение об уменьшении уставного капитала ЗАО. Зарегистрированные изменения в уставе ЗАО
Отражена разница между суммой уменьшения уставного капитала ЗАО и суммой денежных средств, выплачиваемых акционерам (2 000 000 — 1 000 000) 83 75 1 000 000 Решение об уменьшении уставного капитала ЗАО. Зарегистрированные изменения в уставе ЗАО
* Рекомендуемые образцы форм бухгалтерской отчетности утверждены приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Коды показателей строк бухгалтерской отчетности приведены в приказе Госкомстата России № 475, Минфина России № 102н от 14.11.2003.
Ю. С. ОРЛОВА Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 02.05.2007
При выплате денежных средств акционерам
Произведены выплаты акционерам в связи с уменьшением уставного капитала ЗАО 75 50, 51 2 000 000 Расходный кассовый ордер. Выписка банка по расчетному счету
Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете организации списание кредиторской задолженности перед иностранным контрагентом в связи с истечением срока исковой давности?
05.04.2007истек срок исковой давности по кредиторской задолженности, возникшей у организации перед иностранным контрагентом за оказанные им в 2004г. рекламные услуги. Согласно договору стоимость услуг составляет 2000 долл. США. При этом договором не предусмотрено условие о включении в договорную стоимость услуг суммы НДС, подлежащей уплате в российский бюджет налоговым агентом. Организация определяет доходы и расходы методом начисления. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ, составляет 31.03.2007 — 26,0113руб. за долл. США; 05.04.2007 — 26,0094руб. за долл. США.
Бухгалтерский учет. Сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности *, является прочим доходом и включается в доход организации в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек, в сумме, в которой эта задолженность была отражена в учете организации (пп. 7, 10.4, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).
В рассматриваемой ситуации кредиторская задолженность перед иностранным контрагентом, по которой истек срок исковой давности, согласно договору выражена в иностранной валюте.
Стоимость обязательств перед иностранным контрагентом, выраженная в долларах США, подлежит пересчету в рубли по официальному курсу, устанавливаемому ЦБ РФ, на даты совершения операции в иностранной валюте и отчетные даты (пп. 4, 6, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).
Согласно приложению к ПБУ 3/2006 датой совершения операции в иностранной валюте, в частности, является дата признания доходов организации в иностранной валюте. Следовательно, на дату списания кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, в связи с истечением срока исковой давности организация должна пересчитать сумму этой кредиторской задолженности в рубли, поскольку, как указано выше, при ее списании в бухгалтерском учете признается доход.
В данном случае курс доллара США в период между датой составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период (31.03.2007) и датой списания кредиторской задолженности изменился (уменьшился). В связи с этим в бухгалтерском учете по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» возникает положительная курсовая разница, которая учитывается на счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», в составе прочих доходов (п. 13 ПБУ 3/2006, п. 7 ПБУ 9/99; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Налог на добавленную стоимость (НДС). Рекламные услуги, оказанные российской организации иностранным контрагентом, облагаются НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). При этом российская организация признается налоговым агентом, на которого возлагается обязанность исчислить, удержать из доходов иностранного лица и перечислить в российский бюджет соответствующую сумму НДС (пп. 1, 2 ст. 161, п. 4 ст. 173 НК РФ).
Обязанность по удержанию и перечислению НДС в российский бюджет у организации возникает одновременно с перечислением денежных средств иностранному контрагенту. При этом банк, обслуживающий организацию, не вправе принимать от нее поручение на перевод денежных средств в пользу иностранного контрагента, если она не
представила в банк также поручение на уплату НДС с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы НДС (абз. 2, 3 п. 4 ст. 174 НК РФ).
Указанные нормы применялись и в 2004 г.
В данном случае договорная цена оказанных рекламных услуг не включает сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет РФ. В таком случае, по разъяснениям Минфина России (см. письмо от 26.10.2004 № 03-04-08/93), организации следует уплачивать НДС в бюджет за счет собственных средств по ставке 18 % к стоимости услуг (без учета НДС).
Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что независимо от условий договора, заключенного с иностранным контрагентом, у российской организации, которой оказаны рекламные услуги иностранным контрагентом, возникает обязательство по уплате НДС в российский бюджет. Данное обязательство перед бюджетом у российской организации возникает на дату перечисления денежных средств иностранному контрагенту. При этом гл. 21 НК РФ не содержит
норм, обязывающих организацию уплатить в бюджет НДС за иностранное лицо при списании кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации у организации не возникает обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС со стоимости оказанных ей рекламных услуг.
Налог на прибыль организаций. В целях исчисления налога на прибыль суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности, являются внереализационными доходами (п. 18 ст. 250 НК РФ).
Положительная курсовая разница, возникшая в результате пересчета кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, учитывается в составе внереализационных доходов на основании п. 11 ст. 250 НК РФ.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации суммы дохода, признанные в бухгалтерском и налоговом учете, равны.
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражена курсовая разница по кредиторской задолженности на дату ее списания (2000 х (26,0113 — 26,0094)) 60 91-1 3,8 Бухгалтерская справка-расчет
Отражено списание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности (2000 х 26,0094) ** 60 91-1 52018,8 Акт инвентаризации расчетов. Распоряжение руководителя организации
* Общий срок исковой давности установлен ст. 196 ГК РФ и составляет 3 года. Исчисление срока исковой давности осуществляется по правилам гл. 11 и 12 ГК РФ.
** Суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).
Н. В. ЧАПЛЫГИНА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 03.05.2007
❖ ❖ ❖
