CC BY
25
Налогообложение
ЗАМЕНА ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ В ФОНДЫ
ю.л.донин,
кандидат экономических наук, аттестованный налоговый консультант ОООАудиторская фирма «Лаконика АНТ»
Федеральными законами от 24.07.2009 № 212-ФЗ и № 213-ФЭ внесены значительные изменения в пенсионную систему России.
Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ определяет положения, связанные с переходом на уплату страховых взносов в Пенсионный фонд РФ (ПРФ), Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ), Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (ФОМС).
Федеральный закон от 24.07.2009 № 213-ФЭ вносит изменения в отдельные законодательные акты РФ в связи с принятием Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ и определяет новый порядок исчисления пенсий для отдельных категорий пенсионеров.
Для организаций основной интерес представляет Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
Сразу же возникает вопрос: в связи с чем так круто меняется ситуация в данной сфере. Дело в том, что в настоящий период, ПФР на 80 % финансируется из бюджета, а это означает, что размер пенсий и их выплата зависят не столько от трудового вклада, сколько от экономической ситуации в стране, а если точнее, от цены нефти и газа на внешнем рынке.
Достаточно указать, что дефицит бюджета ПФР может составить в 2009 г. 1 трлн руб.
Меры по реформированию пенсионной системы фактически не дали положительных результатов. Дело в том, что единый социальный налог (ЕСН) был введен в 2001 г. вместо существовавших и тогда страховых взносов в три фонда. Но ничего единого в налоге не было. Не сработало и некоторое снижение ставки ЕСН по сравнению с платежами в
фонды с 38 до 35,6 %. Бизнес не ответил на снижение ставки ЕСН адекватным увеличением отчислений. Не дало ожидаемых результатов и дальнейшее снижение ставки ЕСН с 2005 г. до 26 %. Возможно, бюджет и продолжал бы дотировать ПФР, но тут эту проблему обострил грянувший кризис. С другой стороны, не повышать существенным образом пенсии стало уже невозможно. Поэтому остался только единственный вариант: увеличить нагрузку на бизнес, что должно, по мысли законодателей и авторов реформы, обеспечить резкий рост размера пенсий в самой ближайшей перспективе.
До обзора конкретных изменений отметим, что за 2009 г. отчитаться в налоговые службы необходимо будет, так как это делали прежде.
Отметим также, что новое законодательство не распространяет свое действие на уплату взносов на страхование от несчастных случаев на производстве, а также на обязательное страхование неработающего населения, которые регулируются соответствующими законами.
В статье 2 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ определены понятия, используемые в законе. Фактически они повторяют положения ст. 11,п.2 Налогового кодекса РФ (НК РФ).
Принципиальным является то, что в п.1,ст.З Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ определено: контроль за уплатой страховых взносов осуществляет:
• ПФР в отношении страховых взносов на обязательное медицинское страхование;
• ФСС РФ в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование.
Перечень изменений. Автор статьи рассматривает этот вопрос начиная со ставок. Следует напомнить, что до 2010 г. ставки ЕСН в соответствии со ст. 241 НК РФ составляют (для организаций, работающих на общей системе налогообложения):
• в ПФР — 20%;
• в ФСС РФ — 2,9%;
• в фонды обязательного медицинского страхования — 3,1 %:
• итого — 26 % к сумме выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц. Что касается тех же компаний на общей системе
налогообложения, то для них на 2010 г. установлены те же ставки, что и в 2009г. (ст. 57 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ):
• 20 % — пенсионные взносы;
• 2,9 % — взносы в ФСС РФ;
• 1,1 % — в федеральный ФОМС;
• 2 % — в территориальные ФОМС. Разница заключается лишь в том, что в федеральный бюджет, куда уходила до 2010 г. часть ЕСН, перечислять платежи организациям с 2010 г. больше не придется.
Распределение отчислений в ПФР в 2010г., как и ранее, будет зависеть от возраста сотрудника (ст. 27 Федерального закона от 24.07.2009 № 213-ФЗ): с выплат работникам, которые родились в 1966 г. и ранее, вся сумма пенсионных взносов (20 %), направляется на финансирование страховой части. Если же сотрудник моложе, то перечисление идет двумя платежками: 14 % — на финансирование страховой части; 6 % — в накопительную часть.
Таким образом, мы видим, что с 2010г. вся сумма отчислений остается в ПФР. С 2011 г. взносы в ПФР в размере 26 % будут распределяться следующим образом: для лиц 1966 г. и старше — все 26 % на финансирование страховой части, для лиц
1967 г. и моложе — 20 % в страховую часть и 6 % в накопительную часть.
Что касается тарифов на следующие периоды, то они представлены в таблице.
Из анализа таблицы видно, что Федеральный закон от24.07.2009 № 212-ФЗ направлен напопол-нение средств ПФР и ФОМС.
Тарифы в ФСС РФ для общего режима налогообложения остались прежними, хотя за счет этого фонда выплачиваются пособия по временной нетрудоспособности и связанные с материнством.
Для ряда налогоплательщиков были предусмотрены льготы по выплате взносов. С 2015 г. никакие льготы действовать уже не будут.
В переходный период с 2011г. по 2014г. предусмотрены льготные тарифы для отдельных категорий плательщиков, в том числе для резидентов технико-внедренческих особых экономических зон и для организаций, использующих труд инвалидов (ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ). Переход их к общему страховому тарифу в 34 % будет постепенным и завершится в2014г.
Для организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и работающих на указанной территории, для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную система налогообложения (УСН) или уплачивающих единый налог на вмененный доход (ЕНВД), для страхователей, в отношении проводимых выплат физическим лицам, являющимся инвалидами I, II или III группы, и ряда перечисленных организаций, имеющих отношение к инвалидам, тариф составляет 14% (п. 2 ч. 2ст. 57 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ), в т.ч. на финансирование страховой части для лиц 1966 г. рождения и старше — 14%,
Размеры тарифов страховых взносов
Наименование фонда Организации 2009-2010 г., % 2011—2012г., % 2013—2014г., % 2015г., %
Пенсионный фонд РФ На обычной системе налогообложения 20 26 26
На спецрежимах 14 16 21
Фонд социального страхования РФ На обычной системе налогообложения 2,9 2,9
На спецрежимах — 1,9 2,4
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования На обычной системе налогообложения 1,1 2,1 2,1
На спецрежимах — 1,1 1,6
Территориальные фонды обязательного медицинского страхования На обычной системе налогообложения 2 3 3
На спецрежимах — 1,2 2,1
Итого... На обычной системе налогообложения 26 34 34
На спецрежимах 14 20,2 27,1
у лиц 1967 г. рождения и моложе страховая часть составит 8 %, накопительная — 6 %. Таким образом, «упрощенцы» и плательщики ЕНВД в 2010 г. уплачивают взносы исключительно в ПФР в размере 14%. В дальнейшем никакие льготы для них не предусмотрены.
Автор статьи отмечает, что с 2011г. платить взносы по совокупной ставке 34 % будут организации не только на общем режиме налогообложения, но и те, кто применяет УСН и ЕНВД.
Достаточно резкое повышение ставок ляжет тяжелым дополнительным бременем на организации, в первую очередь на работающих по УСН. Как заявил заместитель министра финансов РФ Сергей Шаталов, увеличение налоговой нагрузки в 2011 г. в связи с заменой ЕСН составит 800—850 млрд руб. Очевидно, что это, наряду с кризисными явлениями в экономике, вынудит работодателей искать способы компенсировать возрастающую нагрузку. Возможно, начнется снижение зарплат, в больших масштабах будут применяться серые схемы выплаты зарплаты в конвертах. Это в свою очередь уменьшит социальную защищенность работников.
Не производящие выплаты физическим лицам индивидуальные предприниматели, нотариусы и адвокаты, занимающиеся частной практикой, будут уплачивать не только фиксированные взносы в ПФР, но и взносы в ФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года (подп. 2 п. 1 ст. 5, п. 1ст. 14 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ). В соответствии с ч. 2ст. 13 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ такая стоимость равна произведению минимального размера оплаты труда (установленного на начало финансового года) и тарифа в соответствующий фонд. При этом полученная суммаумножается на 12. Взносы будут уплачиваться в ПФР и ФОМС, взносы в ФСС они не уплачивают (подп. 2 п. 1ст. 5, ст. 12, ч. 1 ст. 14 Федерального закона от24.07.2009 № 212-ФЗ).
С учетом того, что тарифы взносов для этих лиц такие же, как и для плательщиков, производящих выплаты физическим лицам (ч. 4 ст. 57 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ), в 2010г. они должны заплатить:
• в ПФР — МРОТ • 20 % • 12;
• в ФФОМС — МРОТ • 1,1 % • 12;
• в ТФОМС - МРОТ • 2 % • 12.
С 2011 г. тарифы поменяются: на ПФР — 26 %, ФФОМС -2,1%, ТФОМС -3 %.
База для начисления страховых взносов для плательщиков, производящих выплаты физическим лицам, принципиально остается прежней: выплаты по трудовым, гражданско-правовым и
авторским договорам. С выплат по гражданско-правовым договорам по-прежнему не придется платить взносы в ФСС РФ.
Однако есть достаточно серьезное отличие от действующей ранее системы. Оно заключается в том, что безотносительно, за счет какого источника делаются выплаты, они облагаются страховыми взносами. С одной стороны, это увеличивает налоговую нагрузку на организации. Более того, из текста закона не ясно, за счет каких источников будут начисляться страховые взносы, если выплаты будут делаться из прибыли. Рассмотрим эту ситуацию на следующем примере. Работнику в связи с его юбилеем выплачивается премия. Естественно, это делается за счет прибыли. До 2010 г. эта премия не облагалась ЕСН. С 2010 г. она будет облагаться взносами.
За счет каких же источников необходимо будет уплачивать страховые взносы? Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ не дает прямого ответа на данный вопрос. Однако, по мнению автора статьи, можно предполагать, что Минфин России займет однозначную позицию: в этой ситуации и взносы должны выплачиваться за счет прибыли. Соответственно можно ожидать от организаций стремления перенести любые выплаты за счет себестоимости.
С другой стороны, закончатся споры с налоговой службой по поводу того, за счет какого источника делались выплаты и возникает или не возникает необходимость уплаты ЕСН.
В пункте Зет. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ определено, что не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности на имущество. Также не облагаются выплаты по договорам аренды имущества (имущественные права).
Освобождаются от уплаты взносов с 2010 г. выплаты по договорам с иностранцами, временно пребывающими на территории РФ. Ранее они освобождались только от взносов в ПФР. Льгота не распространяется на работников, у которых есть вид на жительство или разрешение на временное проживание. Эта категория работников облагается взносами по полной программе.
Не будут облагаться взносами суммы материальной помощи, но в размере не более 4тыс. руб. в год на работника.
По-прежнему не облагаются расходы на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации.
В случае командировок не облагаются взносами суточные (в любом размере — в отличие от НДФЛ),
расходы по проезду (в том числе по проезду в аэропорт или на вокзал), расходы по найму помещения и ряд других командировочных расходов.
Облагаются взносами компенсационные выплаты в случае увольнения за неиспользованный отпуск (в отличие от прежней ситуации).
Не облагаются суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи.
В то же время исчезло упоминание о том, что не облагаются взносами суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемой членам семьи умершего работника.
Но дело в том, что (п. 1. ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Но ведь члены семьи умершего работника никоим образом к данной категории не относятся. Поэтому они и не подпадают, по нашему мнению, под налогообложение.
Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ установлена предельная величина выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, при превышении которой взносы взиматься не будут (п. 4 ст. 8).
На 2010 г. эта сумма составляет 415 тыс. руб. Она исчисляется нарастающим итогом с начала года. В последующие годы эта величина будет индексироваться в соответствии с ростом средней заработной платы согласно решениям Правительства РФ, вели-чина415тыс. руб. — это 135 % от среднего заработка в стране («Российская газета» от 02.07.2009).
С сумм сверх данного лимита до конца года платить не нужно.
Этим лимитом поставлен барьер для высокооплачиваемых работников, которые в ином случае могли бы претендовать на высокий уровень пенсий. Данный подход может привести к уравниловке в размере пенсий.
Если же высокооплачиваемые работники захотят увеличить свою пенсию, то они могут воспользоваться системой добровольного пенсионного страхования, которое предполагает софинанси-рование со стороны государства, а в оптимальном варианте — исо стороны работодателей.
В определенной степени существует опасность того, что в небольших организациях руководитель будет получать (де-юре) высокую зарплату, а затем распределять ее между работниками. В результате страховые взносы на работников этой организации будут минимальны, что отразится на их пенсион-
ном обеспечении, но позволит минимизировать расходы на уплату страховых взносов.
Введение данной системы отразится в определенном плане на налоговой нагрузке в различных отраслях России.
Рассмотрим это на примере.
За год за работника с оплатой труда от 35 тыс. руб. и выше организация перечислит в фонды: 415 000 руб. х 34% = 141 000 руб., в том числе:
• в ПФР — 108 000 руб.;
• ФОМС — 21 000 руб.;
• ФСС - 12 000 руб.
Таким образом, вместо трехступенчатой вводится более простая двухступенчатая шкала отчислений.
Попытаемся определить, какие предприятия выиграют от применения данной системы, а какие проиграют. Очевидно, что отрасли, в которых месячная зарплата работающих находится на уровне 50—60тыс. руб., фактически уже во второй половине года перестанут платить отчисления в фонды. Это отрасли ТЭК, финансовые, банковские и подобное организации.
В то же время налоговая нагрузка в таких отраслях, как легкая и пищевая промышленность, торговля, научная и образовательная деятельность, здравоохранение будет выше, чем в высокооплачиваемых отраслях народного хозяйства.
Если посчитать налоговую нагрузку в виде отчислений в фонды, то увидим, что в относительном выражении для отраслей с невысокой оплатой труда она в разы будет превышать нагрузку для отраслей с высоким уровнем оплаты труда.
Возьмем для сравнения организацию с уровнем оплаты труда одного работающего в размере 60 тыс. руб. От оплаты труда этого работника будут делаться отчисления в фонды только в течение первых 6 мес., так как в 7 мес. оплата труда составит 420тыс. руб. За эти 6 мес. в фонды будет перечислено:
360 000 руб. х 34 % = 122 400 руб.
В целом за год оплата труда составит: 60 000 руб. х12 мес. = 720 000 руб.
Нагрузка на оплату труда за год:
122 400 руб.: 720 000 руб. = 17 %.
Если же взять организацию, где оплата труда работника составляет 35тыс. руб., то отчисления в фонды будут делаться в течение 11 мес. налогового периода. Они составят 385 тыс. руб. В фонды за этот период будет перечислено: 385 000 руб. х 34% = 130 900 руб.
Если это отнести к оплате труда за год, то процент составит:
130 900 руб.: 420 000 руб. = 31,2%.
Таким образом, сравнительная нагрузка на организации с невысокой оплатой будет значительно более высокой, чем на организации с высокой оплатой труда. По мнению автора статьи, это достаточно существенный недостаток предлагаемой системы.
Страховые взносы необходимо перечислять каждый месяц. Последний срок — 15 число следующего месяца. Для каждого фонда (ПФР, ФСС РФ, федеральный и территориальный ФОМС) необходимо будет оформлять платежные поручения.
Отчетными периодами будут являться квартал, полугодие, 9 мес., год. Ежеквартально необходимо будет сдавать два расчета: один — в ПФР, другой — в ФСС РФ. В отчетности для ПФР будут отражаться как пенсионные взносы, так и отчисления в фонд обязательного медицинского страхования. Этот расчет необходимо будет сдавать до конца месяца, следующего за отчетным периодом. Для отчетности в ФСС РФ срок иной: до 15-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
Организации, у которых среднесписочная численность работников за 2009 г. превысит 100 человек, будут в 2010 г. отчитываться через Интернет. А с 2011 г. такая обязанность появится у работодателей со средней численностью работников за 2010 г. более 50 человек.
Что касается порядка уплаты взносов организациями с обособленными подразделениями, то необходимо отметить следующее. В соответствии сост. 15 (п. 11) Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ обособленные подразделения, которые имеют отдельный баланс, расчетный счет, и начисляющие выплаты в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате страховых взносов и по представлению расчетов по страховым взносам по месту своего нахождения.
Обособленные подразделения уплачивают взносы исходя из базы, относящейся к этому подразделению. Соответственно, организация уплачивает взносы в размере разницы между общей суммой взносов по организации и суммой взносов обособленных подразделений.
Статья 47 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ определяет ответственность за неуплату (неполную уплату) страховых взносов. Она составляет 20 % неуплаченной суммы. А непредставление расчетов влечет уплату 5 % суммы взносов за каждый месяц опоздания, но не более 30 % и не менее 100 руб. Если же срок опоздания превысил 180 дней, то штраф составит 30 % и 10 % за каждый месяц, но не менее 1 тыс. руб. (ст. 46).
Полномочия ПФР и ФСС РФ по проверкам аналогичны тем, которые имеют налоговые органы в настоящее время при проверке ЕСН. Выездная проверка может проводиться не чаще чем один раз в три года (п. 10 ст. 35).
Максимальное время длительности выездной проверки — 2 мес. Проверяющие вправе приостановить проверку на 6 мес., а в исключительном случае — еще на 3 мес.
Камеральная проверка проводится в течение 3 мес. Обжаловать решения сотрудников фондов по проверкам можно в вышестоящий орган или сразу в суд (по усмотрению страхователя).
Сотрудники фондов не смогут блокировать счета страхователей за опоздания с уплатой взносов или связанные со сдачей отчетности, а также не вправе налагать арест на имущество налогоплательщиков.
Для проверок предполагается дополнительно нанять от 7 до 10 тыс. проверяющих. Они будут наделены фактически теми же самыми полномочиями, что и налоговики, предупредил заместитель министра финансов РФ Сергей Шаталов.
По нашим расчетам, это приведеткдополни-тельным расходам фондов (даже при ежемесячной зарплате в размере 25тыс. руб.) на сумму 4 млрд руб. в год и это без учета расходов на обустройство рабочих мест новых работников.
В соответствии с НК РФ Минфин России является ведомством, уполномоченным давать разъяснения в области налогообложения, в том числе в части ЕСН. С 2010г. на все вопросы, связанные с уплатой страховых взносов, разъяснения будет давать Минздравсоцразвития России — именно этому ведомству, в соответствии с постановлением Правительства РФ поручено заниматься нормативно-правовым регулированием в этой сфере.
Подводя некоторые итоги, следует отметить следующее: увеличение после 2010 г. налоговой нагрузки заставит работодателей искать способы компенсировать возросшее налогообложение, особенно это касается организаций, работающих на спецрежимах. Возможно, это повлияет на снижение зарплат, а в худшем варианте приведет к возрождению серых схем выплаты зарплаты. Не случайно заместитель председателя комитета Государственной Думы ФС РФ по бюджету и налогам Андрей Макаров заявил: «собираемость взносов будет намного хуже» (газета «Учет. Налоги. Право», 2009. № 34. С. 3). Несмотря на многочисленные обещания компенсировать налоговую нагрузку за счет уменьшения других налогов, реально это не произошло. Остается надеяться, что это случится в ближайшей перспективе.
Список литературы
1. Газета «Российская газета» от 02.07.2009.
2. Газета «Учет. Налоги. Право», 2009. № 34. С. 3.
3. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный
фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования»: Федеральный закон от 24.07.2009 № 213-ФЭ.
4. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
