CC BY
99
DOI: 10.24412/2309-4788-2020-10740
В.В. Говдя - доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета, Кубанский государственный аграрный университет им. И. Т. Трубилина, govdya_v_v@in-box.ru,
V.V. Govdya - doctor of Economics, Professor, head of the Department of accounting, Kuban state agrarian University named after I. T. Trubilin;
Ж.В. Дегальцева - кандидат экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, Кубанский государственный аграрный университет им. И. Т. Трубилина, degalceva_1996@inbox.ru,
Zh.V. Degaltseva - candidate of economic Sciences, Professor of accounting Department, Kuban state agrarian University named after I. T. Trubilin;
В.Р. Кругляк - магистрант, Кубанский государственный аграрный университет им. И.Т. Трубилина, kruglyakz@mail.ru,
V.R. Kruglyak - master's student, Kuban state agrarian University named after I. T. Trubilin.
УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ В КОНТЕКСТЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬНО-НОРМАТИВНОЙ БАЗЫ INVENTORY ACCOUNTING IN THE CONTEXT OF THE LEGISLATIVE AND REGULATORY FRAMEWORK
Аннотация. Использование материально-производственных запасов в коммерческих организациях всегда вызывает достаточно много вопросов с точки зрения организации документирования фактов хозяйственной жизни и событий их поступления, стоимостной оценки, учета наличия и рационального расходования. Интерес науки и практики к данному объекту учета обусловлен тем, что доля материально-производственных запасов в структуре себестоимости конечного продукта постоянно возрастает. Это этот процесс предопределен как ростом стоимости запасов, так и появлением новых, технологически совершенных видов материально-производственных запасов. Особенно данный вектор роста стоимости запасов характерен для аграрных субъектов хозяйствования, которые стремятся к производству экологически чистой готовой продукции, а также стремлением максимально приблизить отечественный учет запасов к требованиям международных стандартов финансового учета и отчетности. Авторами статьи сделана попытка раскрыть алгоритм учетных процедур, связанных с материально-производственными запасами в формате принятого федерального стандарты бухгалтерского учета «Запасы».
Аbstract. The use of inventory in commercial organizations always raises a lot of questions from the point of view of the organization of documenting the facts of economic life and events of their receipt, cost estimation, accounting for availability and rational expenditure. The interest of science and practice in this object of accounting is due to the fact that the share of inventory in the structure of the cost of the final product is constantly increasing. This process is predetermined both by the increase in the cost of inventory and the emergence of new, technologically advanced types of inventory.
Especially this vector of growth in the cost of reserves is typical for agricultural entities that strive to produce environmentally friendly finished products, as well as the desire to bring domestic inventory accounting as close as possible to the requirements of international financial accounting and reporting standards. The authors of the article attempt to reveal the algorithm of accounting procedures related to inventory in the format of the adopted Federal accounting standards «Inventory».
Ключевые слова: аграрные формирования, запасы, развитие учета в контексте ФСБУ.
Keywords: agricultural formations, reserves, development of accounting in the context of the Federal accounting SERVICE.
Развитие рыночных отношений постоянно требует совершенствования нормативно-правового сопровождения функционирования субъектов агропромышленного комплекса, который более всего подвержен давлению как со стороны внешних, так и внутренних производителей. В первую очередь это связано с юридическим и экономическим сопровождением учетно-аналитического обеспечения управления имущественным комплексом, в том числе и управлением материально-производственными запасами.
При проведении анализа и контроля операций с материально-производственными запасами важное значение приобретает трансформация законодательно-нормативного регулирования. Законодательные акты устанавливают общие принципы, правила ведения бухгалтерского учета, анализа и контроля отдельных объектов, порядок составления бухгалтерской отчетности. Нормативные актов, носящие общий характер, включают некоторые положения, которые напрямую имеют отношение к материально-производственным запасам. Кроме того, фундаментальные положения науки принято называть научными принципами. Каждая теория должна быть основана на принципах. Все прочие теоретические положения квалифицируются как производные, поскольку они должны логически выводятся из принципов. Сами же принципы логически не выводятся и принимаются как аксиомы. От правильности выбора принципов зависит качество и цельность всей теории. По нашему мнению, принципы должны быть универсальными, понятными и носить общий характер.
В современных условиях в России образовалась законодательная база, раскрывающая определения и регламентирующая правовой режим использования материально-производственных запасов, а также методику учета операций с ними. Знание нормативной базы анализа и аудита производственных запасов позволит качественно проводить экономический анализ и контрольные процедуры. Законодательно-нормативная база в области бухгалтерского учета и внутреннего контроля находится на достаточно высоком уровне, однако в области анализа материально-производственных запасов наблюдается неполная проработанность нормативных актов.
Таблица - Фрагмент методического раздела учетной политики
_«Учет материально-производственных запасов» в целях бухгалтерского учета
Элемент учетной политики Ссылка на нормативный документ Используемый вариант
- запасы
3.15 Состав (виды) запасов К запасам Организации относятся: - материалы; - готовая продукция; - незавершенное производство
3.16 Порядок учета запасов, предназначенных для управленческих нужд П. 2 ФСБУ 5/2019 Организация не применяет ФСБУ 5/2019 в отношении следующих запасов, предназначенных для управленческих нужд: офисная бумага и канцелярские принадлежности. Все прочие запасы, предназначенные для управленческих нужд, учитываются по правилам ФСБУ 5/2019
3.17 Единица учета запасов П. 6 ФСБУ 5/2019 Организация признает единицей запаса номенклатурный номер
3.18 Оценка запасов после признания П. 32 ФСБУ 5/2019 Организация оценивает запасы на отчетную дату по фактической себестоимости
3.19 Оценка запасов при их отпуске и списании П. 36 ФСБУ 5/2019 При отпуске запасов в производство, отгрузке готовой продукции покупателю, списании запасов, себестоимость запасов рассчитывается по средней себестоимости
3.20 Изменение учетной политики П. 47 ФСБУ 5/2019 Организация отражает последствия изменения учетной политики в связи с началом применения ФСБУ 5/2019 перспективно
- материалы
3.21 Отражение процесса приобретения и заготовления материалов План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (утв. приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н) Приобретение и заготовление материалов в бухгалтерском учете отражается с применением счета 10 «Материалы»
Материалы оцениваются по фактической себестоимости. В фактическую себестоимость материалов включаются суммы, уплаченные и (или) подлежащие уплате Организацией поставщику (продавцу, подрядчику) при приобретении (создании) запасов.
Следующие расходы, связанные с приобретением материалов, признаются расходом периода, в котором были понесены: б) затраты на заготовку и доставку запасов до места их потребления (продажи, использования); в) затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по доработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик запасов; г) величина возникшего в связи с приобретением (созданием) запасов оценочного обязательства по демонтажу, утилизации запасов и восстановлению окружающей среды; д) связанные с приобретением (созданием) запасов проценты, которые подлежат включению в стоимость инвестиционного актива; е) иные затраты, связанные с приобретением (созданием) запасов. Ретроспективные скидки, премии, бонусы и иные преференции признаются расходом периода, в котором были понесены.
3.22 Оценка материалов при приобретении Пп. 9, 10, 17 ФСБУ 5/2019
При приобретении запасов на условиях отсрочки (рассрочки) платежа на период, превышающий 12 месяцев, в фактическую себестоимость запасов включается номинальная сумма денежных средств, указанная в договоре
- готовая продукция и незавершенное производство
Готовая продукция и незавершенное производство признаются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости.
В фактическую себестоимость незавершенного производства и готовой продукции включаются затраты, прямо относящиеся к производству конкретного вида продукции, работ, услуг (прямые затраты), и затраты, которые не могут быть прямо отнесены к производству конкретного вида продукции, работ, услуг (косвенные затраты).
3.23 Оценка готовой продукции и незавершенного производства при признании Пп. 9, 23, 24 ФСБУ 5/2019 К прямым затратам относятся: - материальные затраты; - затраты на оплату труда производственного персонала, включая агронома; - отчисления на социальные нужды от сумм оплаты труда производственного персонала; - амортизация основных средств производственного назначения; - арендная плата за земли сельскохозяйственного назначения. Прочие производственные расходы, которые отражаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы», считаются косвенными. Они распределяются между незавершенным производством, отдельными видами готовой продукции в конце отчетного года
3.24 Учет затрат машинно-тракторного парка План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (утв. приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н) Фактические затраты на содержание машинно-тракторного парка учитываются на счете 23. В конце отчетного периода они списываются на капитальные вложения (многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста) и затраты основного производства (по многолетним насаждениям, введенным в эксплуатацию) пропорционально площади каждого сада
3.25 Организация учета готовой продукции План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (утв. приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н), пункты 19 и 34 ФСБУ 5/2019 Готовая продукция в течение отчетного года отражается по плановой (нормативной) себестоимости на счете 43 с доведением в конце отчетного года до фактической себестоимости. Отклонения от фактической стоимости списываются по каналам движения готовой продукции, в частности, в дебет счетов: - 90 «Продажи» - по реализованной продукции; - 43 «Готовая продукция» - по нереализованной продукции (остатку на складе). Учет ведется без использования счета 40 «Выпуск продукции»
3.26 Порядок списания общехозяйственных расходов П. 9 ПБУ 10/99 Списываются в полном объеме на счет 90 «Продажи» в конце каждого отчетного периода
Структурная модель учетно-аналитического обеспечения управлением материально-производственными запасами содержит семь взаимосвязанных модулей, отражающих учетно-аналитическую информацию их формирования и управления. К таким модулям мы отнесли:
1. Глоссарий и сущность дефиниции «Материально-производственные запасы». В работе изложены теоретические и методические проблемы, их решение зависит от содержания категорий «материально-производственные запасы», «оборотные фонды», и др. понятия, которые позволили сформулировать концепцию учетно -аналитического инструментария для управления материально-производственными запасами аграрных формирований;
2. Инвестиционно-инновационный инструментарий. В данном модуле рассматриваются цели и задачи инвестиционно-инновационной политики организации и положения учетной политики, связанные с отражением движения материально-производственных запасов в бухгалтерском учете и отчетности;
3. Учетный инструментарий. Этот модуль включает элементы, которые можно считать постулатами формирования информации (или вида учета) для отражения инвестиций в материально-производственные запасы. К этим учетным процедурам и постулатам следует отнести:
- бухгалтерскую классификацию материально-производственных запасов как объекта учета, экономического анализа и внутреннего контроля;
- оценку (способы оценки) материально-производственных запасов, как статьи бухгалтерского баланса;
- признание затрат, связанных с приобретением материально-производственных запасов;
- счета, субсчета и субаналитические счета рабочего плана счетов для отражения материально-производственных запасов и их источников в активе и в пассиве баланса;
- внутреннюю отчетность об эффективности использования материально-производственных запасов.
Перечисленные элементы учетного модуля - многогранны и взаимосвязаны между собой. Главная их
примечательность заключается в том, что в совокупности они обеспечивают организационную и методическую основу информации, аналитического учета основных средств, которая служит основой экономического анализа и внутреннего контроля [61].
4. Аналитический инструментарий. Данный модуль включает задачи, этапы и направления экономического анализа материально-производственных запасов, выделены потребители данного анализа, методы и система, показателей, экономического анализа материально-производственных запасов, представлен механизм влияния материально-производственных запасов на промежуточные и конечные (результативные) показатели деятельности аграрных формирований.
5. Управленческий инструментарий. Этот блок содержит информацию на базе, которой формируются учетно-аналитические показатели обеспечения и обновления материально-производственных запасов: системы снабжения и закупок, системы хранения и бережливого использования и т. п.
Рисунок 1 - Многофункциональность материально-производственных запасов аграрных формирований
На рисунке 1 обобщены и представлены восемь основных функций, которые выполняют материально-производственные запасы. Они служат основанием для разработки оценочного механизма влияния материально -производственных запасов на ряд ключевых характеристик функционирования производственной организации.
Осуществляя анализ и внутренний контроль учета материально-производственных запасов, следует учитывать характерные особенности данного актива. Запасы составляют основную часть оборотных активов, наряду с этим являясь предметами труда и средствами труда, классифицируются по различным признакам, имеют особенности оценки и особенности раскрытия информации. Изучение особенностей материально-производственных запасов позволило определить основные сходства и отличия между ними и определить возможности взаимодействия аналитиков и аудиторов. В рамках проведения аудиторской проверки материально-производственных запасов в коммерческих организациях целесообразно использовать систему законодательно-нормативных актов, которые регулируют аудиторскую деятельность и применение принципов, характерных для экономического анализа, внутреннего контроля и аудита.
В мобильных условиях развития экономики аграрных формирований экономический анализ материально-производственных запасов является немаловажным инструментом для эффективного их функционирования. Теоретические положения и методика анализа материально-производственных запасов характеризуются чрезвычайно недостаточным уровнем исследования и требуют совершенствования. Это обусловливает важность разработки методики анализа материально-производственных запасов в целях предоставления аналитической информации при подведении итогов в управлении аграрной организацией.
Основу методики анализа материально-производственных запасов составляют его функции, задачи, принципы проведения, имеющие отличительные особенности. Однако данные аспекты методики анализа, в контексте перехода отечественного бухгалтерского учета на МСФО, до настоящего времени должным образом не определены, что обусловливает необходимость их идентификации и систематизации, позволяющих обеспечить более полную и четкую содержательную характеристику анализа материально-производственных запасов аграрных формирований. Мы хотим здесь обратить внимание на то, что, следуя условиям переходя на международные стандарты финансового учета и финансовой отчетности, необходимо бережно сохранить достижения отечественной бухгалтерской науки и экономического анализа. Фанатизм приверженности к МСФО может привести к негативным последствиям. К примеру, нам совсем необязательно отказываться от отечественной методики определения планово-учетной цены материально-производственных запасов, в основе которой лежит транспортная схема их доставки в хозяйствующий субъект и достаточно квалифицированный уровень юридического сопровождения.
При разработке методики контрольных процедур с материально-производственными запасами целесообразно преследовать цель, которая заключается в формировании мнения о достоверности отражения фактов хозяйственной жизни и событий в бухгалтерской отчетности информации об операциях с запасами. Указанная цель предполагает решения таких задач, как:
1) контроль фактического наличия материально-производственных запасов, отраженных в бухгалтерском учете и отчетности за проверяемый учетный период;
2) проверка полноты, своевременности, правильности оприходования запасов и отражения корреспон-денций бухгалтерских счетов при отражении фактов хозяйственной жизни с материально-производственными запасами в первичных учетных документах, регистрах аналитического и синтетического учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности;
3) контроль точности оценки стоимости материально-производственных запасов и верности расчетов в учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности согласно требованиям законодательно-нормативных актов;
4) доказательство правильности классификации материально-производственных запасов, отражения и выявления информации о фактах хозяйственной жизни с запасами в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Выработка методики контрольных процедур с материально-производственными запасами предполагает систематизацию проверки и использование правил ревизии и контроля, что позволит усовершенствовать процесс проверки.
Опираясь на результаты экономического анализа поступления, состояния и использования материально-производственных запасов контролеры смогут более точно определить недочеты и возможность проявления рисков.
Таким образом, организация бухгалтерского учета и внутреннего контроля материально-производственных запасов в формате нового ФСБУ «Запасы» даст возможность бухгалтерии представить более толерантную и качественную информацию специалистам аграрных формирований при обосновании и принятии управленческих решений, а также будет способствовать рациональному использования запасов.
Источники:
1. Астахов, В. П. Учет материальных производственных запасов [Электронный ресурс].
2. Бердникова, Л. Ф. Внутренний контроль в системе экономической безопасности: сущность, необходимость и основные проблемы // Л. Ф. Бердникова, Е. Н. Андриевская. - КНЖ. - 2018. - № 1(22).
3. Дружиловская, Э. С. Современные проблемы оценки запасов в РСБУ и МСФО и пути их решения [Электронный ресурс]/ Э. С. Дружиловская// «Международный бухгалтерский учет». - 2013. - № 38.
4. Лабынцев, Н. Т. Развитие методики формирования учетных цен материально-производственных запасов в коммерческих организациях // Н. Т. Лабынцев, Р. Г. Михайленко, Н. В. Куц. -Учет и статистика. - 2018. - № 1 (49).
5. Малюкова, Н. С. МСФО (IAS) 2 «Запасы» [Электронный ресурс] / Н. С. Малюкова // «Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации». - 2012. - № 12.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: утв. приказом Минфина РФ № 44н от 09.06.2001 г.
7. Приказ Минфина России «Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета «Запасы» (ФСБУ 5/2019) № 180н от 15.11.2019 г.
References:
1. Astakhov, V. P. Accounting of material production stocks [Electronic resource]/ V. P. Astakhov. - Mode of access: http://www.aup.ru/books/m181/7.htm;
2. Berdnikova, L. F. Internal control in the system of economic security: essence, necessity and main problems / / L. F. Berdni-kova, E. N. Andrievskaya. - KNJ. - 2018. - № 1(22).
3. Druzhilovskaya, E. S. Modern problems of inventory estimation in RAS and IFRS and ways to solve them [Electronic resource]/ E. S. Druzhilovskaya/ / «international accounting». - 2013. - № 38.
4. Labyntsev, N. T. Development of methods for forming accounting prices of inventory in commercial organizations / / N. T. Labyntsev, R. G. Mikhailenko, N. V. Kuts. - Accounting and statistics. 2018. - № 1 (49).
5. Malyukova, N. S. IFRS (IAS) 2 "Reserves" [Electronic resource] / N. S. Malyukova / / " Official materials for accountants. Comments and consultations". - 2012. - №. 12.
6. Regulations on accounting "accounting of material and production stocks" PBU 5/01: approved by order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 09.06.2001 №. 44n.
7. Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation "on approval of the Federal accounting standard "reserves" (FSB 5/2019) № 180n dated 15.11.2019.
