CC BY
14
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ АВТОРСКИХ ПРАВ С МНОГОКРАТНЫМ ВОСПРОИЗВЕДЕНИЕМ В СООТВЕТСТВИИ С ПУНКТАМИ 9 И 19 ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ ПБУ10/99
В. В. СЕМЕНИХИН,
руководитель «Экспертбюро Семенихина»
При приобретении авторских прав на произведение науки, литературы и искусства у организации, осуществляющей издательско-полиграфическую деятельность, может возникнуть вопрос об учете расходов по приобретению таких прав. Ведь порядок их списания зависит от того, как организация планирует использовать эти права.
В статье рассмотрим порядок учета и налогообложения затрат на приобретение авторских прав с многократным воспроизведением.
Прежде чем рассмотреть порядок учета затрат на приобретение авторских прав с многократным воспроизведением, необходимо точно определиться с предметом статьи.
Согласно ст. 1255 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) авторскими правами являются интеллектуальные права на произведения науки, литературы и искусства, которые состоят из следующих прав:
— исключительное право на произведение;
— право авторства;
— право автора на имя;
— право на неприкосновенность произведения;
— право на обнародование произведения.
В некоторых случаях, предусмотренных ГК РФ, автору произведения могут принадлежать и другие права, в том числе право на вознаграждение за использование служебного произведения, право на отзыв, право следования, право доступа к произведениям изобразительного искусства.
В силу п. 1 ст. 1265 ГК РФ право авторства
означает право признаваться автором произведения. Право автора на имя предполагает право использовать или разрешать использование произведения под своим именем, под вымышленным именем (псевдонимом) или без указания имени, т. е. анонимно.
Право на неприкосновенность произведения заключается в следующем: согласно п. 1 ст. 1266 ГК РФ не допускается без согласия автора внесение в его произведение изменений, сокращений и дополнений, снабжение произведения при его использовании иллюстрациями, предисловием, послесловием, комментариями или какими бы то ни было пояснениями.
Право на обнародование произведения на основании п. 1 ст. 1268 ГК РФ означает право о существлять действие или давать согласие на осуществление действия, которое впервые делает произведение доступным для всеобщего сведения путем его опубликования, публичного показа, публичного исполнения, сообщения в эфир или по кабелю либо любым другим способом.
Авторство, имя автора и неприкосновенность произведения охраняются бессрочно на основании п. 1 ст. 1267 ГК РФ.
Исключительное право на произведение, созданное творческим трудом, первоначально возникает у автора и принадлежит ему как правообладателю. Он имеет исключительное право на его использование, в том числе способами, указанными в п. 2 ст. 1270 ГК РФ, такими как:
— воспроизведение произведения;
— распространение путем продажи или иного отчуждения его оригинала или экземпляров;
— публичный показ;
— импорт оригинала или экземпляров произведения в целях распространения;
— прокат;
— публичное исполнение;
— сообщение в эфир;
— сообщение по кабелю;
— перевод или другая переработка произведения;
— доведение произведения до всеобщего сведения.
В соответствии с п. 1 ст. 1281 ГК РФ исключительное право на произведение действует в течение всей жизни автора и 70 лет, считая с 1 января года, следующего за годом его смерти, кроме некоторых случаев, предусмотренных законом.
Свое исключительное право на произведение автор может передать издательско-полиграфической организации по следующим договорам:
— договор об отчуждении исключительного права на произведение;
— лицензионный договор.
Согласно ст. 1285 ГК РФ договором об отчуждении исключительного права на произведение признается договор, по которому автор или иной правообладатель передает (обязуется передать) принадлежащее ему исключительное право на произведение в полном объеме приобретателю такого права. При этом исключительное право на произведение переходит от правообладателя к приобретателю в момент заключения договора об отчуждении исключительного права.
По лицензионному договору одна сторона — автор или иной правообладатель (лицензиар) — предоставляет либо обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования этого произведения в установленных договором пределах. Об этом говорится в ст. 1286 ГК РФ. В отличие от договора об отчуждении по лицензионному договору передается не само исключительное право на произведение, а только право на его использование. При этом исключительное право по-прежнему остается у правообладателя, который вправе передать его по договору об отчуждении или распорядиться им любым иным законным способом.
Далее рассмотрим учет и налогообложение затрат на приобретение авторских прав на основании договора об отчуждении исключительного права,
если издательско-полиграфическая организация планирует использовать данное авторское право на выпуск нескольких тиражей печатного издания (многократное воспроизведение).
Но для начала отметим, что при приобретении авторских прав на произведение организация вправе установить, в течение какого срока она будет использовать это право.
Если срок использования будет установлен менее 12 мес., то расходы на это приобретение нельзя будет учесть в составе нематериальных активов (далее — НМА) и, соответственно, списать этот НМА путем начисления амортизации. На это указывают п. 3, а также п. 23 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденного приказом Минфина России от 27.12.2007 №153н.
Согласно п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (далее — ПБУ 10/99), расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, являются расходами по обычным видам деятельности.
В силу п. 9 ПБУ 10/99 для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданной продукции, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции и ее продажи.
На основании п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.
Таким образом, исходя из изложенного, можно сделать вывод о том, что если издательско-полигра-фической организацией планируется использовать авторские права на произведение менее 12 мес. и выпустить в течение этого периода несколько тиражей этого произведения, то затраты, связанные с приобретением авторского права, являются расходами по обычным видам деятельности, которые включаются в себестоимость проданных тиражей
и учитываются путем их обоснованного распределения между отчетными периодами.
Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к нескольким отчетным периодам, организация вправе применить счет 97 «Расходы будущих периодов», субсчет «Стоимость авторского права со сроком полезного использования менее 12 месяцев». На это указывают План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н.
По окончании каждого отчетного периода сумма затрат на приобретение авторских прав, отраженная по счету 97 «Расходы будущих периодов», субсчету «Стоимость авторского права со сроком полезного использования менее 12 месяцев», списывается в дебет счета 20 «Основное производство» в порядке, установленном организацией.
Приведем примеры, учета затрат на приобретение авторских прав, если издательско-полигра-фическая организация знает, сколько тиражей она будет выпускать, а также в случае, когда ей это не известно.
Пример 1. Издательско-полиграфическая организация решила выпустить журнал общим тиражом 40 000 экз. Первый тираж составит 20 000 экз., второй и третий тиражи — по 10 000 экз. Затраты на приобретение произведения составили 100 000 руб.
Организация на основании приказа списывает затраты, связанные с приобретением авторских прав, равными долями на каждый тираж, т. е. в следующем порядке:
— при издании первого тиража — 50 % (20 000 экз. / 40 000 экз.);
— при издании второго и третьего тиражей — по 25 % (10 000 экз. / 40 000 экз.).
В этом случае при издании первого тиража затраты, связанные с приобретением авторских прав, составят: 50 000 руб. (100 000 руб. х 50 %) при издании второго и третьего тиражей — 25 000 руб. (100 000 руб. х 25 %).
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:
Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов», субсчет «Стоимость авторского права со сроком полезного использования менее 12 месяцев» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 100 000 руб. — отражены затраты, связанные с приобретением авторских прав;
Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 97
«Расходы будущих периодов», субсчет «Стоимость авторского права со сроком полезного использования менее 12 месяцев» — 50 000 руб. — списана сумма затрат, связанных с изданием первого тиража, в состав текущих расходов;
Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов», субсчет «Стоимость авторского права со сроком полезного использования менее 12 месяцев» — 25 000 руб. — списана сумма затрат, связанных с изданием второго и третьего тиражей в состав текущих расходов.
Пример 2. Издательско-полиграфическая организация приобрела у автора исключительное право на литературное произведение. Затраты на приобретение исключительных прав на произведение составили 30 000 руб.
Приказом организации установлено, что литературное произведение будет тиражироваться в течение 10 мес.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:
Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов», субсчет «Стоимость авторского права со сроком полезного использования менее 12 месяцев» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 30 000 руб. — отражены затраты, связанные с приобретением авторских прав.
Ежемесячно в течение 10 мес.:
Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов», субсчет «Стоимость авторского права со сроком полезного использования менее 12 месяцев» — 3 000 руб. (30 000 руб. / 10 мес.) — списана сумма затрат по приобретению исключительных прав на произведение в состав текущих расходов.
Для целей налогообложения прибыли организаций п. 3 ст. 257 НК РФ предусмотрено, что нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 мес.).
Таким образом, в случае приобретения авторских прав на произведение на срок менее 12 мес. указанные авторские права не признаются в налоговом учете нематериальными активами. Расходы
на приобретение названных авторских прав могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией при условии их обоснованности и надлежащего документального подтверждения. Именно такое мнение изложено в письме Минфина России от 21.07.2010 № 03-03-06/1/480.
Напомним, что обоснованными расходами согласно абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Если расходы произведены на территории иностранного государства, то документы иностранного государства должны быть оформлены в соответствии с обычаями делового оборота. Помимо этого, под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы, в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетном о выполненной работе в соответствии с договором.
Отсюда следует, что расходы по приобретению авторских прав на основании договора об отчуждении исключительного права на срок менее 12 мес. можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией при условии, что они удовлетворяют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Согласно подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается:
— дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
— дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
— последнее число отчетного (налогового) периода.
Таким образом, при применении издательско-полиграфической организацией метода начисления расходы на приобретение авторских прав на произведения науки, литературы и искусства признаются для целей налогообложения либо на дату расчетов с автором, либо на дату, когда организации предъявлены документы, служащие основанием для расчетов, либо на последний день отчетного периода.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть четвертая): Федеральный закон от 18.12.2006 № 230-ФЗ.
2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
3. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н.
4. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007): приказ Минфина России от 27.12.2007 № 153н.
* * *
