CC BY
13
СОВЕТ ПО ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПРОБЛЕМЫ. АНАЛИЗ. РЕКОМЕНДАЦИИ
Совет по финансовой отчетности (СФО) был создан в сентябре 2001 года при технической поддержке Международного центра реформы системы бухгалтерского учета (МЦРСБУ). Председателем СФО является Горбатова Лариса Валерьевна, член Консультативного совета по стандартам при Правлении Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (Правление КМСФО)1.
Основные цели создания СФО - установление связи с Правлением КМСФО, рассмотрение вопросов практического применения МСФО российскими предприятиями2.
Основной целью деятельности СФО является вовлечение российских специалистов в процесс разработки Международных стандартов
финансовой отчетности (МСФО), анализ существующих МСФО и практики их применения в России, а также выработка рекомендаций для Правления КМСФО.
Совет по финансовой отчетности состоит из Председателя, 14 членов СФО и 12 наблюдателей. В качестве членов СФО в работе принимают участие представители российских и международных аудиторских организаций, а также предприятий, готовящих финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами:
Шнейдман Л.З. ("ПрайсУотерхаус Купере") Цехомский Н.В. ("Ренессанс Капитал") Родченков М.В. ("ФБК") Палий В.Ф. ("Союз-Аудит")
1 Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) был создан в 1973 году представителями бухгалтерской профессии из 10 крупнейших стран с развитым финансовым рынком. В 2000 году в КМСФО участвовали профессиональные организации из более чем 100 различных стран. В настоящее время членами Правления КМСФО и Консультативного совета по стандартам (КСС) являются, в общей сложности, представители 29 стран и 5 международных организаций. Таким образом, КМСФО в действительности осуществляет свою деятельность на международном уровне, хотя нельзя не отметить определенное доминирование представителей стран с развитым рынком капитала.
Целью деятельности КМСФО, как это было определено в его Конституции, изначально являлась разработка, в интересах общественности, единой системы высококачественных, понятных и имеющих обязательную силу глобальных стандартов бухгалтерского учета, в соответствии с которыми в финансовой отчетности и прочей финансовой документации должна раскрываться высококачественная, прозрачная и сопоставимая информация с тем, чтобы участники фондовых рынков и другие пользователи могли принимать обоснованные экономические решения. С принятием в 2000 году новой Конституции КМСФО к данной цели добавились также распространение и обеспечение строгого соблюдения данных стандартов, и обеспечение максимального сближения национальных стандартов финансовой отчетности с Международными стандартами финансовой отчетности, исходя из наиболее оптимального решения вопросов бухгалтерского учета и отчетности. Появление новых целей Правления связано с переходом деятельности КМСФО в существенно более практическую плоскость, Так, например, ранее вопросы обеспечения соблюдения стандартов не входили в сферу деятельности КМСФО. Аналогично, Правление МСФО не занималось вопросами практических рекомендаций по применению стандартов. Теперь же в числе приоритетов Правления - руководство по первичному применению МСФО. И, наконец, проведение исследований по выявлению различий между различными национальными системами отчетности и МСФО в части учета определенных операций и статей (например, в области вознаграждений работникам) также свидетельствует о переходе КМСФО на новый уровень в плане практического применения стандартов.
Консультативный совет по стандартам при Правлении КМСФО представляет собой форум юридических и физических лиц, проявляющих интерес к финансовой отчетности по международным стандартам, представляющих различные регионы и профессии, поставивших перед собой следующие задачи:
предоставление рекомендаций Правлению при принятии решений по технической программе и определении приоритетных направлений в деятельности Правления;
информирование Правления о позиции юридических и физических лиц-членов Совета в отношении основных проектов, связанных с разработкой стандартов; предоставление других рекомендаций Правлению. Членами КСС являются 49 человек, представляющих, как отмечалось, 29 стран и 5 международных организаций, в том числе Международную федерацию бухгалтеров, Мировой банк, Международную организацию комиссий по ценным бумагам, и другие организации.
2 Необходимость профессионального общения по вопросам применения МСФО в России назрела: по подсчетам МЦРСБУ, более 400 российских организаций составляют отчетность по МСФО. Многие из аудиторских фирм самостоятельно разрабатывают практические рекомендации по применению МСФО, при этом единообразие в трактовках положений стандартов отсутствует, нередко одни и те же операции отражаются по-разному различными предприятиями.
Новикова Г.Н. (Институт профессиональных аудиторов)
Вон А. ("Андерсен") Дорофеев А.В. ("Делойт и Туш") Гершун А.М. (Фонд развития бухгалтерского учета)
Арсеньева B.JI. ("Современные бизнес-тех-нологии")
Антонова Д.Б. ("Норильский никель") Соломенник А.Е. ("PEPSI") Соколов А.А. (ОАО "НЛМК") Кроме членов СФО в его состав включены наблюдатели от министерств и ведомств, международных организаций, профессиональных ассоциаций аудиторов, саморегулируемых организаций профессиональных участников рынка ценных бумаг, а также иных заинтересованных организаций.
Первое заседание СФО состоялось в Москве 4 октября 2001 года. Помимо организационных вопросов, на заседании были обсуждены также материалы по следующим проектам Правления КМСФО:
• требования к отчетности по МСФО для предприятий, работающих в условиях развивающегося рынка, а также среднего и малого бизнеса;
• улучшение действующих МСФО;
Приложение 1
МСФО для предприятий малого и среднего бизнеса, а также для компаний, работающих в условиях развивающихся рынков
Вопрос Мнение СФО
1. Следует ли рассматривать учет и отчетность предприятий малого и среднего бизнеса, с одной стороны, и компаний, работающих в условиях развивающихся рынков, с другой, в рамках одного или разных проектов? СФО пришел к единому мнению о том. что это должны быть разные проекты, так как перед предприятиями малого и среднего бизнеса, с одной стороны, и компаниями, работающими в условиях развивающихся рынков, с другой, стоят разные проблемы: • все организации (независимо от размера и организационно-правовой формы), работающие в условиях развивающихся рынков, сталкиваются с одними и теми же проблемами оценки активов; • небольшие предприятия — своего рода малое подобие большого бизнеса, которому приходится нести слишком высокие затраты, связанные с соблюдением стандартов по бухгалтерскому учету. Особая позиция 1. И тот. и другой проекты нужны только компаниям, привлекающим капитал на открытом рынке. В противном случае никто не сможет заставить организации соблюдать МСФО. В то же время не следует упрощать требования к финансовой отчетности, составляемой предприятиями малого и среднего бизнеса/компаниями, работающими в условиях развивающихся рынков, которые стремятся к выходу на открытый рынок. Иначе они не получат инвестиций или цена привлекаемого капитала будет слишком высокой;
Позднее, 16-17 октября 2001 года, решения СФО по этим вопросам были представлены на рабочей встрече Консультативного совета по стандартам в Вашингтоне.
Таким образом, впервые за всю историю существования КМСФО при обсуждении проектов его Правления была представлена позиция российских специалистов. Лариса Горбатова ознакомила своих коллег по Совету и членов Правления с рекомендациями СФО относительно нескольких проектов Правления КМСФО, в том числе по отчетности предприятий малого и среднего бизнеса и развивающихся рынков. В данных рекомендациях было, в частности, отмечено, что в процессе подготовки и обсуждения новых стандартов и внесения изменений в действующие МСФО необходимо учитывать особенности развивающихся рынков, в том числе проблемы, возникающие в связи с оценкой активов в условиях отсутствия или неразвитости рынка.
Вопрос Мнение СФО
Особая позиция 2. Оба проекта не нужны: • в МСФО излагаются общие принципы оценки, поэтому в этих стандартах отдельно не рассматриваются проблемы учета, специфичные для развивающихся рынков и предприятий малого/среднего бизнеса; • любые отступления от действующих МСФО приводят к созданию новый системы бухгалтерского учета. Кроме того, в самих МСФО предлагаются два механизма для определенного «маневра»: (0 в «Концептуальных принципах» предусмотрено ограничение на тот случай, если затраты на подготовку информации превышают выгоды от ее раскрытия; (и) в теории (согласно МСФО 1) можно отступать от требований МСФО. Значит, МСФО уже можно адаптировать к конкретным условиям хозяйственной деятельности.
2. Нужен ли отдельный проект по предприятиям малого и среднего бизнеса? По мнению СФО, отдельный проект по предприятиям малого и среднего бизнеса не нужен: (0 Сложно установить универсальные критерии выделения предприятий малого и среднего бизнеса. Не всегда правомочна классификация предприятий с точки зрения их общественной значимости (например, представители венчурного капитала могут требовать от предприятий малого и среднего бизнеса, не являющихся общественно значимыми, представления финансовой отчетности в формате МСФО). Существуют много других параметров, заслуживающих внимания, в частности, проблемы собственности, интересы общественности и вопросы оценки; (11) В настоящее время МСФО не обязательны к применению предприятиями малого и среднего бизнеса. Поэтому данные стандарты будут применять только те предприятия малого и среднего бизнеса, которые действительно в этом нуждаются (например, "общественно значимые" предприятия малого и среднего бизнеса, стремящиеся привлечь дешевый капитал, будут в любом случае составлять отчетность по МСФО).
3. Нужен ли отдельный проект по компаниям, работающим в условиях развивающихся рынков? По мнению СФО, нужен отдельный проект по компаниям, работающим в условиях развивающихся рынков. Особая позиция. Для России губительно устанавливать какие-либо особенности, так как в нашей стране не возникает проблем с аудитом международной финансовой отчетности, отличных от проблем аудита в условиях развитых стран.
4. Направленность проекта по компаниям, работающим в условиях развивающихся рынков. Позиция 1. Этот проект не должен осуществляться на постоянной основе. Он аналогичен Проекту по улучшению МСФО, и в его рамках следует анализировать только текущие проблемы. Проблемы учета, возникающие в будущем, должны приниматься во внимание при разработке конкретного стандарта. Однако, при разработке новых МСФО Правлению следует консультироваться с представителями стран с развивающимся рынком (в том числе тестировать стандарты на прочность в условиях развивающегося рынка). Позиция 2. Это должен быть постоянный проект, так как экономика развивающихся стран постоянно меняется, при этом возникают новые проблемы с бухгалтерским учетом. СФО рекомендует Правлению действовать согласно первой позиции. В этой связи необходимо провести ретроспективный анализ МСФО и выявить текущие проблемы бухгалтерского учета применительно к странам с развивающимся рынком. В результате осуществления данного проекта должны быть подготовлены изменения в действующие МСФО и методические рекомендации по применению стандартов, при этом не следует разрабатывать новые МСФО, нацеленные исключительно на страны с развивающимся рынком.
Приложение 2
Проект по улучшению МСФО
Вопрос Мнение СФО Рекомендация
I. Следует ли исключить метод ЛИФО применительно к расчету себестоимости запасов? Позииия #/. Формула расчета себестоимости запасов по ФИФО лучше отражает реальную экономическую ситуацию. Поэтому в целях повышения сопоставимости финансовой отчетности метод ЛИФО следует отменить. Позииия #2. С теоретической точки зрения, метод ЛИФО приемлем для (0 предприятий со специфическими производственными процессами (например, для учета сложенных в штабели запасов сталелитейной продукции) или для (п) компаний, использующих систему управления запасами «на основе двух резервуаров», в рамках которой новые партии запасов кладутся поверх старых ("запасного резервуара"). СФО поддерживает отмену ЛИФО при условии сохранения ограничений/ оговорок в отношении компаний со специфическими производственными процессами.
2. Следует ли исключить разрешенный альтернативный порядок учета фундаментальных ошибок и изменений учетной политики? Позииия #1. Так как ошибки, обнаруженные в этом году, относятся к предыдущему периоду, их следует отражать в финансовой отчетности за предыдущие периоды, а не относить на финансовый результат текущего периода. Позиция #2. При учете фундаментальных ошибок и изменений учетной политики необходимо применять перспективный подход с тем, чтобы предотвратить «искусственное регулирование» начального сальдо нераспределенной прибыли за прошлый год. Позиция #3. Руководствуясь соображениями оптимальности соотношения между затратами и выгодами, не следует пересчитывать сравнительную информацию в том случае, если фундаментальная ошибка происходит, скажем, более четырех лет назад. СФО поддерживает отмену разрешенного альтернативного порядка учета. Однако при определении необходимости пересчета сравнительной информации в случае, если фундаментальная ошибка произошла несколько лет назад или изменение учетной политики затрагивает период, начавшийся несколько лет назад, следует исходить из соображений оптимальности соотно шения между затратами и выгодами.
3. Следует ли запретить отнесение первоначальных прямых затрат лизингодателя на уменьшение дохода в течение срока аренды? Вопрос заключается в том, соответствуют ли первоначальные прямые затраты лизингодателя определению актива или нет Позиция #1. Данные затраты соответствуют определению актива, так как они производятся исключительно в целях получения будущей экономической выгоды в виде минимальных лизинговых платежей. Кроме того, если запретить отнесение данных затрат на уменьшение дохода, нарушится принцип соответствия полученных доходов понесенным расходам. Позииия #2. Данные затраты не удовлетворяют критериям признания активов, установленным в Концептуальных принципах По мнению СФО, при выборе порядка учета следует исходить из степени существенности первоначальных прямых затрат лизингодателя: (¡) Если первоначальные прямые затраты являются существенными (т.е. они составляют значительную часть стоимости актива), их следует признавать в качестве активов и, соответственно, относить на уменьшение финансового результата в течение срока аренды;
Вопрос Мнение СФО Рекомендация
КМСФО, поэтому принцип соответствия доходов и расходов в данном случае не принимается во внимание. В этой связи первоначальные прямые затраты лизингодателей следует сразу же относить на расходы. По сути, они аналогичны «организационным» расходам, которые не поощряется относить на активы согласно американским стандартам. Позиция #3. Первоначальные прямые затраты лизингодателей могут составлять большую или меньшую часть стоимости актива. Выбор порядка учета зависит от степени существенности данных затрат. (н) Если первоначальные прямые затраты не существенны, их сразу же следует относить на расходы в момент осуществления.
4. Следует ли исключить порядок учета убытков от курсовых разниц, возникших в связи с резкой девальвацией валюты или ее обесценением, предполагающий корректировку балансовой стоимости актива на сумму таких убытков? Убытки от курсовых разниц, возникшие в связи с резкой девальвацией валюты или ее обесценением, следует относить на финансовый результат, так как: (0 МСФО 29 позволяет компаниям "сглаживать" показатель нераспределенной прибыли; (11) Убытки от курсовых разниц иногда сложно «подвести» к соответствующим активам; (111) Основной порядок учета МСФО 21 проще с технической точки зрения, так как в этом случае не нужно амортизировать часть балансовой стоимости актива, приписываемую убытку от курсовой разницы. СФО поддерживает отмену разрешенного альтернативного порядка учета.
5. Следует ли для пересчета корректировок гудвилл и справедливой стоимости активов и обязательств, возникающих в связи с приобретением зарубежной компании, использовать только обменный курс на отчетную дату? Рекомендацию подкомитета Правления КМСФО следует поддержать в целях повышения сопоставимости финансовой отчетности. СФО поддерживает рекомендацию подкомитета Правления КМСФО и полагает, что для пересчета корректировок гудвилл и справедливой стоимости активов и обязательств, возникающих в связи с приобретением зарубежной компании, следует использовать только обменный курс на отчетную далу.
6. Следует ли отменить капитализацию затрат по заемным средствам? Позиция 1. Затраты по заемным средствам следует капитализировать в силу следующих причин: 0) данные затраты удовлетворяют определению актива, так как они производятся исключительно в целях получения будущей экономической выгоды при помощи соответствующего актива; (п) капитализация таких затрат целесообразна с экономической точки зрения для компаний, бизнес которых ведется преимущественно за счет заемных средств в отрас-
международный бухгалтерский учет
12 (36) декабрь 2001
Вопрос Мнение СФО Рекомендация
лях экономики, требующих долгосрочных инвестиций. Капитализация затрат по заемным средствам позволяет возместить затраты в рамках проектов с длительным сроком окупаемости инвестиций. Позиция #2 Затраты по заемным средствам не следует капитализировать, так как: (0 в теории источник финансирования не должен влиять на балансовую стоимость актива; (п) иногда невозможно определить, какая часть актива финансируется за счет собственных, а какая - за счет заемных средств; (ш) капитализация затрат по займам не позволяет проводить сопоставления между основными средствами, финансируемыми за счет собственных средств, и активами, финансируемыми за счет заемных средств; (¡у) с переходом на учет по справедливой стоимости и применение тестов на предмет обесценения вопрос о капитализации затрат утратит свою значимость. Позииия #3. Затраты по заемным средствам следует капитализировать в случае их существенности, т.е. когда они составляют значительную часть стоимости актива. По мнению СФО, не следует отменять капитализацию затрат по заемным средствам.
7 и 8. Следует ли оставить метод долевого участия в качестве единственного порядка учета инвестиций в ассоциированные и дочерние компании, а также в совместную деятельность? С учетом проекта Правления КМСФО по конвергенции особую значимость приобретает выбор единственного порядка учета инвестиций в ассоциированные и дочерние компании, а также в совместную деятельность. Метод долевого участия является наиболее приемлемым, так как он отражает реальную экономическую ситуацию. Однако, в ряде случаев, когда имеется большое количество дочерних компаний, применение данного метода достаточно трудоемко. СФО поддерживает рекомендацию подкомитета Правления КМСФО, предусматривающую использование метода долевого участия во всех перечисленных случаях.
