CC BY
46
Г.В. Bepiea, Д.О. Белих
ПРОБЛЕМН1 АСПЕКТИ ВИКОРИСТАННЯ М1ЖНАРОДНИХ СТАНДАРТ1В АУДИТУ В УКРА1Н1
Аудит в Укра!ш вже набув ч^ких ознак невiд'eмного елемента шфраструктури ринково! економiки. Дiяльнiсть
Аудиторсько! палати Укра!ни (АПУ), Спiлки аудиторiв Укра!ни (САУ) та iнших професшних органiзацiй аудиторiв спрямована на подальший розвиток аудиторсько! дiяльностi на основi узагальнення вггчизняно! та св^ово! практики, удосконалення !! нормативного регулювання. Проте заходи, що вживаються, не повною мiрою вирiшують проблеми у сферi аудиту, а прийнят рiшення не завжди знаходять практичну реалiзацiю. Y нинiшнiй час особливо! актуальност набувае питання здiйснення аудиторсько! дiяльностi на базi використання Мiжнародних стандартiв аудиту (МСА), а також розробка мехашзму практичного застосування цих стандартiв в Yкра!нi.
Значний внесок у наукове дослщження та практичне вирiшення проблем розвитку та вдосконалення аудиторсько! дiяльностi в Yкра!нi зробили укра!нсью вченi та практики, зокрема: О.С. Бородкш, В.П. Бондар [1], Ф.Ф. Бутинець, Б.1. Валуев, В.В. Головач, Н.1. Дорош, С.Я. Зубшевич, О.Ю. Редько, В.Я. Савченко, О. Петрик, Б.Ф. Усач. Заслу-говуе на увагу досвщ аудиторсько! дiяльнос-тi у розвинених кра!нах Свропи та США, викладений у працях Р. Адамса, М. Беш-са, М. Готлiба, Р. Доджа, Дж.Л. Лоббека, Дж.К. Робертсона.
Проте окреслеш у працях згаданих та шших науковцiв питання впровадження МСА в Укра!ш й далi залишаються дискусiйними i потребують додаткового дослщження.
Метою роботи е визначення пiдходiв до вирiшення методологiчних i оргашзацшних проблем щодо використання Мiжнародних стандарт аудиту на основi вдосконалення законодавчого i
нормативного регулювання аудиторсько! дiяльностi в Укра!нi.
Розвиток ринкових вiдносин, поширення недержавно! форми власносп суттево змiнили систему фшансового контролю в Укра!нi. Потреба у гарантп достовiрностi, об'ективностi фiнансово! зв^ност для широкого кола користувачiв та !! вiдповiдностi нормативним вимогам зумовила виникнення i подальший розвиток в Укра!ш аудиту як незалежно! форми шдтвердження якостi iнформацi! [2].
Законодавче закршлення аудиторсько! дiяльностi як системи незалежного фiнансового контролю з метою захисту штерешв власникiв вщбулось в Укра!нi понад 15 роюв тому з прийняттям Закону Укра!ни «Про
аудиторську дiяльшсть» [3].
Сьогодш в Укра!нi сформувалась нацiональна система аудиту, регулювання яко! органи державно! влади, мiжнароднi управлiнськi органiзацi! та професшш об'еднання здiйснюють вiдповiдно до прийнятих законодавчих i нормативних документ щодо органiзацi! та проведення аудиту в господарюючих суб'ектах.
Аудиторська дiяльнiсть у нашiй кра!нi регулюеться Господарським кодексом Укра!ни [4], Законом Укра!ни «Про аудиторську дiяльшсть», iншими
нормативно-правовими актами, Кодексом етики професшних бухгалтерiв та Мiжнародними стандартами аудиту, надання впевненосп та супутнiх послуг [5], а також нормативними документами
Аудиторсько! палати Укра!ни [6].
Ус названi регулятивш документи можна об'еднати у двi великi групи: законодавчi та нормативы (рис. 1).
Законом Укра!ни «Про аудиторську дiяльнiсть» визначено сутшсть, суб'екти та об'екти, порядок сертифшаци аудиторсько!
© Bepira Ганна Володимирiвна - кандидат економiчних наук, доцент; Белих Дар'я Олександавна. Донецький державний унiвepситeт упpaвлiння.
ISSN 1562-109X
дiяльностi, напрямки аудиту i аудиторських Аудиторсько! палати Укра!ни,
послуг, порядок створення та дiяльностi громадських
Регулятивнi документи аудиторсько! дiяльностi в Укра!ш
3_Е
3_Е
законодавчi
Закони Укра!ни
нормативнi
Нормативнi акти АПУ
Мiжнароднi стандарти аудиту, надання впевненостi та етики
внутршш
мiжнароднi
Рис. 1. Основм групи регулятивних документ\в аудиторсъког д1ялъност1 в УкраЫ
оргашзацш аудиторiв Укра!ни, права, обов'язки, а також вщповщальшсть ауди-торiв та аудиторських фiрм.
На мiжнародному рiвнi аудиторська дiяльнiсть регулюеться Радою з мiжнародних стандартiв аудиту та надання впевненост (РМСАНВ) (рашше вiдомою як Комiтет з мiжнародно! аудиторсько! практики), яка оприлюднюе Мiжнароднi стандарти аудиту та положення про аудит i супутнi аудиту послуги (рис. 2) з метою встановлення единих засад аудиторсько! практики на
мiжнародному рiвнi [7]. Вказана оргашзащя несе вiдповiдальнiсть за випуск мiжнародних нормативiв аудиту i супутнiх послуг, у тому чи^ за змют i форму аудиторських звiтiв. Опублшоваш в рiзних кра!нах свiту нащональш нормативи вiдрiзняються за змiстом i формою. Рада з мiжнародних стандарив аудиту та надання впевненостi вивчае !х, узагальнюе i випускае нормативи з таким розрахунком, що вони будуть прийнят мiжнародним спiвтовариством.
Рис. 2. Структура стандарт1в, виданих РМСАНВ
Вщомо, що кра!ни з досить високим рiвнем розвитку аудиту - Канада, Великобри-танiя, Iрландiя, США - лише беруть до вщома положення Мiжнародних стандартiв аудиту. Аудитори ряду кра!н, у число яких входять Австралiя, Бразилiя, Iндiя й Голлан-дiя, використовують !х для розробки нащо-нальних стандартiв аудиту. Кра!ни, що не розробляють власнi стандарти аудиту, таю як Малайзiя, Нiгерiя, Фiджi й iншi, застосо-вують Мiжнароднi стандарти аудиту як нацiональнi.
Стандарти аудиту - це загальш керiвнi матерiали для допомоги аудиторам у ви-словлюваннi незалежно! думки щодо складено! фiнансово! звiтностi. Вони мають розглядатися практиками як мiнiмально необхщш стандарти !х роботи, а не як максимально необхщш або як щеал. Наявнiсть стандартiв не означае, що аудитор
повинен ч^ко !м слiдувати. Якщо аудитор вважае, що вимоги нормативу неможливо виконати, то будуть виправдаш його альтернативнi дп або питання е несуттевим. Але це переносить тягар вщповщальност на самого аудитора, тобто нормативи аудиту, як правило, виконуються, а якщо не виконуються, це мае бути аргументовано.
Аудиторсью стандарти - документи, що формулюють единi базовi вимоги й загальш тдходи до проведення аудиту.
Насамперед, аудиторсью стандарти потрiбнi, тому що вони дають змогу шд-тримувати аудиторську дiяльнiсть на вщпо-вiдному рiвнi, змушують аудитора постшно пiдвищувати свiй науковий i професшний р> вень. Крiм того, стандарти регламентують порядок здiйснення аудиту, чим допомагають самим аудиторам у виконанш !хшх обов'яз-кiв (рис. 3).
Рис. 3. Необхгдтстъ стандартизацИ аудиторсъког дгялъностг
Аудиторсью стандарти е тдставою для доказу в сущ якосп проведення аудиту й визначення мiри вiдповiдальностi аудитора [8].
Стандарти визначають загальний тд-хiд до проведення аудиту, масштаб перевiрки, види звтв аудитора, питання методологi! та основш принципи, яких мають дотримува-тись аудитори.
Дотримання аудиторських стандартiв
дозволяе забезпечити певний рiвень гарантiй результатiв аудиторсько! перевiрки. Якщо аудитор допускае вiдхилення вщ них, то вiн повинен пояснити причину цього.
Аудиторсью стандарти повинш вiдпо-вiдати змiнам економiчних умов, саме тому вони тдлягають перюдичному перегляду.
До 31 грудня 1998 р. в Укра!ш дiяли тимчасовi нацiональнi нормативи аудиту. Рi-
шенням Аудиторсько! палати Укра!ни № 73 вщ 18.12.1998 р. [9] затвердженi 32 нащональш нормативи аудиту та Кодекс етики аудиторiв. У нацiональних нормативах аудиту переважно використовувалась термшолопя стандартiв аудиторiв Мiжнародно! федеращ! бухгалтерiв, у зв'язку з чим мали мiсце розбiжностi з термшами чинного законодавства та нормативно-правовими актами Укра!ни.
Необхiднiсть постiйного
вдосконалення нормативно! бази, зокрема стандартiв,
потребуе фшансового, оргашзацшного та наукового забезпечення. Крiм того, шозем-нi iнвестори, яю приходили на укра!нський ринок, вимагали, щоб оцiнювання фшансо-во! зв^ност про дiяльнiсть пiдприемства виконувалося за звичними для них канонами. Тому Аудиторська палата Укра!ни ухвалила перехвд аудиторсько! дiяльностi на Мiжнароднi стандарти. Рiшенням АПУ вiд 18.04.2003 р. № 122 «Про порядок застосування в Укра!ш стандартiв аудиту та етики Мiжнародно! органiзацi! бухгалтерiв» [10] як нащональш стандарти прийнят стандарти аудиту й етики Мiжнародно! федерацi! бухгалтерiв.
Аудиторська палата Укра!ни за погод-женням з Мiжнародною федерацiею бухгалте-рiв перiодично здiйснюе переклад та видання державною мовою стандартiв аудиту й етики. У палат працюе також комiсiя зi стандартiв, що розробляе нацiональнi положення з практики аудиту та шструкци, покликанi узгодити мiжнароднi стандарти з вiтчизняними особливостями в оподаткуванш, правi та державному управлшш, урегулювати питання, не визначеш законом i стандартами МФБ.
Важливою подiею став переклад i публшащя ново! редакцi! Мiжнародних стандартiв аудиту, надання впевненостi й етики (видання 2007 р.), що розробляються Радою з мiжнародних стандарт аудиту та надання впевненосп, затверджуються i вводяться в дда Мiжнародною федерацiею бухгалтерiв (МФБ) i визнанi рiшенням АПУ як нащональш в Укра!ш з 2003 р. У порiвняннi з 2006 р. це видання мютить таю найбшьш iстотнi змiни i доповнення:
1) оновлено Глосарiй термшв;
2) вилучено в груднi 2006 р. МСА 700 «Аудиторський висновок про фшансову
зв^нють»; обов'язковому застосуванню шдлягають положення переглянутого МСА 700 «Висновок незалежного аудитора щодо повного пакету фшансових звiтiв загального призначення» для аудиторських висновкiв, датованих 31 грудня 2006 р.;
3) у червш 2006 р. вилучено МСА 230 «Документащя» i введено в дда переглянутий МСА 230 «Документащя з аудиторсько! перевiрки» [7].
РМСАНВ реалiзуе проект щодо шдвищення зрозумiлостi сво!х стандартiв, у рамках якого вже в грудш 2006 р. були затверджеш Змши в Передмову до мiжнародних стандарив контролю якостi, аудиту, огляду, шших завдань з надання впевненосп i супутнiх послуг, а також новi редакцi! чотирьох перейменованих МСА (240, 300, 315, 330), що набирають сили для аудиту фшансових звтв за перюди, починаючи з 15 грудня 2008 р. i тзшше.
РМСАНВ 2 жовтня 2008 р. тсля розгляду i прийняття Наглядовою радою з питань захисту суспшьних штерешв, випустив сiм Мiжнародних стандарив аудиту, що мають новий стиль викладу i е бiльш зручними для застосування: МСА 200 «Загальш завдання незалежного аудитора та проведення аудиту згiдно з Мiжнародними стандартами аудиту»; МСА 320 «Суттевють у плануванш та здiйсненнi аудиту»; МСА 450 «Ощнка викривлень, виявлених в ходi аудиту»; МСА 530 (нова редакщя) «Аудиторська вибiрка»; МСА 610 (нова редакщя) «Використання роботи внутршшх аудиторiв»; МСА 705 «Змiни до висновку у звт незалежного аудитора»; МСА 706 «Пояснювальш параграфи та iншi пояснення у звiтi незалежного аудитора».
Зазначеш вище стандарти набувають сили для аудиторських перевiрок фшансових звтв за перюди, що починаються 15 грудня 2009 р. або шзшше.
Стандарти аудиту передбачають основш принципи виконання аудиторами професшних дш, але не е методиками чи шструкщями до застосування методичних прийомiв та притаманних !м процедур аудиту. МСА
не мають законодавчого статусу, тому не е обов'язковими для застосування у практищ аудиторсько! дiяльностi, хоч у мiжнародному i вггчизняному аудитi цих норм здебiльшого дотримуються. Разом з тим до стандар^в
аудиторськими фiрмами (аудиторами) роз-робляються конкретш методики, методичнi рекомендаций якi сприяють поглибленому дослiдженню питань, поставлених на виршення аудиту.
Звiсно, використання в укра!нському аудитi мiжнародних стандартiв - процес об'ективний i невiдворотний, проте Укра!на мае активно включитися у всесв^нш процес гармошзацп бухгалтерського облшу i вдосконалення аудиторсько! дiяльностi [11]. Даний крок, принаймш, наблизить втизняного аудитора до розумiння сучасного стану та вимог МСА до аудиту. Адже яким чином можуть реалiзовуватися таю загальноприйнят принципи аудиту, що передбачеш Кодексом професшно! етики аудиторiв, як чеснiсть, справедливiсть, компетентнiсть, конфщенцшшсть,
незалежнiсть, об'ективнiсть, у
корумпованому суспшьсга (яким, на жаль, залишаеться укра!нське). Реалiзацiя цих принципiв укра!нськими аудиторами дуже ускладнена, що знижуе значущють аудиту.
Нам слiд використати вичизняш до-робки у сферi удосконалення господарського контролю, зокрема
внутрiшньогосподарського контролю, щоб побудувати ефективну систему аудиту власного зразка - втизняного, з використання мiжнародного досвiду [12].
Висновки. Зважаючи на те що аудиторська дiяльнiсть в Укра!ш знаходиться на початковому етат свого розвитку, у порiвняннi зi свiтовим досвiдом вона мае ряд суперечностей та невизначеностей. Саме тому досвщ зарубiжних кра!н мае стати !! своерiдним орiентиром. Основш аспекти перспектив розвитку аудиту полягають в орiентацi! на Мiжнароднi стандарти аудиту, !х детальне вивчення та впровадження в Укра!ш [13].
Отже, аналiзуючи зазначене, можна дiйти висновку про недосконалють дiючого законодавства у сферi регулювання аудиторсько! дiяльностi в Укра!ш. Тому вкрай необхiдне позитивне виршення розглянутого кола правових питань. Це, безумовно, сприятиме подальшому розвитку аудиту та аудиторсько! дiяльностi в Укра!ш. На особливу увагу заслуговують питання подальшого розвитку та реформування нормативiв регулювання аудиторсько!
дiяльностi згiдно з досвiдом провiдних кра!н CBiTy, що е запорукою динамiчного та продуктивного розвитку аудиту Укра!ни в майбутньому.
Лiтература
1. Бондар В.П. Удосконалення системи оргашзацп аудиторсько! дiяльностi в Украiнi / В.П. Бондар // Формування ринкових вщносин в Укра!ш. - 2008. - № 9. - С. 16-19.
2. Усач Б.Ф. Проблеми розвитку аудиту в Укра!ш / Б.Ф. Усач // Репональна економка. - 2007. - №4. - С. 217 - 222.
3. Закон Укра!ни «Про аудиторську дiяльшсть» вщ 22 квггня 1993 р. №3125-XIII (в редакци Закону Укра!ни вiд 14.09.2006 р. №140-V) // Урядовий кур'ер. - 2006. - № 195 (18 жовт.).
4. Цившьний кодекс Укра!ни вщ 16.01.2003 р. № 435-IV // Вщомосп Верховно! Ради Укра!ни. - 2003. - № 40-44. -Ст. 356.
5. Мiжнароднi стандарти аудиту, надання впевненост та етики: Видання 2006 року / Пер. з англ. О.В. Селезньов, О.Л. Ольховська, О.В. Гик, Т.Ц. Шарашидзе, Л.Й. Юрювська, СО. Куликов. - К.: ТОВ «1АМЦАУ «СТАТУС», 2007. - 1172 с.
6. Офщшний сайт АПУ [Електроний ресурс]. - Режим доступу: http://www.apu. com.ua.
7. Офщйний сайт РМСАНВ [Електрон-ний ресурс]. - Режим доступу: http://www.ia-asb.org.
8. Петрик Е. Аналитическая оценка развития нормативного регулирования аудиторской деятельности в Украине / Е. Петрик // Бухгалтерский учет и аудит. - 2008. -№ 12. - С. 47-48.
9. Ршення Аудиторсько! палати Укра!ни № 73 вщ 18.12.1998 «Про порядок застосування в Укра!ш нацiональних стандарт аудиту» // Сайт АПУ [Електроний ресурс]. - Режим доступу: http://www/apu.com.ua.
10. Ршення Аудиторсько! палати Укра!ни вiд 18.04.2003 № 122 «Про порядок застосування в Укра!ш стандарт аудиту та етики Мiжнародноi оргашзацп бyхгалтерiв» // Сайт АПУ [Електроний ресурс]. - Режим доступу: http://www/apu.com.ua.
11. Чумакова И. Аудит эффективности: зарубежный опыт и Украинские реалии /
И. Чумакова // Бухгалтерский учет и аудит. -2009.-№ 1.-С. 55-61.
12. Редько О.Ю. Аудиторсью послуги в Укра!ш: першi кроки до ринку / О.Ю. Редько // Бухгалтерський облш i аудит. -2008.-№11.-С. 49-55.
13. Петрик Е. Законодательное регулирование аудиторской деятельности в Украине: реалии современности / Е. Петрик // Бухгалтерский учет и аудит. - 2009. - № 8. -С. 71-77.
