CC BY
8
УДК 657.1
ПРИНЦИПИ ОБЛ1КУ: ПРОБЛЕМИ ТЕРМ1НОЛОПТ
©2019
ЛУК1Н В. О., МАЛЯРЕВСЬКИЙ Ю. Д.
УДК 657.1
Лукiн В. О., Маляревський Ю. Д. Принципи облту: проблеми термшологп
Метою cmammi е дослдження рзних nidxodiB до визначення термна «принципи бухгалтерського обл'шу». У працях втчизняних i закордонних автор'в, а такожунормативнихматер'шлахрзнихкраш використовуютьсяр'вштермни. Найчастше Цтермни невизначаються в норматив-них документах, що утруднюе розумшня ix сутност1 У системi мжнародних стандарт'ю бухгалтерського облку та фшансовоi звтностi також без визначення використовуеться два термни: «принцип» i «основне допущення». Анал'в дозволяе зробити висновок, що термн «принцип» ви-користовуеться в тому випадку, якщо мова йде про безумовний, такий що використовуеться в уах випадках принцип; термн «основне допущення» використовуеться в тому випадку, якщо мова йде про неявний принцип, який не носить загального характеру. У системi мiжнародниx стандарт'ю також немае чткого подшу термн'в «принципи» i «якш характеристики». У результатi в рзних редак^ях Концептуальноi основи фшансовоi звтностi кльксть i взаемозв'язок я^сних характеристик постшно змнюються. Зроблено висновок про необxiднiсть визначення базових терм'>шв бухгалтерського облку на м'жнародномур/вн/.
Ключов'! слова: принципи бухгалтерського облку, якЫхарактеристики, основн допущення, метод бухгалтерського облку, система бухгалтерских термiнiв. Вбл.: 23.
Лукн Володимир Олександрович - кандидат економiчниx наук, доцент, доцент кафедри облку та оподаткування, Харювський навчально-науковий 'нститут ДВНЗ «Унверситет банювськоiсправи» (просп. Перемоги, 55, Харщ 61174, Украна) E-mail: lukin_v@bigmir.net
Маляревський Юрй Дмитрович - кандидат економiчниx наук, доцент, доцент кафедри облку i б'внес-консалтингу, Хармвський нацональний економ'нний ушверситет iм. С. Кузнеця (просп. Науки, 9а, Харт, 61166, Украна) E-mail: maljarevsky@ukr.net
УДК 657.1
Лукин В. А., Маляревский Ю. Д. Принципы учета: проблемы терминологии
Целью статьи является исследование различных подходов к определению термина «принципы бухгалтерского учета». В трудах отечественных и зарубежных авторов, а также в нормативных материалах разных стран используются различные термины. Чаще всего эти термины не определяются в нормативных документах, что затрудняет понимание их сущности. В системе международных стандартах бухгалтерского учёта и финансовой отчётности также без определения используется два термина: «принцип» и «основополагающее допущение». Их анализ позволяет сделать вывод, что термин «принцип» используется в том случае, если речь идет о безусловном, используемым во всех случаях принципе; термин «основополагающее допущение» используется в том случае, если речь идет о неявном принципе, который не носит всеобщего характера. В системе международных стандартов также нет чёткого разделения терминов «принципы» и «качественные характеристики». В результате в различных редакциях Концептуальной основы финансовой отчётности количество и взаимосвязь качественных характеристик постоянно изменяются. Сделан вывод о необходимости определения базовых терминов бухгалтерского учёта на международном уровне. Ключевые слова: принципы бухгалтерского учёта, качественные характеристики, основополагающие допущения, метод бухгалтерского учёта, система бухгалтерских терминов. Библ.: 23.
Лукин Владимир Александрович - кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры учета и налогообложения, Харьковский учебно-научный институт ГВУЗ «Университет банковского дела» (просп. Победы, 55, Харьков, 61174, Украина) E-mail: lukin_v@bigmir.net
Маляревский Юрий Дмитриевич - кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры учета и бизнес-консалтинга, Харьковский национальный экономический университет им. С. Кузнеца (просп. Науки, 9а, Харьков, 61166, Украина) E-mail: maljarevsky@ukr.net
UDC 657.1
Lukin V. 0., Maliarevskyi Yu. D. The Accounting Principles: Terminology Issues
The article is aimed at researching different approaches to the definition of the term of «principles of accountance». Different terms are used in the writings of domestic and foreign authors, as well as in normative materials of different countries. Most often these terms are not defined in normative documents, which complicates an understanding of their essence. The system of international accountance and financial reporting standards also uses two terms, «principle» and «fundamental assumption», without definition. Their analysis suggests that the term of «principle» is used in the case of an unconditional principle that is usable in all cases; the term of «fundamental assumption» is used in the case of an implicit principle which is not of a universal character. There is also no clear division of the terms of «principles» and «qualitative characteristics» in the system of international standards. As a result, the number and relationship of quality characteristics are constantly changing in different editions of the Conceptual framework for financial reporting. It is concluded that the basic terms of accountance need to be defined at the international level.
Keywords: principles of accountance, qualitative characteristics, basic assumptions, accountance method, system of accountance terms. Bibl.: 23.
Lukin Vladimir 0. - Candidate of Sciences (Economics), Associate Professor, Associate Professor of the Department of Accounting and Taxation, Kharkiv Educational and Scientific Institute of SHEI «Banking University» (55 Peremo-hy Ave, Kharkiv, 61174, Ukraine) E-mail: lukin_v@bigmir.net
Maliarevskyi Yurii D. - Candidate of Sciences (Economics), Associate Professor, Associate Professor of the Department of Accounting and Business Consulting, Simon Kuznets Kharkiv National University of Economics (9a Nauky Ave, Kharkiv, 61166, Ukraine) E-mail: maljarevsky@ukr.net
Одним iз традицшних питань, що обговорю-еться бухгалтерським науковим сшвтовари-ством в останш роки, е питання формуван-ня системи принципiв, !х розкриття i використання у вкчизняному бухгалтер ському облiку. Пiдходи до розгляду рiзноманiтнi. Зокрема, вивчаються сутнiсть принцишв бухгалтерського облiку i взаемозв'язок з шшими облiковими категорiями; розглядаеться, як з них необхiдно залишити як основш; яка сутнiсть окремих; як розрiзняються принципи бухгалтерського облку, облiковоi полiтики та фiнансовоi звггносп. Природно, це далеко не повний перелк питань, що розглядаються в наукових публкацшх, дискусiях.
Мiж тим, як не дивно, у мiжнародних документах з питань регламентаци бухгалтерського облiку ви-значення термша «принцип бухгалтерського облiку» не надаеться. Вксутнш вiн як у мiжнародних стандартах бухгалтерського облiку i Ф^нтово! звiтностi (МСФЗ), так i в Концептуальнiй основi фiнансовоi звггносп (Концептуальна основа). Не надае визна-чення термiну i Закон Украши «Про бухгалтерський облiк i фшансово! звiтностi в УкраМ». Вперше вш згадуеться в П(С)БО 1: «принцип бухгалтерського об-лiку - правило, яким слк керуватися при вимiрюван-нi, оцiнцi та реестраци господарських операцш i при вiдображеннi 1х результатiв у фiнансовiй звiтностi» [1]. Що характерно, таке визначення без змш пере-йшло до НП(С)БО 1 [2]. Тим самим термш вважаеть-ся сталим i випробуваним часом. Однак при такому пiдходi термш «принцип» визначаеться через шший термш - «правило». Але вони мають рiзний змшт, i шдхк не е коректним.
Крiм термша «принцип», в одних i тих самих випадках у рiзних нормативних актах i працях до-слкнишв застосовують й iншi: постулат, метод, при-пущення, вимога, правило, обмеження i т. iн. Усi вони мають стосунок до розкриття змшту термша «принцип бухгалтерського облку», однак по суп е рiзними.
Термшолопчш питання системи мiжнародних i нацiональних стандартiв часто розглядаються у працях вкчизняних i закордонних фахiвцiв. Кожний з них дае свое трактування термшу «принцип бухгалтерського облку». Дефiнiцii термiна «принцип бухгалтерського облку» вiтчизняними та закордонними авторами були розглянут А. В. Озеран [3, с. 495-496]. Аналiз наведених нею визначень дозволяе зробити висновок, що переважна бкьшшть авторiв, пращ яких дослкжувала вчена, подкилися на двi групи: пред-ставники першо! визначають принципи як базов^ або фундаментальнi, або вихiднi положення бухгалтерського облку (з 28 наведених нею джерел у 17), а пред-ставники друго! - визначають принципи через правила (з 28 джерел у 9). Слк зазначити, що сама автор дослкження приеднуеться до думки тих вчених, як «... розглядають принципи як елемент регулювання методологи бухгалтерського облку» [3, с. 109]. ^м А. В. Озеран, дослкженням сутност термша «прин-
ципи бухгалтерського облку» у рiзний час займалися таи вчеш, як М. Д. Акатьева, Ф. Ф. Бутинець, С. Ф. Голов, Л. М. Кшдрацька, С. В. Козменкова, М. В. Ко-рягш, М. I. Кутер, В. С. Лшь, О. М. Петрук, Н. М. Ма-люга, М. С. Пушкар, Я. В. Соколов i багато шших.
Мета статт - формування цшсного уявлення про термшологш, пов'язану з визначення термша «принципи бухгалтерського облку».
Як вихкна база для досмдження використано нормативы документи з бухгалтерського облку Ради мiжнародних стандарйв бухгалтерського облку, нормативш документи Украши та Росшсько1 Федераци, шдходи в шших кра'шах, а також пращ вкчизняних i закордонних науковцiв.
Вище вже зазначалося, що в МСФЗ i Концептуальны основi вiдсутне визначення термша «принцип бухгалтерського облку». У системi мiжнародних стан-дартiв вш з'являеться вперше (але без визначення) у пункт М 17 першого розд1лу Концептуально: осно-ви в подзаголовку «Фiнансовi показники, вiдображенi в облку за принципом нарахування» [4]. У подальшо-му, в роздш 4 у параграфi 4.1 як основоположне при-пущення характеризуеться «безперервшсть», але що таке «основоположне припущення» так само не пояс-нюеться. У Мiжнародному стандартi бухгалтерського облiку 1 «Подання фiнансовоi звiтностi» термiн «безперервшсть» також визначаеться як «припущення» [5, пп. 25, 26], а «нарахування» - як принцип [5, пп. 27, 28]. Слк зазначити, що в першш редакци Концепту-альноi основи [6] безперервшсть теж характеризува-лася як основоположне припущення, тобто автори Концептуально1 основи розрiзняють цi два термши, але не пояснюють, у чому ж полягае ця вкмшшсть.
У Закон Украши «Про бухгалтерський облк та фiнансову звiтнiсть в УкраМ» у статтi 1 «Визначення термШв» цей термiн не пояснюеться, але надаеться посилання на нацюнальш стандарти: «Iншi термiни для цкей цього Закону використовуються у значеннях, визначених нацiональними положеннями (стандартами) бухгалтерського облку, нацюнальними положеннями (стандартами) бухгалтерського облку в державному секторi та мiжнародними стандартами фiнансовоi звiтностi, введеними в дго вiдповiдно до законодавства, залежно вк того, якi з наведених стан-дартiв застосовуються тдприемством» [7].
У Законi «Про бухгалтерський облк» Росшсько! Федераци термiн «принципи» використовуеться т1льки в значеннi «Принципы регулирования бухгалтерского учета» (стаття 20 Закону [8]), однак у Поло-женш ПБО 1/2008, яке мае назву «Учетная политика организации», введено два шших термша, аналопч-них термшу «принципи», як ПБО 1/2008 рекомендуе використовувати при формуванш облiковоi полiтики шдприемства. Це «припущення» i «вимоги» (пункти 5 i 6 ПБО 1/2008 [9]). Характерно, що змкт цих термь шв у ПБО 1/2008 також не визначаеться.
Деяк автори доЫджень не бачать вкмшнос-тей у тлумаченнi цих термШв. Так, Л. М. Братчук пише: «Система бухгалтер ського облiку також базу-еться на принципах, якi ще називають вимогами або допущеннями» [10, с. 316], тобто вш не бачить рiзницi мiж принципами, вимогами та допущеннями.
Не розрiзняють метод бухгалтерского облiку i правила його ведення, а також принципи, припу-щення та вимоги i деяк iншi автори. Так, у статт [11, с. 122] вони пишуть: «...документация, инвентарид зация, оценка, бухгалтерские счета, двойная запись, а также балансовое обобщение информации и свод показателей в целях пользователей являются явными правилами бухгалтерского учёта. ... При этом принципы и правила бухгалтерского учёта сосуществуют параллельно, одновременно детализируют, дополняют и развивают друг друга. Базовый набор принципов бухгалтерского учета определен п. 5 и 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» в виде допущений и требований» [11, с. 122].
Рiзницю в термшологи шдсумувала Н. М. Ма-люга: «Проаналiзувавши зарубiжну лггературу - КО (Концептуальну основу - авт.), МСФЗ, Мiжнароднi стандарти фшансово! звкносп, GAAP, Четверту директиву 6С, Закон Латвшсько! Республки «Про бухгалтерский облiк», документ AICPA - можна зро-бити висновок про вксутнють eдностi в тлумаченнi принцишв бухгалтерського облiку та !х регламентации Залишаеться незрозумiлим, що ми використо-вуемо: принципи, правила, вимоги, припущення чи якiснi характеристики?» [12, с. 123]. Цей висновок можна вважати достатшм результатом проведеного Н. М. Малюгою досмдження, а також наслкком того, що бкьша частина термШв дiйсно не пояснюеться аш в мiжнар одних, анi в нацюнальних нормативних документах.
Щ
спробуемс
об термши були коректними, потрiбно ви-користовувати загальноприйняп значен-ня слiв, якими вони окреслюються. Тому спробуемо визначити значення цих бухгалтерських термШв виходячи iз загальноприйнятого значення слiв, даного найпоширеншими словниками, а саме: Великим тлумачним словником сучасноi украiнськоi мови [13], Словником росшсько! мови С. I. Ожегова [14] та Словником шоземних слш [15].
Отже, у системi мiжнародних стандартiв використовуеться два термши: принцип i при-пущення. Словники дають таке визначення цих термШв:«принцип», 1. Основне вихiдне положення якоьнебудь науково1 системи, теори i т. ш. 2. Особли-вiсть, покладена в основу створення або здшснення чого-небудь, спосiб створення або здшснення чо-гось [13, с. 1125]; «принцип (лат. рппаршт, основа, начало): 1) Основное, исходное положение какой-л. теории, учения и т. д.; руководящая идея, основное правило деятельности ...» [15, с. 400]; «допущение -
предположение, гипотеза» [14, с. 151]. Своею чертою, «гипотеза - (гр. hypothesis - основание, предр положение) - научное предположение, выдвигаемое для объяснения какого-л. явления и требующее проверки на опыте и теоретического обоснования для того, чтобы стать достоверной научной теорией» [15, с. 131]. Таким чином, якщо нарахування - це принцип, то безперервшсть - це всього лише припущення, гшотеза, яка ще вимагае шдтвердження. Якщо виходити з того, що на практищ не ва тдприемства е постшно дшчими (через банкрутство, закриття за рШенням власникш i т. ш.), то такий подк можливо вважати обгрунтованим.
Як бачимо, у системi мiжнародних стандарпв видкяють усього два принципи: один явний (або безумовний, або постулат) - нарахування, i один «прихований» у виглядi припущення - безперервшсть. Мiжнароднi стандарти розроблялися для використання в уск нацюнальних системах облку, тому в них наголос зроблено саме на загальш принципи, що е важливим для вск нацюнальних систем облку. Звичайно, у нацюнальних системах облку !х може бути бкьше - тут враховуються особливосп ведення облку кожною крашою-розробником.
Сукупшсть обраних нацiональними системами принцишв е концепщею. Це «1) система взгляе дов, то или иное понимание явлений, процессов; 2) единый, определяющий замысел, ведущая мысль какого-л. произведения, научного труда и т. д.» [15, с. 252]. У бухгалтерскому облку не може бути не-змшних принципiв. «Принципы бухгалтерского учёы та разрабатываются людьми, и в отличие от законов физики, химии и других естественных наук они не являются вечными истинами» [16, с. 19]. Вони змiа нюються разом зi змiною цкей та розвитком бухгалтерського облку. Тому система принципiв, яку покладено в основу бухгалтерського облку, може змшюватися з часом, що знаходить свое вкображен-ня в мiжнародних стандартах. Це природнiй процес -«любое изменение целей предполагает и изменение принципов» [17, с. 76]. Також може змшюватися кона цепцш ведення облку окремих держав i навиъ окре-мих пiдприемств, що вкображаеться в облiковiй по-лiтицi останнiх.
В украiнськiй нормативнiй базi визначено, що принципи - це правила (див. НП(С)БО 1). Однак правило - це щось шше: правило - «Положення, яким пе-редаеться якась закономiрнiсть, стале сшввкношен-ня певних явищ [13, с. 1100]; правило - «1. Положение, в к-ром отражена закономерность, постоянное соотношение каких-н. явлений. 2. Постановление, предписание, устанавливающее порядок чего-н. ...» [14, с. 498]. Зштавивши тлумачення двох термШв, можна зробити висновок, що принцип - це не чкке однозначне «постанова або наказ», а провкна думка або основне, вихкне положення, що розробляють
вчеш та яке в подальшому буде застосовуватися при розробщ iнструкцiй, стандарйв та iнших норматив-них докуменпв, що визначають правила роботи бухгалтера та конкретизують його ди в тих або iнших си-туацiях. Отже, принципи - це елемент науки про бухгалтерский облж, а правила - це елемент практики облшу. Принципи розробляють вчеш, а правилами, як встановлюються на основi принципiв, користу-ються практики.
Нагадаемо, що в Росшськш Федераци склалася система термiнiв, в^дмшна як вiд мiжнародноi, так i вiд украiнськоi. Статтею 13 Закону РФ «Про бухгалтерский облж» введено загальнi вимоги до бухгал-терсько'1' (фiнансовоi) звiтностi в юлькосй 12, якi не визначають принципи П складання, а встановлюють правила оформлення звiтностi; у статтi 20 оговорю-ються принципи регулювання бухгалтерского об-лiку [8], але i це не тi принципи, на яких будуеться система облжу. Це скорше принципи, що регламен-тують питання оргашзаци облiку.
Як було зазначено вище, в ПБО 1/2008 введет припущення та вимоги (а насправдi принципи-допущення та принципи-вимоги) до облшово! полiтики. Розглянемо 1'хню суть.
Оск1льки слово «припущення» - це синошм слова «гшотеза», то в положеннi ПБО 1/2008 (якщо ви-ходити зi змшту цих синонiмiв) говориться буквально таке: будемо виходити iз припущення (гшотези) про те, що активи та зобов'язання оргашзаци кнують в1д-окремлено в^д активiв i зобов'язань власнишв (припущення майново! вiдокремленостi), а також з припу-щень (або гшотез) безперервностi дiяльностi, посль довност застосування облiковоi полiтики, тимчасово! визначеност фактiв господарсько'1 дiяльностi. Але щ термiни навряд чи можна вважати гшотетичними. Це якраз явнi принципи в первшному вихiдному значеннi даного слова в росшськш мов^ й у цьому неточшсть застосованого в Роси термiна «припущення».
Наприклад, ПБО 1/2008 вводить таю вимоги до облково1 полiтики: повноти, своечасностi, обачносй, прiоритету сутностi перед формою (в Укра'М цей принцип визначаеться як превалювання сутностi над формою), несуперечливоста, рацiональностi [9, п. 6]. З точки зору Концептуально: основи одш iз цих вимог належать до яюсних характеристик (своечасшсть), щодо iнших визначеносп менше. Так, у попереднiй редакци Концептуально'1 основи [6] якiсними характеристиками вважалися i обачнiсть, i превалювання сутностi над формою, i повнота, а зараз вони в1дсутш в системi яюс-них характеристик. Ц змiни, проведенi Радою з мiж-народних стандартiв, вказують на те, що сама система яюсних характеристик ще не сформувалася.
Як i в шших випадках, Концептуальна основа не дае визначення термша «якiснi характеристики». Однак ще з 1970-х роюв таке визначення було дано у РЛББ (Рада по розробщ стандартав фiнансового об-
лжу США - авт.). Його наводять Е. С. Хендриксен i М. Ф. ван Бреда: «Качественные характеристики -«атрибуты учетной информации, которые имеют тенденцию повышать свою полезность» [17, с. 83]. Там само наведено i визначення термша «принципи»: це «положения, лежащие в основе определения размеров (оценок) фактов хозяйственной жизни и раскрывающие их в такой форме, в которой они имеют смысл для пользователей учетной информации ...» [17, с. 83]. Тобн то, в^д,пов1дно до РЛББ, змша принципш приводить до змни розмiрiв (оцшок) фактш господарського життя та, як наслдок, до змiн результатiв у звггносй. Можли-во, iз уах визначень, що розглянутi та проаналiзованi авторами, наведенi формулювання РЛББ найбкьш точно вiдображають сутнiсть зазначених термiнiв.
Кожний принцип - це розвилина, на якш бухгалтер обирае подальший шлях (йти право-руч, або лiворуч, а, можливо, i прямо), а якiснi характеристики - кожна окремо та ва разом - нага-дують користувачевi про можливкть використання звiтностi при прийнятт рiшень, що вона об'ективно в^ображае стан справ на пiдприемствi, виходячи iз прийнято!' системи принципiв.
Остання визначае межу можливостей для бухгалтера з точки зору формування свого професшного судження, якщо облж у краМ ведеться за принципами. У раз^ якщо в краМ розроблена система читах однозначних правил, сформованих на основi принци-пiв, можливостi бухгалтера у висловленш свого про-фесiйного судження обмежеш
Вiдповiднiсть принципам декларують бухгал-тери, а в^пов^дшсть або невiдповiднiсть звггносп якiсним характеристикам пiдтверджують аудитори. Отже, виходячи з такого розумшня термШв «принцип» i «якiсна характеристика», зникае необх^дшсть у багатьох термшах, що наведенi ранiше. Саме сукуп-нiсть принципiв та якiсних характеристик i визначае прийняту для кожно1 нацiональноi системи облiку концепцiю.
Принципи дшть на вс1х рiвнях облжу: мiжна-родному, нацiональному рiвнi та на рiвнi шдприем-ства. Для шдприемства принципи конкретизуються в його облжовш полiтицi. Так, згiдно з МСБО 8, «Облiковi полтики - конкретш принципи, основи, домовленосп, правила та практика, застосоваш суб'ектом господарювання при складанш та поданш фiнансовоi звiтностi» [18, п. 5]. У даному визначенш поеднано все: i принципи, i правила, i практика, але нас у цьому випадку цжавить iнше. А саме: МСБО 8 дозволяе використання професшного судження при розробщ о6лжово1' полiтики i при цьому вимагае, «щоб iнформацiя була: а) доречною для потреб ко-ристувачiв з прийняття економiчних рiшень; та б) до-стовiрною...» [18, п. 10]. При цьому сутшсть досто-вiрностi пояснюеться окремо: «б) достовiрною в тому значенш, що фiнансова звггшсть:
1) подають (так у перекладi МФУ - авт.) до-стовiрно фшансовий стан, фiнансовi результати дь яльност та грошовi потоки суб'екта господарювання;
2) в1дображають економiчну сутнiсть операцш, iнших подiй або умов, а не лише юридичну форму;
3) е нейтральними, тобто вкьними в^ уперед-
жень;
4) е обачливими;
5) е повними в уах суттевих аспектах» [18, п. 10].
В^дзначимо, що аш МСБО 8, аш Концептуальна основа нiяк не визначають щ термiни. Тим часом, у першш редакцй Концептуальноi основи вони трактувалися як яшсш характеристики [6, с. 8286]. А ще ранше, у першiй редакцй МСБО 1 «Розкрит-тя о6лшово! полiтики», вони визначалися як розумш-ня у формуваннi облiковоi полiтики. I таких розумiнь стандарт окреслюе три: передбачлившть, сутнiсть i матерiальнiсть [19, с. 38-39] (надалi !х перекладали як обачнiсть, превалювання сутност над формою та суттевiсть). На додаток до вимог, перелiчених у п. 10 МСБО 8, у п. 13 того ж стандарту вводиться ще одна вимога: «Суб'ект господарювання мае обирати та за-стосовувати сво'1 облiковi полiтики пословно для по-дiбних операцiй, шших подiй (так у перекладi МФУ -авт.) або умов, якщо МСФЗ конкретно не вимагае або не дозволяе визначення категорй статей, для яких iншi полiтики можуть бути доречними. Якщо МСФЗ вимагае або дозволяе таке визначення категорш, слк обирати прийнятну облiкову полiтику та послiдовно застосовувати П до кожно! категорй» [18].
Зiставлення цих вимог з наведеними в п. 6 ПБО 1/2008 показуе, що в термш «вимоги», застосований в ньому, найбкьш точно i повнiстю вiдповiдае шдхо-ду мiжнародних стандартiв.
Як бачимо, сформован в рiзних крашах систе-ми термШв вiдрiзняються мiж собою, а iнодi термiни, що використовуються в облшу, навiть не в^дпов^а-ють загальноприйнятому значенню тих с^в, якими щ термiни намагаються висловлювати. Так склалося, що термши, запозиченi iз системи мiжнародних стан-дартiв, перекладаються по^зному в рiзних крашах. I сприяе цьому в^сутшсть однозначних визначень у самих мiжнародних стандартах. Тому вважаемо за можливе в^дзначити рiзноманiтнiсть у визначеннi термiнiв, 1х в^дпов^шсть або невiдповiднiсть мiжна-родним стандартам i точному загальноприйнятому значенню с^в, прийнятому в тiй або шшш краiнi.
Так, у перекладi Концептуальноí основи [20, п. ОВ 17] принцип нарахування перекладено як «метод нарахування». Як метод визначають принцип нарахування i деякi автори [21, с. 601]; водночас елементи методу iнодi визначають як принципи («Методологид ческие принципы бухгалтерского учета . (документальное оформление, денежное измерение. балансовое обобщение)» [22, с. 463]). Спробуемо з'ясувати, насккьки коректним е таке змшування термШв.
Зпдно з визначенням словника, «метод (гр. теЬкойо^) - 1) способ познания, исследования ява лений природы и общественной жизни» [15, с. 307]. Тобто, за допомогою прийомiв, як традицшно нази-ваються елементами методу бухгалтерского облшу, ми пiзнаемо шформацго з первинних бухгалтерських документiв, дослкжуемо й, перетворюемо та надаемо користувачам у вшл^ фiнансовоi звiтностi. Тут не-мае не тiльки вибору «положений, лежащих в основе определения размеров (оценок) фактов хозяйственной жизни и раскрывающие их в такой форме, в которой они имеют смысл для пользователей учетной информации ...» [17, с. 83], але i вибору «основных, исходных положений» [15, с. 400]. Тобто це в жодно-му разi не принципи. Це саме метод.
Традицшно вважають, що метод бухгалтерского облжу включае вiсiм елементш. Стосовно юлькосп можливо дискутувати. Наприклад, пропо-нуеться виключити швентаризацго, тому що це метод контролю [23, с. 44], але ц результатом е первинш документи, яш шдтверджують реальний стан активiв i зобов'язань на даний момент часу (акт швентариза-цй та швентаризацшний опис). Пропонуеться виклю-чити калькулювання, яке «.в современных условиях носит неявный характер» [11, с. 122]. Але насправдi воно просто перейшло в шшу шдсистему облiку -управлшський облiк. Тому вiдзначимо, що метод облшу - це жорсткий каркас, на якому тримаеться парадигма подвшно! бухгалтерй, i змiнити його без змши само1 парадигми неможливо, а принципи визначають стушнь свободи бухгалтера в межах цього каркасу. Наприклад, елементи методу можливо ви-знати за принципи-постулати, але чи потрiбно це ро-бити - питання дискусшне.
Щ
ми термiн
о ж можна запропонувати як базову систему термШв? Автори розумготь, що дати однозначне трактування будь-яко1 системи термШв «на ва часи» навряд можливо. З одного боку, кожний з дослкнишв привносить у визначення щось шдив^уальне, а з шшого, - час вносить сво!' корективи, як насл^ок, у деяких випадках значення змшюються на протилежш. Iнодi це вiдбуваеться в результата св^омого манiпулювання (популярний приклад з Оруела: «Мир - це вшна»), а iнодi сам час змшюе сутнiсть термiна, i тому будь-яке найяшсшше трактування iз часом може змшюватися. Проте вважаемо, що розробка термшолопчного апарату, який однозначно розумiеться всiма користувачами, е важ-ливою складовою в бухгалтерських дослкженнях.
Пропонуеться така iерархiчна система термШв, що в^дображають принципи, яш використовуються в облiку. Вона повинна включати три рiвнi: 1. Прин-ципи-постулати, якi визнаються як базовi принципи всiма бухгалтерами. Логiчно, якщо до них будуть в^-носитися й принципи, якi декларують мiжнароднi стандарти. У даний час це нарахування i безперерв-
шсть. 2. Принципи, прийняп за основу при форму-ванш нацiональноï системи бухгалтерского o6AÎKy. Вони можуть бути рiзними в рiзних кра'шах (див. [23, с. 40-43]), але бажано, щоб вони не суперечили мiжнародним стандартам. 3. Принципи-вимоги, як повинш обов'язково враховуватися бухгалтерами пiдприeмств при формуванш облiковоï полiтики або при формулюванш професiйного судження. Цi вимоги е наслiдком принципу посл^довност облiковоï полiтики.
На рiвнi бухгалтера' як науки, ^м системи принцишв, повиннi бути визначенi й яюсш характеристики як «атрибути облжово'1 iнформацГi, якi ма-ють тенденцш пiдвищyвати свою кориснiсть» [17, с. 83]. Принципи в кожнш кра'М можуть бути закрь пленi в законодавствi про бухгалтерський облiк або в нащональних стандартах облiкy, а яйсш характеристики, крiм того, - i в законодавствi про аудитор-ську дiяльнiсть, тому що бухгалтер забезпечуе в^по-вiднiсть звггносй якiсним характеристикам, а аудитор шдтверджуе цю вiдповiднiсть.
ВИСНОВКИ
1. Формування системи принцишв - це розви-ток теорц та практики бухгалтерского облжу на су-часному еташ.
2. Принципи облiкy складають iерархiчнy систему. Залежно в^л, того, як вона будуеться, формуеться вся система облжу на шдприемств^ держав^ свiтi.
3. Розробка однозначно зрозумко!' термiнологiï е важливою складовою в бухгалтерских доЫджен-нях.
4. 1стотним недолiком системи облiкy на мiжна-родному та нацiональномy рiвнi е в1дсутшсть загаль-ноприйнято'1 системи термШв.
5. При формyваннi тако'1 системи бажано, щоб нормативш акти вах рiвнiв (мiжнародний i нацю-нальний) давали чгш визначення всiх використову-ваних термiнiв i категорiй. ■
Л1ТЕРАТУРА
1. Положення (стандарт) бухгалтерського облiку 1 «Загальнi вимоги до фшансовоТ звiтностi» : затв. Наказом Mi-HicTepcTBa фiнансiв Укра'ши вщ 31.03.1999 № 87. URL: https:// byhgalter.com/psbo-1-zagalni-vimogi-do-finansovo%D1%97-zvitnosti/
2. Нацiональне положення (стандарт) бухгалтерського обл^ 1 «Загальн вимоги до фшансовоТ зв^ностЬ : затв. Наказом Мастерства фшанав Украши вiд 07.02.2013 № 73. URL: http://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0336-13
3. Озеран А. В. Гармошза^я фшансовоТ звiтностi пщприемств з мiжнародними стандартами та потребами управлшня : дис. ... д-ра екон. наук : 08.00.09. Кш'в, 2015. 559 с.
4. Концептуальна основа фшансовоТ зв^носл вiд 01.09.2010 р. № 929_009. URL: http://zakon.rada.gov.ua/laws/ show/929_009
5. Мiжнародний стандарт бухгалтерського обли ку 1 (МСБО 1) «Подання фшансово''' 3BiTHOCTi» (редакцiя вщ 01.01.2012 р.). UDC: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/ show/929_013/page2
6. Мiжнароднi стандарти фшансово''' звiтностi / пер. з англ. ; за ред. С. Ф. Голова. Кш'в : Федера^я профешних бухгалтерiв i аудиторiв Укра'ни, 2009. Том 1. Концептуальна основа складання та подання фшансових звтв. С. 72-99.
7. Закон Укра'ни «Про бухгалтерський обл^ та фшан-сову зв^шсть в УкрашЬ вiд 16.07.1999 р. № 996-XIV. URL: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/996-14
8. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. URL: https://rg.ru/2011/12/09/ buhuchet-dok.html
9. Учетная политика организации (ПБУ 1/2008) : утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 г. № 106н. URL: http://www.buhgalteria.ru/modules/helppbu/?id=28
10. Братчук Л. М. Принципи бухгалтерського обл^у в управлшш шновацмною дiяльнiстю. CxidHa Европа: еко-номка, 6i3Hec та управлiння. 2016. Вип. 5. С. 316-321. URL: http://www.easterneurope-ebm.in.ua/journal/5_2016/60.pdf
11. Нечитайло А. И., Нечитайло И. А., Панкова Л. В. Принципы и правила бухгалтерского учета, их содержание и интерпретация. Финансы и бизнес. 2012. № 2. С. 119-129. URL: https://finbiz.spb.ru/wp-content/uploads/2012/04/ nechit.pdf
12. Малюга Н. М. Принципи бухгалтерського обл^: суперечност регламентации Проблеми теори та методологи бухгалтерського облiку, контролю i аналiзу. 2006. Вип. 1. URL: http://eztuir.ztu.edu.ua/handle/123456789/5169
13. Великий тлумачний словник сучасно''' укра'н-сько' мови / уклад. i голов. ред. Т. В. Бусел. Ки'в ; 1рпшь : ВТФ«Перун», 2005. 1728 с.
14. Ожегов С. И. Словарь русского языка : ок. 57 000 слов. 16-е изд., испр. М. : Рус. яз, 1984. 797 с.
15. Словарь иностранных слов. 15-е изд., испр. М. : Рус. яз., 1988. 608 с.
16. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры / пер. с англ. ; под ред. и с предисл. А. М. Петрачкова. 2-е изд., стереотип. М. : Финансы и статистика, 1998. 560 с.
17. Хендриксен Э. С., Ван Бреда М. Ф. Теория бухгалтерского учета : учебник / пер. с англ. ; под ред. проф. Я. В. Соколова. М. : Финансы и статистика, 1997. 576 с.
18. Мiжнародний стандарт бухгалтерського обл^у 8 (МСБО 8) «Облiковi полiтики, змши в обл^ових оцшках та помилки». URL: http://zakon0.rada.gov.ua/laws/show/929_020
19. Международный стандарт учета 1. Раскрытие учетной политики // Международные стандарты учета и аудита : сборник с комментариями. Вып. 1 : Международные стандарты учета / сост. М. М. Рапопорт. М. : Аудит-Трей-динг,1992. С. 37-41.
20. Концептуальные основы финансовой отчетности. URL: http://www.ifrs.org.ua/wp-content/uploads/2013/07/ Kontseptual-ny-e-osnovy-finansovoj-otchetnosti.pdf
21. Дружиловская Т. Ю. Концептуальные основы МСФО: критический анализ новых подходов. Международный бухгалтерский учет. 2017. Т. 20. Вып. 10. С. 596-610.
22. Козменкова С. В., Крупинова Е. С. Принципы бухгалтерского учета микропредприятий: состав и содержание. Международный бухгалтерский учет. 2017. Т. 20. Вып. 8. С. 460-476.
23. Корягин М. В. Компоненты методологии бухгалтерского учета в странах мира. Международный бухгалтерский учет. 2014. Т. 17. Вып. 31. С. 38-48.
?
lq
О
< £
О ш
REFERENCES
Bratchuk, L. M. "Pryntsypy bukhhalterskoho obliku v up-ravlinni innovatsiinoiu diialnistiu" [Principles of accounting in the management of innovation activities]. Skhidna Yevropa: ekonomika, biznes ta upravlinnia. 2016. http://www.easterneu-rope-ebm.in.ua/journal/5_2016/60.pdf
Druzhilovskaya, T. Yu. "Konseptualnyye osnovy MSFO: kriticheskiy analiz novykh podkhodov" [Conceptual foundations of IFRS: a critical analysis of new approaches]. Mezhdu-narodnyy bukhgalterskiy uchet, vol. 20, no. 10 (2017): 596-610.
Entoni, R., and Ris, Dzh. Uchet: situatsii i primery [Accounting: situations and examples]. Moscow: Finansy i statistika, 1998.
"Kontseptualna osnova finansovoi zvitnosti vid 01.09.2010 r. No. 929_009" [Conceptual basis of financial reporting as of 09/01/2010, No. 929_009]. http://zakon.rada.gov. ua/laws/show/929_009
"Kontseptualnyye osnovy finansovoy otchetnosti" [Conceptual framework for financial reporting]. http://www.ifrs.org. ua/wp-content/uploads/2013/07/Kontseptual-ny-e-osnovy-finansovoj-otchetnosti.pdf
Khendriksen, E. S., and Van Breda, M. F. Teoriya bukhgal-terskogo ucheta [Accounting Theory]. Moscow: Finansy i statistika, 1997.
Koryagin, M. V. "Komponenty metodologii bukhgaltersk-ogo ucheta v stranakh mira" [Components of accounting methodology in the world]. Mezhdunarodnyy bukhgalterskiy uchet, vol. 17, no. 31 (2014): 38-48.
Kozmenkova, S. V., and Krupinova, Ye. S. "Printsipy bukh-galterskogo ucheta mikropredpriyatiy: sostav i soderzhaniye" [Principles of accounting for microenterprises: composition and content]. Mezhdunarodnyy bukhgalterskiy uchet, vol. 20, no. 8 (2017): 460-476.
[Legal Act of Russia] (2008). http://www.buhgalteria.ru/ modules/helppbu/?id=28
[Legal Act of Russia] (2011). https://rg.ru/2011/12/09/ buhuchet-dok.html
[Legal Act of Ukraine] (1999). http://zakon4.rada.gov.ua/ laws/show/996-14
[Legal Act of Ukraine] (1999). https://byhgalter.com/ps-bo-1-zagalni-vimogi-do-finansovo%D1%97-zvitnosti/
[Legal Act of Ukraine] (2012). http://zakon5.rada.gov.ua/ laws/show/929_013/page2
[Legal Act of Ukraine] (2013). http://zakon.rada.gov.ua/ laws/show/z0336-13
[Legal Act of Ukraine]. http://zakon0.rada.gov.ua/laws/ show/929_020
"Mezhdunarodnyy standart ucheta 1. Raskrytiye uchet-noy politiki" [International Accounting Standard 1. Disclosure of accounting policies]. In Mezhdunarodnyye standarty ucheta i audita : sbornik s kommentariyami. Issue 1 : Mezhdunarodnyye standarty ucheta, 37-41. Moscow: Audit-Treyding, 1992.
"Mizhnarodni standarty finansovoi zvitnosti" [International Financial Reporting Standards], vol. 1: Kontseptualna osnova skladannia ta podannia finansovykh zvitiv, 72-99. Kyiv: Federatsiia profesiinykh bukhhalteriv i audytoriv Ukrainy, 2009.
Maliuha, N. M. "Pryntsypy bukhhalterskoho obliku: su-perechnosti rehlamentatsii" [Principles of accounting: contradictions in regulation]. Problemy teorii ta metodolohii bukhhalterskoho obliku, kontroliu i analizu. 2006. http://eztuir.ztu.edu. ua/handle/123456789/5169
Nechitaylo, A. I., Nechitaylo, I. A., and Pankova, L. V. "Printsipy i pravila bukhgalterskogo ucheta, ikh soderzhaniye i in-terpretatsiya" [Principles and rules of accounting, their content and interpretation]. Finansy i biznes. 2012. https://finbiz.spb.ru/ wp-content/uploads/2012/04/nechit.pdf
Ozeran, A. V. "Harmonizatsiia finansovoi zvitnosti pid-pryiemstv z mizhnarodnymy standartamy ta potrebamy upravlinnia" [Harmonization of financial reporting of enterprises with international standards and management needs]: dys.... d-ra ekon. nauk: 08.00.09, 2015.
Ozhegov, S. I. Slovar russkogo yazyka [Dictionary of the Russian language]. Moscow: Rus. yaz., 1984.
Slovar inostrannykh slov [Dictionary of foreign words]. Moscow: Rus. yaz., 1988.
Velykyi tlumachnyi slovnyk suchasnoi ukrainskoi movy [Great explanatory dictionary of modern Ukrainian language]. Kyiv; Irpin: VTF«Perun», 2005.
?
lq
O
< £
S
u
290 BI3HECIHQOPM № 1 '2019
www.business-inform.net
