Методологические подходы к управлению издержками и качеством организации Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

МНЕНИЯ. КОММЕНТАРИИ.

РЕКОМЕНДАЦИИ

МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ПОДХОДЫ К УПРАВЛЕНИЮ ИЗДЕРЖКАМИ И КАЧЕСТВОМ ОРГАНИЗАЦИИ

Т. Д. ПОПОВА, доктор экономических наук, профессор кафедры экономики Институт сферы обслуживания и предпринимательства — филиал Донского государственного технического университета,

г. Шахты, Россиия

В условиях рыночной экономики ведение управленческого учета представляет собой объективную необходимость. Под управленческим учетом понимается система сбора, обработки и представления учетной информации для нужд управления и для принятия стратегических решений.

Управленческий учет охватывает все виды учетной информации, необходимой для управления в пределах одного субъекта хозяйствования. Структура управленческой информации зависит от запросов ее потребителей и определяется следующими видами объектов:

— производственными ресурсами;

— хозяйственными процессами.

В настоящее время возникает необходимость развития и совершенствования методологии управленческого учета, что позволит управлять не только издержками, но и всей внутренней структурой хозяйствующего субъекта в соответствии с требованиями рыночной экономики.

По оценкам специалистов, в экономически развитых странах компании и фирмы 90 % своих ресурсов и рабочего времени тратят на постановку и ведение управленческого учета, а на финансовый учет — оставшиеся 10 %. Для российских организаций характерно обратное соотношение. Основная причина такого положения — это отсутствие квали-

фицированных кадров, владеющих полным набором инструментария управленческого учета.

Целью управления затратами является их оптимизация. Создание системы управления затратами в организации происходит поэтапно.

Разработка и внедрение системы управления начинается с построения эффективной системы сбора, передачи и обработки данных. Затем, как правило, составляется план стратегического функционирования предприятия, где и отражаются эффективные затраты. К следующим этапам относятся оперативный контроль, учет и анализ затрат. Для контроля за затратами необходимо организовать:

— фиксирование затрат на рабочих местах и в центрах затрат;

— сравнение фактических затрат с нормативными (плановыми);

— выявление отклонений;

— своевременную передачу данных в подразделение, занимающееся сбором и обработкой информации о затратах.

При учете и анализе затрат не только подтверждаются правильность и обоснованность экономических решений, принимаемых топ-менеджерами, составляются нормативные и фактические данные, выявляются причины отклонений и проблемные участки на производстве, но и анализируются

структура и динамика затрат, определяется их эффективность. На последнем этапе принимаются управленческие решения на перспективу для новых планов и вносятся службами, занимающимися учетом, анализом, контролем и планированием затрат, рекомендации по изменению финансовой политики в части управления затратами.

Данная система учета затрат в полном объеме пока в промышленности не применяется. Внедрение же ее на предприятии позволит сэкономить до 10 % годовых оборотных средств, используемых на предприятии.

Центры затрат — специально выделяемые единицы учета затрат, которые представляют собой производственные участки или организационные подразделения, производящие конкретную продукцию (услуги). Учет затрат по центрам затрат дает возможность вести мониторинг работы производственных или организационных подразделений видов деятельности и функций и эффективности производственных процессов с точки зрения затрат.

Счета центров затрат дебетуются на сумму понесенных ими затрат и кредитуются на сумму единиц продукции (услуг), которые они производят.

В современных условиях для эффективного функционирования организации необходимо проводить анализ всех внешних факторов и внутренних позиций, а также уделять больше внимания внедрению современных методов управления издержками. Особый интерес представляют следующие методы:

— запланированных (целевых) затрат;

— определения затрат по процессам;

— управления затратами на базе жизненного цикла продукции;

— управления затратами на базе сравнения с лучшими показателями конкурентов;

— стратегического управления затратами.

При методе запланированных затрат делается

упор на ранние фазы продуктовых разработок. Вследствие тесной увязки разработок, производства, маркетинга (сбыта) и контроля плановые издержки определяются в три этапа. Сначала определяют плановые цены на товары (услуги), затем размер прибыли от их продаж и путем вычитания суммы дохода из цены получают максимально допустимые затраты. При разработке новой продукции отделы маркетинга задают целевые установки по величине затрат, ориентируясь на основных конкурентов.

Сущность метода определения затрат по процессам заключается в разбивке общих издержек по

видам деятельности или процессам. Это повышает возможности интегрированного управления затратами благодаря более ясному пониманию причин их возникновения, оптимизации процесса по качеству, срокам, эффективности, более точной калькуляции совокупных расходов организации.

Анализ жизненного цикла продукта показывает, что на издержки прежде всего следует воздействовать на этапе конструирования и разработок. При этом данные, предоставляемые с целью стимулирования разработок с ориентацией на снижение издержек, должны охватывать расходы как на материалы и рабочую силу, которые потребляются для изготовления продукта, так и на участках, обеспечивающих производство и влияющих на общую сумму затрат (например, в отделе снабжения).

Эффективность метода в том, что он способствует не только снижению издержек производства, но и сокращению сроков разработок, повышению гибкости процесса создания нового продукта, уменьшению совокупных расходов и расходов по его жизненному циклу.

Еще один метод — метод лучших показателей — это средство управления издержками, которое базируется на сравнительном анализе показателей предприятия по продукции, услугам и процессам с аналогичными данными других предприятий. Предпосылкой анализа должна быть внутри- или внефирменная сравнительная база, которая позволяла бы провести прямое или косвенное количественное сопоставление. Основным элементом метода является оптимизация продукции и услуг предприятия, в частности таких показателей, как издержки, качество и сроки, что обеспечивает повышение общей конкурентоспособности.

Наиболее прогрессивный метод управления затратами — это стратегическое управление затратами. Данная система делает возможным выработку мер по сокращению затрат, а также дает возможность менеджеру получить точное представление о себестоимости отдельных видов продукции и проводить многомерный анализ затрат по нескольким аспектам.

В качестве основы для регламентации управленческого учета деятельности центров ответственности, реализации бизнес-процессов и операций рекомендуется использовать:

1) внешние стандарты и нормы гражданского, таможенного, налогового, экономического законодательства, лицензирование и т. д.;

2) стандарты и требования к функциональности бизнес-процессов предприятия, в которые включаются международные, национальные и отраслевые стандарты систем качества (ИСО 9000), систем планирования производственных ресурсов (MRP, ERP), логистики (SCM, SIT), организации систем закупок и т. д.;

3) внутренние (корпоративные) регламенты и стандарты, которые определяют основные аспекты корпоративной политики организации — взаимоотношения с заказчиками, совместную разработку с центрами ответственности продукции (услуг), заключение договоров, мотивацию персонала и т. д. в соответствии с внешними и функциональными (международными, национальными и отраслевыми) стандартами и нормами. Для осуществления постоянного контроля за реализацией стратегии на всех уровнях управления производится оперативный учет фактического исполнения утвержденных показателей, программ, планов и бюджетов в разрезе требуемой аналитики.

В подсистеме оценки и анализа в режиме реального времени должна формироваться и использоваться управленческая отчетность по исполнению центрами ответственности целевых показателей деятельности, программ, планов и бюджетов. На их основе с помощью факторного анализа проводится своевременная и комплексная оценка эффективности деятельности фирмы на всех уровнях управления.

На практике на поведение затрат влияет множество внешних и внутренних факторов. Анализ формирования затрат выявил, что среди прочих факторов на изменение затрат внутри квартала большое влияние оказывает так называемый «фактор срока отчетности». Это означает, что в первые два месяца квартала фактические затраты на производство продукции несколько занижены ввиду запаздывания предъявления счетов поставщиками за оказанные услуги, а в третьем месяце срабатывает фактор срока отчетности, и затраты значительно возрастают. На крупных предприятиях с большим товарным и денежным оборотами это приводит к значительным отклонениям прогнозируемой себестоимости от фактической.

Одним из значительных факторов, влияющих на формирование затрат, является инфляция. Поэтому для уточнения расчета показателей затрат используют поправочный коэффициент — увеличение (уменьшение) уровня инфляции относительно базового периода.

Рассматривая изменение себестоимости по элементам затрат за отчетный период по отношению к предыдущему, можно определить, что на поведение затрат влияет множество факторов:

— изменение структуры затрат;

— изменение положения по оплате труда;

— ввод или выбытие основного капитала.

Данные изменения отражаются через коэффициент реагирования затрат по элементам.

Скорректированная модель себестоимости на коэффициент реагирования затрат по фактору срока отчетности, коэффициент ожидаемого изменения уровня инфляции, поправочные коэффициенты роста затрат по каждому элементу позволяют увеличить точность прогнозируемых показателей себестоимости до 98 %. Использование предложенного метода прогнозирования и вида прогнозной модели себестоимости выпуска продукции в управленческом учете позволяет менеджерам высшего звена и собственникам капитала достичь следующих конкурентных преимуществ: обеспечить гибкость и адаптацию функционирования предприятия к постоянно изменяющимся рыночным условиям внешней и внутренней среды за счет оперативной оценки их прогнозируемого влияния на результаты финансово-хозяйственной деятельности.

С развитием конкуренции среди производителей появляется насущная необходимость тесной увязки затрат с уровнем качества изделий. В настоящее время не существует типовой методики учета затрат на качество и их калькулирование, что тормозит запуск экономического механизма системы менеджмента качества (СМК).

Внедрение системы менеджмента качества и ее сертификация связаны с повышением эффективности управления организацией. Поэтому производимые при этом расходы организация должна отражать в бухгалтерском учете как управленческие расходы в составе расходов по обычным видам деятельности. При этом в случае, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, в отчете о прибылях и убытках (финансовых результатах) расходы признаются путем их обоснованного распределения между отчетными периодами.

Расходы на сертификацию системы менеджмента качества первоначально учитываются на сч. 97 «Расходы будущих периодов» и включаются в со-

став управленческих расходов (списываются в дебет сч. 26 «Общехозяйственные расходы») способом, установленным в учетной политике организации (например, равномерно), в течение срока действия сертификата, начиная с месяца, в котором выдан сертификат.

Среди источников получения дополнительного дохода (прибыли) от функционирования системы качества на предприятии могут рассматриваться:

— снижение производственных затрат на исправление дефектов вследствие рациональной организации системы проверок, контроля качества;

— уменьшение потерь от окончательного брака вследствие сокращения случаев нарушения технологических процессов, отступлений от нормативной документации;

— снижение непроизводственных потерь, обусловленное уменьшением числа рекламаций и претензий потребителей;

— уменьшение суммы штрафов за поставку недоброкачественной продукции;

— уменьшение штрафных санкций за срыв сроков отгрузки продукции;

— снижение стоимости контрольных операций при внедрении методов статистической обработки данных, исключение ряда контрольных операций при стабильном качестве производства;

— снижение трудоемкости производственных процессов вследствие рациональной организации производства продукции;

— предотвращение поступления в производственный процесс недоброкачественного сырья и материалов в результате улучшения материально-технического снабжения и входного контроля;

— увеличение договорных цен за счет повышения качества продукции.

По затратам на качество основными элементами учетной политики, на взгляд автора, являются:

— определение центров затрат и установление контролируемых расходов по каждому центру затрат;

— выбор ответственных за расходы на качество по каждому центру затрат;

— выбор способа группировки и списания затрат на качество;

— выбор перечня статей калькуляции и распределения затрат на качество;

— выбор методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции с учетом качества.

Затраты на качество предприятия можно условно разделить на следующие группы:

— расходы на оплату труда работников, осуществляющих контроль и проверку качества продукции;

— материальные расходы лаборатории контрольно-измерительных приборов;

— потери, связанные с браком;

— затраты на стандартизацию, сертификацию и лицензирование;

— расходы по страхованию рисков.

Подтверждением данных учета расходов на

качество являются первичные учетные документы, аналитические и синтетические регистры учета (карточки, ведомости) и отчеты о затратах на качество по структурным подразделениям организации.

Затраты на повышение качества возникают в основном в процессе осуществления функций параметрического контура системы управления качеством, направленных на повышение научно-технического уровня стандартов, нормирование и оценку показателей качества новых услуг и продукции.

Предлагается использовать общий показатель экономической эффективности мероприятий по улучшению качества продукции и услуг — себестоимость в расчете на эффективную единицу. При этом, исходя из того, что качество неразрывно связано с потребительной стоимостью и неотделимо от нее, однако не тождественно ей. С этой целью целесообразно составление нормативных (стандартных) и отчетных калькуляций продукции и услуг с учетом их качества.

Учет по нормативной себестоимости обладает рядом существенных преимуществ по сравнению с учетом по фактической себестоимости, а именно:

— возможностью прогнозирования затрат на будущие периоды;

— возможностью контроля за затратами центров ответственности путем разработки бюджетов;

— ускорение и упрощение процесса расчета затрат;

— возможность быстро оценить эффективность деятельности предприятия;

— сглаживание колебаний себестоимости за счет возможностей резервирования.

Сначала необходимо выделить центры ответственности, где формируются затраты, классифицировать затраты, а затем воспользоваться системой управленческого учета затрат. В результате руководитель предприятия получит возможность своевременно выявлять «узкие места» в планировании, формировании затрат и принимать управленческие

Методы анализа

На основе опыта и интуиции (эвристический метод) Построение причинно-следственных диаграмм Применение методов статистического анализа Применение методов математического моделирования и других

1-й этап 2-й этап 3-й этап

Выявление и регистрация несоответствий Принятие оперативных мер (коррекция) по устранению несоответствий Установление причины несоответствий

Возможные варианты действий

Оформление разрешения на отклонение Перевод в другую градацию Ремонт изделия, повторная накладка Утилизация продукта Совершенствование рабочих приемов, методов управления

Разработка корректирующих действий

решения. Распределение затрат по центрам ответственности осуществляется при помощи специальной шахматной ведомости, по строкам и столбцам которой откладываются виды затрат и центры ответственности, а на пересечении соответствующих строк и столбцов указываются затраты.

Затраты на повышение качества возникают в основном в процессе осуществления функций параметрического контура системы управления качеством, направленных на повышение научно-технического уровня стандартов, нормирование и оценку показателей качества новых услуг и продукции.

В системе управленческого учета выделяют анализ результативности затрат. Проведение этого вида анализа предполагает анализ со стороны руководства (верификация результативности и эффективности СМК. Процедура анализа со стороны руководства предусматривает как корректировку выявленных проблем, так и определение новых задач, что инициирует разработку корректирующих и предупреждающих действий на следующий этап (см. рисунок).

После выполнения корректирующих действий проводится оценка их результативности, а при

наличии необходимых данных рассчитывается их эффективность. Документы по разработке и реализации корректирующих действий используются при анализе со стороны руководства.

Если руководство предприятия принимает решение о применении метода самооценки или о подготовке к участию в конкурсе на соискание премии Правительства РФ (региональных премий в области качества), то составляемый при этом «отчет по самооценке» может заменить анализ системы менеджмента качества.

Таким образом, можно сделать следующие выводы:

— управленческий учет является фундаментом, без которого невозможно построить и поддерживать систему организации производства, активно использовать все ее достоинства в целях постоянного повышения эффективности бизнеса, решения возникающих проблем;

— на основе управленческого учета становятся реальными разработка стратегии развития предприятия, обоснование прогнозов, определение финансовой политики и т. д.; очевидна объективная необходимость его постоянного улучшения в

целях обеспечения максимального соответствия изменяющимся условиям рынка. Практика также доказала, что без внедрения управленческого учета обеспечить прозрачность бухгалтерской отчетности и бизнеса в целом нереально;

— управленческий учет представляет интеграцию самых различных видов учета, позволяющую полнее использовать их достоинства в целях достижения максимально позитивных конечных результатов функционирования бизнеса.

Список литературы

1. Воронова Е. Ю. Институциональные основы управленческого учета (теория, методология, практика): монография. М.: МГОУ, 2011. 358 с.

2. Костюкова Е. И. Организационно-методические основы функционирования системы управленческого учета // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 36. С. 12-18.

3. Пыткин А. П., Нечеухина Н. С. Методологические основы совершенствования учета в системе контроллинга промышленного предприятия // Экономический анализ: теория и практика. 2010. № 3.

Не пропустите! Продолжается подписка на все издания! (495)989-96-10, [email protected] www.fin-izdat.ru