CC BY
91
УДК 657.1:655 Доц. А.М. Должанський, канд. екон. наук;
магктрант Н.М. Гранчук - Львгвська КА
КРИТИЧНИЙ АНАЛ1З НОРМАТИВНО-ПРАВОВО1 БАЗИ ЩОДО ЗД1ЙСНЕННЯ ОПЕРАЦ1Й З ГРОШОВИМИ КОШТАМИ ТА IX ЕКВ1ВАЛЕНТАМИ
Проведено систематизацiю нормативно-правово! бази, яка регулюе бухгал-терський облiк грошових коштiв та !х еквiвалентiв. Розглянуто теоретичш аспекти облiку грошових кош™ та !х еквiвалентiв. Нормативне регулювання бухгалтерсько-го облiку грошових кош™ та !х еквiвалентiв схематично представлено як iерархiчну пiрамiду з шести рiвнiв.
Ключовг слова: грошовi кошти та !х еквiваленти, нормативне регулювання бухгалтерского облiку, Мiжнароднi стандарта бухгалтерського облiку та фшансово! зв1тност1, розрахунковi операци, вiдповiднiсть нормативно-правового регулювання.
Вступ. Бшьшють операцш, що вщбуваються на шдприемстш, пов'яза-ш з придбанням, виробництвом i продажем товар1в та послуг i отже, оплатою та одержанням грошових кошпв та !х екв1валент1в. Оскшьки вони мають здатшсть обертатись, стутнь ризику помилок в облжу та контролю на цш дь лянщ облжу е досить великий. Тому важливим завданням е оргашзащя обль ку, грошових кошпв та !х екв1валент1в з метою забезпечення гарантш для ко-ристувач1в фшансово! звггносп щодо достов1рносп, реальности повноти i за-конност наведено! шформацп про не!. Отже, питання облжу грошових кош-пв та !х еквiвалентiв е актуальним.
Актуальн1сть теми. Проблеми органiзацi! нормативного-правового регулювання бухгалтерського о&тку грошових кошпв та !х еквiвалентiв дос-лщжували провiднi вченi: Ф. Бутинець, Л. Гуцаленко, В. Жук, Г. Юрейцев, Т. Маренич, В. Пархоменко, Н. Петренко, Н. Пилишв, М. Пушкар, Л. Сук.
Однак постшш змши в законодавствi сприяють виникненню нових проблемних аспекпв в облiку грошових кошпв. Серед iснуючих облiкових проблем стосовно руху та наявностi грошових кошпв потрiбно виокремити: правильне вщображення грошових коштiв та !х ектвалет1в у фiнансовiй звиностц оптимiзацiя надходжень i виплат готiвки та формування шформа-цiйно! бази даних для аналiзу отриманих i втрачених вигод вщ проведених заходiв; повнота та своечасшсть вiдображення в системi о&тку руху грошових кошпв; матерiально-технiчне та органiзацiйне забезпечення ведення об-лiку грошових коштiв. Усi назваш вище проблеми мають спiльний "знамен-ник" - нормативно-правова база покладена в основу проведення фшансово-господарських операцш за цiею топологiчною сферою облжу. Розглянемо бiльш детально актуальне питання - нормативно-правове регулювання бухгалтерського обл^ грошових кошпв та !х еквiвалентiв.
Метою досл1дження е вивчення та проведення систематизацп норма-тивно-правово! бази, що регулюють бухгалтерський облiк грошових коштiв та !х еквiвалентiв. Виходячи з поставлено! мети, можна сформулювати зав-дання: вивчення теоретичних аспекпв облiку грошових кошпв та !х екива-ленлв; на пiдставi узагальнених даних дослiдження висунути рекомендацi! та пропозицi! щодо облжу, аналiзу i контролю.
U x в.
w о» ^
& « -
Й Öd ь
â g" s-
5 SQ
= ft) W
g К s
S « s
s
a
£ ы »
^ Wg
s. to О
_ a »
о td
w 0> S
M 4 td g
i £ й?
a £ в
s § s
^ i s
О M
я ^ ^ « y
Ч О я №
L_j HH td h-.
S
H ^
P. и
« S
CD toi
« £
ft) ^
"О ö i-i
Й ° s
о А И
G J»
S ЧО sq
i © §
л К' ff
g « ч
I § » S-s s
№ w ьЗ «So
S H' g
» s. g
g О g
ES d s
s « §
td w
= « н-.^ И
и в- 3 Ob's
го W
-S §
A и °
H о ta
Д ft) ja u) ttí td
td „ 8ls I S § 1 ï 1
1 g H M ft H
« s !
§ al
Ы tri P
и' W
g Э ü
» a a
■ td S
= oï tn tr1 f §
'S 5-á
-a w
s «2
gw'K
s1 g в & 1-е * I S í §
о я w.
vo <т> Й
m oj
Ю д
Й S о
о s oj
^ S • .
; я чо
£ S ?
о a
OÏ43 Й fa
•il
I 9
Q CD
« P
a M S
я
к о
_. я
яс^ sc к
ÜQ
^ ё я я
S 43 - Ol нн w
Я s
43 ti О О
я 3
3. й
Господарський кодекс Укра'ши
Податковий кодекс Укра'ши
Цившьний кодекс Укршни
о
ст\ со
Р ça
я S § §
, СГ| я1 3 ça тз
= S S:
Я Я со й g ti Р к
« g-s 8
§ ofl
С Я Ш:
¿H S
Cd g s
»id H ^ И p о 43 Р
й é 3. я'
S g
Я ta sa
Й w
SQ Cd
h-: M
X P
» .9х s ^
в грошових одиницях, що дiють на кшець звiтного перiоду. В МСБО 21 "Вплив змiн валютних курсiв" визначено порядок отримування фжсовано! або визначено! кшькосп одиниць певно1 валюти. Вщповщно до МСБО 21 "Вплив змш валютних куршв", на кiнець кожного звггаого перiоду здiйснюeться перерахунок монетарних статей, яю вираженi в шоземнш валю-тi. Курсовi рiзницi, що виникають пiд час розрахункiв за монетарними активами або перерахунку монетарних статей за чинними валютними курсами, яю вiдрiзняються вщ тих, за якими вони були у перерахунку пiд час первюно-го визнання протягом звiтного перюду або у попереднiх фiнансових звиах, визначаються з прибутку чи збитку за перiод, в якому вони виникли.
Державний рiвень нормативного регулювання складаеться з чотирьох пiдрiвнiв: перший - представляе державт вихiднi правовi норми, якi мають найвищу юридичну силу, а саме: Податковий кодекс Укра!ни (ПКУ), Госпо-дарський кодекс Укра!ни (ГКУ), Цивiльний кодекс Укра!ни (ЦКУ) та Закони Укра!ни. Так, зокрема, Господарський кодекс Укра!ни регулюе договiрнi вщ-носини мiж суб'ектами господарювання, вщповщальнють за невиконання до-говiрних зобов'язань, а також регламентуе поведшку суб'ектiв господарювання тд час здiйснення зовнiшньоекономiчноl дiяльностi. Передбачено, що суб'екти зовнiшньоекономiчноl дiяльностi тсля сплати передбачених законом податюв та зборiв самостiйно розпоряджаються валютною виручкою вщ проведених ними операцш, крiм випадкiв, визначених нормативною базою. Цившьний кодекс Укра!ни регулюе питання щодо використання грошових коштiв, яю знаходяться на банкiвських рахунках, а також питання щодо строку позовно! давносп дебггорсько! заборгованостi. Так, вщповщно до ст. 1070 за користування грошовими коштами, що знаходяться на рахунку клiента, банк повинен сплачувати проценти, сума яких зараховуеться на ра-хунок клiента, якщо iнше не встановлено договором або законом [12].
Сума процента зараховуеться на поточний рахунок кшента у строки, встановлеш договором, а якщо так! строки не встановлеш, тодi - в кiнцi кожного кварталу. У Податковому кодексi Укра!ни розкрито сутнiсть поняття "кошти" та зазначено, що позитивна курсова рiзниця вiд змiни курсу вклю-чаеться до складу доходiв, а негативна - до витрат. В п. 4.2 ст. 135 зазначено, що доходи за кредитно-депозитними операщями включаються до оподатко-ваного доходу тдприемства [4]. Вщповщно до ст. 1 Закону Укра!ни "Про застосування реестраторiв розрахунково-касових операцiй у торгiвлi, гро-мадському харчуваннi та послуг", застосовувати РРО зобов'язаш всi юридич-нi особи (!хт ф1л1!, вщдшення, пiдроздiли), а також фiзичнi особи - суб'екти тдприемницько! дiяльностi [10].
Вщповщно до вимог статтi 3 передбачено, що суб'екти господарювання, яю здшснюють розрахунковi операцп в гопвковш та/або безготiвковiй формi (iз застосуванням платажних карток, платiжних чеюв, жетошв тощо), пiд час продажу товарiв (надання послуг) у сферi торпвл^ громадського харчування та послуг, зобов'язаш проводити розрахунковi операци на повну суму покупки через зареестроваш, опломбованi в установленому порядку i проведенi у фюкаль-ний режим реестратори розрахункових операцiй з роздруювкою вiдповiдних розрахункових документiв, що тдтверджують виконання розрахункових опе-
рацiй. Основними нормативними документами, що регламентують бухгалтерский облiк операцiй з безготавковими коштами, е Закон Укра!ни "Про банки i банкiвську дiяльнiсть" [8] та Закон Укра!ни "Про платажш системи та пере-каз кошпв в УкрашГ' [11]. Закон Укра!ни "Про банки i банювську дiяльшсть" визначае основнi вимоги щодо банювського обслуговування рахункiв та вста-новлюе обов'язки банков щодо щентифжацп клiентiв, як вiдкривають рахунки, та ошб, уповноважених дiяти вiд iменi зазначених клiентiв.
У Законi Укра1ни "Про платiжнi системи та переказ кошпв в Укра!ш" визначено коло ошб, яким банки мають право вщкривати рахунки, а також регулюеться порядок вiдкриття рахункiв, та !хш види.
Третiй рiвень - Укази Президента Укра1ни, Постанови Кабiнету Мь нiстрiв. Третiм рiвнем нормативного регулювання монетарних активiв е Укази Президента Укра1ни та Постанови Кабшету Мiнiстрiв. Цi нормативнi до-кументи обов'язковi для виконання на всш територп Укра1ни, приймаються у межах президентських повноважень, передбачених конститущею та консти-туцiйними законами i при цьому не повиннi суперечити Конституцп Укра1ни та законам Укра1ни. Акти, що мають важливе значення, видаються у формi постанов. Акти з оперативних та шших поточних питань видаються у формi розпоряджень. При цьому потрiбно врахувати, що акти Уряду можуть бути прийнятi лише на пiдставi й на виконання закошв Укра1ни, а також указiв Президента Укра1ни. В Указi Президента Укра1ни "Про застосування штраф-них санкцш за порушення норм з регулювання об^ готiвки" встановлено розмiр фiнансових санкцiй, якi застосовуються до суб'екпв господарювання у разi порушення операцш з гопвковими коштами [7]. О^м цього, згiдно зi ст. 1642 Кодексу про адмшстративш правопорушення, за порушення правил ведення операцш з гопвкою на пiдприемство накладаеться штраф вiд 8 до 15 неоподатковуваних мiнiмумiв доходiв громадян. Вщповщно до статтi 250 ГКУ [1], штрафш санкцп можуть бути застосоваш до суб'ектiв господарювання протягом шести мюящв з дня виявлення порушення, але не пiзнiше, шж через рiк з дня порушення цим суб'ектом встановлених законодавчими актами правил здшснення господарсько! дiяльностi.
Проте у ст. 4 ГКУ зазначено, що фiнансовi вщносини за участ суб'ектiв господарювання, що виникають у процеш формування та контролю виконання бюджепв усiх рiвнiв, адмiнiстративнi та iншi вiдносини управлш-ня за учасл суб'ектiв господарювання, в яких орган державно! влади або мю-цевого самоврядування. На наш погляд, це питання не пiдпадае тд юриспру-денцiю Господарського кодексу Укра!ни. Проте представники державно! по-датково! адмшютрацп дотримуються шшо! думки щодо строюв притягнення до вiдповiдальностi за порушення операцш з гопвкою. Так, у Лисп ДПА № 5419 вщ 18.03.2011 р. зазначено, що обмеження строюв застосування штраф-них санкцш за порушення норм iз регулювання обку гопвки, передбачених ст. 250 ГКУ, не поширюеться на фiнансовi санкцп у виглядi штрафу, що зас-тосовуеться органами державно! податково! служби до суб'екпв господарювання за порушення вимог Положення № 637 "Про ведення касових операцш у нацюнальнш валют в Укра!ш" [6].
226
Збiрник науково-техшчних праць
Четвертий - тдзаконш акти, а саме Положення (стандарти) бухгалтерского облiку). Операцп з коштами в iноземнiй валюп, якi е однiею з найважливших складових монетарних активiв, регламентуються П(С)БО 21 "Вплив змiн валютних курив". У цьому стандартi розкрито сутшсть монетарних активiв, проте вщсутш критерп вiднесення до остатнiх. Ще одним ютот-ним недолiком цього стандарту е його поширення на т монетарш активи, якi виражеш в iноземнiй валютi, зокрема: на кошти на валютному рахунку та го-пвку, дебiторську заборгованiсть шоземного покупця, яка непогашена, век-селi та фiнансовi швестицп, якщо передбачаеться !х погашення грошовими коштами.
Проаналiзувавши основш положення П(С)БО 21 "Вплив змш валютних курсiв" та МСФЗ 21 "Вплив змш валютних курив", не виявлено ютотних вщмшностей мiж цими стандартами, тому, що в основу нацюнальних стан-дартiв покладено мiжнароднi. Виявлено схожi риси, зокрема щодо сутност термiна "монетарнi активи" та !х складових, оцiнювання монетарних активiв в iноземнiй валютi на дату первюного визнання та необхщносл визначення курсових рiзниць на звггну дату та на дату здшснення розрахункiв. Поряд iз цим виявлено, що вщмшною рисою е те, що мiжнародний стандарт дае змогу також застосовувати курс, який наближаеться до фактичного валютного курсу на дату здшснення операцп. Наприклад, для вих операцш, якi були здшснеш в iноземнiй валютi протягом тижня або мюяця, можна застосувати середнш валютний курс ще! валюти. У вiтчизняному стандартi бухгалтерсь-кого облжу такого положення не передбачено. Таким чином, на основi прове-деного дослiдження нормативного регулювання обл^ монетарних активiв, встановлено, що П(С)БО 21 "Вплив змiн валютних курив" та МСФЗ 21 "Вплив змш валютних курив" застосовуються лише до монетарних активiв, яю виражеш в шоземнш валють Щодо нормативного регулювання безгопв-кових розрахункiв, то основним документом, що регулюе механiзм безгопв-кових розрахункiв, !х форми, стандарти документа i документообiг, е "1нструкщя про безготiвковi розрахунки в Украш в нацiональнiй валютi". Окрiм ще! Iнструкцil, iснують положення (зокрема й П(С)БО 21), кожне з яких регулюе порядок здшснення розрахунюв за допомогою векселя, чека, акредитива та плапжних карток. Загалом безготiвковий об^ в Украlнi регла-ментуеться значною кшьюстю нормативних актiв рiзного рiвня.
П'ятий рiвень висвiтлюе iнструкцil, яю видаються на Державному рiв-ш або НБУ. Вiдповiдно до постанови НБУ "Про встановлення гранично! су-ми гопвкового розрахунку" [5], гранична сума гопвкового розрахунку одного тдприемства (пiдприемця) з iншим суб'ектом господарювання протягом одного дня за одним або юлькома плапжними документами встановлена в сумi 10000 грн. Це обмеження стосуеться також розрахунюв гопвкою мiж пiдприемствами в оплату за товари, що придбаш на виробничi (господарськi) потреби за рахунок кошпв, одержаних за корпоративними спещальними пла-тiжними засобами. Таким чином, якщо пращвник отримав кошти тд звiт або зняв !х iз корпоративно! картки пiдприемства з метою придбання товарiв або сировини вщ iменi пiдприемства, то сума граничного розрахунку дiе. Винят-
ком е лише видача працiвнику коштiв на вщрядження. У випадку здiйснення шдприемствами розрахункiв з iншими пiдприемствами у понад встановлену граничну суму кошта до пiдприемства будуть застосовувати штрафш сан-кцп, сума яких розраховуеться, виходячи з фактичних залишкiв готаки в касi на кiнець дня. Пюля цього здiйснюеться порiвняння розрахованоï суми з лiмi-том готаки каси. У разi встановлення факту перевищення лiмiту готiвки до суб'екта господарювання застосовуються штрафнi санкцiï.
Шостий рiвень - регулювання господарських операцш з готакою та ïх е^валентами на рiвнi пiдприемства. До таких документа належать наказ про облжову полiтику тдприемства, iншi накази, положення та шструкцп, якi мають обов'язковий характер у межах одного окремого тдприемства. Ке-рiвництво на тдприемст встановлюе самостiйно прiоритетнiсть документа, ïх змiст i статус, принципи побудови i взаемодiï мiж собою, а також порядок шдготовки i затвердження.
Про вщсутшсть ефективного внутршнього контролю за операцiями з грошовими коштами в Украïнi свщчить кiлькiсть судових спорiв мiж шдприемствами протягом 2008-2011 рр. При цьому спостершають загальну тен-денщю до зростання кiлькостi судових ршень щодо порушень бухгалтерсь-кого облжу операцiй з готiвковими коштами. Найбшьш актуальним зали-шаеться питання щодо дотримання лiмiту готiвки в каш, осюльки, почина-ючи вiд 2008 р. до 2012 р., кшьюсть судових ршень збiльшилась у 8,1 раза. У 2012 р. на 64 % зросла кшьюсть судових скарг вщ суб'екта господарювання на органи Державноï податковоï адмiнiстрацiï, пов'язаш з нарахуванням ос-таннiми штрафних санкцiй. 73 % проаналiзованих судових ршень прийнято на користь тдприемств, оскiльки встановлено, що представники оргашв ДПА порушили основнi вимоги щодо процедури самоï перевiрки. Без повь домлення суб'екта господарювання за десять дшв до початку перевiрки та без наявносп вiдповiдних документiв: направлення на проведення перевiрки, котя наказу про проведення перевiрки, службовi посвiдчення осiб, зазначених у направленнях на проведення перевiрки.
Основна проблема полягае в тому, що в Закош Украши "Про застосу-вання реестраторiв розрахунково-касових операцiй у торпвл^ громадського харчування й послуг" та в Закош Украши "Про державну податкову службу Украши" до 02.12.20210 р. були суперечносп, зокрема вщповщно до ст. 11.1 та Закону Украши "Про державну податкову службу Украши" представники оргашв ДПА мали право проводити перевiрки за наявносп тдстав для проведення плановоï або позаплановоï виïзноï перевiрки.
Висновки. На основi проведеного дослiдження визначено, що основ-ними проблемами бухгалтерського обл^ монетарних активiв е: вщсутшсть нормативних актiв, що регулюють бухгалтерський облiк монетарних активiв, недосконалiсть нормативного регулювання бухгалтерського облжу складових монетарних активiв, що, водночас, призводить до викривлення шформацп про монетарнi активи в нацюнальнш валютi. Отже, доцшьно проводити досль дження в напрямi здiйснення систематизацiï та аналiзу нормативно-правових акта, що регулюють бухгалтерський облж складових монетарних активiв.
228
Збiрник науково-технiчних праць
Л1тература
1. Господарський кодекс Укра!ни вiд 16.01.2003 р., № 436-IV. [Електронний ресурс]. -Доступний з http://www.zakon4.rada.gov.ua/laws.
2. Кримшальний кодекс Укра!ни вщ 05.04.2001 р., № 2341-III 3i змшами та доповнення-ми. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon2.rada.gov.ua/laws/show/2341-14.
3. Пархоменко В.М. Законодавче та нормативно-методичне забезпечення регулювання бухгалтерского облiку / В.М. Пархоменко, О.М. Петрук // Вюник Житомирського шженер-но-технологiчного шституту : зб. наук. праць. - Сер.: Екож^чш науки. - Житомир : Вид-во Ж1Т1. - 2002. - № 18. - С. 107-117.
4. Податковий Кодекс Украши вщ 02.12.2010 р., № 2755-VI 3i змшами та доповнення-ми. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon2.rada.gov.ua/laws/show.
5. Постанова НБУ "Про встановлення гранично! суми гсшвкового розрахунку" вщ 09.02.2005 р., № 32. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon1.rada.gov.ua/ laws/show/z.
6. Положення "Про ведення касових операцш у нацiональнiй валют в Укра!нi", затвер-джене постановою правлшня НБУ вiд 15.12.2004 р., № 637 зi змiнами та доповнення-ми. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon2.rada.gov.ua/laws/show/z.
7. Указ Президента Укра!ни "Про застосування штрафних санкцiй за порушення норм з регулювання обшу готiвки" вiд 12.06.1995 р., № 436/95 зi змiнами та доповненнями. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon1 .rada.gov.ua/laws/show.
8. Закон Укра!ни "Про банки i банювську дiяльнiсть" вiд 07.12.2000 р., № 2121-III зi зм> нами та доповненнями. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon2.rada. gov.ua/laws/show.
9. Закон Укра!ни "Про бухгалтерский облж та фшансову звiтнiсть в Укра!нi" вщ 16.07.1999 р., № 996-XIV зi змiнами та доповненнями. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon2.rada.gov.ua/laws/show/996-14.
10. Закон Укра!ни "Про застосування реестратс^в розрахункових операцiй у сферi тор-гiвлi, громадського харчування та послуг" вiд 06.07.1995 р., № 265/95-ВР зi змiнами та доповненнями. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon2.rada.gov.ua/laws/anot.
11. Закон Укра!ни "Про плапжш системи та переказ кош™ в Укра!ш" вщ 05.04.2001 р., № 2346-III зi змiнами та доповненнями. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www. za-kon2.rada.gov.ua/laws/show.
12. Цившьний Кодекс Укра!ни вiд 16.01.2003 р., № 435-IV зi змшами та доповненнями. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi? page=1&nreg.
Должанский А.Н., Гранчук Н.Н. Критический анализ нормативно-правовой базы относительно операций с денежными средствами и их эквивалентами
Проведена систематизация нормативно-правовой базы, согласно которой проводят операции с денежными средствами и их эквивалентами. Изучены законы, регулирующие бухгалтерский учет денежных средств и их эквивалентов, предоставленных как схема из шести уровней нормативного регулирования.
Ключевые слова: денежные средства и их эквиваленты, нормативное регулирование бухгалтерского учета, Международные стандарты бухгалтерского учета, расчетные операции, соответствие нормативно-правового регулирования.
Dolzhansky A.M., Granchuk N.M. Critical analysis of the legal framework is underlying transactions with cash and its equivalents
The systematization of the legal framework regulates the accounting of cash and its equivalents. The theoretical aspects of cash and its equivalents are considered. Regulatory accounting of cash and its equivalents are represented in diagram form as a hierarchical pyramid of six levels.
Keywords: a cash and its equivalents, regulatory accounting, International accounting standards and financial reporting, settlement operations, an accordance with legal regulation.
