CC BY
15
КОМПЬЮТЕР КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам ИПК«КонсультантБухгалтер», ИБ «КонсультантФинансист», ИБ «КорреспонденцияСчетов» компании «Консультант Плюс»
Как отражается в учете организации, применяющей упрощенную систему налогообложения (УСН) (объект налогообложения — доходы, уменьшенные на величину расходов), замена продавцом легкового автомобиля, в отношении качества которого выявлены существенные недостатки, на автомобиль другой марки с доплатой? Организация в феврале2007г. оплатила и получила автомобиль договорной стоимостью 600 000 руб. (в том числе НДС), предназначенный для управленческих нужд. В месяце приобретения автомобиль зарегистрирован в ГИБДД и введен в эксплуатацию. Срок полезного использования автомобиля для целей бухгалтерского учета установлен равным 4 годам на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, начисление амортизации производится линейным способом. Поскольку в ходе эксплуатации автомобиля выявлены неустранимые дефекты (что подтверждено заклю -чением сервисного центра), организация предъявила продавцу претензию с требованием о замене данного автомобиля на автомобиль другой марки с доплатой. В апреле 2007г. (до подачи налоговой декларации за I квартал 2007г.) продавец удовлетворил претензию; организация вернула продавцу некачественный автомобиль и произвела доплату в сумме 50 000 руб., а продавец передал качественный автомобиль. Новый автомобиль введен в эксплуатацию в месяце его получения.
Гражданско-правовые отношения. Если в процессе эксплуатации автомобиля выявлены существенные нарушения требований к его качеству, организация вправе потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору (п. 2 ст. 475 ГК РФ) *.
Бухгалтерский учет. К бухгалтерскому учету приобретенный легковой автомобиль принимается организацией в качестве объекта основных средств (ОС) по первоначальной стоимости, равной сумме фактических затрат на приобретение (с учетом НДС) (пп. 4, 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, п. 2 ст. 346.11, подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ) **.
Задолженность перед продавцом автомобиля отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств», в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сформированная первоначальная стоимость объекта ОС, принятого в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается со счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 «Основные средства» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Стоимость приобретенного автомобиля погашается посредством начисления амортизации (пп. 17, 18, 19, 20, 21 ПБУ 6/01).
Для целей бухгалтерского учета сумма начисленной амортизации признается расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» (или 44 «Расходы на продажу») в корреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств» (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).
В данном случае ежемесячно начиная с марта организация отражает в бухгалтерском учете сумму начисленной амортизации в размере 12 500 руб. (600 000 руб. / 4 года / 12 мес.).
В рассматриваемой ситуации в процессе эксплуатации автомобиля выявлены неустранимые дефекты, в связи с чем организация потребовала у продавца замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.
При отражении в бухгалтерском учете операций по замене автомобиля следует исходить из того, что фактически осуществляются две операции: возврат некачественного автомобиля и приобретение автомобиля другой марки.
Возврат некачественного товара следует рассматривать как отказ покупателя от исполнения договора купли-продажи, поскольку на продавца законом возлагается обязанность поставить именно качественный товар, то есть нельзя говорить об исполнении продавцом своих обязательств по
договору. Следовательно, возврат некачественного товара не является его обратной реализацией (п. 2 ст. 475 ГК РФ, постановление ФАС Московского округа от 20.06.2001 № КА-А40/2979-01).
При возврате автомобиля производится списание его стоимости с бухгалтерского учета (абз. 2 п. 29 ПБУ 6/01). Для учета выбытия объекта ОС к счету 01 может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего ОС, а в кредит — сумма накопленной амортизации (Инструкция по применению Плана счетов). Остаточная стоимость ОС списывается со счета 01, субсчет «Выбытие основных средств», в данном случае в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям».
В бухгалтерском учете разница между покупной стоимостью возвращаемого автомобиля и его остаточной стоимостью признается прочим доходом и отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», в корреспонденции с дебетом счета 76, субсчет 76-2 (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, Инструкция по применению Плана счетов).
В рассматриваемой ситуации осуществлена замена некачественного автомобиля на автомобиль другой марки с доплатой. Перечисление доплаты продавцу отражается по дебету счета 76, субсчет 76-2, в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».
Затраты по приобретению нового (качественного) автомобиля отражаются по дебету счета 08, субсчет 08-4, и кредиту счета 76, субсчет 76-2, с последующим списанием сформированной первоначальной стоимости автомобиля с кредита счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01. Начисление амортизации по данному автомобилю производится в том же порядке, что описан выше***.
Единый налог по УСН. Стоимость оплаченного и введенного в эксплуатацию приобретенного автомобиля учитывается при определении налоговой базы по единому налогу по УСН равными долями ежеквартально в течение налогового периода (подп.1п.1,подп.1п.3 ст.346.16,подп.4п.2 ст346.17НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 03.07.2006
№ 18-11/3/57644@). То есть в рассматриваемой ситуации организация по итогам I квартала (на 31.03.2007) признала в составе расходов стоимость автомобиля в размере 150 000 руб. (600 000 руб. / 4).
В случае реализации (передачи) приобретенных ОС до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение в составе расходов в соответствии с гл. 26.2 НК РФ налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими ОС с момента их учета в составе расходов на приобретение до даты реализации (передачи) с учетом положений гл. 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму единого налога по УСН и пени (п. 3 ст. 346.16 НК РФ, письмо Минфина России от 16.05.2006 № 03-11-04/2/108).
Как сказано ранее, при возврате автомобиля продавцу реализации не происходит (п. 1 ст. 39 НК РФ), следовательно, организация не применяет норму п. 3 ст. 346.16 НК РФ.
Однако, ввиду того что продавец производит замену некачественного автомобиля на новый, стоимость которого будет учтена при определении налоговой базы по единому налогу по УСН в ранее указанном порядке при вводе этого автомобиля в эксплуатацию и осуществлении организацией доплаты, можно говорить о том, что у организации отсутствуют расходы на приобретение некачественного автомобиля, следовательно, из состава расходов организация должна исключить сумму, учтенную ею по итогам I квартала 2007 г., в данном случае — 150 000 руб. По итогам полугодия 2007 г. организация вправе признать в составе расходов стоимость нового автомобиля в размере 216 667 руб. (650 000 руб. / 3).
Исходя из того что в рассматриваемой ситуации корректировку налоговой базы по единому налогу по УСН организация производит до представления в налоговый орган налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за I квартал 2007 г. (п. 1 ст. 346.23 НК РФ) и до уплаты авансового платежа по единому налогу по УСН (п. 7 ст. 346.21 НК РФ), то у организации не возникает обязанности по доначислению налога и пеней.
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок. К балансовому счету 01:
01-1 — «Основные средства в эксплуатации»;
01-2 — «Выбытие основных средств».
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражены вложения в приобретенный автомобиль 08-4 60 600 000 Отгрузочные документы продавца
Произведена оплата продавцу 60 51 600 000 Выписка банка по расчетному счету
Автомобиль принят к учету в составе ОС 01-1 08-4 600 000 Акт о приеме-передаче объекта основных средств. Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Бухгалтерские записи в марте и апреле
Начислены амортизационные отчисления по автомобилю 26 (44) 02 12 500 Бухгалтерская справка-расчет
Бухгалтерские записи, связанные с заменой автомобиля
Списана первоначальная стоимость возвращаемого автомобиля 01-2 01-1 600 000 Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации автомобиля (12 500 х 2) 02 01-2 25 000 Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Списана остаточная стоимость возвращаемого автомобиля (600 000 — 25 000) 76-2 01-2 575 000 Заключение сервисного центра. Претензионное письмо
Разница между покупной стоимостью возвращаемого автомобиля и его остаточной стоимостью признана в составе прочих доходов (600 000 — 575 000) 76-2 91-1 25 000 Бухгалтерская справка-расчет
Произведена доплата продавцу 76-2 51 50 000 Выписка банка по расчетному счету
Отражены вложения в новый автомобиль 08-4 76-2 650 000 Отгрузочные документы продавца
Новый автомобиль принят к учету в составе ОС 01-1 08-4 650 000 Акт о приеме-передаче объекта основных средств. Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Ежемесячная бухгалтерская запись с мая
Начислены амортизационные отчисления по автомобилю (650 000 / 4 / 12) *** 26(44) 02 13 542 Бухгалтерская справка-расчет
* Под существенным нарушением требований к качеству товара понимается обнаружение неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков (п. 2 ст. 475 ГК РФ).
Замена транспортного средства возможна только в случае существенного нарушения требований к его качеству (см. постановления ФАС Дальневосточного округа от 15.07.2003 № Ф03-А51/03-1/1421, Поволжского округа от 18.09.2003 № А55-19596/02-13, Северо-Западного округа от 07.09.2005 № А56-44849/04).
** Сумма НДС, предъявленная продавцом автомобиля, может отражаться в бухгалтерском учете организации, применяющей УСН, с использованием либо без использования счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (в зависимости от принятой организацией учетной политики). В данной схеме исходим из условия, что предъявленная продавцом сумма НДС включается в фактические затраты, связанные с приобретением автомобиля, напрямую, без использования счета 19.
Собственники транспортных средств обязаны в установленном порядке зарегистрировать их в Государственной инспекции в течение пяти суток после приобретения (п. 3 постановления Правительства РФ от 12.08.1994 № 938 «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации»). В данной схеме не рассматриваются операции, связанные с регистрацией автомобиля.
*** Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов ОС производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу (п. 18 ПБУ 6/01, письмо Минфина России от 22.08.2006 № 07-05-06/220). Порядок распределения объектов ОС по группам однородных объектов организации следует закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (см. письмо Минфина России от 01.02.2006 № 07-05-06/20). Следовательно, по новому автомобилю организация начисляет амортизацию также линейным способом, при этом срок полезного использования автомобиля равен четырем годам.
Н. А. ЯКИМКИНА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 29.03.2007
Как отразить в учете отгрузку покупателю готовой продукции, если организация учитывает ее по нормативной (плановой) производственной себестоимости с использованием счета 40?
Продукция изготовлена и реализована в марте 2007г. При этом стоимость готовой продукции согласно договору поставки составляет 590 000руб. (включая НДС 90 000 руб.) Нормативная (плановая) производственная себестоимость выпущенной продукции составляет 400 000руб., а фактическая себестоимость — 395 000руб., что соответствует сумме прямых расходов в налоговом учете.
Бухгалтерский учет. Готовая продукция (конечный результат производственного цикла) является частью материально-производственных запасов, которые принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (пп. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н).
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов (п. 7 ПБУ 5/01).
Готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции (п. 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).
В аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения готовой продукции разрешается применять в качестве учетных цен нормативную себестоимость, при этом учет готовой продукции может осуществляться с применением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» (подп. «б» п. 204 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) *.
По дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции (в корреспонденции со счетами учета затрат), а по кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции (в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция»).
Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции от нормативной (плановой) себестоимости. Экономия, т. е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» (Инструкция по применению Плана счетов).
В бухгалтерском учете выручка от реализации продукции признается доходом от обычных видов деятельности и отражается по кредиту счета 90, субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в размере договорной стоимости (пп. 5, 6.1, 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).
Одновременно нормативная себестоимость реализованной продукции списывается со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90, субсчет 90-2.
Налог на прибыль организаций. В соответствии с пп. 1, 2 ст. 318 НК РФ прямые расходы на производство продукции учитываются в месяце ее реализации.
Применение ПБУ 18/02. Поскольку, как сказано в условиях, прямые расходы в налоговом учете равны фактической себестоимости реализованной продукции в бухгалтерском учете (в данном случае 395 000 руб.), то в учете организации не возникают разницы, учитываемые в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденным приказом Минфина России от 19.02.2002 № 114н).
Налог на добавленную стоимость (НДС). Реализация продукции облагается НДС в установленном гл. 21 НК РФ порядке. Сумма начисленного НДС отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость», и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ; Инструкция по применению Плана счетов).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Оприходована на склад готовая продукция по нормативной себестоимости 43 40 400 000 Нормативы себестоимости. Накладная на передачу готовой продукции в места хранения
* Принятые организацией способы ведения бухгалтерского учета материально-производственных запасов подлежат закреплению в учетной политике организации (пп. 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н).
М. Б. МИДОВ
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 02.04.2007
Признана выручка от продажи продукции 62 90-1 590 000 Накладная на отпуск продукции
Начислен НДС с выручки от реализации продукции 90-3 68 90 000 Счет-фактура
Списана нормативная себестоимость проданной продукции 90-2 43 400 000 Бухгалтерская справка
Отражена фактическая себестоимость выпущенной продукции 40 20 395 000 Бухгалтерская справка-расчет
СТОРНО На сумму превышения нормативной себестоимости над фактической (400 000 — 395 000) 90-2 40 5 000 Бухгалтерская справка-расчет
Организация по договору с правообладателем приобрела неисключительные права на издание и распространение литературного произведения на территории РФ тиражом 50 000экземпляров. Приобретенные права проданы двум другим издательствам (первому — право на издание 30 000 экземпляров, второму — право на издание 20 000 экземпляров). Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете?
Стоимость приобретенного права, согласно условиям авторского договора, составляет 1180 000руб. (в том числе НДС 180 000 руб.) и уплачивается разовым платежом. Авторский договор предусматривает возможность последующей передачи неисключительных прав третьим лицам. Приобретенные права переданы первому издательству за 885 000руб. (в том числе НДС 135 000руб.), второму издательс -тву — за 590 000руб. (в том числе НДС 90 000руб.). Оплата переданных прав также осуществляется разовыми платежами.
Гражданско-правовые отношения. Автор литературного произведения или иной правообладатель, обладающий на это произведение исключительными правами, может по авторскому договору о передаче неисключительных прав разрешить пользователю использование данного произведения наравне с обладателем исключительных прав, передавшим такие права, и (или) другим лицам, получившим разрешение на использование этого произведения таким же способом (п. 1 ст. 7, пп. 1, 2 ст. 16, пп. 1, 3 ст. 30 Закона РФ от 09.07.1993 № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах») *.
Согласно п. 1, абз. 1, 3 п. 3 ст. 31 Закона РФ № 5351-1 вознаграждение по авторскому договору может определяться в виде зафиксированной в договоре суммы. В этом случае в договоре должен быть установлен максимальный тираж произведения.
В данном случае авторский договор также предусматривает возможность передачи вытекающих из него прав третьим лицам (п. 4 ст. 31 Закона РФ № 5351-1).
Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете операции, связанные с получением организацией прав на использование литературного произведения, отражаются в порядке, установленном п. 26 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н, согласно которому полученное право на использование литературного произведения отражается организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре.
При этом платежи за предоставленное право на использование литературного произведения, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора (абз. 2 п. 26 ПБУ 14/2000).
В случае, когда срок действия авторского договора не установлен*, расходы на приобретение прав на использование литературного произведения, на взгляд автора, могут списываться на текущие расходы по мере получения дохода от издания данного произведения, исходя из установленного
максимального тиража, предусмотренного авторским договором (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).
Однако в рассматриваемой ситуации организация приняла решение о перепродаже приобретенных неисключительных прав третьим лицам.
По мнению автора, данную операцию следует отражать в бухгалтерском учете как перепродажу прочих активов организации. В таком случае доход от перепродажи неисключительных прав признается в составе прочих поступлений (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н), а стоимость проданных прав — в составе прочих расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).
Согласно абз. 2 п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о прибылях и убытках с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов). Следовательно, в рассматриваемом случае расходы на приобретение неисключительных прав на издание тиража литературного произведения признаются по мере передачи сторонним лицам неисключительных прав на издание определенной части этого тиража.
Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся по соответствующим синтетическим счетам бухгалтерского учета согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.
В приведенной далее таблице отражения в учете хозяйственных операций для учета полученных в пользование прав на объекты интеллектуальной собственности используется самостоятельно введенный организацией забалансовый счет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование» (не предусмотренный Инструкцией по применению Плана счетов).
Налог на добавленную стоимость (НДС). В целях исчисления НДС операции по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признаются реализацией услуг (абз. 3 подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Следовательно, с суммы выручки, полученной от продажи третьим лицам предоставленных организации прав на использование литературного произведения, организация начисляет и уплачивает в бюджет НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154 НК РФ). В свою очередь сумму НДС, предъявленную организации правообладателем при предоставлении ей неисключительных прав, организация принимает к вычету при условии принятия к бухгалтерскому учету полученных прав, наличия счета-фактуры и соответствующих первичных документов (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Налог на прибыль организаций. В целях налогообложения прибыли периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности в целях налогообложения прибыли отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Однако в данном случае организация самостоятельно не издает и не распространяет литературное произведение, т. е. фактически не осуществляет пользование предоставленными ей по авторскому договору правами на результаты интеллектуальной деятельности, а производит перепродажу предоставленных ей прав.
На взгляд автора, в целях налогообложения прибыли данную операцию следует рассматривать как реализацию имущественных прав.
Соответственно, доходы, полученные организацией от продажи рассматриваемых прав (за вычетом предъявленного контрагентам НДС), признаются доходами от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ). При этом полученные доходы могут быть уменьшены на цену приобретения проданных организацией прав (пропорционально размеру тиража, права на издание которого передаются третьему лицу) (подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Перечислены денежные средства правообладателю за приобретаемые неисключительные права 60 51 1 180 000 Выписка банка по расчетному счету
Отражено получение организацией неисключительных прав 97 60 1 000 000 Авторский договор на передачу неисключительных прав
Отражена сумма НДС, предъявленная правообладателем 19 60 180 000 Счет-фактура
* При отсутствии в авторском договоре условия о сроке, на который передается право, договор может быть расторгнут автором (или иным правообладателем) по истечении пяти лет с даты его заключения, если пользователь будет письменно уведомлен об этом за шесть месяцев до расторжения договора (абз. 2 п. 1 ст. 31 Закона РФ № 5351-1).
Ю. С. ОРЛОВА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.04.2007
Принят к вычету НДС, предъявленный правоо бладателем 68 19 180 000 Счет-фактура
Отражена передача части неисключительных прав третьему лицу 62 91-1 885 000 Авторский договор на передачу неисключительных прав
Отражена сумма НДС, предъявленная третьему лицу 91-2 68 135 000 Счет-фактура
Списана стоимость части неисключительных прав, переданных третьему лицу (1 000 000 / 50 000 х 30 000) 91-2 97 600 000 Бухгалтерская справка-расчет
Отражена передача части неисключительных прав третьему лицу 62 91-1 590 000 Авторский договор на передачу неисключительных прав
Отражена сумма НДС, предъявленная третьему лицу 91-2 68 90 000 Счет-фактура
Списана стоимость части неисключительных прав, переданных третьему лицу (1 000 000 / 50 000 х 20 000) 91-2 97 400 000 Бухгалтерская справка-расчет
В каком размере организация должна уплатить единый налог при применении УСН, если по итогам
I квартала 2007г. получен убыток, а по итогам
II квартала 2007г. организация утрачивает право на применение УСН и возвращается на общий режим налогообложения? Как отразить в бухгалтерском учете начисление и уплату единого налога по УСН?
Организацией, применяющей УСН (объект налогообложения — доходы, уменьшенные на величину расходов) и ведущей бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, по данным бухгалтерского и налогового учета по итогам I квартала 2007г., получены доходы в сумме 2 000 000руб. и произведены расходы в сумме 2100 000руб.; в июне сумма доходов нарастающим итогом превысила 20 млн руб.
Единый налог по УСН. Организации (за исключением организаций, перечисленных в п. 3 ст. 346.12 НК РФ) имеют право перейти на УСН, если по итогам девяти месяцев того года, в котором подано заявление о переходе на УСН, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 15 млн руб. (п. 2 ст. 346.12 НК РФ).
Порядок и условия начала и прекращения применения УСН установлены ст. 346.13 НК РФ.
При применении УСН организация ведет налоговый учет доходов и расходов в порядке, предусмотренном ст. 346.24 НК РФ.
В данном случае организация применяет УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по единому налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по единому налогу (п. 4 ст. 346.21 НК РФ). При этом налоговым периодом по единому налогу по УСН признается календарный год, а отчетными периодами — первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ).
В данном случае по итогам I квартала расходы превысили доходы. В связи с этим у организации отсутствует обязанность уплачивать авансовый платеж по единому налогу за I квартал 2007 г.
В соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке единого налога меньше суммы исчисленного минимального налога, то налогоплательщик,
который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог. Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.
Поскольку, как указано выше, I квартал является отчетным, а не налоговым периодом, то по окончании I квартала у организации не возникает обязанности уплачивать минимальный налог.
Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысили 20 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пп. 3 и 4 ст. 346.12 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
В данном случае доходы организации превысили 20 млн руб. в июне 2007 г; следовательно, организация утрачивает право на применение УСН с 01.04.2007.
По разъяснениям Минфина России и ФНС России (см. письма от 19.10.2006 № 03-11-05/234, от 24.05.2005 № 03-03-02-04/2/10, от 21.02.2005 № 22-2-14/224@), если в течение календарного года организация утратила право на применение УСН, то налоговым периодом по единому налогу признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого организация считается перешедшей на общий режим налогообложения.
Если исчисленная по итогам отчетного периода, предшествующего кварталу, начиная с которого налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения, в общем порядке сумма единого налога окажется меньше исчисленной за этот же период времени суммы минимального налога, то у налогоплательщика возникает обязанность уплатить минимальный налог. В этом случае налоговые декларации за соответствующий налоговый период налогоплательщиками представляются, и минимальный налог уплачивается по истечении отчетного периода, в котором ими было утрачено право на применение УСН, не позднее сроков, установленных гл. 26.2 НК РФ для представления налоговых деклараций и уплаты квартальных авансовых платежей по единому налогу за этот отчетный период.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2006 № А33-33645/05-Ф02-3653/06-С1.
Учитывая ранее изложенное, организация должна уплатить минимальный налог за I квартал 2007 г. в сумме 20 000 руб. (2 000 000 руб. х 1 %) в срок до 25.07.2007 (п. 7 ст. 346.21 НК РФ).
Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете начисление минимального налога отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Бухгалтерская запись в марте 2007г.
Отражена сумма убытка, полученного по данным бухгалтерского учета за I квартал 2007 г. (2 000 000 — 2 100 000) 99 90-9, 91-9 100 000 Бухгалтерская справка-расчет
Бухгалтерские записи после утраты права на применение УСН
Начислена сумма минимального налога при применении УСН* 99 68 20 000 Бухгалтерская справка-расчет
Отражена уплата минимального налога 68 51 20 000 Выписка банка по расчетному счету
* В общем случае организация имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой единого налога, исчисленного в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы по единому налогу при применении УСН, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Однако в данном случае организация во II квартале утратила право на применении УСН и перешла на общий режим налогообложения. В связи с этим организация не вправе учесть указанную разницу в составе расходов (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
Н. В. ЧАПЛЫГИНА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.04.2007
