CC BY
8
вопрос - ответ
КОМПЬЮТЕР
КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам ИПК «КонсультантБухгалтер», ИБ «КонсультантФинансист», ИБ «Корреспонденция Счетов» компании «Консультант Плюс»
Вопрос. Организация по договору с правообладателем приобрела неисключительные права на издание и распространение литературного произведения на территории РФ тиражом 50 000 экземпляров. Приобретенные права проданы двум другим издательствам (первому — право на издание 30 000 экземпляров, второму — право на издание 20 000 экземпляров). Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете?
Стоимость приобретенного права согласно условиям авторского договора составляет 1180 000руб. (в том числе НДС 180 000 руб.) и уплачивается разовым платежом. Авторский договор предусматривает возможность последующей передачи неисключительных прав третьим лицам. Приобретенные права переданы первому издательству за 885 000руб. (в том числе НДС 135 000руб.), второму издательс -тву — за 590 000руб. (в том числе НДС 90 000руб.). Оплата переданных прав также осуществляется разовыми платежами.
Ответ.
Гражданско-правовые отношения
Автор литературного произведения или иной правообладатель, обладающий на это произведение исключительными правами, может по авторскому договору о передаче неисключительных прав разрешить пользователю использование данного произведения наравне с обладателем исключительных прав, передавшим такие права, и (или) другим лицам, получившим разрешение на использование этого произведения таким же способом (п. 1 ст. 7, пп. 1, 2 ст. 16, пп. 1, 3 ст. 30 Закона РФ от 09.07.1993 № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах»).
Согласно п. 1, абз. 1, 3 п. 3 ст. 31 Закона РФ № 5351-1 вознаграждение по авторскому договору может определяться в виде зафиксированной в до-
говоре суммы. В этом случае в договоре должен быть установлен максимальный тираж произведения.
В данном случае авторский договор также предусматривает возможность передачи вытекающих из него прав третьим лицам (п. 4 ст. 31 Закона РФ № 5351-1).
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете операции, связанные с получением организацией прав на использование литературного произведения, отражаются в порядке, установленном п. 26 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н, согласно которому полученное право на использование литературного произведения отражается организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре.
При этом платежи за предоставленное право на использование литературного произведения, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора (абз. 2 п. 26 ПБУ 14/2000).
В случае когда срок действия авторского договора не установлен1, расходы на приобретение прав на использование литературного произведения, на наш взгляд, могут списываться на текущие расходы по мере получения дохода от издания данного произведения исходя из установленного максимального тиража, предусмотренного авторским договором
1 При отсутствии в авторском договоре условия о сроке, на который передается право, договор может быть расторгнут автором (или иным правообладателем) по истечении 5 лет с даты его заключения, если пользователь будет письменно уведомлен об этом за 6 мес. до расторжения договора (абз. 2 п. 1 ст. 31 Закона РФ № 5351-1).
(п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).
Однако в рассматриваемой ситуации организация приняла решение о перепродаже приобретенных неисключительных прав третьим лицам.
По нашему мнению, данную операцию следует отражать в бухгалтерском учете как перепродажу прочих активов организации. В таком случае доход от перепродажи неисключительных прав признается в составе прочих поступлений (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н), а стоимость проданных прав — в составе прочих расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).
Согласно абз. 2 п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о прибылях и убытках с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов). Следовательно, в рассматриваемом случае расходы на приобретение неисключительных прав на издание тиража литературного произведения признаются по мере передачи сторонним лицам неисключительных прав на издание определенной части этого тиража.
Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся по соответствующим синтетическим счетам бухгалтерского учета согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.
В приведенной ниже таблице отражения в учете хозяйственных операций для учета полученных в пользование прав на объекты интеллектуальной собственности используется самостоятельно введенный организацией забалансовый счет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование» (не предусмотренный Инструкцией по применению Плана счетов).
Налог на добавленную стоимость В целях исчисления НДС операции по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признаются реализацией услуг (абз. 3 подп. 4 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ). Следовательно, с суммы выручки, полученной от продажи третьим лицам предоставленных организации прав на использование литературного произведения, организация начисляет и уплачивает в бюджет НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154 НК РФ). В свою очередь сумму НДС, предъявленную организации правообладателем при предоставлении ей неисключительных прав, организация принимает к вычету при условии принятия к бухгалтерскому учету полученных прав, наличия счета-фактуры и соответствующих первичных документов (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Налог на прибыль организаций В целях налогообложения прибыли периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности в целях налогообложения прибыли отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Однако в данном случае организация самостоятельно не издает и не распространяет литературное произведение, т. е. фактически не осуществляет пользование предоставленными ей по авторскому договору правами на результаты интеллектуальной деятельности, а производит перепродажу предоставленных ей прав.
На наш взгляд, в целях налогообложения прибыли данную операцию следует рассматривать как реализацию имущественных прав.
Соответственно, доходы, полученные организацией от продажи рассматриваемых прав (за вычетом предъявленного контрагентам НДС), признаются доходами от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ). При этом полученные доходы могут быть уменьшены на цену приобретения проданных организацией прав (пропорционально размеру тиража, права на издание которого передаются третьему лицу) (подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Перечислены денежные средства правообладателю за приобретаемые неисключительные права 60 51 1 180 000 Выписка банка по расчетному счету
Отражено получение организацией неисключительных прав 97 60 1 000 000 Авторский договор на передачу неисключительных прав
Отражена сумма НДС, предъявленная правообладателем 19 60 180 000 Счет-фактура
Принят к вычету НДС, предъявленный правообладателем 68 19 180 000 Счет-фактура
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражена передача части неисключительных прав третьему лицу 62 91-1 885 000 Авторский договор на передачу неисключительных прав
Отражена сумма НДС, предъявленная третьему лицу 91-2 68 135 000 Счет-фактура
Списана стоимость части неисключительных прав, переданных третьему лицу (1 000 000 / 50 000 х 30 000) 91-2 97 600 000 Бухгалтерская справка-расчет
Отражена передача части неисключительных прав третьему лицу 62 91-1 590 000 Авторский договор на передачу неисключительных прав
Отражена сумма НДС, предъявленная третьему лицу 91-2 68 90 000 Счет-фактура
Списана стоимость части неисключительных прав, переданных третьему лицу (1 000 000 // 50 000 х 20 000) 91-2 97 400 000 Бухгалтерская справка-расчет
Ю. С. Орлова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.04.2007
Вопрос. В каком размере организация должна уплатить единый налог при применении УСН, если по итогам Iквартала 2007г. получен убыток, а по итогам II квартала2007г. организация утрачивает право на применение УСН и возвращается на общий режим налогообложения? Как отразить в бухгалтерском учете начисление и уплату единого налога по УСН?
Организацией, применяющей УСН (объект налогообложения — доходы, уменьшенные на величину расходов) и ведущей бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, по данным бухгалтерского и налогового учета по итогам I квартала 2007г. получены доходы в сумме 2 000 000руб. и произведены расходы в сумме 2100 000руб.; в июне сумма доходов нарастающим итогом превысила 20 млн руб.
Ответ.
Единый налог по УСН
Организации (за исключением организаций, перечисленных в п. 3 ст. 346.12 НК РФ) имеют право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам 9 мес. того года, в котором подано заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 15 млн руб. (п. 2 ст. 346.12 НК РФ).
Порядок и условия начала и прекращения применения УСН установлены ст. 346.13 НК РФ.
При применении УСН организация ведет налоговый учет доходов и расходов в порядке, предусмотренном ст. 346.24 НК РФ.
В данном случае организация применяет УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по единому налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, полугодия, 9 мес. с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по единому налогу (п. 4 ст. 346.21 НК РФ). При этом налоговым периодом по единому налогу по УСН признается календарный год, а отчетными периодами — I квартал, полугодие и 9 мес. календарного года (ст. 346.19 НК РФ).
В данном случае по итогам I квартала расходы превысили доходы. В связи с этим у организации отсутствует обязанность уплачивать авансовый платеж по единому налогу за I квартал 2007 г.
В соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке единого налога меньше суммы исчисленного минимального налога, то налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог. Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 % налоговой базы, которой
являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.
Поскольку, как указано выше, I квартал является отчетным, а не налоговым периодом, то по окончании I квартала у организации не возникает обязанности уплачивать минимальный налог.
Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысили 20 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пп. 3 и 4 ст. 346.12 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
В данном случае доходы организации превысили 20 млн руб. в июне 2007 г.; следовательно, организация утрачивает право на применение УСН с 01.04.2007.
По разъяснениям Минфина России и ФНС России (см. письма от 19.10.2006 № 03-11-05/234, от 24.05.2005 № 03-03-02-04/2/10, от 21.02.2005 № 22-2-14/224@), если в течение календарного года организация утратила право на применение УСН, то налоговым периодом по единому налогу признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого организация считается перешедшей на общий режим налогообложения. Если исчисленная по итогам отчетного периода, предшествующего кварталу, начиная с которого
* В общем случае организация имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой единого налога, исчисленного в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы по единому налогу при применении УСН, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть
налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения, в общем порядке сумма единого налога окажется меньше исчисленной за этот же период времени суммы минимального налога, то у налогоплательщика возникает обязанность уплатить минимальный налог. В этом случае налоговые декларации за соответствующий налоговый период налогоплательщиками представляются, и минимальный налог уплачивается по истечении отчетного периода, в котором ими было утрачено право на применение УСН, не позднее сроков, установленных гл. 26.2 НК РФ для представления налоговых деклараций и уплаты квартальных авансовых платежей по единому налогу за этот отчетный период.
Аналогичная позиция изложена в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2006 № А33-33645/05-Ф02-3653/06-С1.
Учитывая вышеизложенное, организация должна уплатить минимальный налог за I квартал 2007 г. в сумме 20 000 руб. (2 000 000 руб. х 1 %) в срок до 25.07.2007 (п. 7 ст. 346.21 НК РФ).
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете начисление минимального налога отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Однако в данном случае организация во II квартале утратила право на применении УСН и перешла на общий режим налогообложения. В связи с этим организация не вправе учесть указанную разницу в составе расходов (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
Н. В. Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.04.2007
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Бухгалтерская запись в марте 2007 г.
Отражена сумма убытка, полученного по данным бухгалтерского учета за I квартал 2007 г. (2 000 000 - 2 100 000) 99 90-9, 91-9 100 00 Бухгалтерская справка-расчет
Бухгалтерские записи после утраты права на применение УСН
Начислена сумма минимального налога при применении УСН* 99 68 20 000 Бухгалтерская справка-расчет
Отражена уплата минимального налога 68 51 20 000 Выписка банка по расчетному счету
Вопрос. Следует ли покупателю при возврате принятых на учет товаров выставлять продавцу соответствующий счет-фактуру для целей исчисления НДС и второй экземпляр счета-фактуры регистрировать в книге продаж или же в книге продаж следует регистрировать счет-фактуру, ранее выставленный поставщиком и зарегистрированный покупателем в книге покупок? В случае выявления покупателем недостач (излишков) при поступлении товара, а соответственно, и разницы между стоимостью товара, указанной в счете-фактуре, и стоимостью фактически поставленного товара следует ли продавцу заменить счет-фактуру или же в него можно внести исправления?
Ответ. В соответствии с п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 (далее — Правила), в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры при возврате принятых на учет товаров.
Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, подлежат вычету в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них.
Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров, после принятия на учет этих товаров.
Таким образом, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, установленном п. 3 ст. 168 НК РФ, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж.
Что касается порядка применения счетов-фактур в случае выявления покупателем товаров недостачи (излишков), то на основании п. 29 Правил при расхождении количества и стоимости товаров, указанных в счете-фактуре, с фактическим количеством и стоимостью реализованных товаров в счет-фактуру продавцом могут быть внесены исправления, заверенные подписью руководителя и печатью продавца, с указанием даты внесения исправления.
Основание: ПИСЬМО МИНФИНА России от 3 апреля 2007 г. № 03-07-09/3.
Вопрос. Организация, выступая в качестве продавца, отгружает покупателю товар, цена которого указывается с выделением отдельной строкой суммы НДС, и начисляет НДС. При этом товар не сразу оплачивается покупателем. Кроме того, согласно условиям договора купли-продажи покупатель вправе вернуть до 10 % не реализованного им по окончании сезона товара. В связи с этим возникает вопрос о порядке применения в данном случае положения абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ, согласно которому сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг. Правомерны ли в таком случае следующие действия: покупатель передает продавцу не реализованный им товар без учета НДС (в этой части осуществляется взаимозачет требований ввиду дебиторской задолженности покупателя перед продавцом) и перечисляет соответствующую сумму НДС на расчетный счет продавца, после чего происходит окончательный взаиморасчет между сторонами? Применяется ли положение абз. 2 п. 4ст. 168 НК РФ при осуществлении комиссионной торговли, если оплата услуг комиссионера осуществляется в форме удержания им своего вознаграждения с учетом сумм НДС из денежных средств, подлежащих перечислению комитенту?
Ответ. Как правомерно указано в вопросе, в соответствии с п. 4 ст. 168 НК РФ сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав), уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.
Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ в случае возврата товаров покупателем суммы налога, предъявляемые продавцом товаров покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, подлежат вычетам, а не покрываются за счет средств покупателя товаров.
Таким образом, при возврате товаров их продавцу покупателю перечислять сумму НДС отдельным платежным поручением не требуется.
Что касается расчетов за услуги, оказываемые комиссионерами по посредническим договорам, то, как следует из вышеуказанной нормы п. 4 ст. 168 (НК РФ) НДС, предъявляемый налогоплательщиками покупателям товаров (работ, услуг, имущественных прав), должен уплачиваться налогоплательщикам на основании платежных поручений
при безденежных формах расчетов за реализуемые товары (работы, услуги, имущественные права).
При проведении расчетов между комитентами и комиссионерами в порядке, согласно которому оплата услуг комиссионеров, оказываемых комитентам, осуществляется в форме удержания комиссионерами своего вознаграждения с учетом НДС из денежных средств, подлежащих перечислению комитентам, расчеты за услуги комиссионеров осуществляются денежными средствами. Поэтому при проведении расчетов между комитентами и комиссионерами в данном порядке указанная норма п. 4 ст. 168 НК РФ не применяется.
Основание: ПИСЬМО МИНФИНА России от 3 апреля 2007 г. № 03-07-11/93.
Вопрос. Вправе ли организация, применяющая УСН, учесть в целях налогообложения понесенные ею расходы в связи с приобретением у ООО программного комплекса, предназначенного для формирования и сдачи бухгалтерской и налоговой отчетности в электронном виде через Интернет, и перечислением соответствующей абонентской платы на счет ООО?
Ответ: В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении налоговой базы могут уменьшать полученные доходы на сумму расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств.
Согласно п. 4 указанной статьи НК РФ в состав основных средств включаются основные средства, признаваемые амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Пунктом 1 ст. 256 НК РФ к амортизируемому имуществу отнесено имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используемое им для извлечения дохода, стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 мес. и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.
Поэтому если приобретенный организацией программный комплекс, предназначенный для формирования и сдачи бухгалтерской и налоговой отчетности в электронном виде через Интернет, относится к амортизируемому имуществу, то расходы на его приобретение учитываются при определении налоговой базы в порядке, установленном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.
Если указанный программный комплекс не относится к амортизируемому имуществу, то расходы на его приобретение могут быть учтены в составе материальных расходов на основании подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 и подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ как расходы на приобретение приборов и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом. Такие расходы учитываются в отчетном периоде оплаты и сдачи программного комплекса в эксплуатацию.
Расходы в виде абонентской платы, перечисляемой на счет ООО за право сдачи бухгалтерской и налоговой отчетности в электронном виде через Интернет, могут быть учтены в составе расходов на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи (подп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Основание: ПИСЬМО МИНФИНА России от 2 апреля 2007 г. № 03-11-04/2/79.
