CC BY
20
ISSN 2311-942Х (Online) Вопрос - ответ
ISSN 2079-6781 (Print)
КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ
Ответы подготовлены экспертами службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Контроль качества ответов - рецензенты службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Вопрос. Организация занимается оптовой торговлей оборудования, является
плательщиком НДС.
Организацией получены образцы составных частей поливочного оборудования
(бесплатно). Организация заплатила только таможенный сбор, пошлину и ввозной налог на добавленную стоимость (НДС).
Организация пока не принимала решение о дальнейшем использовании полученных образцов оборудования (будут ли они переданы (безвозмездно или за плату) покупателям, или оставлены в организации).
Согласно учетной политике организации для целей налогообложения суммы таможенных пошлин и таможенных сборов учитываются в стоимости приобретенных товарно-материальных ценностей.
Как учесть такое поступление в бухгалтерском и налоговом учете? Какие необходимо сделать проводки? Какую стоимость приобретения указывать? Можно ли указать стоимость, которая указана в ГТД и исходя из которой уплачены сбор, пошлина и НДС? Можно ли принять к вычету уплаченный ввозной НДС по ГТД? Можно ли учесть в расходах по налогу на прибыль уплаченный таможенный сбор и пошлину?
Ответ. По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции.
В целях бухгалтерского учета фактическая себестоимость полученных безвозмездно импортных образцов будет включать в себя их рыночную стоимость и таможенные пошлины и сборы. Рыночная стоимость полученных образцов признается прочим доходом организации. Бухгалтерские проводки приведены ниже в тексте ответа.
В целях налогообложения прибыли при получении бесплатных образцов возникает
внереализационный доход, оценка которого производится исходя из рыночных цен на аналогичный товар.
Определение рыночной цены равной таможенной стоимости ввезенных образцов товара (на основании данных таможенной декларации) может вызвать претензии проверяющих. Поэтому лучше использовать другие источники информации (например, Интернет, информацию о ценах, предоставленную поставщиком), в том числе для целей бухгалтерского учета.
Сумму НДС, уплаченную при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, организация вправе принять к вычету в общеустановленном порядке, при условии соблюдения требований ст. 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако могут возникнуть некоторые риски при безвозмездной передаче образцов потенциальным покупателям.
Суммы таможенной пошлины и таможенного сбора в рассматриваемой ситуации включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Сумму дохода, определенного исходя из рыночной стоимости безвозмездно полученных образцов, можно учесть в расходах организации, если эти образцы будут реализованы или будут использоваться в деятельности организации.
Обоснование. Налог на прибыль
1. Доход в виде безвозмездно полученного имущества
При формировании налоговой базы по налогу на прибыль учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации).
Для целей налогообложения прибыли имущество считается полученным
безвозмездно, если его получение не связано с
возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (п. 2 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации при получении имущества безвозмездно (за исключением случаев, указанных в ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации) у налогоплательщика возникает внереализационный доход. Оценка дохода осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации, но не ниже затрат на приобретение данного имущества. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки.
Налоговым кодексом Российской Федерации не определен перечень документов, являющихся источником информации о рыночных ценах в целях налогообложения.
Принимая во внимание нормы ст. 105.6, 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации, представляется, что организация-
налогоплательщик может использовать для целей определения рыночной стоимости сведения из общедоступных источников информации (например, СМИ, Интернет). Кроме того, организация может запросить соответствующую информацию у поставщика.
До 1 января 2012 г. (до введения в Налоговый кодекс Российской Федерации разд. У.1) специалисты Минфина России (см., например, письма от 30.09.2010 № 03-02-07/1-437, от 31.12.2009 № 03-02-08/95, от 01.08.2008 № 0302-07/1-333) разъясняли, что при определении рыночных цен может быть использована информация о ценах, опубликованная в официальных изданиях уполномоченных органов, в том числе органов статистики и ценообразования (см. дополнительно
постановление ФАС Поволжского округа от 18.07.2012 № Ф06-5655/12 по делу № А57-13472/2011).
Причем в письме Минфина России от 18.07.2005 № 03-02-07/1-190 была высказана точка зрения, что при определении рыночных цен может быть использована информация о
ценах, опубликованная, в частности, в официальных изданиях таможенных органов.
В то же время заметим, что суды (при рассмотрении налоговых споров, касающихся порядка применения ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации) обращают внимание, что использование данных таможенных органов не позволяет достоверно определить рыночные цены на аналогичный товар, сложившиеся в определенном регионе, а таможенные органы не являются органами, в компетенцию которых входит право официального определения рыночной цены на соответствующий товар (см. постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.02.2013 № Ф02-3894/12 по делу № А78-1142/2012 (определением ВАС РФ от 25.03.2013. № ВАС-2757/13 отказано в передаче дела для пересмотра в порядке надзора), ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.03.2002 № А33-12819/01-С3а-Ф02-533/02-С1, ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2003 № А56-24555/02).
Согласно подп. 2 п. 1 ст. 105.6 Налогового кодекса Российской Федерации таможенная статистика внешней торговли РФ, публикуемая или предоставляемая по запросу федеральным органом исполнительной власти,
уполномоченным в области таможенного дела, используется ФНС России при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок, сторонами которых являются взаимозависимые лица. Однако речь в упомянутой норме идет именно о таможенной статистике, а не о таможенной стоимости товара.
Суды неоднократно отмечали, что понятия «рыночная цена» и «таможенная стоимость товаров» не являются равнозначными, поскольку определение таможенной стоимости регламентируется нормами таможенного законодательства, при этом величина таможенной стоимости товара зависит от метода ее определения и используется для целей исчисления таможенных пошлин и сборов. Положения ст. 160 Налогового кодекса Российской Федерации не применяются для определения налоговой базы при реализации на территории РФ импортированных товаров (см., например, постановления Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2012 № 04АП-3119/12, ФАС Московского округа от 04.02.2011 № КА-А40/18234-10 по
делу № А40-15915/10-111-96, ФАС СевероЗападного округа от 30.11.2009 № А21-6042/2008, ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2008 № А21-6466/2007).
С учетом изложенного полагаем, что использовать для определения рыночной цены такой источник информации, как таможенная декларация, рискованно. Иными словами, определение для целей налогообложения рыночной цены равной таможенной стоимости ввезенных образцов товара может вызвать претензии проверяющих. Поэтому лучше использовать другие источники информации (например, Интернет, информацию о ценах, предоставленную поставщиком).
Согласно п. 6 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному ст. 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза). Применительно к данной ситуации рыночные цены определяются на момент принятия к учету бесплатных образцов.
При методе начисления моментом признания внереализационного дохода в виде безвозмездно полученного имущества считается дата подписания сторонами акта приема-передачи этого имущества (подп. 1 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса Российской Федерации).
Если акта приема-передачи в данном случае стороны не подписывали, полагаем, что внереализационный доход в размере рыночной стоимости полученных образцов товара может быть признан в налоговом учете на дату их оприходования.
2. Учет в расходах стоимости безвозмездно полученного имущества. Расходы на уплату таможенной пошлины и таможенного сбора
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации суммы таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации порядке, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и на основании подп. 1 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации признаются на дату их начисления.
Вместе с тем налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (издержки обращения) с учетом особенностей, установленных ст. 320 Налогового кодекса Российской Федерации. Такие налогоплательщики имеют право на формирование стоимости приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Сформированная в указанном порядке стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации.
Порядок формирования стоимости
приобретения товаров определяется
налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.
Следовательно, уплаченные ввозные
таможенные пошлины и сборы могут быть учтены в стоимости приобретенных товаров, если такой порядок формирования стоимости приобретения товаров предусмотрен учетной политикой для целей налогообложения прибыли (см. письмо Минфина России от 29.05.2007 № 03-03-06/1/335).
Согласно абз. 1 п. 2 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации стоимость МПЗ, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета НДС и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.
Однако приведенный порядок учета применим при приобретении ТМЦ за плату.
Для имущества, полученного безвозмездно, следует руководствоваться абз. 2 п. 2 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации, которым определено, что стоимость такого имущества определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации.
Следовательно, при применении метода начисления рыночная стоимость безвозмездно
полученного имущества может быть учтена в расходах для целей налогообложения прибыли:
— по мере его передачи в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации);
— по мере реализации (подп. 2 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации).
При безвозмездной передаче имущества его стоимость расходом не признается (п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации).
Норма абз. 2 п. 2 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает включение в стоимость безвозмездно полученного имущества сумм таможенных пошлин и сборов. Полагаем, что тогда необходимо руководствоваться подп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации и учитывать данные суммы в составе прочих расходов.
Таким образом, на основании изложенного применительно к рассматриваемой ситуации можно сделать следующие выводы:
0 сумму дохода, определенного исходя из рыночной стоимости безвозмездно
полученных образцов, можно учесть в расходах организации, если эти образцы будут реализованы (то есть переданы за плату) или будут использоваться в деятельности организации (например для демонстрации потенциальным покупателям);
0 суммы таможенной пошлины и сбора можно включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Напомним, что расходы, учитываемые при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, должны соответствовать требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.
НДС, уплаченный при ввозе образцов на территорию РФ
Ввоз товаров на территорию РФ признается объектом налогообложения НДС (подп. 4 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации).
Особенности обложения НДС при ввозе товаров на территорию РФ установлены ст. 151 Налогового кодекса Российской Федерации.
В свою очередь на основании п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
В том числе вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления (п. 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации).
В соответствии со ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации сумма НДС, уплаченная при ввозе товара на территорию РФ (в частности, в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления), может быть предъявлена к вычету, если:
— товар принят к учету, что подтверждено соответствующими документами;
— товар предназначен для использования в деятельности, облагаемой НДС;
— имеются документы, подтверждающие уплату НДС.
При этом в соответствии с п. 1.1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации суммы НДС могут быть заявлены к вычету в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет ввезенных товаров (см. также письмо Минфина России от 13.07.2016 № 03-0708/41046).
Как мы поняли из вопроса, полученные организацией образцы импортного
оборудования могут быть переданы покупателям за плату либо безвозмездно или оставлены в организации.
Считаем, что в данном случае условие о предназначении ввезенного товара для использования в деятельности, облагаемой НДС, выполняется, поскольку операции по реализации (безвозмездной передаче) имущества организации (образцов) являются объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации).
Если же образцы передаваться покупателям не будут, то они могут использоваться для
ознакомления потенциальных покупателей с товаром, реализуемым организацией, то есть также использоваться в деятельности, облагаемой НДС (оптовая торговля оборудованием).
Таким образом, в рассматриваемом случае сумму НДС, уплаченную при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, организация вправе принять к вычету в общеустановленном порядке, при условии, что у нее имеются документы, подтверждающие принятие образцов товара к учету, и документы, подтверждающие уплату НДС.
В то же время следует обратить внимание на то, что в постановлении АС Северо-Западного округа от 29.01.2016 по делу № А56-10090/2015 судьи указали, что бесплатная передача потенциальным покупателям образцов товара (в рекламных целях) не считается объектом обложения НДС.
В п. 12 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 разъяснено, что не может рассматриваться как операция, формирующая объект обложения, распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве. Суд согласился с налоговым органом в том, что налогоплательщик в данном случае неправомерно заявил вычет по сумме НДС, уплаченной на таможне при ввозе образцов напольных покрытий.
В то же время в письме от 16.04.2009 № 03-0708/90 специалисты Минфина России пришли к выводу, что безвозмездная передача образцов продукции в рамках экспортного контракта для тестирования подлежит обложению НДС по ставке 18%.
Если организация примет решение передать образцы оборудования потенциальным покупателям безвозмездно, во избежание налоговых рисков считаем целесообразным уточнить возможность применения налогового вычета по сумме НДС, уплаченной на таможне, у официальных органов. Налогоплательщик имеет право получать письменные разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов в Минфине России или налоговом органе по
месту учета (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21 Налогового кодекса Российской Федерации).
Бухгалтерский учет
При отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с поступлением бесплатных образцов оборудования, следует руководствоваться ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»,
Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее - Методические указания).
Согласно п. 5 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы (далее - МПЗ) принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.
Фактической себестоимостью МПЗ,
приобретенных за плату, в общем случае признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 6 ПБУ 5/01).
В случае, когда МПЗ получены организацией безвозмездно, их фактическая себестоимость определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Для целей ПБУ 5/01 под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи таких активов (п. 9 ПБУ 5/01, абз. 2 п. 16, 66 Методических указаний).
Аналогичные положения содержатся в п. 10.3 ПБУ 9/99 «Доходы организации». Здесь же сказано, что данные о ценах, действующих на дату принятия полученных безвозмездно активов к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.
Исходя из п. 6 ПБУ 5/01, п. 66, подп. «в» п. 83 Методических указаний, таможенные пошлины и таможенные сборы необходимо учитывать при формировании фактической себестоимости МПЗ (в том числе полученных безвозмездно).
С учетом изложенного полагаем, что в рассматриваемой ситуации фактическая себестоимость полученных импортных образцов будет включать в себя их рыночную стоимость и таможенные пошлины и сборы.
На основании п. 8 ПБУ 9/99 активы, полученные организацией безвозмездно, относятся к прочим доходам.
Отметим, что на законодательном уровне (в том числе ПБУ 5/01, ПБУ 9/99, другими положениями по бухгалтерскому учету) порядок определения и документального подтверждения рыночной стоимости безвозмездно полученных МПЗ не установлен. Поэтому данные о текущей рыночной стоимости могут быть подтверждены любым документом, в котором указана рыночная цена и источник информации о ней. Например, документальным подтверждением рыночной стоимости могут служить (см. также п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н):
— экспертные заключения (например, оценщика);
— данные о ценах, полученные в письменной форме от организации-изготовителя или иных фирм, реализующих такие же или аналогичные МПЗ (к примеру, прайс-листы);
— сведения об уровне цен, размещенные в СМИ, специальной литературе, Интернете и т.д.
Обоснование соответствия цены уровню рыночных цен (а соответственно, суммы прочего дохода) с приложением упомянутых документов можно оформить бухгалтерской справкой (ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ).
Как мы уже указывали, с нашей точки зрения, при определении рыночной стоимости рассматриваемых образцов использование информации об их таможенной стоимости, содержащейся в таможенной декларации, вызывает сомнения.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее - Инструкция), стоимость безвозмездно полученных МПЗ отражается по дебету счета 10 «Материалы» или 41 «Товары» (в зависимости от дальнейшего использования) и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98.2
«Безвозмездные поступления». Аналитический учет по счету 98 в разрезе указанного открытого субсчета ведется по каждому безвозмездному поступлению ценностей.
Поскольку организация пока не принимала решение о дальнейшем использовании полученных образцов оборудования, полагаем, что при поступлении они могут быть учтены на счете 10 «Материалы».
На наш взгляд, образцы следует принять к учету в качестве МПЗ на дату фактического поступления в организацию (дату получения контроля над ними), если в договоре поставки, заключенном с иностранным поставщиком, не предусмотрено иное. При этом может быть оформлен приходный ордер (форма № М-4, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а), либо иной документ, применяемый организацией в подобных случаях (ч. 1, 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, п. 10 Методических указаний).
Бухгалтерские записи по операциям, связанным с получением бесплатных образцов от иностранного поставщика, могут быть следующими:
Дебет счета 76 Кредит счета 51 - уплачены таможенный сбор и таможенная пошлина;
Дебет счета 10 Кредит счета 98, субсчет «Безвозмездные поступления» — отражено оприходование образцов в качестве безвозмездно полученных материалов по рыночной стоимости;
Дебет счета 10 Кредит счета 76 - сумма затрат на уплату таможенной пошлины и таможенного сбора включена в фактическую себестоимость образцов.
Согласно Инструкции стоимость безвозмездно полученных МПЗ, учтенных на счете 98 «Доходы будущих периодов», списывается с этого счета в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» по мере их списания на расходы (в случае если они будут переданы покупателям).
Суммы «ввозного» НДС (при принятии его к вычету) отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
Дебет счета 19, субсчет «НДС по приобретенным материально-
производственным запасам» Кредит счета 68,
субсчет «НДС» - начислен НДС к уплате на таможне;
Дебет счета 68, субсчет «НДС» Кредит счета 51 - уплачен НДС на таможне ;
Дебет счета 68, субсчет «НДС» Кредит счета 19, субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» —
принят к вычету НДС, уплаченный на таможне.
Ответ подготовила: Овчинникова Светлана, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ,
аудитор
Контроль качества ответа: Королева Елена, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Основным видом деятельности организации является оптовая и розничная торговля играми и игрушками, а дополнительным — нанесение логотипов и печать на воздушных шарах. Организация в 2016 г. провела специальную оценку условий труда, по результатам которой 69 чел. получили класс условий труда 2, 49 чел. — класс условий труда 3,1 (вредные условия). Ранее страховые взносы по дополнительным тарифам организация не уплачивала.
Нужно ли применять дополнительный тариф при расчете страховыгх взносов в ПФР в 2016 и 2017 гг.? Имеют ли право на досрочную пенсию сотрудники на этих должностях (кладовщик, фасовщица, оператор печати, водитель, старший кладовщик)? В каком периоде необходимо начислять надбавку к установленному тарифу по взносам на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Сотрудники организации не имеют права на досрочную страховую пенсию по старости.
Дополнительные тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в рассматриваемой ситуации не применяются.
Результаты проведенной специальной оценки условий труда могут быть использованы при установлении скидок или надбавок к применяемым страховым тарифам по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, которые будут устанавливаться страховщиком на 2018 г.
Обоснование. Право на досрочную пенсию
Согласно п. 1, 2 ч. 1 ст. 30 Федерального закона от 28.12.2013 № 400-ФЗ «О страховых пенсиях» (далее - Закон № 400-ФЗ) пенсия по старости назначается ранее до стижения общеустановленного возраста лицам, осуществляющим трудовую деятельность на работах с вредными и тяжелыми условиями труда, если они имеют необходимый страховой стаж.
При определении стажа на соответствующих видах работ в целях досрочного пенсионного обеспечения по п. 1 и 2 ч. 1 ст. 30 Закона № 400-ФЗ учитываются периоды работы, предусмотренные Списками № 1, № 2 производств, работ, профессий, должностей и показателей, дающих право на льготное пенсионное обеспечение, утвержденными постановлением Кабинета Министров СССР от 26.01.1991 № 10 (подп. «а» и «б» п. 1 постановления Правительства РФ от 16.07.2014 № 665 «О списках работ, производств, профессий, должностей, специальностей и учреждений (организаций), с учетом которых досрочно назначается страховая пенсия по старости, и правилах исчисления периодов работы (деятельности), дающей право на досрочное пенсионное обеспечение», далее -Постановление № 665).
Согласно Списку № 2 кладовщики имеют право на досрочную страховую пенсию по старости, если они заняты на предприятиях, занимающихся хранением пестицидов (позиция 2350200а-12759).
В соответствии со Списками № 1 и № 2 водители имеют право на досрочную пенсию, если они заняты на подземных работах на:
— строительстве, реконструкции, техническом перевооружении и капитальном ремонте горных выработок, метрополитенов, подземных каналов, тоннелей и других подземных сооружений; перевозке
расплавленного металла, фтористых солей, глинозема и продуктов хлорации;
— вывозке огарка;
— догрузке асбеста вручную и погрузкой навалом асбеста, сопутствующих продуктов и отходов обогатительных фабрик;
— транспортировании горной массы в технологическом процессе;
— погрузке горной массы;
— карьерах;
— наращивании дамб хвостохранилищ, на вывозке шлака, породы и отходов обогащения и брикетирования;
— перемещении шлака на горячих участках работ;
— рудном дворе;
— перевозке огнеупорных материалов на горячих участках работ;
— вывозке отходов коксохимического производства;
— транспортировке угля на углеподготовку;
— плавильном и электротермическом производстве;
— производстве углеродных материалов, масс и изделий из них;
— получении металла электролитическим способом в расплаве металла;
— транспортировке жидкого металла;
— производстве асбеста;
— сборе и перевозке трупов животных.
Обращаем внимание, что кладовщики и водители, занятые на работах, характер которых соответствует характеристикам, указанным в Списке № 1 и № 2, имеют право на досрочную страховую пенсию по старости при документальном подтверждении занятости на этих работах в течение полного рабочего дня.
Профессии «фасовщица», «оператор печати», «старший кладовщик» прямо не предусмотрены ни Списком № 1, ни Списком № 2.
Таким образом, сотрудники, работающие в должностях «фасовщица», «оператор печати», «старший кладовщик», не имеют право на досрочную страховую пенсию по старости. Поскольку сотрудники, работающие в должностях кладовщика и водителя, в перечисленных работах не заняты, то они также не имеют права на досрочную страховую пенсию по старости.
Дополнительные тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование
В соответствии с п. 7 ст. 7 Федерального закона от 28.12.2013 № 426-ФЗ «О специальной оценке условий труда» (далее - Закон № 426-ФЗ) результаты проведения специальной оценки условий труда могут применяться для установления дополнительного тарифа страховых взносов в ПФР с учетом класса (подкласса) условий труда на рабочем месте.
В 2016 г. отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов в ПФР на обязательное пенсионное страхование, ФСС РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, ФФОМС на обязательное медицинское страхование, регулировались Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации,
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее - Закон № 212-ФЗ).
Федеральным законом от 03.07.2016 № 250-ФЗ Закон № 212-ФЗ признан утратившим силу с 01.01.2017. С 01.01.2017 страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование уплачиваются в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах.
В 2016 г. для плательщиков страховых взносов в отношении выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, занятых на видах работ, указанных в п. 1 ч. 1 ст. 30 Закона № 400-ФЗ, применялись дополнительные тарифы страховых взносов в ПФР в размере 9,0%, за исключением случаев, установленных ч. 2.1 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ (ч. 1 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ).
В 2016 г. для плательщиков страховых взносов в отношении выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, занятых на видах работ, указанных в п. 2-18 ч. 1 ст. 30 Закона № 400-ФЗ, применялись дополнительные тарифы страховых взносов в ПФР в размере 6%, за исключением случаев, установленных ч. 2.1 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ (ч. 2 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ).
В свою очередь, ч. 2.1 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ было предусмотрено, что для плательщиков страховых взносов, указанных в ч. 1 и 2 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ, в зависимости от установленного по результатам специальной оценки условий труда, проводимой в порядке, установленном законодательством РФ, класса условий труда взамен установленных в ч. 1 и 2 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ дополнительных тарифов применяются дополнительные тарифы страховых взносов в ПФР, указанные в ч. 2.1 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ.
Исходя из положений ч. 1, 2, 2.1 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ, в 2016 г. дополнительные тарифы страховых взносов в ПФР, предусмотренные данной статьей для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам,
применялись ими в отношении выплат в пользу тех лиц, которые заняты на видах работ, указанных в п. 1-18 ч. 1 ст. 30 Закона № 400-ФЗ (см. также письма Минтруда России от 16.09.2015 № 17-3/ООГ-1275, от 06.07.2015 № 17-3/В-331, от 18.02.2015 № 17-3/В-67).
Следовательно, если работник не занят на видах работ, указанных в п. 1-18 ч. 1 ст. 30 Закона № 400-ФЗ, страховые взносы в ПФР по дополнительным тарифам на выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу данного работника, не начисляются независимо от класса условий труда, установленного в отношении его рабочего места по результатам специальной оценки условий труда (см. письма Минтруда России от 18.02.2015 № 17-3/В-67, от 13.03.2014 № 17-3/В-113, от 25.02.2014 № 17-3/В-76).
Соответственно, то обстоятельство, что по результатам специальной оценки условий труда установлен вредный класс условий труда, само по себе не дает оснований для начисления страховых взносов по дополнительным тарифам
(см. также постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22.12.2015 № 02АП-10238/15).
С 01.01.2017 дополнительные тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование устанавливаются ст. 428 Налогового кодекса Российской Федерации. Положения п. 1, 2, 3 ст. 428 Налогового кодекса Российской Федерации так же, как и положения ч. 1, 2, 2.1 ст. 58.3 Закона № 212-ФЗ, связывают применение дополнительных тарифов страховых взносов с занятостью физических лиц на видах работ, указанных в п. 1-18 ч. 1 ст. 30 Закона № 400-ФЗ.
Разъясняя порядок применения ст. 428 Налогового кодекса Российской Федерации, ФНС России сообщила, что в случае, если физическое лицо не занято на видах работ, с которыми законодательство связывает применение дополнительных тарифов, то страховые взносы по таким тарифам на выплаты в его пользу не начисляются (см. следующие материалы: Вопрос: Какие дополнительные тарифы на обязательное пенсионное страхование установлены Налоговым кодексом? (официальный сайт ФНС России, раздел «Часто задаваемые вопросы», июль 2016 г.), Вопрос: «Когда применяются дополнительные тарифы на обязательное пенсионное страхование?» (официальный сайт ФНС России, раздел «Часто задаваемые вопросы», июль 2016 г.).
Таким образом, с 01.01.2017 подход к необходимости применения дополнительных тарифов страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не изменился.
Для установления круга работников, выплаты в пользу которых должны облагаться страховыми взносами по дополнительному тарифу, организации следует руководствоваться упомянутыми Списком № 1 и Списком № 2 (ч. 2 ст. 30 Закона № 400-ФЗ, Постановление № 665).
Поскольку работники организации не заняты на работах, характер которых соответствует характеристикам, указанным в Списках № 1 и № 2, дополнительные тарифы страховых взносов в рассматриваемой ситуации не применяются.
Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных
случаев на производстве и профессиональных заболеваний
В соответствии с п. 8 ст. 7 Закона № 426-ФЗ результаты проведения специальной оценки условий труда могут применяться для расчета скидок (надбавок) к страховому тарифу на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Правовые, экономические и организационные основы обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в РФ устанавливает Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных
заболеваний» (далее - Закон № 125-ФЗ).
В соответствии с п. 1 ст. 22 Закона № 125-ФЗ страховые взносы уплачиваются страхователем исходя из страхового тарифа с учетом скидки или надбавки, устанавливаемых страховщиком.
Размер указанной скидки или надбавки рассчитывается по итогам работы страхователя за три года и устанавливается страхователю с учетом состояния охраны труда (включая результаты специальной оценки условий труда, проведенных обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров) и расходов на обеспечение по страхованию. Размер установленной скидки или надбавки не может превышать 40% страхового тарифа, установленного страхователю. При наступлении страхового случая со смертельным исходом скидка не устанавливается.
Таким образом, результаты проведенной специальной оценки условий труда могут быть использованы при установлении скидок или надбавок к применяемым страховым тарифам по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, которые устанавливаются страховщиком.
При этом на основании подп. 18 п. 2 ст. 17 Закона № 125-ФЗ страхователь обязан сообщать страховщику обо всех известных обстоятельствах, имеющих значение при определении страховщиком в установленном порядке надбавок и скидок к страховому тарифу, в том числе сведения о результатах специальной оценки условий труда и проведенных
обязательных предварительных и
периодических медицинских осмотрах работников, подлежащих указанным осмотрам.
Правила установления страхователям скидок и надбавок к страховым тарифам, включая порядок предоставления сведений о результатах специальной оценки условий труда и проведенных обязательных предварительных и периодических медицинских осмотрах, утверждаются Правительством РФ (п. 3 ст. 22 Закона № 125-ФЗ).
Согласно п. 2 Правил установления страхователям скидок и надбавок к страховым тарифам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - Правила), утвержденных
постановлением Правительства РФ от 30.05.2012 № 524, скидки и надбавки к страховому тарифу, соответствующему основному виду экономической деятельности страхователя, устанавливаются ФСС России (страховщиком) на очередной финансовый год в пределах страховых взносов, предусмотренных соответствующим разделом доходной части бюджета страховщика, утверждаемого федеральным законом.
Пунктом 3 Правил предусмотрено, что размер скидки и надбавки рассчитывается страховщиком в соответствии с методикой расчета скидок и надбавок к страховым тарифам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утверждаемой Минтруда России по согласованию с Минфином России и страховщиком, исходя из основных показателей, приведенных в п. 3 Правил, определенных по итогам деятельности страхователей за 3 года, предшествующих текущему году.
Согласно п. 5 Правил скидки и надбавки определяются с учетом состояния охраны труда на основании сведений о результатах проведения специальной оценки условий труда и сведений о проведенных обязательных предварительных и периодических
медицинских осмотрах по состоянию на 1 января текущего календарного года.
Поскольку скидки и надбавки определяются с учетом сведений о результатах проведения специальной оценки условий труда по состоянию на 1 января текущего календарного
года, то специальная оценка условий труда, проведенная в текущем 2016 г., будет формировать сведения только по состоянию на 01.01.2017.
В соответствии с п. 9 Правил решение об установлении страхователю надбавки на очередной финансовый год принимается страховщиком не позднее 1 сентября текущего финансового года, об установлении скидки - не позднее 1 декабря текущего финансового года.
Обоснованное решение страховщика об установлении (отказе в установлении) скидки или надбавки в 5-дневный срок со дня его принятия вручается страхователю (его представителю) под расписку или направляется страхователю иным способом,
свидетельствующим о дате его получения страхователем (его представителем).
Размер скидки или надбавки рассчитывается страховщиком на очередной финансовый год в текущем финансовом году и устанавливается с 1 января очередного финансового года (п. 10 Правил).
Таким образом, размер скидки или надбавки на очередной год (то есть следующий за текущим) рассчитывается страховщиком в текущем году и устанавливается с начала очередного года.
Поскольку размер скидки или надбавки рассчитывается по итогам работы страхователя за три года (абзац второй п. 1 ст. 22 Закона № 125-ФЗ, п. 3 Правил), то сведения о результатах проведения специальной оценки условий труда, проведенной в 2016 г., могут быть учтены при принятии решения об установлении скидки или надбавки, которое будет приниматься страховщиком в 2017 г., на 2018 г. Соответственно, результаты специальной оценки условий труда, проведенной в 2016 г., могут иметь значение при определении страховщиком в установленном порядке надбавок или скидок к страховому тарифу, размер которых он будет определять в 2017 г. Поэтому исполнение требования,
предусмотренного подп. 18 п. 2 ст. 17 Закона № 125-ФЗ, производится страхователем в отчетности за 2017 г.
Ответ подготовил: Арыков Степан, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Мельникова Елена, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА
