Консультации экспертов Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

pISSN 2079-6714 Вопрос - ответ

eISSN 2311-9411

КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ

Ответы подготовлены экспертами службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация

Контроль качества ответов - рецензенты службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация

Вопрос. Организация применяет общую систему налогообложения. Оказывает услуги в области радиовещания. Является получателем бюджетных средств по договору о предоставлении из областного бюджета субсидии юридическому лицу в части возмещения затрат, связанных с оказанием услуг по информированию населения о состоянии социально-экономического развития области в средствах массовой информации.

Реализация отражается с НДС. В платежном поручении НДС не выделяется. В назначении платежа указывается: «Предоставление субсидии по договору от _ № _ НДС не облагается». Субсидия выплачивается из областного бюджета. По условиям договора средства субсидии направляются, в частности, на выплату заработной платы, уплату страховых взносов, оплату связи, транспортных и общехозяйственных расходов и пр. Каким образом учитывать входящий НДС по оплаченным товарам, работам, услугам?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что в связи с получением субсидии из областного бюджета, предоставленной на возмещение (компенсацию) части затрат, необходимо восстановить сумму НДС по таким затратам, ранее правомерно принятую к вычету. НДС должен быть восстановлен в доле, соответствующей части компенсируемых затрат в общей стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) без учета налога.

Обоснование вывода. На основании п. 1 ст. 78

БК РФ субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям) предоставляются

на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Субсидии юридическим лицам могут предоставляться из федерального бюджета, из бюджета субъекта РФ и из местного бюджета (п. 2 ст. 78 БК РФ).

При этом субсидия может быть получена как до, так и после фактического осуществления расходов, связанных с приобретением товаров (работ, услуг), основных средств, нематериальных активов, имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат в том числе суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 171 НК РФ).

По общему правилу вычетам подлежат суммы налога при выполнении следующих условий: товары (работы, услуги) должны быть приняты к учету, что должно быть подтверждено соответствующими документами (п. 1 ст. 172 НК РФ); товары (работы, услуги) должны использоваться в деятельности, облагаемой НДС, или предназначаться для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ); у налогоплательщика должен быть счет-фактура поставщика (п. 2 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Как видим, иных требований для получения права на налоговые вычеты НДС главой 21 НК РФ не предусмотрено. При этом возможность применения налоговых вычетов не ставится в зависимость от источника

финансирования приобретения товаров (работ, услуг). В этой связи ранее (до 01.07.2017) специалисты финансового ведомства разъясняли, что в случае приобретения товаров (работ, услуг) за счет средств бюджета субъекта РФ, областного или местного бюджетов суммы НДС, предъявленные покупателям этих товаров (работ, услуг), подлежат вычету (возмещению) в общеустановленном порядке (см. письма Минфина России от 02.11.2012 № 03-0711/475, от 09.02.2012 № 03-07-11/32, от 01.12.2011 № 03-07-11/334, от 10.12.2010 № 03-07-11/486, от 09.03.2010 № 03-07-11/52, от 14.05.2008 № 03-07-11/181).

Вместе с тем представители Минфина Ро сси и не раз обращали внимание налогоплательщиков на то, что в случае приобретения товаров (работ, услуг) за счет средств федерального бюджета суммы НДС также оплачиваются продавцам за счет бюджетных средств. Принятие к вычету таких сумм НДС приведет к повторному получению налога из бюджета. Поэтому при приобретении товаров (работ, услуг) за счет средств федерального бюджета суммы налога к вычету (возмещению) принимать не следовало (см. письма Минфина России от 12.01.2012 № 03-07-11/05, от 31.10.2011 № 03-07-11/291, от 08.08.2011 № 03-0306/4/92, от 01.10.2010 № 03-07-11/385, от 01.09.2010 № 03-07-11/375, от 01.04.2010 № 03-07-11/83).

После 01.07.2017 в связи с вступлением в силу новой редакции подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ (Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ) восстановление налога, ранее принятого к вычету, производится в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ из бюджетов бюджетной системы РФ субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг).

При этом на основании действующей в настоящее время редакции подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ при частичном возмещении затрат восстановлению подлежит сумма налога,

принятая к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг) без учета налога, приобретенных за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, в общей стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) без учета налога.

В осстанавливаемые суммы налога не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ. Восстановление НДС производится в том налоговом периоде, в котором были получены суммы предоставляемых субсидий и (или) бюджетных инвестиций (абз. 6, 7 подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ). Следовательно, на сегодняшний день при получении субсидий как из федерального, так и областного бюджета субъекта РФ на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), суммы НДС по таким товарам (работам, услугам), ранее принятые к вычету, необходимо восстановить (см. письма Минфина России от 20.07.2017 № 03-0711/46139, от 21.06.2017 № 03-07-11/38622, от 14.02.2017 № 03-07-11/8209).

Учитывая изложенное, в данном случае организации, получившей субсидию из областного бюджета на возмещение (компенсацию) части затрат, необходимо восстановить сумму НДС по таким затратам, ранее правомерно принятую к вычету. НДС должен быть восстановлен в доле, соответствующей части компенсируемых затрат в общей стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) без учета налога. Для расчета доли возможно составить бухгалтерскую справку.

Обращаем внимание, что Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ с 01.01.2018 ст. 170 НК РФ была дополнена п. 2.1, который устанавливает, что в случае приобретения в том числе товаров (работ, услуг) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию РФ, вычету не подлежат.

Ответ подготовил: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

Вопрос. Какие документы оформить, чтобы списать со счета 106 объекты незавершенного строительства (строительство автомобильной дороги, которое находится на консервации, устройство речной переправы, поставка оборудования для детской игровой площадки), если их не будут оформлять в кадастровой палате?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что списание капитальных вложений осуществляется согласно специальному порядку, разработанному на уровне публично-правового образования. Решение по отнесению на финансовый результат текущего года затрат, произведенных в объекты капитального строительства государственной собственности РФ, сумм произведенных капитальных вложений, в результате которых не созданы объекты строительства (объекты незавершенного строительства) и не предполагается их дальнейшее возведение, принимается субъектом учета по согласованию с главным распорядителем бюджетных средств в связи с принятием решения Правительством РФ либо уполномоченным им федеральным органом государственной власти. Отсутствие государственной регистрации не является достаточным основанием для списания осуществленных вложений в основные средства.

Обоснование вывода. Каждое публично-правовое образование самостоятельно устанавливает порядок списания имущества, принадлежащего ему на праве собственности -соответствующий нормативный правовой акт издает уполномоченный орган власти (местного самоуправления). В отношении рассматриваемой ситуации таким документом является Порядок списания имущества,

находящегося в государственной собственности Республики Мордовия, утвержденный постановлением Правительства Республики Мордовия от 24.12.2012 № 474 (далее -Порядок № 474).

Случаи принятия решений о списании государственного имущества Республики Мордовия перечислены в п. 3 Порядка № 474. При этом отметим, что факт отсутствия государственной регистрации на объект основного средства не является основанием для принятия такого решения.

Согласно п. 36 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, принятие к учету и выбытие из учета объектов недвижимого имущества, права на которые подлежат в соответствии с законодательством РФ государственной регистрации, осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права или сделку. Следовательно, для постановки на балансовый учет объектов недвижимости казенному учреждению действительно необходимо располагать документами, подтверждающими государственную регистрацию права оперативного управления. Отражение объектов основных средств на счете 010110000 «Основные средства -недвижимое имущество учреждения» до государственной регистрации соответствующего права Инструкцией № 157н не предусмотрено (см. также письмо Минфина России от

14.07.2015 № 02-06-10/40377, решение Верховного Суда Республики Марий Эл № 7Р-10/2016, 7Р-659/2015 от 15.01.2016 по делу № 7Р-10/2016, решение Курганского областного суда от

11.04.2016 по делу № 21-189/2016). При этом операции по формированию капитальных вложений в объекты основных средств в том числе при их строительстве (создании) отражаются с использованием счета 010600000 «Вложения в нефинансовые активы».

Однако в рассматриваемой ситуации не все объекты могут входить в состав недвижимого имущества и, соответственно, могут не подлежать государственной регистрации.

В частности, это может относиться к детской игровой площадке. В такой ситуации комиссии по поступлению и выбытию активов учреждения следует прежде всего оценить, что представляет собой поставленное оборудование для детской игровой площадки, то есть исключить возможность учета созданной детской игровой площадки в качестве объекта недвижимого имущества. В случае, если созданная (смонтированная) детская игровая площадка будет отнесена к объектам движимого имущества, то постановка на балансовый счет 10100 «Основные средства» осуществляется без государственной регистрации.

В то же время в тех случаях, когда созданный объект основных средств (недвижимое имущество) подлежит обязательной государственной регистрации, учреждению следует принять все меры для регистрации таких объектов. В свою очередь списание капитальных вложений, учтенных по дебету счета 10601 «Вложения в основные средства», может производиться по следующим причинам (см., например, письма Минфина России от 18.04.2014 № 02-06-10/18171): в результате осуществления капитальных затрат в объекты капстроительства не созданы объекты строительства или объекты незавершенного строительства; не предполагается дальнейшее возведение объекта; решение о прекращении реализации проекта принято уполномоченным органом (Правительством РФ, высшим органом исполнительной власти субъекта РФ, местной администрацией муниципального образования).

Кроме того, в публично-правовом образовании могут быть установлены дополнительные требования по списанию капитальных вложений в объекты нефинансовых активов (см., например, письмо Минфина России от 13.06.2013 № 02-06-10/21931, постановление Правительства Москвы от 27.01.2015 № 31-ПП).

В отношении объектов незавершенного строи тельства, вложени й в объекты недвижимого имущества должна проводиться инвентаризация (см., например, письмо М инф ина России и Федерального

казначейства от 22.12.2015 № 02-06-07/75364, 07-04-05/02-874).

Отметим, что информация об имеющихся на отчетную дату объектах незавершенного строительства, а также о сформированных на отчетную дату вложениях в объекты недвижимого имущества, источником финансового обеспечения которых являлись средства соответствующих бюджетов бюджетной системы РФ, отражается в С ведениях о вложениях в объекты недвижимого имущества, объектах незавершенного строительства (ф. 0503190) на основании данных проведенной инвентаризации (п. 173.1 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 28.12.2010 № 191н). В графе 8 указанного отчета отражается код статуса объекта -информации о состоянии объекта капитальных вложений на отчетную дату. В частности, по законсервированным объектам указывается код 02.

Согласно п. 3.34 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 (далее - Методические у каз ан и я № 49 ) , н а п р е кр ащ е нн ы е строительством объекты составляются описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства. Для этого должны использоваться соответствующая техническая документация (чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты), акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация. При этом проверяется (п. 3.32 Методических указаний № 49): не числится ли в составе незавершенного капитального строительства оборудование, переданное в монтаж, но фактически не начатое монтажом; состояние законсервированных и временно прекращенных строительством объектов.

На законченные строительством объекты, фактически введенные в эксплуатацию полностью или частично, приемка и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами, составляются особые описи. Отдельные описи составляются

также на законченные, но почему-либо не введенные в эксплуатацию объекты. В описях необходимо указать причины задержки оформления сдачи в эксплуатацию указанных объектов (п. 3.33 Методических указаний № 49).

Непосредственно в текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503160) следует раскрыть причины наличия остатка по счету 010610000 «Вложения в недвижимое имущество учреждения». В том числе указать о том, что все остатки по незавершенному строительству и капитальным вложениям в объекты недвижимого имущества подтверждены данными инвентаризации. Описать меры, принимаемые учреждением для завершения строительства, введения объекта в эксплуатацию и т.д. Отразить степень готовности объекта. А в случае, если завершение строительства объекта не планируется, в текстовой части пояснительной записки излагается описание мер по передаче неиспользуемого имущества в казну, другим учреждениям, либо списанию такого объекта. При этом неотражение данных о наличии незавершенных капитальных вложений, в том числе и их необоснованное списание, может привести к искажению строк бюджетной отчетности.

Таким образом, факт отсутствия государственной регистрации не является достаточным основанием для списания незавершенных капитальных вложений. Такими основаниями могут быть только причины, по которым дальнейшее создание объекта невозможно или нецелесообразно. Вместе с тем информация о наличии незавершенных капитальных вложений в объекты недвижимого имущества подлежит отражению на счете 010610000 «Вложения в недвижимое имущество учреждения».

Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Емельянова Ольга

Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ Суховерхова Антонина

Вопрос. Казенное учреждение имеет на праве оперативного управления здание. Земельный участок внутридомовой площадки не передан учреждению ни на праве постоянного бессрочного пользования, ни на праве срочного пользования. Данный земельный участок является собственностью муниципального образования. Планируется произвести работы по асфальтированию внутридворовой площадки в рамках благоустройства. Полномочий по проведению благоустройства рассматриваемой территории учреждению не передано. Можно ли оплачивать такие виды работ и по какому коду КОСГУ?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что если у казенного учреждения нет оснований для осуществления благоустройства земельного участка, в отношении которого право пользования не зарегистрировано, внесение таких расходов в бюджетную смету неправомерно.

Обоснование вывода. Казенные учреждения относят расходы на статьи (подстатьи) КОСГУ в соответствии с положениями п. 3 раздела V Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее - Указания № 65н).

В частности, расходы по оплате договоров на выполнение работ, оказание услуг, связанных с содержанием, обслуживанием, ремонтом нефинансовых активов, полученных в аренду или безвозмездное пользование, находящихся на праве оперативного управления и в государственной казне Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, казне муниципального образования относятся на подстатью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ. В противном случае данные расходы относятся на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ как расходы, не отнесенные к подстатьям 221-225 КОСГУ.

Таким образом, для того, чтобы расходы могли относиться на подстатью 225 КОСГУ, необходимо наличие соответствующего права на земельный участок.

В этой связи напомним, что согласно ст. 215 ГК РФ имущество, принадлежащее на праве собственности муниципальным образованиям, является муниципальной собственностью. Такое имущество, в частности, может с о с т а в л я т ь м у н и ц и п а л ь н у ю к а з н у соответствующего муниципального образования. В свою очередь муниципальным учреждениям земельные участки могут предоставляться, в частности, на праве постоянного (бессрочного) пользования (п. 2 ст. 39.9 ЗК РФ), безвозмездного пользования (п. 2 ст. 39.10 ЗК РФ).

Отнесение расходов на подстатью 226 КОСГУ в случае, когда право на земельный участок должным образом не зарегистрировано, предполагает наличие определенного основания. Например, казенные учреждения могут быть уполномочены содержать имущество, закрепленное на праве оперативного управления за иными организациями госсектора (см., например, письмо Минфина России от 08.10.2013 № 02-03-09/41926), или имущество казны (смотрите письма Минфина России от 12.04.2016 № 02-03-12/20777, от 18.04.2014 № 02-03-10/18157).

При этом по общему правилу осуществление расходов, связанных с содержанием объектов государственного (муниципального) имущества, числящихся в составе казны или закрепленных на праве оперативного управления за получателями бюджетных средств, должно производиться в рамках исполнения бюджета того публично-правового образования, в собственности которого эти объекты находятся (ст. 209, 210, 214, 215 ГК РФ, ст. 31, 84-87 БК РФ).

Казенное учреждение - государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Ф ед е раци и п олн ом оч и й о рг анов государственной власти (государственных о р г а н о в ) и л и о р г а н о в м е с т н о г о самоуправления, финансовое обеспечение

деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы (ст. 6 БК РФ).

Финансовое обеспечение деятельности получателя бюджетных средств (в том числе казенного учреждения) осуществляется в пределах доведенных до него лимитов за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы (ст. 161, 219 БК РФ). К представленной на утверждение смете прилагаются обоснования (расчеты) плановых сметных показателей, использованных при ее формировании. Обоснования (расчеты) плановых сметных показателей составляются в процессе формирования проекта закона (решения) о бюджете на очередной финансовый год (на очередной финансовый год и плановый период) (п. 6 Общих требований, утвержденных приказом Минфина России от 20.11.2007 № 112н, далее -Общие требования).

Сметы утверждаются в порядке раздела III Общих требований. В частности, смета учреждения, являющегося главным распорядителем средств бюджета, утверждается руководителем главного распорядителя средств бюджета или иным уполномоченным им лицом (далее - руководитель главного распорядителя средств бюджета). А смета учреждения, не являющегося главным ра с п о р я д и т е л е м с р е д с т в б ю д ж е т а , утверждается руководителем учреждения или иным уполномоченным им лицом, если иной порядок не предусмотрен главным распорядителем средств бюджета. В сметы могут вноситься изменения в порядке раздела IV Общих требований.

Таким образом, если у казенного учреждения нет оснований для осуществления благоустройства земельного участка, в отношении которого право пользования не зарегистрировано, внесение таких расходов в бюджетную смету неправомерно.

Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Киреева Анна

Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ Суховерхова Антонина

Вопрос. На какой счет учета (30291 или 30305) бюджетному учреждению нужно относить расходы на денежные взыскания (штрафы), перечисляемые страховым организациям в возмещение ущерба за оказанную медицинскую помощь, при выявлении дефектов по предписанию страховых компаний, работающих в системе ОМС, и в возмещение ущерба, перечисляемое в ФСС по средствам обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что обязательство по уплате штрафа, перечисляемого страховой компании в возмещение ущерба за оказанную медицинскую помощь при выявлении дефектов по предписанию страховых компаний, может быть отражено в бухгалтерском учете с применением счета 30291 при закреплении такого решения в рамках учетной политики учреждения и согласования в порядке п. 4 Инструкции № 174н.

Обязательство по возмещению ущерба, перечисляемому в ФСС РФ по средствам обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, отражается в бухгалтерском учете бюджетного учреждения с применением счета 30305 «Расчеты по прочим платежам в бюджет».

Обоснование вывода. В соответствии с п. 254 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее -Инструкция № 157н), на счете 30200 «Расчеты по принятым обязательствам» учитываются расчеты по следующим обязательствам, принятым госучреждением:

• перед физическими лицами: части начисленных заработной платы, денежного довольствия, стипендий, пенсий, пособий, иных выплат, в том числе социальных; за

поставленные материальные ценности, оказанные услуги (выполненные работы) и по иным основаниям, вытекающим из условий договоров (соглашений);

• перед субъектами гражданских прав (юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями): за поставленные материальные ценности, оказанные услуги (выполненные работы) и по иным основаниям, вытекающим из условий договоров (соглашений).

В свою очередь счет 30300 «Расчеты по платежам в бюджеты» предназначен для расчетов с бюджетами бюджетной системы Российской Федерации по видам платежей в бюджеты (п. 259 Инструкции № 157н). Следовательно, для выбора счета учета для перечисленных в вопросе обязательств необходимо оценить критерии их соответствия названным условиям, предусмотренным Инструкцией № 157н.

К контролю объемов, сроков, качества и условий предоставления медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию относятся мероприятия по проверке соответствия предоставленной застрахованному лицу медицинской помощи условиям договора на оказание и оплату медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию, реализовываемые посредством медико-экономического контроля, медико-экономической экспертизы и экспертизы качества медицинской помощи (п. 3 Порядка организации и проведения контроля объемов, сроков, качества и условий предоставления медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию, утвержденного приказом Федерального ф о н д а о б я з ат е л ь н о г о медицинского страхования от 01.12.2010 № 230, далее -Порядок № 230).

Дефекты медицинской помощи при оказании медицинской помощи выявляются в рамках проведения названных видов контроля (п. 10, 19, 37 Порядка № 230). При этом в соответствии с ч. 9, 10 ст. 40 Федерального закона от 29.11.2010 № 326-ФЗ (далее - Закон

№ 326-ФЗ) результаты контроля, оформленные соответствующим образом, являются основанием для применения к медицинской организации мер, предусмотренных ст. 41 Закона № 326-ФЗ, условиями договора на оказание и оплату медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию и перечнем оснований для отказа в оплате медицинской помощи (уменьшения оплаты медицинской помощи) (Приложение 8 к Порядку № 230) (п. 10, 19, 37 Порядка № 230).

Средства в возмещение медицинскими учреждениями страховой компании частично формируют целевые средства, то есть средства, предназначенные для оплаты медицинской помощи, а частично -собственные средства страховой медицинской организации (п. 6 ст. 14, п. 1, 4 ст. 28 Закона № 326-ФЗ).

В то же время штраф медицинское учреждение уплачивает непосредственно страховой компании. По нашему мнению, данное обстоятельство может играть ключевую роль для принятия решения о порядке отражения в учете медицинского учреждения рассматриваемых штрафов. То есть обязательство по такому штрафу может быть отражено в бухгалтерском учете с применением счета 30291.

Вместе с тем, учитывая отсутствие корреспонденций счетов бухгалтерского учета по рассматриваемой хозяйственной операции, производимой бюджетным учреждением, такой порядок учета следует согласовать с финансовым органом, на счете которого открыты лицев ые счета (органом , осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя) и закрепить в рамках формирования учетной политики (п. 4 Инструкции № 174н).

В силу п. 68 Порядка выдачи листков нетрудоспособности, утвержденного приказом Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 29.06.2011 № 624н, за нарушение установленного порядка выдачи медицинскими организациями листков нетрудоспособности медицинские организации,

а также медицинские работники несут отв е т ств е нно ст ь в с оотв е тс т в и и с законодательством Российской Федерации. Предъявлять иски к медицинским организациям о возмещении суммы расходов на страховое обеспечение по необоснованно выданным или неправильно оформленным листкам нетрудоспособности вправе страховщик, то есть Фонд социального страхования Российской Федерации (п. 1 ст. 2.2, подп. 6 п. 1 ст. 4.2 Федерального закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ, далее - Закон № 255-ФЗ, ФСС РФ).

В силу п. 2 ст. 4.2 Закона № 255-ФЗ ФСС РФ осуществляет управление средствами обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в том числе в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. Бюджет ФСС РФ является единым для бюджетов бюджетной системы Российской Федерации элементом доходов (п. 8 ст. 20 БК РФ).

Таким образом, обязательство по возмещению ущерба, перечисляемому в ФСС РФ по средствам обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, отражается в бухгалтерском учете бюджетного учреждения с применением счета 30305 «Расчеты по прочим платежам в бюджет».

Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Киреева Анна

Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ Суховерхова Антонина

Вопрос. Имущество (очистные сооружения) учитывается в составе казны администрации сельского поселения. Данное имущество передано ООО по договору аренды. Условиями договора аренды оснащение очистных сооружений лабораторным оборудованием не

предусмотрено. В бюджетную смету данные расходы не заложены.

Может ли администрация сельского поселения потратить бюджетные средства на приобретение и оснащение очистных сооружений лабораторным арендатором?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что приобретение лабораторного оборудования за счет средств администрации сельского поселения возможно в случае, когда работы по оснащению очистных сооружений данным оборудованием осуществляются в целях их содержания либо если приобретение такого оборудования отвечает функциям, выполняемым администрацией. Данные расходы должны быть внесены в бюджетную смету. Приобретение за счет средств администрации сельского поселения лабораторного оборудования в целях необходимости, возникшей у ООО, неправомерно.

Обоснование вывода. Согласно ст. 215 ГК РФ

имущество, принадлежащее на праве собственности муниципальным образованиям, является муниципальной собственностью. Такое имущество, в частности, может составлять муниципальную казну соответствующего муниципального образования. Органы местного самоуправления от имени муниципального образования могут осуществлять права собственника.

Имущество (очистные сооружения), как непотребляемые вещи, могут быть переданы их собственником в аренду (ст. 607, 608 ГК РФ).

В силу ст. 210 ГК РФ бремя содержания имущества несет его собственник, если иное не предусмотрено законом или договором. В части содержания арендованного имущества гражданское законодательство предусматривает следующие обязанности арендатора, если иное не установлено законом или договором аренды (п. 2 ст. 616 ГК РФ): поддержание имущества в исправном состоянии; произведение за счет арендатора текущего ремонта; несение расходов на содержание имущества.

Иных обязанностей арендатора гражданским законодательством не предусмотрено.

В свою очередь арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды (п. 1 ст. 616 ГК РФ).

Текущий ремонт - это ремонт, который предупреждает преждевременный износ объекта аренды. Он состоит в систематическом и своевременном проведении работ по предохранению имущества от преждевременного износа и устранению возникающих повреждений и неисправностей (см., например, определение СК по гражданским делам Ленинградского областного суда от 05.03.2014 по делу № 331147/2014, постановление ФАС СевероЗападного округа от 31.01.2013 по делу № А56-7895/2012). При этом отнесение конкретных видов работ к текущему или капитальному ремонту входит в полномочия соответствующих должностных лиц учреждения, обладающих необходимой для этого квалификацией.

Следовательно, если целью оснащения объекта лабораторным оборудованием является не поддержание имущества в исправном состоянии и не текущий ремонт, то расходы по его приобретению и оснащению им имущества могут быть осуществлены за счет средств собственника.

Наряду с этим отметим, что при принятии решения о приобретении лабораторного оборудования и проведении работ по оснащению им очистных сооружений следует оценить необходимость данных работ. В частности, при проектировании сооружений очистки сточных вод должны были быть предусмотрены в том числе оборудование для непрерывного контроля качества поступающих и очищенных сточных вод, либо лабораторное оборудование для периодического контроля (п. 9.1.13 Свода правил СП 32.13330.2012 «СНиП 2.04.03-85. Канализация. Наружные сети и сооружения»). Соответственно, если оснащение очистных сооружений лабораторным оборудованием осуществляется в целях названного документа, то такие расходы могут рассматриваться как содержание имущества и могут быть осуществлены за счет средств собственника.

Вместе с тем в рассматриваемом случае договор аренды уже был заключен и очистные сооружения были приняты ООО в рабочем состоянии. Следовательно, их оснащение лабораторным оборудованием может рассматриваться как дооборудование. Поэтому при принятии решения о его приобретении за счет средств администрации сельского поселения необходимо исходить из целей его использования. Лабораторное оборудование может приобретаться за счет средств администрации, если оно необходимо для выполнения ее функций, так как по окончании действия договора аренды оно должно вернуться в казну и использоваться администрацией, например, путем его закрепления на праве оперативного управления или хозяйственного ведения за учреждениями, организациями, передачей в аренду либо иным предусмотренным законом способом.

Передача приобретенного лабораторного оборудования должна быть соответствующим образом оформлена. Например, отдельным договором аренды лабораторного оборудования или дополнительным соглашением к договору аренды очистных сооружений.

Отметим, что приобретение за счет средств администрации сельского поселения лабораторного оборудования в целях необходимости, возникшей у ООО, неправомерно.

На основании изложенного можно сделать с л е д у ю щ и й в ы в од . П р и о б р е т е н и е лабораторного оборудования за счет средств администрации сельского поселения возможно в случае, когда работы по оснащению очистных сооружений данным оборудованием осуществляются в целях их содержания либо если приобретение такого оборудования отвечает функциям, выполняемым администрацией. Приобретение за счет средств администрации сельского поселения лабораторного оборудования в целях потребности, возникшей у ООО, может быть квалифицировано в качестве нецелевого расходования бюджетных средств.

Согласно положениям ст. 14 Федерального закона от 06.10.2003 № 131-ФЗ «Об общих

принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» владение, пользование и распоряжение имуществом, находящимся в муниципальной собственности, относится к числу вопросов местного значения. Владение и пользование имуществом невозможно без принятия усилий по его сохранению и содержанию. Таким образом, оснащения муниципального имущества необходимым для его эксплуатации оборудованием относится к вопросам местного значения сельского поселения.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 86 БК РФ расходные обязательства муниципального образования возникают в том числе в результате принятия муниципальных правовых актов по вопросам местного значения и иным вопросам, которые в соответствии с федеральными законами вправе решать органы местного самоуправления, а также заключения муниципальным образованием (от имени муниципального образования) договоров (соглашений) по данным вопросам. Данные расходные обязательства муниципального образования устанавливаются органами местного самоуправления самостоятельно и исполняются за счет собственных доходов и источников финансирования дефицита соответствующего местного бюджета.

Расходы по содержанию имущества согласно требованиям ст. 161, 219 БК РФ осуществляются в пределах лимитов бюджетных обязательств на основании бюджетной сметы. Общие требования к порядку составления, утверждения и ведения бюджетной сметы казенного учреждения утверждены приказом Минфина России от 20.11.2007 № 112н (далее - Общие требования) и распространяются с учетом положений ст. 161 БК РФ на органы местного самоуправления (п. 1 Общих требований).

Внесение изменений в смету осуществляется в пределах доведенных учреждению в установленном порядке объемов соответствующих лимитов бюджетных обязательств в порядке раздела IV Общих требований (п. 11 Общих требований).

Внесение изменений в смету, требующее изменения показателей бюджетной росписи главного распорядителя средств бюджета и лимитов бюджетных обязательств, утверждается после внесения в установленном порядке изменений в бюджетную роспись главного распорядителя средств бюджета и лимиты бюджетных обязательств (п. 12 Общих требований).

Соответственно, в случае принятия решения об оснащении лабораторным оборудованием очистных сооружений такие расходы должны быть внесены в бюджетную смету.

Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Киреева Анна

Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ Суховерхова Антонина

Вопрос. Учреждение по исполнительному листу выплачивает возмещение вреда, понесенного в результате смерти кормильца, ежемесячно в сумме 2 616,50 руб. с последующей индексацией на каждого из двоих детей. Как рассчитывать сумму индексации? На основании какого нормативного документа?

Ответ. Порядок индексации размера возмещения вреда, понесенного в случае смерти кормильца, регулируется ст. 318, 1091 ГК РФ.

Суммы, выплачиваемые гражданам по денежному обязательству непосредственно на содержание гражданина, в том числе в возмещение вреда, понесенного в случае смерти кормильца, подлежат изменению пропорционально росту установленной в соответствии с законом величины прожиточного минимума на душу населения в соответствующем субъекте Российской Федерации по месту жительства потерпевшего, а при отсутствии в соответствующем субъекте Российской Федерации указанной величины данные суммы должны быть не менее установленной в соответствии с законом

величины прожиточного минимума на душу населения в целом по Российской Федерации.

По смыслу положений ст. 318, 1091 ГК РФ обязанность индексации сумм выплачиваемого возмещения вреда, причиненного жизни потерпевшего, возникает при повышение величины прожиточного минимума на душу населения.

Индексация выплат в меньшем размере или иное ухудшение положения гражданина, на содержание которого выплачиваются денежные суммы, не допускается (п. 34 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 22.11.2016 № 54 «О некоторых вопросах применения общих положений Гражданского кодекса Российской Федерации об обязательствах и их исполнении»). При этом, если индексация присужденных сумм возмещения вреда не произведена должником добровольно, потерпевший вправе урегулировать этот вопрос в судебном порядке, а именно, обратиться в суд заявлением об индексации в порядке ст. 208 ГПК РФ. Соответственно, обязанность учреждения по индексации присужденных судом ежемесячных сумм возмещения вреда не зависит от того, рассматривался ли вопрос об их индексации в судебном порядке (п. 37 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26.01.2010 № 1 «О применении судами гражданского законодательства, регулирующего отношения по обязательствам вследствие причинения вреда жизни или здоровью гражданина»).

Кроме того, как следует из вопроса, обязанность учреждения индексировать суммы возмещения вреда подтверждена судебным решением. В силу ч. 2 ст. 13 ГПК РФ вступившие в законную силу судебные решения являются обязательными для всех без исключения органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, должностных лиц, граждан, организаций и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Российской Федерации.

Таким образом, исходя из анализа приведенных норм права, можно сделать вывод о том, что учреждение обязано

производить индексацию присужденных детям сумм возмещения вреда, даже в отсутствие вынесенного в соответствии со ст. 208 ГПК РФ определения суда. Индексацию присужденных сумм возмещения вреда, как было отмечено, учреждение должно производить пропорционально росту величины прожиточного минимума, установленной законодательством РФ.

Ответ подготовил: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Васильев Александр

Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ Парасоцкая Елена

Вопрос. Бюджетное учреждение проводит сертификацию объектов спорта (футбольного поля, бассейна) в целях внесения информации о них во Всероссийский реестр. На какую статью КОСГУ необходимо отнести расходы на сертификацию?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что расходы на сертификацию объектов спорта, осуществляемую в целях внесения информации о них во Всероссийский реестр, могут быть отнесены на подстатью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ.

Обоснование вывода. Всероссийский реестр объектов спорта формируется в целях систематизации данных о количестве, назначении и состоянии объектов спорта, находящихся на территории Российской Федерации и используемых для проведения физкультурных мероприятий и спортивных мероприятий, включенных в Единый календарный план межрегиональных, всероссийских и международных физкультурных мероприятий и спортивных мероприятий, календарные планы физкультурных мероприятий и спортивных мероприятий субъектов Российской Федерации (ч. 1 ст. 37.1 Федерального закона от 04.12.2007 № 329-ФЗ

«О физической культуре и спорте в Российской Федерации», далее - Закон № 329-ФЗ).

Объект спорта, сведения о котором отсутствуют во Всероссийском реестре объектов спорта, не может использоваться для проведения физкультурных мероприятий и спортивных мероприятий, включенных в Единый календарный план межрегиональных, всероссийских и международных физкультурных мероприятий и спортивных мероприятий, календарные планы физкультурных мероприятий и спортивных мероприятий субъектов Российской Федерации, за исключением случая, если объект спорта впервые используется для проведения официального физкультурного мероприятия или спортивного мероприятия (ч. 5 ст. 37.1 Закона № 329-ФЗ).

Бюджетные учреждения относят расходы на подстатьи КОСГУ в соответствии с положениями раздела V Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее - Указания № 65н). Расходы на подстатьи КОСГУ относятся в зависимости от их экономического содержания (п. 1 раздела V Указаний № 65н).

На подстатью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ относятся расходы на оплату работ (услуг), осуществляемые в целях соблюдения нормативных предписаний по эксплуатации (содержанию) имущества, а также в целях определения его технического состояния.

Следовательно, исходя из экономического содержания расходов на сертификацию объектов спорта, осуществляемую в целях внесения информации о них во Всероссийский реестр, данные расходы могут быть отнесены на подстатью 225 КОСГУ.

Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Киреева Анна

Ответ прошел контроль качества

Вопрос. Некоммерческая общественная организация занимается предпринимательской деятельностью в целях уставной деятельности и для ведения уставной деятельности получает субсидии из бюджета. На полученные деньги организация закупает инвентарь, основные средства.

Приобретенный спортивный инвентарь учтен в составе материально-производственных запасов, так как стоимость единицы - не более 40 000 руб., срок эксплуатации - более 12 мес. Какой-то инвентарь будет использоваться для собственных нужд организации, а другой -будет передан безвозмездно сторонним лицам. Каждое получение бюджетных средств оформляется отдельным договором. Учет полученных и израсходованных бюджетных средств ведется на счете 86 в разрезе договоров.

За счет целевых средств приобретен спортивный инвентарь, который находится на складе. Нужно ли в бухгалтерском учете отразить использование средств целевого финансирования, учтенных на счете 86, если инвентарь не передан в эксплуатацию, а находится на складе?

Ответ. По данному вопросу мы придерживаемся позиции, что если организация еще не использует (не эксплуатирует, не передала безвозмездно) приобретенный спортивный инвентарь, то пока не следует отражать использование средств целевого финансирования записью по Дебету счета 86.

Обоснование позиции. Некоммерческие организации (далее - НКО) ведут бухгалтерский учет в порядке, установленном законодательством РФ (п. 1 ст. 32 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях).

Бухгалтерский учет НКО ведется в соответствии с:

- Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ) (п. 1 ч. 1 ст. 2 Закона № 402-ФЗ);

- Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н;

- ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»;

- Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее - План счетов, Инструкция), а в части учета ОС в соответствии с: ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее - ПБУ 6/01); Методическими указаниями по учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н.

Бухгалтерский учет НКО в целом аналогичен бухгалтерскому учету других хозяйствующих субъектов, осуществляющих коммерческую деятельность, то есть некоммерческие организации, так же как и организации коммерческого сектора, в обязательном порядке ведут бухгалтерский учет и сдают бухгалтерскую отчетность, поскольку такая обязанность установлена Законом № 402-ФЗ. Особенности ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности НКО Минфин России объединил в одном документе -Информации № ПЗ-1/2015 «Об особенностях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций» от 24.12.2015.

На основании абз. 5 п. 4 ПБУ 6/01 НКО принимает объект к бухгалтерскому учету в качестве ОС, если он предназначен для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания данной НКО (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ), для управленческих нужд НКО, а также если выполняются условия, установленные в подпунктах «б» и «в» п. 4 ПБУ 6/01 (письмо Минфина России от 18.12.2013 № 03-05-05-01/55682), а именно: а) объект предназначен для использования в

течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.; б) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта.

В то же время в соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 организация может учитывать активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, но имеют стоимость не более лимита, предусмотренного учетной политикой предприятия (в пределах 40 000 руб. за единицу), в составе материально-производственных запасов (далее - МПЗ). Для этого в учетной политике должно быть установлено, что в организации применяется положение абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 и утвержден соответствующий лимит. То есть организация вправе самостоятельно утвердить порядок учета таких активов либо в качестве ОС (на счете 01), либо как МПЗ (на счете 10).

Из буквального прочтения п. 4 ПБУ 6/01 следует, что если спортивный инвентарь предназначен для использования в целях, которые предусмотрены данным пунктом и удовлетворяет этим требованиям, то он должен быть принят к учету как объект основных средств. При этом в силу п. 5 ПБУ 6/01 в соответствии с учетной политикой организация вправе учесть его в составе МПЗ на счете 10.

Если спортивный инвентарь предназначен для безвозмездной передачи (дарения), то есть для последующего отчуждения (п. 2 ст. 218 ГК РФ), то он не может быть учтен как объект основных средств в силу подп. «в» п. 4 ПБУ 6/01, а должен учитываться в составе МПЗ, но уже на основании п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».

Согласно Инструкции, для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, бюджетных средств, в том числе и НКО, предназначен счет 86 «Целевое финансирование». Средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных

мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Использование целевого финансирования отражается по дебету счета 86 «Целевое финансирование» в корреспонденции со счетами: 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы» - при направлении средств целевого финансирования на содержание некоммерческой организации; 83 «Добавочный капитал» - при использовании средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств.

По мнению Минфина России (письма от 19.02.2004 № 16-00-14/40, от 31.07.2003 № 16-00-14/243и), если по приобретенному объекту выполняются условия, предусмотренные п. 4 ПБУ 6/01, то при принятии его к учету в качестве основных средств производятся записи по дебету счета 01 «Основные средства» с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и одновременно по дебету счета 86 «Целевое финансирование» с кредитом счета 83 «Добавочный капитал» в части использованных на эти цели в соответствии с утвержденной сметой средств.

В рассматриваемом случае, как мы поняли, общественная организация инвестировала средства целевого финансирования на приобретение спортивного инвентаря. Частично инвентарь, который хранится на складе, будет использоваться для собственных нужд организации как основное средство, а другой - будет передан безвозмездно сторонним ли цам. С учетом того, что организация еще не использует (не эксплуатирует, не передала безвозмездно) данный инвентарь, по нашему мнению, пока не следует отражать использование средств целевого финансирования записью по дебету счета 86.

Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер

Башкирова Ираида

Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

Вопрос. По месту регистрации обособленного подразделения (далее - ОП) в другом субъекте РФ находится магазин по продаже запчастей, в котором работает один сотрудник. ОП не будет иметь расчетного счета, своего баланса. ОП не будет наделено полномочиями по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц. По месту ОП организация не имеет объектов недвижимого имущества. Организация применяет общий режим налогообложения.

Какую отчетность нужно сдать в налоговый орган по месту регистрации ОП? Какие налоги нужно уплачивать по месту регистрации ОП?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

НДФЛ организации следует перечислять отдельно по головной организации и обособленному подразделению. Сведения по форме 2-НДФЛ и Расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), также следует представлять отдельно по головной организации и обособленному подразделению.

Организации следует производить уплату страховых взносов и представлять расчеты по страховым взносам по месту своего нахождения. Уплату страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и представление отчетности в ФСС РФ в части данных по ОП организации следует производить также по месту своего нахождения.

Декларацию по налогу на прибыль следует представлять в налоговый орган как по месту нахождения организации, так и по месту нахождения обособленного подразделения. Исчисление и уплату сумм авансовых платежей и налога на прибыль,

подлежащих уплате в федеральный бюджет, необходимо производить по месту нахождения головной организации без распределения этих сумм по обособленным подразделениям.

Исчисление и уплату сумм авансовых платежей и налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет субъекта РФ, необходимо производить как по месту нахождения головной организации, так и по месту нахождения обособленного подразделения (исходя из доли прибыли обособленного подразделения (головной организации).

Уплата НДС, налога на имущество, а также их декларирование будут производиться по месту нахождения головной организации без распределения по ОП.

Обоснование вывода. У юридического лица может возникнуть необходимость осуществления деятельности вне своего места нахождения, определенного учредительными документами. Для этого создаются обособленные подразделения.

Законодательно закреплены формы обособленных подразделений: филиал, представительство, иное обособленное подразделение.

В связи с созданием обособленного подразделения организация обязана встать на учет в налоговой инспекции по месту нахождения обособленного подразделения (п. 1 ст. 83 НК РФ). При создании каждого ОП организации присваивается новый КПП. КПП состоит из девяти цифр. Первые четыре цифры - это код налоговой инспекции, пятая и шестая цифры обозначают причину постановки на учет, а последние три цифры КПП указывают, сколько раз организация вставала на учет по данной причине (п. 4, 5 и подп. 3 п. 7 приказа ФНС России № ММВ-7-6/435@ от 29.06.2012 № ММВ-7-6/435@ «Об утверждении Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика»).

В отличие от филиалов и представительств, иные обособленные подразделения обычно не имеют расчетного счета, своего баланса, не имеют права совершать сделки, принимать на работу персонал. Полномочия работников

таких обособленных подразделений могут следовать из обстановки (абз. 2 п. 1 ст. 182 ГК РФ), либо им (в том числе руководителю такого подразделения) может выдаваться доверенность на совершение некоторого числа полномочий.

НДФЛ. Пунктом 7 ст. 226 НК РФ установлено, что сумма НДФЛ, исчисленная и удержанная налоговым агентом у физического лица, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе. При этом налоговые агенты, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего ОП. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения ОП, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого обособленного подразделения, а также исходя из сумм доходов, начисляемых и выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера, заключаемым с физическими лицами обособленным подразделением (уполномоченными лицами обособленного подразделения) от имени такой организации.

То есть по общему правилу НДФЛ должен перечисляться отдельно по головной организации и обособленному подразделению. НДФЛ, относящийся к суммам дохода работников ОП, должен перечисляться по месту нахождения (месту постановки на учет) этого ОП.

ФНС России в письмах от 12.03.2014 № БС-4-11/4431@, от 03.08.2011 № АС-4-3/12547 разъяснила, что при перечислении НДФЛ за работников ОП следует оформлять отдельные платежные поручения по каждому обособленному ОП с указанием присвоенного ему при постановке на налоговый учет КПП и соответствующего кода ОКТМО муниципального образования, в бюджет которого перечисляется НДФЛ. Производить уплату налога централизованно, одним платежным поручением по месту нахождения

головной организации как за работников головной организации, так и за работников ОП, по мнению ФНС, нельзя (письма УФНС по г. Москве от 28.04.2007 № 28-11/040726, от 01.07.2010 № 20-15/3/068888).

Вывод о том, что сумма НДФЛ, исчисленного и удержанного с доходов, начисляемых и выплачиваемых работникам обособленного подразделения организации, должна быть перечислена в бюджет по месту постановки на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения, представлен в п. 1 письма Минфина России от 26.02.2018 № 03-04-06/11820 (см. также письмо ФНС России от 14.02.2018 № ГД-4-11/2828@).

Представление сведений по форме 2-НДФЛ и расчетов 6-НДФЛ. На основании абз. 4 п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты, имеющие ОП, представляют сведения по форме 2-НДФЛ и расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) в отношении работников ОП в налоговый орган по месту учета ОП, а также в отношении физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера, в налоговый орган по месту учета ОП, заключивших такие договоры (смотрите также письма ФНС России от 30.12.2015 № БС-4-11/23300@, от 28.12.2015 № БС-4-11/23129@, письма Минфина России от 19.11.2015 № 03-0406/66970, ФНС России от 23.03.2016 № БС-4-11/4900@).

В письме ФНС России от 23.03.2016 № БС-4-11/4900 сообщено, что в случае заполнения расчета по форме 6-НДФЛ организацией, имеющей обособленные подразделения, в поле «КПП» указывается КПП по месту учета организации по месту нахождения ее обособленного подразделения.

В письме Минфина России от 23.12.2016 № 03-04-06/77778 специалисты финансового ведомства отмечают: обязанность налоговых агентов представлять расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в налоговый орган как по месту своего учета, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения

корреспондирует с обязанностью налоговых агентов уплачивать совокупную сумму налога, исчисленную и удержанную налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником выплаты дохода.

Таким образом, представлять сведения по форме 2-НДФЛ и расчет 6-НДФЛ необходимо отдельно по головной организации и по обособленному подразделению (письма ФНС России от 27.12.2016 № БС-4-11/25114@, от 09.11.2016 № БС-4-11/21223@, от 02.11.2016 № 03-04-06/64099).

Страховые взносы. В соответствии с п. 1 ст. 30 НК РФ контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) страховых взносов осуществляют налоговые органы.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются в том числе лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, в частности организации.

В соответствии с п. 7 ст. 431 НК РФ плательщики (организации), указанные в подп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ, представляют расчет по страховым взносам (не позднее 30-го числа месяца, следующего за расчетным (отчетным) периодом): в налоговый орган по месту нахождения организации; по месту нахождения обособленных подразделений организаций, которые начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц.

Форма расчета по страховым взносам, порядок его заполнения, а также формат представления расчета по страховым взносам в электронной форме утверждены приказом ФНС России от 10.10.2016 № ММВ-7-11/551@ (далее - Приказ № ММВ-7-11/551@), который вступил в силу с 01.01.2017 и применяется начиная с представления расчета по страховым взносам за первый расчетный (отчетный) период 2017 г. (п. 2 Приказа № ММВ-7-11/551@, смотрите также письмо ФНС России от 19.07.2016 № БС-4-11/12929@).

Согласно пп. 11 ст. 431 НК РФ уплата страховых взносов и представление расчетов по страховым взносам производятся организациями: по месту их нахождения; по месту нахождения обособленных подразделений, которые начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, если иное не предусмотрено п. 14 ст. 431 НК РФ.

Таким образом, при наличии у организации обособленных подразделений уплата страховых взносов и представление расчетов по ним производятся организацией по месту нахождения обособленных подразделений, которые начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц (независимо от наличия у обособленных подразделений отдельного баланса, наличия открытого расчетного счета в банке).

Как упоминается в письмах Минфина России от 06.02.2018 № 03-15-06/6672, ФНС России от 22.01.2018 № ГД-4-11/962, вопрос о необходимости наделения обособленного подразделения полномочиями по начислению выплат и вознаграждений в пользу работников, о чем вносится соответствующая запись в положение об обособленном подразделении, относится к организационным вопросам ведения организацией своей финансово-хозяйственной деятельности, и решение по нему принимается организацией самостоятельно.

В соответствии с подп. 7 п. 3.4 ст. 23 НК РФ на плательщиков страховых взносов возлагается обязанность сообщать в налоговый орган по месту нахождения российской организации -плательщика страховых взносов о наделении обособленного подразделения (включая филиал, представительство), созданного на территории РФ после 01.01.2017, полномочиями (о лишении полномочий) по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц в течение одного месяца со дня наделения его соответствующими полномочиями (лишения полномочий). Форма сообщения российской организации -плательщика страховых взносов о наделении

обособленного подразделения (включая филиал, представительство) полномочиями (о лишении полномочий) по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц утверждена приказом ФНС России от 10.01.2017 № ММВ-7-14/4@.

Е сли в рассматриваемой ситуации организация не будет наделять (не наделила) полномочиями обособленное подразделение по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц, то организации будет производить уплату страховых взносов и представлять расчеты по страховым взносам по месту нахождения организации. Данный вывод следует, в том числе, из писем Минфина России от 06.02.2018 № 03-1506/6672, от 08.02.2017 № 03-15-06/6671, от 06.03.2017 № 03-15-10/12652, от 02.03.2017 № 03-15-06/11948.

В письме ФНС России от 14.02.2017 № БС-4-11/2748@ разъясняется: обязанность сообщать в налоговые органы о создании обособленного подразделения без наделения его указанными полномочиями у плательщиков страховых взносов отсутствует.

Если созданное организацией обособленное подразделение не будет иметь счета в банке и не будет начислять выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, то оно не должно регистрироваться в органе ФСС по своему местонахождению.

Страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Действуя как страхователи по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, юридические лица обязаны сообщать в территориальные органы ФСС РФ о создании, ликвидации, изменении адреса (места нахождения) и (или) наименования обособленных подразделений, которым для совершения операций открыты сче та в банках ( и ны х креди тны х организациях) и которые начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц (подп. 2 п. 1 ст. 6, подп. 13 п. 2 ст. 17 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании

от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее -Закон № 125-ФЗ), см. также письмо ФСС РФ от 08.02.2017 № 02-09-14/05-02-980).

Кроме того, согласно п. 11 ст. 22.1 Закона № 125-ФЗ обособленные подразделения страхователей -юридических лиц, которым для совершения операций открыты счета в банках (иных кредитных организациях) и которые начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей) и обязанности по представлению расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам по месту своего нахождения, если иное не предусмотрено п. 14 ст. 22.1 Закона № 125-ФЗ.

Если обособленные подразделения не имеют банковского счета и самостоятельно н е начисляют вознаграждения в пользу физических лиц, то организации не требуется производить регистрацию организации по месту нахождения обособленных подразделений в качестве страхователя в органе ФСС РФ (подп. 2 п. 1 ст. 6 Закона № 125-ФЗ). Соответственно, в этом случае уплата страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и представление отчетности в ФСС РФ (в том числе в части, относящейся к выплатам работнику ОП) будет возлагаться на головную организацию.

Налог на прибыль организаций. Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, определены ст. 288 НК РФ.

Налогоплательщики - российские организации, в состав которых входят обособленные подразделения, производят исчисление и уплату: сумм авансовых платежей и налога на прибыль, подлежащих уплате в федеральный бюджет по месту нахождения головной организации без распределения этих сумм по обособленным подразделениям (п. 1 ст. 288 НК РФ); сумм авансовых платежей и

налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет субъекта РФ по месту нахождения головной организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли каждого обособленного подразделения (головной организации) (п. 2 ст. 288 НК РФ).

Ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, составляет 18% (17% в 2017-2020 гг.) (п. 1 ст. 284 НК РФ). Суммы авансовых платежей, а также суммы налога на прибыль организаций, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, исчисляются по ставкам этого налога, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения (см. также письма Минфина России от 07.12.2017 № 03-03-06/1/81500, от 19.05.2016 № 03-0111/28826). Необходимо иметь в виду, что субъектом РФ, в котором расположены обособленное подразделение или головной офис, для отдельной категории налогоплательщиков может быть установлена пониженная (до 13,5% (12,5% в 2017-2020 гг.) ставка налога на прибыль (абз. 4 п. 1 ст. 284 НК РФ).

Как указано в письме Минфина России от 17.10.2016 № 03-05-06-02/60364, распределение суммы налога на прибыль организаций между субъектами Российской Федерации происходит с учетом места осуществления деятельности хозяйствующих субъектов и размещения средств производства.

Доля прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику.

Перечислять налог на прибыль по месту нахождения обособленных подразделений

нужно независимо от того, есть ли у них доходы и расходы, формирующие налоговую базу (письмо Минфина России от 10.10.2011 № 03-03-06/1/640).

Декларация по налогу на прибыль представляется в налоговые органы по месту нахождения организации и каждого обособленного подразделения (абз. 1 п. 1 ст. 289 НК РФ) в том числе и в ситуации, когда суммы налога на прибыль к уплате нет (письмо Минфина России от 22.01.2013 № 0303-06/1/20).

Вновь созданные обособленные подразделения ведут налоговый учет со дня образования. Они передают в головной офис данные, которые потребуются при расчете налога на прибыль и составлении налоговой декларации. Впервые такие сведения представляются по состоянию на последний день того отчетного периода, в котором новое подразделение было создано. Именно на эту дату бухгалтер головного офиса организации рассчитывает долю налоговой базы, приходящуюся на вновь созданное обособленное подразделение. Исходя из этой величины определяется размер авансовых платежей по налогу, подлежащих уплате по месту нахождения данного подразделения.

НДС. Налог на добавленную стогимость целиком уплачивается в федеральный бюджет. В соответствии с п. 1 ст. 143 НК РФ плательщиками НДС признаются организации, но не филиалы, представительства или обособленные подразделения.

Организации, создавшие обособленные подразделения, уплачивают НДС по месту постановки их на учет без распределения налога по обособленным подразделениям. Налоговые декларации по НДС представляются в налоговый орган по месту учета головной организации. Обязанность представления декларации по НДС в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения организации ст. 174 НК РФ не предусмотрена (письма УФНС России по г. Москве от 27.03.2007 № 19-11/028237, УМНС по г. Москве от 10.01.2003 № 11-14/1719).

Как подтверждено в письме Минфина России от 01.02.2016 № 03-07-11/4411, исчисление и уплата НДС по месту нахождения обособленных подразделений главой 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ не предусмотрены. В связи с этим, а также на основании п. 2 ст. 174 НК РФ, организация, в состав которой входят обособленные подразделения, уплачивает НДС по месту своего учета в налоговом органе (см. также письмо Минфина России от 18.05.2017 № 03-07-09/30038). Таким образом, уплата НДС и декларирование производятся по месту нахождения головной организации без распределения по обособленному подразделению.

Налог на имущество. В соответствии со ст. 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог на имущество (авансовые платежи по налогу) в бюджет по месту нахождения каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ, находящегося на отдельном балансе каждого из них. Таким образом, обязанность организации по уплате налога по месту нахождения обособленного подразделения возникает только в отношении имущества, уч и ты ваемо го п од разд ел ени ем на е г о отдельном балансе (письма Минфина России от 01.02.2016 № 03-07-11/4411, от 19.06.2009 № 03-05-04-01/44, от 26.03.2008 № 03-05-05-01/20, от 20.12.2007 № 03-05-0601/145, от 20.09.2006 № 03-06-01-04/177, от 19.01.2006 № 03-06-01-04/07, УФНС России по г. Москве от 23.09.2010 № 16-15/00102).

При этом ст. 385 НК РФ определено, что организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее

обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог ( авансов ы е п латежи ) в б юд жет п о местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества.

Если подразделение головной организации, находящееся вне ее места нахождения, не выделено на отдельный баланс и наделено только движимым имуществом, то такое имущество должно учитываться при определении налоговой базы головной организации. Исчисление и уплата налога (авансовых платежей), а также представление налоговой декларации (налогового расчета по авансовым платежам) должны производиться по месту нахождения головной организации. Такой вывод представлен в письмах Минфина России от 20.03.2012 № 03-05-05-01/16, от 11.03.2009 № 03-05-05-01/17, от 26.03.2008 № 03-05-05-01/20, от 20.12.2007 № 03-05-0601/145 и др., ФНС России от 13.03.2012 № БС-4-11/4175.

См. также материал Вопрос: Обособленное подразделение головной организации расположено вне места нахождения данной организации и не выделено на отдельный баланс, но наделено приказом организации движимым имуществом. Каков порядок исчисления и уплаты налога на имущество организаций? (Управление ФНС России по Алтайскому краю, октябрь 2012 г.).

Ответ подготовил: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Графкин Олег

Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА Мельникова Елена