CC BY
60
Бухгалтерский учет в
бюджетных Accounting in Budgetary
и некоммерческих организациях 18 (2017) 51-66 and Non-Profit Organizations
ISSN 2311-9411 (Online) Вопрос - ответ
ISSN 2079-6714 (Print)
КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ
Ответы подготовлены экспертами службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Контроль качества ответов - рецензенты службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Вопрос. Какими бухгалтерскими проводками в бюджетном учреждении необходимо отразить оплату и начисление пени по страховым взносам, госпошлины (госпошлина уплачивается не в качестве возмещения судебных издержек истцу; уплата пеней и госпошлины осуществляется за счет средств от приносящей доход деятельности)?
Какие коды вида расходов и статьи КОСГУ необходимо применить?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Для учета расчетов учреждения по государственной пошлине применяется счет 30305 «Расчеты по прочим платежам в бюджет». Оплата госпошлины отражается с применением кода видов расходов 852 «Уплата прочих налогов, сборов» и ст. 290 «Прочие расходы» КОСГУ.
Для начисления пеней по страховым взносам применяется счет 30305 либо в порядке, установленном учетной политикой учреждения, отдельные аналитические счета учета расчетов с бюджетом по соответствующим страховым взносам (то есть счета 30302, 30306, 30307 и т.д.). Уплата пеней по страховым взносам отражается с применением кода видов расходов 853 «Уплата иных платежей» и ст. 290 «Прочие расходы» КОСГУ.
Обоснование. Бюджетные учреждения при организации учета руководствуются положениями:
• Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета,
утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н);
• Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н).
В соответствии с положениями п. 259 Инструкции № 157н для расчетов с бюджетами бюджетной системы РФ по видам платежей в бюджеты предназначен счет 30300 «Расчеты по платежам в бюджеты».
Для расчетов с бюджетом по госпошлине специального аналитического счета, открытого к счету 30300, не предусмотрено. Соответственно, для расчетов по госпошлине может применяться счет 30305 «Расчеты по прочим платежам в бюджет».
Любые пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджеты (внебюджетные фонды), также могут учитываться организациями государственного сектора на счете 30305 «Расчеты по прочим платежам в бюджет». В то же время не будут противоречить применяемой в настоящее время методологии бухгалтерского учета и положения учетной политики учреждения, в соответствии с которыми расчеты по уплате пеней по страховым взносам будут учитываться на дополнительных аналитических счетах учета, открываемых к счетам, предназначенным для учета расчетов по соответствующим взносам (30302, 30306, 30307 и т.д.).
В соответствии с п. 3 раздела V Указаний, утвержденных приказом Минфина России
от 01.07.2013 № 65н (далее - Указания № 65н), расходы по уплате госпошлины, а также пеней за несвоевременную уплату страховых взносов отражаются по статье 290 «Прочие расходы» КОСГУ.
Коды видов расходов для отражения соответствующих расходов подлежат применению, согласно положениям раздела III Указаний № 65н, в следующем порядке:
- по КВР 852 «Уплата прочих налогов, сборов» отражаются расходы по уплате государственной пошлины;
- по КВР 853 «Уплата иных платежей» отражаются расходы по уплате пеней за несвоевременную уплату страховых взносов.
Различные экономические санкции, предъявляемые к субъекту учета, в частности пени по страховым взносам, не могут быть учтены при формировании себестоимости готовой продукции, работ, услуг. Соответственно, при начислении пеней обоснованно может быть применен счет 240120290 «Прочие расходы». В свою очередь госпошлина в определенных ситуациях может быть учтена при формировании себестоимости услуг (работ, готовой продукции). Соответственно, в порядке, установленном учреждением, при начислении госпошлины может быть применен как счет 240120290 «Прочие расходы», так и отдельный аналитический счет счета 210900000 «Затраты на изготовление готовой п родукци и , выполнение работ, услуг».
Учитывая положения п. 73, 131 Инструкции № 174н начисление и оплата пеней по страховым взносам, госпошлины в учете бюджетного учреждения подлежат отражению следующими бухгалтерскими записями:
1. Дебет счета 240120290 (2109ХХ290) Кредит счета 230305730 - отражено начисление госпошлины;
2. Дебет счета 240120290 Кредит счета 2303ХХ730 - отражено начисление пеней по страховым взносам;
3. Дебет счета 230305830 Кредит счета 220111610, одновременно отражается увеличение забалансового счета 18 (КВР
852, КОСГУ 290) - отражено перечисление госпошлины;
4. Дебет счета 2303ХХ830 Кредит счета 220111610, одновременно отражается увеличение забалансового счета 18 (КВР
853, КОСГУ 290) - отражено перечисление пеней по страховым взносам.
К сведению: для учета расчетов с поставщиками по сумме пеней за просрочку оплаты по контрактам, договорам, а также с физическими лицами по возмещению им средств на уплату госпошлины применяется счет 30291 «Расчеты по прочим расходам». При этом в ситуации, если пени по контрактам начисляются в качестве исполнения судебных актов РФ, мировых соглашений, для их уплаты применяется КВР 831 «Исполнение судебных актов Российской Федерации и мировых соглашений по возмещению причиненного вреда». В случае добровольной уплаты пеней по договорам, контрактам с поставщиками применяется КВР 853 «Уплата иных платежей».
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Бюджетное учреждение в целях осуществления строительства станции заключало несколько договоров с подрядчиками (один - основной, в рамках которого в том числе произведена и установка системы видеонаблюдения, и несколько дополнительных, в том числе на прокладку наружного водопровода). После завершения строительства морской станции получено разрешение на ввод в эксплуатацию. Подлежат ли учету
в составе здания наружные (внешние) электросети, наружный водопровод, ограждение, система видеонаблюдения (монитор, камеры) в качестве самостоятельных инвентарных объектов?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что окончательное решение об учете тех или иных объектов в составе здания или отдельно от него принимается должностными лицами постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов на основании их профессиональных суждения с учетом положений Инструкции № 157н и конкретных характеристик объектов. При этом:
- система видеонаблюдения, являясь единой функционирующей системой здания, не подлежит учету в качестве самостоятельного инвентарного объекта, вместе с тем некоторые объекты системы, например, оконечные аппараты, приборы, устройства могут учитываться по решению профильной комиссии в качестве отдельных инвентарных объектов;
- наружный водопровод вплоть до места присоединения подводящего водопровода относится к внутренним коммуникациям здания, необходимым для его эксплуатации, и подлежит учету в составе здания, внешняя электропроводка начиная от вводного ящика также включается в состав здания;
- ограждение, если оно обеспечивает функционирование нескольких зданий или если по нему имеется информация о принципиальной возможности демонтажа и дальнейшего использования отдельно от здания и дополнительно к этому установлен иной срок полезного использования, может быть учтено в качестве самостоятельного инвентарного объекта.
Обоснование. Бюджетные учреждении при организации учета нефинансовых активов руководствуются в первую очередь положениями Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н).
Принятие к учету основных средств осуществляется на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов, оформленного соответствующим актом (п. 34 Инструкции № 157н). При этом объекты недвижимого имущества, права на которые подлежат обязательной госрегистрации, принимаются к учету при наличии выписки из ЕГРН (п. 36 Инструкции № 157н, ст. 28 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости»).
Именно в компетенции уполномоченных должностных лиц учреждения, в частности профильной комиссии, находится решение вопросов относительно постановки объектов на балансовый учет (см. также письма Минфина России от 20.07.2016 № 02-07-10/42570, от 30.12.2014 № 02-0710/69030).
Решение принимается на основании профессиональных суждений должностных лиц учреждения с учетом положений Инструкции № 157н, разъясняющих порядок отнесения объектов к отдельным основным средствам. В соответствии с п. 41 Инструкции № 157н объектом основных средств может быть:
- объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;
- отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.
Отдельные критерии учета объектов в качестве единого основного средства приведены в п. 45 Инструкции № 157н. Так, коммуникации внутри здания, необходимые для его эксплуатации, входят в состав здания и отдельными инвентарными объектами не являются. Это относится, в частности, к внутренней сети водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами, внутренней сети силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой, внутренним телефонным и сигнализационным сетям, вентиляционным устройствам общесанитарного назначения, подъемникам и лифтам. К единым функционирующим системам, входящим в состав здания, относят и систему видеонаблюдения. При этом согласно п. 45 Инструкции № 157н в качестве самостоятельных основных средств может быть учтено оборудование указанных систем, например:
- оконечные аппараты, приборы, устр ой ств а, ср едств а из м ер ен и я , управления;
- средства преобразования, принятия, передачи, хранения информации;
- средства вычислительной техники и оргтехники;
- средства визуального и акустического отображения информации, театрально-сценическое оборудование.
Из этого можно сделать вывод, что сама система видеонаблюдения, являясь единой функционирующей системой здания, не подлежит учету в качестве отдельного инвентарного объекта. Вместе с тем оборудование указанной системы -оконечные аппараты, приборы, устройства могут учитываться по решению профильной комиссии в качестве отдельных инвентарных объектов.
Положения об учете внутренних ком муни каций в составе здан ия, представленные в п. 45 Инструкции
№ 157н, аналогичны положениям Введения к Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), принятому и введенному в действие приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст с 01.01.2017 (далее - ОКОФ). При этом в ОКОФ уточнено, что именно следует понимать под внутренними коммуникациями. В частности:
- водопроводные устройства, а также устройства водоотведения включаются в состав зданий, начиная от вводного вентиля или тройника у зданий, или от ближайшего смотрового колодца, в зависимости от места присоединения подводящего трубопровода;
- проводка электрического освещения включается в состав зданий начиная от вводного ящика или кабельных концевых муфт (включая ящик и муфты) или проходных втулок (включая сами втулки).
То есть наружный водопровод вплоть до места п рисоеди нен ия п одв одящего водопровода относится к внутренним коммуникациям здания, необходимым для его эксплуатации, и подлежит учету в составе здания. Внешняя электропроводка начиная от вводного ящика также включается в состав здания.
Согласно абз. 6 п. 45 Инструкции № 157н надворные постройки, пристройки, о гр ажден и я и др уги е н адв ор н ы е с о о р у ж е н и я , о б е с п е ч и в а ю щ и е функционирование здания (сарай, забор, колодец и др.), составляют вместе с ним один инвентарный объект. Если эти постройки и сооружения обеспечивают функционирование двух и более зданий, они считаются самостоятельными инвентарными объектами.
А в соответствии с абз. 8 этого же пункта наружные пристройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также капитальные надворные постройки (склады, гаражи и т.д.) являются
самостоятельными инвентарными объектами.
Кроме того, в качестве отдельных инвентарных объектов могут быть учтены отдельные составляющие конструктивно обособленного предмета, имеющие разный срок полезного использования (абз. 2 п. 45 Инструкции № 157н). Данное правило применимо в ситуации, когда имеется принципиальная возможность отделения такой части от всего объекта и использование без него.
С учетом изложенных положений Инструкции № 157н в совокупности с конкретными характеристиками ограждения профильной комиссией может быть принято решение как об учете его совместно со зданием, так и об отдельном учете. Ограждение, если оно обеспечивает функционирование нескольких зданий или если по нему имеется информация о принципиальной возможности демонтажа и дальнейшего использования отдельно от здания и дополнительно к этому установлен иной срок полезного использования, может быть учтено в качестве самостоятельного инвентарного объекта.
Таким образом, окончательное решение об учете рассматриваемых объектов в составе здания или отдельно от него принимается должностными лицами постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов на основании их профессиональных суждений с учетом положений Инструкции № 157н и конкретных характеристик объектов. На основании принятого решения об учете тех или иных объектов в составе здания должна быть сформирована и первоначальная стоимость объекта недвижимости. При этом:
приборы, устройства и т.п.), которые по решению профильной комиссии подлежат учету в качестве отдельных инвентарных объектов;
- наружный водопровод вплоть до места присоединения подводящего водопровода относится к внутренним коммуникациям здания, необходимым для его эксплуатации, и подлежит учету в составе здания, внешняя электропроводка начиная от вводного ящика также включается в состав здания. Соответственно, затраты, связанные с прокладкой водопровода, электропроводки до мест присоединения, вводного ящика учитываются при формировании первоначальной стоимости здания;
- ограждение, если оно обеспечивает функционирование нескольких зданий или если по нему имеется информация о принципиальной возможности демонтажа и дальнейшего использования отдельно от здания и дополнительно к этому установлен иной срок полезного использования, может быть учтено в качестве самостоятельного инвентарного объекта. В зависимости от принятого комиссией решения будет производиться и учет затрат, связанных со строительством ограждений, либо в составе здания, либо отдельно.
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Суховерхова Антонина, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
- затраты, связанные с монтажом системы
видеонаблюдения являющейся единой Вопрос. В бюджетном учреждении в
функционирующей системой здания,) 2013 г. за счет средств субсидии была
подлежат включению при формировании установлена система видеонаблюдения.
первоначальной стоимости здания за Расходы, связанные с ее установкой, были
минусом стоимости оборудования отнесены на финансовый результат
указанной системы (оконечные аппараты, деятельности учреждения.
В настоящее время планируется проведение частичной инвентаризации с целью постановки на учет в качестве основного средства отдельных элементов системы видеонаблюдения.
Какими бухгалтерскими проводками и на основании каких первичных документов можно отразить в учете данный факт хозяйственной жизни?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
При выявлении неучтенных объектов имущества инвентаризационная комиссия оформляет помимо Инвентаризационной описи (сличительной ведомости) по объектам нефи нансов ых актив ов (ф. 0504087) Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092), данные которой включаются в Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).
Выявленные неучтенные ранее ошибочно элементы пожарной сигнализации могут быть поставлены на баланс на основании оформленного профильной комиссией Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101) по стоимости, определенной комиссией на основании документов подрядчика по КФО «4» с применением счета 440110180 «Прочие доходы».
Обоснование. В соответствии с положен иями п. 45 Ин струкции , утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н), единые функционирующие системы, установленные в здании, являются его частью, а не отдельным основным средством. В качестве отдельных инвентарных объектов может быть поставлено на учет оборудование указанных систем, например:
- оконечные аппараты, приборы, устройства средства измерения, управления;
- средства преобразования, принятия, передачи, хранения информации;
- средства вычислительной техники и оргтехники;
- средства визуального и акустического отображения информации.
Соответственно, установленная система видеонаблюдения не подлежит учету бюджетным учреждением в качестве инвентарного объекта основных средств. В то же время отдельные элементы данной системы, к примеру видеокамеры, компьютерное оборудование и т.д., могут быть поставлены на учет в качестве основных средств.
В рассматриваемой ситуации в 2013 г. о т д е л ь н ы е э л е м е н т ы с и с т е м ы видеонаблюдения не были учтены в составе основных средств. Соответственно, можно вести речь об ошибке в учете, обнаруженной за прошлые отчетные периоды. На основании только одних первичных документов, подтверждающих установку системы видеонаблюдения, невозможно сделать вывод о том, на какой срок те или иные объекты системы могут быть поставлены на учет в качестве самостоятельных объектов основных средств. Для этих целей необходимо провести инвентаризацию и уже по решению профильной комиссии принимается решение об исправлении ошибки в части постановки на учет о т д е л ь н ы х о б ъ е к т о в с и с т е м ы видеонаблюдения.
Такая инвентаризация проводится в обычном порядке на основании приказа руководителя учреждения. Для оформления результатов инвентаризации объектов основных средств применяется Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087). Выявленное при инвентаризации неучтенное имущество фиксируется в Ведомости расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092) по
каждому объекту учета
в количественном и стоимостном выражении. На основании Ведомости (ф. 0504092) инвентаризационной комиссией составляется Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).
Неучтенные объекты имущества, выявленные в ходе проведения проверок и (или) инвентаризацией, принимаются к учету по оценочной стоимости , определенной профильной комиссией (п. 25, 31 Инструкции № 157н).
Однако в рассматриваемой ситуации в распоряжении комиссии есть документы, п о д т в е р ж д а ю щ и е ф о р м и р о в а н и е фактической стоимости выявленных неучтенных объектов имущества, -оформленные подрядчиком первичные документы на смонтированную систему видеонаблюдения.
Соответственно, профильной комиссией может быть принято решение о постановке элементов системы видеонаблюдения на баланс по данной стоимости, указанной в документах подрядчика. Свое решение о постановке на баланс элементов системы видеонаблюдения профильная комиссия может оформить Актом о приеме-передаче об ъ екто в н еф и н ан сов ы х акти в ов (ф. 0504101).
Как правило, в отношении выявленных в ходе проведения инвентаризации объектов у учреждений нет сведений о закреплении имущества собственником либо о его приобретении за счет средств, выделенных собственником, что дает учреждению право постановки такого имущества на учет по КФО «2». Однако в рассматриваемой ситуации речь идет об исправлении сложившейся в учете ошибки путем применения механизма инвентаризации.
При этом в распоряжении учреждения есть документы, подтверждающие приобретение выявленных неучтенных объектов имущества за счет средств субсидии, что
дает основания для постановки такого имущества на учет по КФО «4».
Порядок исправления ошибок, выявленных в регистрах бухгалтерского учета, регулируется положениями п. 1 8 Инструкции № 157н.
При исправлении ошибок за периоды, за которые бухгалтерская отчетность в установленном порядке уже представлена, может применяться метод «Красное сторно».
В рассматриваемой ситуации стоимость оборудования системы видеонаблюдения в 2013 г. ошибочно была отнесена на финансовый результат деятельности учреждения.
Исправление соответствующей ошибки путем применения метода «Красное сторно» приведет к искажению финансового результата текущего отчетного периода.
Соответственно, в данном случае вместо использования метода «Красное сторно» можно порекомендовать использовать промежуточный счет для постановки неучтенного оборудования системы видеонаблюдения на баланс. Таким счетом может быть, к примеру, счет 440110180 «Прочие доходы», который применяется в случае постановки на учет выявленных по итогам проведения проверок и (или) инвентаризаций неучтенных объектов основных средств (п. 9 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н). Решение о применении данного счета либо другого промежуточного счета в случае выявления ошибочно не поставленного на баланс в прошлые отчетные периоды имущества бюджетному учреждению следует закрепить в учетной политике.
Учитывая изложенное, принятие к учету элементов пожарной сигнализации, не учтенных ранее в качестве объектов основных средств, может быть оформлено в бюджетном учреждении корреспонденцией:
Бухгалтерский учет в
бюджетных Accounting in Budgetary
и некоммерческих организациях 18 (2017) 51-66 and Non-Profit Organizations
Дебет счета 4101Х4310 Кредит счета 440110180 - на основании Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101), оформленного профильной комиссией учреждения, отражена постановка на учет элементов системы видеонаблюдения.
К сведению: амортизация по поставленным на учет элементам системы видеонаблюдения начисляется в общем порядке, определенном п. 44, 92 Инструкции № 157н, - так, если бы к учету принималось новое основное средство, поскольку иное для бывших в употреблении основных средств, вновь принимаемых к учету, не предусмотрено.
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Суховерхова Антонина, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Учреждение (территориальный орган исполнительной власти) — получатель бюджетных средств — получило от территориального органа Федерального казначейства исполнительный лист на выплаты в пользу физического лица, ранее являвшегося сотрудником учреждения, но уволенного в 2016 г. по сокращению.
Учреждению предписано выплатить бывшему сотруднику единовременную выплату к отпуску (в 2016 г. выплата произведена пропорционально отработанному времени). Выплата по решению суда была произведена в мае 2017 г. До окончания года иные выплаты бывшему сотруднику не предполагается производить. Указанная выплата должна облагаться НДФЛ. В решении суда и в исполнительном листе указан размер выплаты, который
соответствует сумме начисления, без учета НДФЛ. Казначейство, в котором обслуживается учреждение, потребовало перечислить всю сумму, истребованную в исполнительных документах.
Как правильно оформить налоговую отчетность? Нужно ли при подаче сведений по форме 2-НДФЛ за 2017 г., а также в отчете по форме 6-НДФЛ отражать сумму выплаты, с которой не удержан налог? Нужно ли уведомить об этом бывшего сотрудника с тем, чтобы он самостоятельно уплатил налог в бюджет?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
В отношении указанной в вопросе выплаты в расчете по форме 6-НДФЛ, утвержденной приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@, заполняются строки 010, 020, 040, 080 раздела 1 и строки 100, 130 раздела 2.
О невозможности удержать НДФЛ с такой выплаты учреждение обязано сообщить налогоплательщику и в налоговый орган в срок до 1 марта 2018 г. по форме 2-НДФЛ, утвержденной приказом ФНС России от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@.
Обоснование. НДФЛ
Пункт 1 ст. 210 НК РФ определяет, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Статья 217 НК РФ содержит закрытый перечень доходов физических лиц, не подлежащих налогообложению, и не содержит такой категории доходов, как выплаты, производимые по решению суда в пользу физического лица.
Более того, предметом иска в рассматриваемой ситуации является взыскание единовременной выплаты к отпуску, а данные выплаты по общему правилу облагаются НДФЛ.
Следовательно, в рассматриваемом случае выплата по решению суда, производимая в пользу физического лица, подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях.
Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата НДФЛ осуществляются в соответствии со ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227, 227.1 и 228 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных ст. 226 НК РФ, то есть выполнить функции налогового агента (п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).
Следует учитывать, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Каких-либо особенностей выполнения функций налогового агента при выплате налогоплательщикам сумм дохода на основании решения суда нормы главы 23 НК РФ не устанавливают (см. письмо Минфина России от 20.09.2013 № 03-0406/39111).
В то же время в силу ч. 2 ст. 13 Гражданского процессуального кодекса РФ вступившие в законную силу судебные постановления, а также законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и обращения судов являются обязательными для всех без исключения органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, должностных лиц, граждан,
организаций и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории РФ.
Это означает, что организация обязана выплатить физическому лицу именно ту сумму, которая указана в решении суда.
С учетом данного требования специалисты финансового и налогового ведомств, а также судьи приходят к выводу о том, что в случае, если при вынесении решения суд не п р о и з в о д и т р а з д е л е н и я с у м м , причитающихся физическому лицу и подлежащих удержанию с физического лица, организация - налоговый агент не и м е е т в о з м о жн о с т и у д е р жа т ь у налогоплательщика НДФЛ (см., например, письма Минфина России от 24.05.2013 № 03-04-06/18724, от 14.03.2013 № 03-0406/7875, от 05.03.2013 № 03-04-05/4-171, письмо ФНС России от 28.10.2011 № ЕД-4-3/17996, постановления ФАС Московского округа от 26.07.2012 № Ф05-6466/12, ФАС Уральского округа от 16.04.2012 № Ф09-1291/12 (см. определением ВАС РФ от 27.07.2012 № ВАС-6709/12 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора), ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2011 № Ф04-4370/11 (определением ВАС РФ от 10.02.2012 № ВАС-499/12 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора).
Таким образом, поскольку в рассматриваемой ситуации в решении суда подлежащие удержанию суммы НДФЛ не выделены, работодатель действительно должен был выплатить присужденную судом сумму в полном объеме.
При этом уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ).
Налоговый агент в данном случае может удержать НДФЛ из других выплат, производимых бывшему сотруднику.
Налоговым кодексом РФ не установлен запрет на удержание НДФЛ из выплат, производимых по другим основаниям.
Однако, как следует из вопроса, предполагается, что до окончания налогового периода какие-либо выплаты бывшему работнику производиться не будут.
В этом случае налоговый агент на основании п. 5 ст. 226 НК РФ обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором были произведены выплаты, письменно сообщить физическому лицу и налоговому органу о невозможности удержать НДФЛ, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (см. письма Минфина России от 17.11.2014 № 03-04-05/58110, от 03.04.2012 № 03-04-06/393, от 15.03.2012 № 03-04-06/3-62, от 20.12.2011 № 03-04-06/3-351, ФНС России от 12.01.2015 № БС-3-11/14@, п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57).
В свою очередь сотрудник в соответствии с п. 6 ст. 228 НК РФ должен будет уплатить налог в бюджет не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом, на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, то есть в данном случае не позднее 1 декабря 2018 г. (дополнительно см. письмо УФНС России по г. Москве от 14.04.2016 № 20-15/038978).
Форма 6-НДФЛ. Исходя из п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты обязаны ежеквартально представлять в налоговые органы расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, по форме 6-НДФЛ (далее - расчет 6-НДФЛ), утвержденной приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@. Этим же приказом утвержден и Порядок заполнения формы 6-НДФЛ (далее - Порядок).
Форма 6-НДФЛ состоит из раздела 1 «Обобщенные показатели» и раздела 2
«Даты и суммы фактически полученных доходов и удержанного налога на доходы физических лиц», в котором указываются даты фактического получения физическими лицами дохода и удержания налога, сроки перечисления налога и обобщенные по всем физическим лицам суммы фактически полученного дохода и удержанного налога (п. 4.1 Порядка).
Раздел 1 расчета 6-НДФЛ заполняется нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год.
В разделе 2 расчета 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого отчетного периода (см., например, письма ФНС России от 24.05.2016 № БС-4-11/9194, от 27.04.2016 № БС-4-11/7663). Данное обстоятельство обусловливает возможное несовпадение показателей раздела 1 и раздела 2 расчета 6-НДФЛ (см. письмо ФНС России от 28.03.2016 № БС-4-11/5278@).
Разъясняя порядок формирования расчета 6-НДФЛ, налоговая служба обращает внимание на необходимость заполнения в нем отдельных строк с учетом соответствующих положений главы 23 НК РФ. См., например, письма ФНС России от 16.01.2017 № БС-4-11/499, от 05.08.2016 № ГД-4-11/14373@, от 20.06.2016 № БС-4-11/10956@, от 08.06.2016 № БС-4-11/10202@, от 25.02.2016 № БС-4-11/3058@ (направлено в адрес территориальных налоговых органов).
Сумма НДФЛ, исчисленная и не удержанная налоговым агентом с учетом положений п. 5 ст. 226 НК РФ, указывается в разделе 1 расчета 6-НДФЛ по строке 080 (см. п. 3.3 Порядка, письма ФНС России от 27.01.2017 № БС-4-11/1373@, от 19.07.2016 № БС-4-11/12975@, от 18.03.2016 № БС-4-11/4538@, вопрос 4 письма ФНС России от 01.08.2016 № БС-4-11/13984@).
Применительно к рассматриваемой ситуации, учитывая, что в 2017 г. у бывшего сотрудника не будет иных выплат помимо названных в вопросе, в разделе 1 расчета 6-НДФЛ заполняются следующие строки:
- строка 010 - 13%;
- строка 020 - сумма выплаченного по решению суда дохода;
- строка 040 - исчисленная сумма НДФЛ;
- строка 070 - 0;
- строка 080 - сумма НДФЛ исчисленная, но не удержанная налоговым агентом.
В отношении заполнения раздела 2 расчета 6-НДФЛ налоговые органы разъясняют, что:
- строка 100 раздела 2 заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ;
- строка 110 раздела 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ;
- строка 120 раздела 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.
Отметим, что из положений п. 1 ст. 223 НК РФ следует, что дата фактического получения дохода в виде взысканных по решению суда сумм заработной платы определяется как день выплаты такого дохода, в том числе перечисления д е н е ж н ы х с р е д с т в н а с ч е т налогоплательщика в банке, независимо от того, за какой период заработная плата была начислена (см. письма Минфина России от 03.03.2015 № 03-04-05/11080, от 28.06.2013 № 03-04-05/24633).
Следовательно, по строке 100 раздела 2 указывается дата фактической выплаты дохода. Сумма выплаченного дохода показывается по строке 130 раздела 2. Иные строки раздела 2 не заполняются.
Такой порядок заполнения в случаях, когда у налогоплательщика существует облагаемый доход, но нет возможности
удержать из него НДФЛ, следует из писем ФНС России от 23.11.2016 № БС-4-11/22246@, от 16.11.2016 № БС-4-11/21695@.
При этом в письме ФНС России от 27.01.2017 № БС-4-11/1373@ приведен противоположный порядок заполнения расчета 6-НДФЛ в таких случаях, согласно которому при невозможности удержать сумму исчисленного НДФЛ раздел 2 не заполняется.
На наш взгляд, во избежание претензий со стороны налоговых в рассматриваемом случае организация может воспользоваться п ерв он ачаль н ы м и р аз ъя сн ен и ям и и заполнить раздел 2 расчета 6-НДФЛ за второй квартал 2017 г. следующим образом:
- строка 100 - дата фактической выплаты дохода;
- строка 130 - сумма выплаченного дохода;
- строка 110 - 00.00.0000;
- строка 140 - 0;
- строка 120 - 00.00.0000.
Форма 2-НДФЛ. Помимо расчета 6-НДФЛ, согласно п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты по окончании налогового периода представляют в налоговый орган сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему РФ за этот налоговый период по каждому физическому лицу, не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, если иное не предусмотрено п. 4 ст. 230 НК РФ.
При этом, как было отмечено ранее, в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика
исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства,
письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.
Сведения о доходах физических лиц и сообщения о невозможности удержать налог,
0 суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога представляются налоговыми агентами по форме 2-НДФЛ «Справка о доходах физического лица», утвержденной приказом ФНС России от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@ (далее - Справка). Этим же приказом утвержден Порядок заполнения формы сведений о доходах физического лица «Справка о доходах физического лица» (форма 2-НДФЛ) (далее - порядок заполнения Справки).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация в отношении рассматриваемого дохода должна сообщить налогоплательщику и в налоговый орган до
1 марта 2018 г. сведения о невозможности удержать НДФЛ с выплаты, произведенной по решению суда.
При этом обратите внимание, что согласно официальным разъяснениям (см. , например, письма Минфина России от 01.12.2014 № 03-04-06/61283, ФНС России от 30.03.2016 № БС-4-11/5443) исполнение обязанности, предусмотренной п. 5 ст. 226 НК РФ, не освобождает налоговых агентов от обязанности представить справку по форме 2-НДФЛ на основании п. 2 ст. 230 НК РФ.
Согласно разделу II порядка заполнения Справки в поле «Признак» Справки проставляется:
- цифра 1 - если Справка представляется в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ;
- цифра 2 - если Справка представляется в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ.
Соответственно, в налоговый орган по окончании 2017 г. в отношении рассматриваемой выплаты следует подать две справки по форме 2-НДФЛ:
• Справку (сообщение о невозможности удержать налог) с признаком «2» до 1 марта 2018 года;
• Справку с признаком «1» до 1 апреля 2018 года.
Ответ подготовила: Башкирова Ираида, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер
Контроль качества ответа: Родюшкин Сергей, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер
Вопрос. Федеральному бюджетному учреждению выделяется целевая субсидия на выполнение распоряжения Правительства РФ по обеспечению стран СНГ оборудованием и реагентами по профилактике СПИД. Учреждение заключает контракт с поставщиком на осуществление им закупки и доставки оборудования до получателя в стране СНГ. По результатам выполнения поставщиком своих обязательств между ним и бюджетным учреждением оформляется единый акт. Поставщик в качестве подтверждения выполнения своих обязательств предоставляет товарную накладную и акт приемки-передачи оборудования, подписанные поставщиком с одной стороны и принимающей стороной в СНГ — с другой стороны.
Соответствующее оборудование через федеральное бюджетное учреждение не проходит. Расходы отражаются по коду вида расходов 244.
На какую статью КОСГУ следует отнести расходы в учете федерального бюджетного учреждения ?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что расчеты бюджетного учреждения с контрагентом по контракту, предусматривающему выполнение последним обязательств по приобретению и доставке оборудования до получателя страны СНГ, по результатам исполнения которого контрагент предоставляет единый Акт, могут быть отражены с применением подстатьи 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ.
Обоснование. Решение по отнесению расходов бюджетного учреждения на тот или иной код КОСГУ принимается в зависимости от экономического содержания проводимой операции (п. 1 раздела V Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н, далее - Указания № 65н). Порядок отнесения расходов учреждений на определенные коды КОСГУ приведен в п. 3 раздела V Указаний № 65н.
Так, расходы по оплате договоров, связанных с приобретением, созданием объектов нефинансовых активов, подлежат отражению по статьям КОСГУ группы 300 «Поступление нефинансовых активов». Расходы, связанные с оказанием в интересах учреждения услуг (выполнением работ), подлежат отнесению, в зависимости о т к в а л и ф и к а ц и и р а с х о д о в , н а соответствующие подстатьи статьи 220 «Оплата работ, услуг» КОСГУ.
В рассматриваемой ситуации федеральное бюджетное учрежден ие вы ступает заказчиком по контракту, предусматривающему исполнение контрагентом обязательства по закупке и доставке оборудования до получателя, находящегося в стране СНГ. При этом по итогам исполнения данного комплексного договора исполнитель выставляет единый акт, в котором отражаются выполненные им
обязательства по приобретению и доставке оборудования. Объекты нефинансовых активов в распоряжение бюджетного учреждения не поступают.
Применяемая методология бухгалтерского учета в учреждениях государственного сектора не предусматривает возможность выделения из единых первичных документов, подтверждающих выполнение работ (оказание услуг) контрагентом, отдельных расходов в целях отнесения их на разные коды КОСГУ. Соответственно, при представленном порядке заключения контракта с поставщиком и оформлении с ним расчетов, предусматривающих выполнение комплекса работ по приобретению и доставке оборудования до его получателя, у бюджетного учреждения возникает необходимость отразить расчеты с контрагентом с применением одного кода КОСГУ. Тот факт, что контрагент представляет также товарную накладную и акт приема передачи между ним и стороной, принимающей оборудование, на порядок отражения расчетов с контрагентом влияния не оказывает. Данные документы служат лишь подтверждением факта выполнения поставщиком своих обязательств и не получат своего отражения в учете бюджетного учреждения.
В состав нефинансовых активов учреждения, учитываемых на счетах 10100 «Основные средства», 10500 «Материальные запасы», 10600 «Вложения в нефинансовые активы», могут быть включены объекты, которые так или иначе находятся в собственности РФ, субъекта РФ, муниципального образования (см., в частности, п. 22 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н). В рассматриваемой ситуации приобретаемое поставщиком имущество минуя федеральное бюджетное учреждение поступает в распоряжение иностранной организации, то есть собственность РФ на данное оборудования не возникает. Соответственно, оснований
для отражения оборудования в составе нефинансовых активов у учреждения нет.
Обязательства, исполняемые контрагентом в соответствии с условиями заключенного контракта, нельзя отнести к услугам связи, транспортным, коммунальным услугам, расходам арендодателя, услугам по содержанию имущества. Соответственно, отразить расчеты с контрагентом с применением подстатей 221-225 КОСГУ в данной ситуации нельзя. В таком случае расходы по оплате услуг, работ отражаются по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ, что прямо следует из описания подстатьи 226 КОСГУ в п. 3 раздела V Указаний № 65н, а также подтверждается разъяснениями специалистов финансового ведомства (см., к примеру, письмо Минфина России от 26.08.2014 № 02-05-11/42679).
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Бюджетное учреждение изменило тип на казенное в текущем финансовом году. На момент изменения типа учреждения в учете числятся остатки на счетах 101, 104, 105, 210.06, 401.60, 401.30, 401.10, 401.20.
Остатки по каким счетам подлежат передаче казенному учреждению с отражением данной операции в форме 0503725 «Справка по консолидируемым расчетам» по счету 304.06?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что из приведенных в вопросе счетов бухгалтерского учета обоснованно подлежат передаче казенному учреждению с применением счета 30406 «Расчеты с прочими кредиторами» счета учета нефинансовых активов (10100, 10400, 10500), а также отдельные показатели счета
40160 «Резервы предстоящих расходов» в части, в которой учет резервов казенным учреждением не меняется относительно его учета бюджетным учреждением до смены типа.
Соответственно, в Справке по консолидируемым расчетам учреждения (форма 0503725), формируемой по счету 30406, получат свое отражение операции по передаче счетов 10100, 10400, 10500, 40160.
Обоснование. Изменение типа бюджетного учреждения не признается его реорганизацией (п. 1 ст. 17.1 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях», далее -Закон № 7-ФЗ). Порядок проведения смены типа бюджетного учреждения на казенное, согласно п. 2 ст. 17.1 Закона № 7-ФЗ, осуществляется в порядке, определенном уполномоченным органом соответствующего публично-правового образования.
Бюджетные учреждения при организации учета руководствуются положениями:
- Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н);
- Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н).
В соответствии с п. 281 Инструкции № 157н для отражения в бухгалтерском учете расчетов по передаче и принятию к учету нефинансовых и финансовых активов, обязательств, финансового результата, в том числе при изменении типа бюджетного учреждения на казенное, применяется счет 30406 «Расчеты с прочими кредиторами».
Порядок отражения бюджетным учреждением операций с использованием счета 30406 приведен в п. 145-147 Инструкции № 174н. Однако операции по
смене типа бюджетного учреждения данные положения Инструкции № 174н не предусматривают - в них приведены операции, отражаемые бюджетным учреждением в случаях реорганизации. Соответственно, операции, применяемые при смене типа на казенное, бюджетному учреждению необходимо согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции № 174н. При этом согласованные бухгалтерские записи не должны противоречить положениям Инструкции № 174н.
Д е т а л ь н ы й п о р я д о к о т р а ж е н и я корреспонденций на счетах бюджетного у чета при смене типа казенного учреждения на бюджетное (автономное) приведен в п. 1 1 1 . 1 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н (далее - Инструкция № 162н). Пунктом 3 Инструкции № 157н установлено, что данные бухгалтерского учета и сформированная на их основе отчетность учреждений должны быть сопоставимы у государственного (муниципального) учреждения вне зависимости от его типа. Соответственно, отдельные положения, приведенные в п. 111.1 Инструкции № 162н для случая изменения типа казенного учреждения, могут быть применены и бюджетным учреждением.
Кроме того, для отражения операций по смене типа учреждения в течение года могут быть применены и Методические рекомендации, доведенные письмом Минфина России от 22.12.2011 № 02-0607/5236 (далее - Методические рекомендации).
Что касается нефинансовых активов, учет которых осуществляется в том числе на счетах 10100, 10400, 10500, то в их отношении нет сомнений о переводе при смене типа учреждения с применением счета 30406 (см., в частности, п. 111.1 Инструкции № 162н, п. 11 Методических рекомендаций). Соответствующие
операции не противоречат и положениям Инструкции № 174н.
Относительно счета 21006 «Расчеты с учредителем» необходимо отметить следующее. На данном счете учитывается показатель расчетов бюджетного учреждения с учредителем в объеме прав по распоряжению особо ценным и недвижимым имуществом в стоимостной оценке, равной балансовой стоимости данного имущества (п. 116 Инструкции № 174н). Соответствующий показатель балансовой стоимости имущества бюджетного учреждения отражается в учете органа-учредителя на счете 20433 «Участие в государственных (муниципальных) учреждениях» (п. 74 Инструкции № 162н). При изменении типа бюджетного учреждения на казенное и переводе объектов нефинансовых активов не остается показателей, подлежащих учету на счетах 21006 и 20433 у бюджетного учреждения и учредителя соответственно. Данный факт может быть отражен «зеркальным» образом в учете бюджетного учреждения до смены его типа на казенное и в учете органа-учредителя путем корректировки с применением счета 40 1 1 01 7 2 « Доходы от операций с активами», как и в иных случаях выбытия особо ценного и недвижимого имущества бюджетного учреждения (см. также письмо Минфина России от 18.09.2012 № 02-0607/3798).
Порядок формирования резервов на счете 40160 (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики (п. 302.1 Инструкции № 157н).
Проведение изменения типа учреждения, как правило, не приводит к изменению обязательств, взятых учреждением до смены типа. Хотя не исключено, что данные мероприятия могут привести, к примеру, к смене численности штата.
Соответственно, наиболее обоснованным будет проведение до смены типа учреждения корректировок счета 40160 «Резервы предстоящих расходов» в связи с планируемыми мероприятиями.
После проведения соответствующих корректировок показатели счета 40160 вполне обоснованно могут быть переведены для учета казенным учреждением, если порядок формирования резервов на счете 40160, установленный учетной политикой казенного учреждения, не будет отличаться от установленного таким учреждением в период, когда оно было бюджетным. Соответствующий перевод показателей счета 40160 не противоречит положениям Инструкции № 174н.
Счета 40110 «Доходы текущего финансового года», 40120 «Расходы текущего финансового года», 30406 «Расчеты с прочими кредиторами» подлежат закрытию на финансовый результат прошлых отчетных периодов бюджетного учреждения последними операциями на дату смена типа учреждения.
В результате показатели регистров бухгалтерского учета бюджетного учреждения по состоянию на дату смены типа обнуляются. Данное правило, введенное п. 18, 19 Методических рекомендаций, действует и в настоящее время (см., в частности, п. 74 Инструкции № 162н).
Применение иного подхода не имеет экономического смысла, поскольку в результате изменения типа бюджетного учреждения на казенное фактически образуется новый получатель бюджетных средств, который и финансовый результат будет формировать по-новому.
Таким образом, из приведенных в вопросе счетов бухгалтерского учета обоснованно подлежат передаче казенному учреждению с применением счета 30406 счета учета нефинансовых активов (10100, 10400, 10500), а также отдельные показатели счета 40160 в части, в которой учет резервов казенным учреждением не меняется относительно его учета бюджетным. Остальные счета подлежат закрытию бюджетным учреждением.
Соответственно, в Справке по консолидируемым расчетам учреждения (форма 0503725), формируемой по счету 30406, получат свое отражение операции по передаче счетов 10100, 10400, 10500, 40160 (п. 26.1 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н).
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
