CC BY
9
ISSN 2311-9411 (Online) Вопрос-ответ
ISSN 2079-6714 (Print)
КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ
Вопрос. В 2015 г. республиканским бюджетным учреждением здравоохранения в рамках
государственного задания оказывалась государственная услуга «Ж», расходы на оказание которой учитывались при определении размера субсидии на государственное задание. Государственное задание за 2015 г. выполнено в полном объеме, замечаний со стороны учредителя по качеству выполнения нет, кредиторская задолженность по виду финобеспечения 4 «Субсидии на выполнение государственного задания» отсутствует.
Начиная с 2016 г. услуга «Ж>> исключена из государственного задания, а расходы на ее оказание возмещаются путем предоставления субсидии на иные цели, учитываемой на отдельном лицевом счете в территориальном органе Федерального казначейства.
Вправе ли учредитель изъять остаток субсидии прошлого года в рассматриваемой ситуации? Может ли остаток субсидии быть перечислен с лицевого счета бюджетного учреждения на отдельный лицевой счет для последующего осуществления расходов, связанных с оказанием услуги «Ж> в 2016 г. ?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что в случае выполнения бюджетным учреждением государственного задания в полном объеме и с должным качеством у учредителя нет правовых оснований требовать от учреждения возврата остатка субсидии, являющейся финансовым обеспечением государственного задания в прошлом году.
Перечисление учреждением остатка (экономии) средств субсидии, предоставляемой в соответствии с абз. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации, на отдельный лицевой счет не в полной мере соответствует назначению отдельного лицевого счета и не позволит учреждению в дальнейшем осуществлять за счет указанных средств какие-либо расходы.
Обоснование. В соответствии с положениями ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-Ф3 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в
связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее - Закон № 83-Ф3) при достижении бюджетным учреждением показателей
государственного (муниципального) задания на оказание государственных услуг (выполнение работ), характеризующих объем государственной услуги (работы), не использованные в текущем финансовом году остатки средств субсидии, являющейся финансовым обеспечением выполнения государственного (муниципального) задания, могут быть использованы в очередном финансовом году для достижения целей, ради которых учреждение создано.
Иными словами, при выполнении определенных условий действующее законодательство, по сути, предоставляет бюджетным учреждениям возможность распоряжаться остатками средств субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания по собственному усмотрению.
Данные средства могут быть израсходованы даже в рамках приносящей доход деятельности. Главное, чтобы направления расходов соответствовали целям, ради которых учреждение создано (эти цели указываются в уставе учреждения).
Согласно подп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации эти суммы не учитываются при налогообложении прибыли бюджетных и автономных учреждений (смотрите также письмо Минфина России от 02.08.2012 № 02-03-09/3040). Если задание выполнено учреждением полностью, уменьшение субсидии в объеме неиспользованных остатков на начало очередного финансового года противоречит законодательству Российской Федерации (см. письмо Минфина России от 11.01.2013 № 02-13-10/28).
Таким образом, в случае выполнения бюджетным учреждением государственного задания у учредителя нет правовых оснований требовать от учреждения возврата остатка субсидии, являющейся финансовым обеспечением государственного задания в прошлом году.
При составлении Плана ФХД сумма остатка (экономии) средств субсидии на выполнение
задания, не использованной в прошлом году, учитывается в составе остатка средств на начало периода по виду деятельности «4». Соответственно, все операции, осуществляемые за счет указанных средств, необходимо отражать в учете с использованием кода вида деятельности «4» (даже если средства расходуются в рамках приносящей доход деятельности).
В случае если учреждением будет принято решение о направлении средств остатка субсидии, являющейся финансовым обеспечением государственного задания в прошлом году, на оказание услуг, финансовым обеспечением оказания которых являются субсидии на иные цели, у учреждения нет оснований для перечисления денежных средств с лицевого счета бюджетного учреждения (код лицевого счета 20) на отдельный лицевой счет (код лицевого счета 21).
Согласно ч. 8 ст. 30 Закона № 83-Ф3 отдельный лицевой счет бюджетного учреждения (код лицевого счета 21) предназначен для учета операций со средствами:
— субсидий на иные цели, предоставляемых в соответствии с абзацем вторым п. 1 ст. 78.1 БК РФ;
— субсидий на осуществление капвложений, предоставляемых в соответствии со ст. 78.2 БК РФ.
По общему правилу на отдельный лицевой счет зачисляются только средства ранее названных субсидий, перечисленные органом-учредителем, а также суммы, поступающие в качестве возврата дебиторской задолженности прошлых лет, образовавшейся в рамках исполнения субсидий на иные цели и субсидий на осуществление капитальных вложений.
Таким образом, перечисление учреждением остатка (экономии) средств субсидии, предоставляемой в соответствии с абз. 1 п. 1 ст. 78.1 БК РФ, на отдельный лицевой счет не в полной мере соответствует назначению отдельного лицевого счета и не позволит обеспечить корректное формирование бухгалтерской отчетности.
В рассматриваемой ситуации перечисление учреждением на отдельный лицевой счет бюджетного учреждения средств, учет операций с которыми осуществляется на ином лицевом счете, не может рассматриваться ни в качестве восстановления расходов (возврата дебиторской
задолженности прошлых лет) по виду финансового обеспечения 5 «Субсидии на иные цели», ни в качестве поступления доходов.
Кроме того, при оплате денежных обязательств учреждений, источником финансового обеспечения которых являются целевые субсидии, включая о статки целе вых субсидий, предоставленных в прошлые годы, осуществляется санкционирование (ч. 16 ст. 30 Закона № 83-Ф3, п. 12 Требований к Плану ФХД государственного (муниципального) учреждения, утвержденных приказом Минфина России от 28.07.2010 № 81н, далее - Требования № 81н).
Согласно п. 8 Порядка санкционирования расходов федеральных государственных учреждений, источником финансового обеспечения которых являются субсидии, полученные в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 78.1 БК РФ, утвержденного приказом Минфина России от 16.07.2010 № 72н (далее -Порядок № 72н), для осуществления санкционирования в территориальный орган Феде рального казначейства учре ждение представляет Сведения об операциях с целевыми субсидиями (форма 0501016), утвержденные органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, в соответствии с положениями п. 13 Требований № 81н.
Формирование объемов планируемых выплат, указанных в Сведениях об операциях с целевыми субсидиями (форма 0501016), осуществляется в соответствии с нормативным (муниципальным) правовым актом, устанавливающим порядок предоставления целевой субсидии из соответствующего бюджета (абз. 15 п. 13 Требований № 81н).
Соответственно, перечислив не использованный в прошлом году остаток субсидии на государственное задание на отдельный лицевой счет, учреждение лишит себя возможности осуществления каких-либо расходов за счет этих средств.
К сведению: действующие в настоящее время нормативные правовые акты не устанавливают специального порядка учета расходов, осуществляемых за счет экономии субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания, образовавшейся по итогам финансового года.
Соответственно, такой порядок необходимо определить при формировании учетной политики бюджетного учреждения.
Желательно организовать обособленный учет всех операций, осуществляемых с остатками (экономией) средств субсидии. Такой учет должен обеспечивать получение информации об общей сумме экономии в разрезе запланированных направлений расходов, а также о фактическом исполнении плана (сметы) по расходованию сэкономленных средств.
Например, обособленный учет может быть организован:
— на специальных аналитических счетах, открытых к счетам по санкционированию расходов и к забалансовым счетам;
— на специальном забалансовом счете;
— в специальных регистрах (книгах, журналах), которые ведутся не в бухгалтерии, а в ином уполномоченном структурном подразделении учреждения.
Ответ подготовила: Сапетина Ирина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Шершнева Анна, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса
Вопрос. В бюджетном учреждении на забалансовом счете 02 «Материальные ценности, принятые на хранение» учитывается программное обеспечение, предназначенное для резервного копирования системной информации.
Какая используется форма акта о списании по ОКУД для списания данного программного обеспечения?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Программное обеспечение, предназначенное для резервного копирования системной информации, должно учитываться на счете 01 «Имущество, полученное в пользование». При списании программного обеспечения с забалансового учета в качестве первичного документа может оформляться Бухгалтерская справка (форма 0504833).
Обоснование. Государственное учреждение может приобретать право использования программного обеспечения на основании лицензионного договора.
Предметом лицензионного договора является предоставление или обязательство предоставить обладателем исключительного права на программу для ЭВМ (лицензиаром) права использования этой программы другой стороне (лицензиату) в установленных договором пределах (п. 1, 4 ст. 1286 Гражданского кодекса Российской Федерации). Лицензионный договор заключается в письменной форме. Если договор является возмездным, в нем должен быть указан размер вознаграждения за использование программы для ЭВМ или порядок исчисления такого вознаграждения (п. 2, 3 ст. 1286 ГК РФ).
Одним из обязательных условий, в соответствии с которым объект относится к нематериальным активам, является наличие надлежаще оформленных документов, устанавливающих исключительное право на актив (п. 56 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н).
Приобретенное право на использование программы, предназначенной для резервного копирования системной информации, не является исключительным правом на актив, поэтому нет оснований для включения такого права в состав нематериальных активов бюджетного учреждения.
В соответствии с п. 66, 333 Инструкции № 157н право на использование программы для ЭВМ учитывается учреждением (лицензиатом) на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» по стоимости, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.
Таким образом, по нашему мнению, программное обеспечение, предназначенное для резервного копирования системной информации, должно учитываться на счете 01 «Имущество, полученное в пользование».
Как правило, срок использования программы определяется условиями лицензионного договора.
Согласие на заключение лицензионного договора может быть получено, например, путем:
— проставления отметки напротив пункта «Принимаю условия лицензионного
соглашения» (или иного аналогичного по содержанию пункта) при установке программы;
— активации и (или) запуска программы. С этого момента договор будет считаться заключенным.
Если лицензионным договором (соглашением) не предусмотрен конкретный срок использования программного продукта, то срок его использования устанавливается комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов. При этом списание указанного программного продукта с забалансового счета 01 «Имущество, полученное в пользование» осуществляется только по истечении срока его использования (см., в частности, письмо Минфина России от 18.03.2016 № 02-07-10/15362).
Напомним, что в соответствии с п. 4 ст. 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации срок, на который заключается лицензионный договор, не может превышать срок действия исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации. В случае, когда в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет, если ГК РФ не предусмотрено иное.
Основанием для отражения в бухгалтерском учете информации об активах и обязательствах, а также операций с ними являются первичные учетные документы (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее - Закон № 402-ФЗ; п. 7 Инструкции № 157н).
Согласно ч. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ по формам, установленным в соответствии с бюджетным законодательством, должны оформляться первичные документы:
— создаваемые непосредственно в госучреждении;
— поступающие в госучреждение из иных организаций государственного сектора.
На практике это означает, что в указанных случаях при оформлении фактов хозяйственной жизни обязательно должны применяться унифицированные формы документов класса 05 «Унифицированная система бухгалтерской финансовой, учетной и отчетной документации государственного сектора управления» ОКУД утвержденные приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н (далее - Приказ № 52н). Унифицированные формы иных классов в организациях государственного сектора должны
обязательно применяться в том случае, если это прямо предусмотрено приложениями к Приказу № 52н или иными правовыми актами уполномоченных органов на основании федеральных законов.
При любых обстоятельствах должно соблюдаться несложное правило: каждая бухгалтерская запись (проводка) в регистрах бухгалтерского учета может быть отражена только на основании какого-либо первичного документа или свода первичных документов.
Если соответствующая унифицированная форма отсутствует (не должна применяться), а разработка специальной формы для оформления конкретного факта хозяйственной жизни нецелесообразна, то должна оформляться Бухгалтерская справка (форма 0504833).
С учетом изложенного выбытие программ с забалансового счета 01 «Имущество, полученное в пользование» может отражаться на основании положений соответствующего лицензионного (иного) договора, а в качестве первичного документа может оформляться Бухгалтерская справка (форма 0504833).
Обратите внимание: по каждому программному продукту должна быть открыта Карточка количественно-суммового учета материальных ценностей (форма 0504041) (п. 334 Инструкции № 157н). В Карточке (форма 0504041) желательно отразить информацию о сроке использования программы, также может быть проставлена отметка о дате начала использования и дате окончания срока действия лицензии.
К сведению: так как программное обеспечение, предназначенное для резервного копирования системной информации, должно учитываться на счете 01 «Имущество, полученное в пользование», можно говорить о наличии ошибки, допущенной при отражении операций в бухгалтерском учете бюджетного учреждения.
Исправление ошибок, обнаруженных в регистрах бухгалтерского учета бюджетного учреждения, производится в порядке, предусмотренном п. 18 Инструкции № 157н.
Так, исправление ошибок за период, за который бухгалтерская отчетность в установленном порядке предоставлена, отражается датой обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью или бухгалтерской записью, оформленной по способу «Красное
сторно», и (или) дополнительной бухгалтерской записью.
Все исправления оформляются Справкой (форма 0504833), содержащей информацию по обоснованию внесения исправлений, н аи м е н о в ан и е и с п р ав л я е м о го р е г и с т р а бухгалтерского учета (Журнала операций), его номер (при наличии), а также период, за который он составлен.
Ответ подготовила: Киреева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Федеральному бюджетному
учреждению министерством спорта, другими юридическими лицами за спортивные достижения были подарены сертификаты на приобретение спортивного инвентаря. Спортивный инвентарь планируется использовать в деятельности учреждения. При приобретении спортивного инвентаря по сертификату представляются накладные.
Каким образом отразить данную ситуацию в бухгалтерском учете?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что учет подаренных сертификатов в бюджетном учреждении может быть организован на счете 20135 «Денежные документы». Соответствующий учетный механизм должен быть закреплен в учетной политике учреждения.
Спортивный инвентарь при таком способе учета сертификатов приобретается через подотчетных лиц и учитывается в составе основных средств или материальных запасов по решению комиссии по поступлению и выбытию активов.
Обоснование. Бюджетные учреждения осуществляют бухгалтерский учет в соответствии с требованиями Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н), и Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н).
Особенности учета сертификатов, указанных в вопросе, положениями Инструкций не регламентированы. Поэтому бюджетное учреждение вправе самостоятельно определить необходимую для отражения в бухгалтерском учете корреспонденцию счетов (по согласованию с органом, осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя) (п. 4 Инструкции № 174н).
Подарочные сертификаты представляют собой документ, который предоставляет право его предъявителю зачесть в счет стоимости приобретаемых у продавца товаров (работ, услуг) сумму номинала, указанного в этом сертификате. Иными словами, суть сертификата заключается в том, что он предоставляет право требования определенных товаров (работ, услуг).
Документы, являющиеся эквивалентом стоимости нефинансовых активов (работ, услуг), которые могут быть отгружены (выполнены, оказаны), как правило, учитываются как денежные документы на счете бухгалтерского учета 20135 (п. 169 Инструкции № 157н). Принимая во внимание специфику сертификатов, мы полагаем, что их учет может быть организован в составе денежных документов.
Операции при поступлении денежных документов в кассу учреждения оформляются согласно Приходным кассовым ордерам (форма 0310001) с проставлением на них записи «Фондовый». Поступление подобных документов в учреждение в безвозмездном порядке от государственных учреждений, организаций на основании Акта приема-передачи отражается по дебету счета 020135510 «Поступления денежных документов в кассу учреждения» в корреспонденции с кредитом счета 040110180 «Прочие доходы» (п. 86 Инструкции № 174н). Иными словами, поступление в безвозмездном порядке денежных документов в бюджетное учреждение, в том числе от министерства спорта или других юридических лиц, не будет противоречить требованиям Инструкций.
Для того чтобы приобрести спортивный инвентарь по подаренному сертификату, его необходимо выдать подотчетному лицу. Операции по выбытию денежных документов из кассы оформляются на основании Расходных кассовых ордеров (0310002) с проставлением на них записи «Фондовый». Выдача из кассы денежных документов под отчет осуществляется в порядке, установленном
распорядительным актом бюджетного учреждения в рамках формирования его учетной политики.
Далее на основании утвержденного руководителем Авансового отчета (форма 0504505) с приложенными к нему оправдательными документами принятые к бухгалтерскому учету суммы произведенных расходов отражаются следующим образом. В зависимости от принятого должностными лицами учреждения решения об отнесении того или иного предмета спортивного инвентаря к составу основных средств или материальных запасов:
— по дебету счета 10506 (п. 106 Инструкции № 174н);
— по дебету счета 10601 с последующим принятием к бухгалтерскому учету объектов нефинансовых активов (согласно п. 106, 53 Инструкции № 174н).
Отметим, что любое решение об отнесении материальных ценностей к соответствующей группе нефинансовых активов (основные средства или материальные запасы) является субъективным - оно основывается на профессиональном суждении конкретных должностных лиц учреждения, в котором будет осуществляться использование (эксплуатация) имущества. Подобное решение принимается профильной комиссией учреждения (п. 34 Инструкции № 157н).
Именно поэтому специалисты финансового ведомства указывают: такие решения относятся к компетенции сотрудников учреждения, которые обладают полной и достоверной информацией, необходимой для их принятия (см., в частности, письмо Минфина России от 27.02.2012 № 02-0710/534).
Условия отнесения конкретных видов имущества к объектам основных средств приведены в п. 38, 39, 41 Инструкции № 157н. При этом согласно п. 41 Инструкции № 157н одним из условий отнесения объекта к основным средствам является его предназначение для выполнения:
— определенных самостоятельных функций;
— определенной работы.
Одним из главных критериев отнесения объекта к основным средствам является срок его полезного использования: он должен быть более 12 мес. (п. 38 Инструкции № 157н). А вот стоимость
объекта имущества не имеет значения при определении возможности его отнесения к основным средствам или материальным запасам.
В то же время по общему правилу объекты нефинансовых активов не могут быть отнесены к основным средствам в том случае, если они должны учитываться в составе материальных запасов в соответствии с требованиями п. 99 Инструкции № 157н, независимо от срока их службы.
При принятии решения об отнесении конкретного вида спортивного инвентаря к материальным запасам или к основным средствам более подробно следует остановиться на сроке полезного использования, так как остальным критериям спортивный инвентарь в целом удовлетворяет. Таким образом, если срок полезного использования того или иного вида спортивного инвентаря составит более 12 мес., его следует отнести к составу основных средств, если менее 12 мес. - к составу материальных запасов.
В соответствии с положениями Инструкции № 174н безвозмездно поступающие в бюджетные учреждения активы от организаций негосударственного сектора и физических лиц на основании договоров дарения или пожертвования отражаются в учете с кодом вида деятельности 2 «Приносящая доход деятельность» (см., например, п. 9 и п. 34 Инструкции № 174н).
Полагаем, что данный подход может применяться и к рассматриваемой ситуации как при получении в порядке дарения сертификатов от министерства спорта, так и от других юридических лиц.
С учетом изложенного и положений Инструкции № 174н рассматриваемая ситуация может быть отражена в учете бюджетного учреждения с применением следующих корреспонденций:
Дебет счета 22013510 Кредит счета 240110180 -
поступили сертификаты, подаренные
министерством спорта или юридическими лицами (на основании Акта приема-передачи);
Дебет счета 2208Х4560 Кредит счета 220135610 - отражена выдача из кассы сертификатов под отчет на приобретение материальных запасов;
Дебет счета 2208Х1560 Кредит счета 220135610 - отражена выдача из кассы сертификатов под отчет на приобретение основных средств;
Дебет счета 2105X6340 Кредит счета 2208X4660 - отражены принятые к бухгалтерскому учету суммы произведенных расходов в части приобретения материальных запасов;
Дебет счета 2106X1310 Кредит счета 2208X1660 - отражены принятые к бухгалтерскому учету суммы произведенных расходов в части приобретения основных средств;
Дебет счета 2101X6310 Кредит счета 2106X1310
- отражено принятие к бухгалтерскому учету объектов основных средств.
Ответ подготовила: Киреева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Распоряжением учредителя от 10.06.2016 определено, что бюджетное учреждение субъекта РФ осуществляет за счет средств целевой субсидии расходы по проведению мероприятия (13.06.2016), в том числе приобретает рамки и дипломы для награждения победителей конкурса.
Приложением к распоряжению является смета. Также в распоряжении содержится код бюджетной классификации по указанной целевой субсидии.
Соглашение на предоставление целевой субсидии подписано, и средства субсидии предоставлены 30.06.2016.
Договор на приобретение рамок и дипломов между учреждением и поставщиком заключен. Обязательства по данному договору приняты и оплачены за счет средств от приносящей доход деятельности.
Будет ли являться нарушением принятие обязательств за счет средств от приносящей доход деятельности?
Может ли учреждение, приняв и оплатив обязательства по данному договору за счет средств от приносящей доход деятельности, в
последующем восстановить осуществленные расходы за счет средств целевой субсидии?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что с учетом имеющегося Распоряжения учредителя об осуществлении за счет средств целевой субсидии расходов на проведение мероприятия, включающего смету расходов, код бюджетной классификации по указанной целевой субсидии, принятие обязательств на приобретение рамок и дипломов для награждения победителей конкурса следовало отразить по виду деятельности «5» - субсидии на иные цели. Одновременно могло быть принято решение о направлении денежных средств бюджетного учреждения в рамках приносящей доход деятельности (код «2») на исполнение обязательств, принятых по виду деятельности «5» - субсидии на иные цели.
После поступления целевой субсидии на лицевой счет учреждения при соблюдении определенных условий направленные в рамках приносящей доход деятельности денежные средства могут быть возмещены.
Принятые ранее обязательства в рамках приносящей доход деятельности могут быть квалифицированы в качестве допущенной в учете ошибки, исправление которой следует произвести в соответствии с требованиями Инструкции № 157н.
Обоснование. Бюджетные учреждения могут осуществлять предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствует указанным целям, при условии, что такая деятельность указана в их учредительных документах (п. 2 ст. 24 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»).
Доходы от приносящей доход деятельности поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и используются им для достижения целей, ради которых оно создано, если иное не предусмотрено законодательством (п. 3 ст. 298 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Документом, определяющим направления использования бюджетным учреждением субсидии н а в ы п о л н е н и е г о с уд ар с т в е н н о г о (муниципального) задания и доходов, полученных от приносящей доход деятельности, является план ф инансо во -хозяйств е нной де яте ль но с ти учреждения (далее - План ФХД), составляемый и утверждаемый в порядке, установленном органом,
осуществляющим функции и полномочия учредителя в отношении бюджетного учреждения, в соответствии с требованиями, установленными приказом Минфина России от 28.07.2010 № 81н.
Таким образом, бюджетное учреждение вправе осуществлять любые расходы за счет средств от приносящей доход деятельности, если соответствующее направление расходов предусмотрено в Плане ФХД.
Бюджетным учреждениям из бюджетов бюджетной системы РФ могут предоставляться субсидии на иные цели (целевые субсидии) в соответствии с абзацем вторым п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации.
Анализ сложившейся в настоящее время в различных публично-правовых образованиях практики предоставления субсидий на иные цели позволяет прийти к однозначному выводу: перечень затрат, которые могут финансироваться путем предоставления таких субсидий, является открытым.
Но при этом следует учитывать, что бюджетное законодательство прямо не предусматривает возможность предоставления бюджетным учреждениям средств бюджетных субсидий в целях возмещения ранее произведенных расходов (см., в частности, п. 2 письма Минфина России от 21.08.2014 № 02-03-10/41846, письмо Минфина России от 24.06.2013 № 02-13-09/23797). Тем не менее специалисты Минфина России допускают возможность осуществления подобных операций, но лишь в исключительных случаях (см. письмо Минфина России от 09.02.2012 № 02-03-09/428).
Прежде чем осуществлять указанные выше расходы, желательно согласовать с казначейским органом возможность последующего перечисления денежных средств с отдельных лицевых счетов на «основной» лицевой счет учреждения. Такую операцию в целях восстановления произведенных кассовых выплат придется проводить через некоторое время, когда учреждению поступят соответствующие средства.
Приказом Минфина России от 16.07.2010 № 72н «О санкционировании расходов федеральных государственных учреждений, источником финансового обеспечения которых являются субсидии, полученные в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 78.1 и п. 1 ст. 78.2 Бюджетного кодекса Российской Федерации» прямо не урегулирован вопрос возмещения расходов, осуществленных за
счет средств от приносящей доход деятельности, за счет средств целевой субсидии.
На принципиальную возможность перечисления денежных средств с отдельных лицевых счетов на «основные» лицевые счета бюджетных учреждений неоднократно указывали специалисты финансового ведомства. При этом речь шла не только о возврате ранее отвлеченных денежных средств (см., в частности, письма Минфина России от 09.02.2012 № 02-03-09/428, от 25.03.2013 № 0206-07/9374).
Действующая Инструкция, утвержденная приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н), предусматривает корреспонденции при привлечении (восстановлении) за счет поступлений текущего финансового года средств, полученных бюджетным учреждением по соответствующему виду финансового обеспечения (деятельности), направленных в пределах остатка средств на лицевом счете бюджетного учреждения на исполнение обязательства, принятого бюджетным учреждением в рамках иного вида финансового обеспечения (деятельности) (абз. 17 п. 72, абз. 14 п. 84, абз. 6 п. 97 Инструкции № 174н).
Аргументом при согласовании подобного перечисления с казначейским органом могут являться корректные формулировки в соглашении на предоставление целевой субсидии. В рассматриваемой ситуации фактически субсидия предоставляется после проведения мероприятия. Поэтому при предоставлении субсидии 30 июня на проведение мероприятия 13 июня целью обоснованно может являться погашение кредиторской задолженности, образовавшейся в ходе проведения мероприятия.
С учетом имеющегося распоряжения учредителя об осуществлении за счет средств целевой субсидии расходов на проведение мероприятия, включающего смету расходов, код бюджетной классификации по указанной целевой субсидии, принятие обязательств на приобретение рамок и дипломов для награждения победителей конкурса следовало принять по виду деятельности «5» -субсидии на иные цели.
Одновременно могло быть принято решение о направлении денежных средств бюджетного учреждения в рамках приносящей доход деятельности (код «2») на исполнение обязательств, принятых по виду деятельности «5» - субсидии на иные цели.
После поступления целевой субсидии на лицевой счет учреждения при соблюдении определенных условий направленные в рамках приносящей доход деятельности денежные средства могут быть возмещены.
При этом факт принятия обязательств в рамках приносящей доход деятельности можно квалифицировать в качестве допущенной в учете ошибки.
Ответ подготовила: Левина Ольга, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы 1 класса
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. В 2015 г. учреждение перечислило пени по налогу на имущество в большем объеме, чем было необходимо. На 01.01.2016 по счету 30312 (налог на имущество) по КФО 2 отражена переплата по пеням. В апреле на основании заявления учреждения инспекция ФНС произвела зачет пеней в счет предстоящих платежей по этому налогу. Имущества, которое учитывается и (или) используется по приносящей доход деятельности, в учреждении нет. Начисление налога на имущество производится с КФО 4.
Какими проводками отразить списание пеней с КФО 2 и переплату по налогу по КФО 4?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Операция по зачету излишне уплаченных за счет приносящей доход деятельности сумм пеней в счет предстоящих платежей учреждения по налогу на имущество за счет средств субсидии по выполнению государственного задания может быть отражена в учете с использованием счета 040110180.
Обоснование. Раздельный учет операций по видам финансового обеспечения бюджетное учреждение обеспечивает самостоятельно на счетах бухгалтерского учета по соответствующему коду (п. 21 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н).
В соответствии с требованиями п. 97, 146, 147 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н), решение о погашении какой-либо задолженности за счет иного источника финансового обеспечения (с последующим возмещением) может быть отражено в учете путем переноса с использованием счета 030406000 на основании Бухгалтерской справки (форма 0504833) задолженности, числящейся на счетах расчетов, по тому коду финансового обеспечения, по которому произведена оплата.
При поступлении денежных средств по соответствующему источнику финансового обеспечения осуществляется корректировка показателей по счетам 020111000, 020121000 с использованием счета 030406000.
Отметим, что использование счета 30406 «Расчеты с прочими кредиторами» обусловлено экономической сущностью подобных операций. Эти операции не влияют на финансовый результат учреждения, поэтому задействование каких-либо аналитических счетов счета 40100 «Финансовый результат экономического субъекта» не совсем корректно.
В рассматриваемой же ситуации после принятия налоговым органом решения о зачете излишне уплаченных за счет приносящей доход деятельности сумм пеней в счет предстоящих платежей учреждения по налогу на имущество, начисление которых будет осуществляться за счет средств субсидии на выполнение государственного задания, расходы учреждения, ранее произведенные за счет собственных средств, компенсированы не будут.
То есть фактически в учреждении по виду деятельности «2» - приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения) будут осуществлены расходы в пользу будущих обязательств по виду деятельности «4» -выполнение государственного задания.
По нашему мнению, отражение в учете рассматриваемой ситуации может быть отражено в учете с применением балансового счета 040110180 «Прочие доходы».
В учете при этом могут быть отражены следующие корреспонденции:
Дебет счета 240110180 Кредит счета 230312830 -
отражено списание дебиторской задолженности по виду финансового обеспечения «2» -
приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения) на основании принятого решения о зачете пеней в счет предстоящих платежей по налогу на имущество по виду деятельности выполнение государственного задания;
Дебет счета 430312730 Кредит счета 440110180 -
отражен перевод задолженности (переплаты пеней) в счет предстоящих платежей по налогу на имущество по виду деятельности «4» -выполнение государственного задания.
В заключение напомним, что п. 4 Инструкции № 174н прямо устанавливает право бюджетных учреждений самостоятельно определять необходимую для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций корреспонденцию
счетов в случае, если такая корреспонденция отсутствует в Инструкции № 174н (по согласованию с органом, осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя).
Ответ подготовила: Левина Ольга, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы 1 класса
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
