CC BY
14
ISSN 2311-9411 (Online) Вопрос - ответ
ISSN 2079-6714 (Print)
КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ
Ответы подготовлены экспертами службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Контроль качества ответов - рецензенты службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Вопрос. Филиал федерального бюджетного учреждения, подведомственного Министерству здравоохранения РФ, оказывает услуги по санаторно-курортному обслуживанию в рамках выполнения государственного задания и в рамках приносящей доход деятельности. Учреждение планирует введение дисконтной системы (скидки на приобретение санаторно-курортных путевок) с использованием дисконтных карт в рамках приносящей доход деятельности. Нормативные затраты, на основании которых формируется стоимость услуги в рамках выполнения государственного задания, предусматривают использование определенного количества номеров и определенный набор лечебных процедур. В рамках приносящей доход деятельности используются более комфортные номера и более расширенный набор лечебных процедур. Стоимость платных услуг утверждается приказом руководителя филиала, в рамках полномочий, полученных на основании доверенности.
Является ли введение подобной дисконтной системы для филиала федерального бюджетного учреждения нарушением?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Прямого запрета на введение дисконтной системы, как и норм, регулирующих возможность введения подобных дисконтных систем, для филиала федерального бюджетного учреждения нами не обнаружено.
При этом при принятии решения о введении подобной дисконтной системы, по нашему мнению, следует:
— разработать положение о дисконтной системе, согласовав его с органом, осуществляющим функции и полномочия бюджетного учреждения;
— при расчете возможной скидки необходимо учитывать, что «итоговая» стоимость услуги, оказываемой в рамках приносящей доход
деятельности, не должна быть ниже стоимости, рассчитанной в соответствии с нормативными затратами для услуги, оказываемой в рамках выполнения государственного задания;
— «итоговая» стоимость услуги, оказываемой в рамках приносящей доход деятельности, с учетом возможной скидки должна соответствовать установленным в учреждении нормам рентабельности.
Обоснование. В соответствии с п. 2 ст. 24 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее - Закон № 7-ФЗ) некоммерческая организация может осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана, и соответствует указанным целям, при условии, что такая деятельность указана в ее учредительных документах.
Напомним, что согласно п. 4 ст. 9.2 Закона № 7-ФЗ бюджетное учреждение вправе сверх у с т а н о в л е н н о го г о с уда р с т в е н н о г о (муниципального) задания, а также в случаях, определенных федеральными законами, в пределах установленного государственного (муниципального) задания выполнять работы, оказывать услуги, относящиеся к его основным видам деятельности, предусмотренным его учредительным документом, в сферах, указанных в п. 1 данной статьи, для граждан и юридических лиц за плату и на одинаковых при оказании одних и тех же услуг условиях. Порядок определения указанной платы устанавливается
соответствующим органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, если иное не предусмотрено федеральным законом.
В разделе 8 Рекомендаций Минфина России от 22.10.2013 «Комментарии (комплексные рекомендации) по вопросам, связанным с реализацией положений Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием
правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (для органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления)» отмечается, что при определении платы на основные платные услуги бюджетных учреждений следует учитывать, что в соответствии с п. 4 ст. 9.2 Закона № 7-ФЗ основные платные услуги бюджетное учреждение должно оказывать на тех же условиях, что и государственные (муниципальные) услуги, финансовое обеспечение предоставления которых осуществляется за счет средств бюджета. При этом, по мнению Минфина России, требование об одинаковых условиях оказания услуг относится и к их стоимости. Установление платы за оказание основных платных услуг в размере ниже величины нормативных затрат на оказание аналогичной услуги в рамках государственного задания будет свидетельствовать:
— либо о некачественном планировании и, соответственно, завышенных объемах бюджетных ассигнований на предоставление субсидии на государственное (муниципальное) задание;
— либо об оказании платных услуг за счет средств указанной субсидии, что противоречит принципу, установленному Федеральным законом № 83-Ф3, согласно которому из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ за счет субсидии, предоставляемой в соответствии с абзацем первым п. 1 ст. 78.1 БК РФ, осуществляется финансовое обеспечение выполнения исключительно государственного (муниципального) задания.
Обратите внимание, что ч. 5 ст. 54 Федерального закона от 29.12.2012 № 273-Ф3 «Об образовании в Российской Федерации» и п. 7 Правил оказания платных образовательных услуг, утвержденных постановлением Правительства РФ от 15.08.2013 № 706, установлено, что исполнитель вправе снизить стоимость платных образовательных услуг по договору с учетом покрытия н е д о с та ю щ е й с то и м о с т и п л атн ы х образовательных услуг за счет собственных средств исполнителя, в том числе средств, полученных от приносящей доход деятельности, добровольных пожертвований и целевых взносов физических и (или) юридических лиц. Основания и порядок снижения стоимости платных образовательных услуг устанавливаются локальным нормативным актом и доводятся до
сведения заказчика и (или) обучающегося. Аналогичным положением (п. 9) о праве снизить стоимость платных образовательных услуг в 2016 г. был дополнен Порядок определения платы для физических и юридических лиц за услуги (работы), относящиеся к основным видам деятельности федеральных бюджетных учреждений, находящихся в ведении Министерства образования и науки РФ, оказываемые ими сверх установленного государственного задания, а также в случаях, определенных федеральными законами, в пределах установленного государственного задания (утвержден приказом Министерства образования и науки РФ от 20.12.2010 № 1898).
Для федеральных бюджетных учреждений, находящихся в ведении Министерства здравоохранения РФ, подобных норм не предусмотрено. Смотрите приказ Министерства здравоохранения РФ от 18.11.2013 № 853н «Об утверждении Порядка определения платы для физических и юридических лиц за услуги (работы), относящиеся к основным видам деяте льности федеральных бюджетных учреждений, находящихся в ведении Министерства здравоохранения Российской Федерации, оказываемые сверх установленного государственного задания, а также в случаях, определенных федеральными законами, в пределах установленного государственного задания» (далее - Порядок № 853н).
В соответствии с п. 7 Порядка № 853н определение состава затрат, применяемых для расчета платы за услугу (работу) и оценки ее обоснованности, производится в соответствии с главой 25 НК РФ. На основании подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ расход организации в виде премии (скидки), предоставленной покупателю вследствие выполнения им условий договора об объеме покупок, включается во внереализационные расходы.
Таким образом, прямого запрета на введение дисконтной системы, как и норм, регулирующих возможность введения подобных дисконтных систем, для филиала федерального бюджетного учреждения нами не обнаружено. При этом при принятии решения о введении подобной дисконтной системы, по нашему мнению, следует:
• разработать положение о дисконтной системе, согласовав его с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения;
• при расчете возможной скидки необходимо учитывать, что «итоговая» (с учетом скидки) стоимость услуги, оказываемой в рамках приносящей доход деятельности, не должна быть ниже стоимости, рассчитанной в соответствии с нормативными затратами для услуги, оказываемой в рамках выполнения государственного задания;
• «итоговая» стоимость услуги, оказываемой в рамках приносящей доход деятельности, с учетом возможной скидки должна соответствовать установленным в учреждении нормам рентабельности.
К сведению: В некоторых случаях установление различных цен на одни и те же услуги для разных заказчиков суды признают нарушением ч. 1 ст. 15 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции» (см., например, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21.10.2013 № Ф09-10855/13 (определением ВАС РФ от 17.12.2013 № ВАС-18456/13 в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано), постановление Президиума ВАС РФ от 26.02.2013 № 10083/12).
Ответ подготовила: Левина Ольга, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы 1 класса
Контроль качества ответа: Кузьмина Анна, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, кандидат юридических наук
Вопрос. Организация раскрывает в текстовой части пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (далее -пояснительная записка или ПЗ) информацию о суммах полученных кредитов и займов, ставках процентов по кредитным договорам и договорам займа и о движении заемных средств. Раскрытие производится в двух разделах ПЗ:
— в разделе «Операции со связанными сторонами» - о займах, полученных от связанных сторон;
— в разделе «События после отчетной даты» -о прочих кредитах и займах.
Является ли обязательным раскрытие в годовой бухгалтерской отчетности информации о величине процентных ставок по полученным займам и кредитам?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Раскрытие в годовой бухгалтерской отчетности информации о величине процентных ставок по полученным займам и кредитам не является обязательным.
Обоснование. Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность организаций, как правило, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним (ч. 1 ст. 14 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).
В качестве приложений к формам отчетности приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее - Приказ № 66н) утверждены:
— отчет об изменениях капитала;
— отчет о движении денежных средств;
— отчет о целевом использовании полученных средств.
При этом в соответствии с п. 4 Приказа № 66н иные приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах названы пояснениями, а их содержание определяется организациями самостоятельно с учетом приложения № 3 к Приказу № 66н. Состав и содержание пояснений подлежат определению организацией самостоятельно, исходя из взаимосвязанных положений п. 24-27 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и норм других положений по бухгалтерскому учету в части раскрытия информации.
В частности, приложения (пояснения) должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения
организации, финансовых результатов ее деятельности и движении денежных средств за отчетный период (см. письмо Минфина России от 09.10.2014 № 07-01-06/50771).
Что касается полученных кредитов и займов, то в соответствии с п. 17 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (далее - ПБУ 15/2008) в пояснениях необходимо отразить, как минимум, следующую информацию:
— о наличии и изменении величины обязательств по займам (кредитам);
— о суммах процентов, причитающихся к оплате займодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;
— о суммах расходов по займам, включенных в прочие расходы;
— о величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;
— о сроках погашения займов (кредитов);
— о суммах дохода от временного использования средств полученного займа (кредита) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива;
— о суммах включенных в стоимость инве с тиционного актива пр оце нтов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), по займам, взятым на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа (кредитного договора) организация-заемщик раскрывает в пояснениях к балансу и отчету о финансовых результатах информацию о суммах займов (кредитов), недополученных по сравнению с условиями договора займа (кредитного договора) (п. 18 ПБУ 15/2008).
Кроме того, отдельно раскрывается информация о займах и кредитах, полученных на инновации и модернизацию производства (информация Минфина России № ПЗ-8/2011 «О формировании в бухгалтерском учете и раскрытии в бухгалтерской отчетности организации информации об инновациях и модернизации производства»).
В приложении № 3 к Приказу № 66н для отражения перечисленной выше информации предназначена Таблица 5.3. «Наличие и движение кредиторской задолженности».
Легко видеть, что величина ставок процентов по договорам кредита и займа отсутствует в перечне информации, которая должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности.
В пояснениях в текстовой форме, включаемых в состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, уместно раскрытие следующей информации:
— краткая характеристика деятельности организации;
— принципы учетной политики, которые являются уместными для понимания бухгалтерской (финансовой) отчетности;
— информация по сегментам;
— информация по прекращаемой деятельности;
— события после отчетной даты;
— информация об условных обязательствах и условных активах, их характеристика;
— информация о связанных сторонах;
— информация об участии в совместной деятельности;
— расшифровка статей (групп статей) форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, представленных как «прочие», «иные» или «другие» (в случае их существенности);
— о существенных ошибках предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде;
— информация о реорганизации;
— краткое описание системы внутреннего контроля и характеристика ее состояния;
— иная информация, полезная заинтересованным пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности или уместная для понимания ее отдельных показателей (статей, групп статей).
Что касается событий после отчетной даты, по нашему мнению, условия заключенных в отчетном году договоров кредита и займа не должны отражаться в данном разделе ПЗ. В соответствии с п. 3 ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»
(далее - ПБУ 7/98) событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год. В примерном перечне фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты, приведенном в приложении к ПБУ 7/98, ничего похожего на получение кредитов и займов не перечислено.
Раскрытие информации о связанных сторонах регулируется Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» (далее -IAS 24) (с бухгалтерской отчетности за 2017 г.) и ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах» (далее - ПБУ 11/2008) (в отношении отчетности за предыдущие годы). В п. 10 ПБУ 11/2008 указано, что в бухгалтерской отчетности по каждой связанной стороне раскрывается, как минимум, следующая информация:
— характер отношений;
— виды операций;
— объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);
— стоимостные показатели по незавершенным на конец отчетного периода операциям;
— условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов;
— величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;
— величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.
В IAS 24 перечень раскрываемой информации близок. Во всяком случае величина процентных ставок ни в российском, ни в международном бухгалтерском стандарте не называется в числе обязательной к раскрытию информации.
Таким образом, раскрытие в годовой бухгалтерской отчетности (в частности, в пояснительной записке) информации о величине
процентных ставок по полученным займам и кредитам не является обязательным.
Ответ подготовил: Буланцов Михаил, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член Российского Союза аудиторов
Контроль качества ответа: Родюшкин Сергей, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер
Вопрос. Является ли обязанностью бухгалтера бюджетного учреждения осуществление мониторинга и учета кредиторской задолженности учреждения?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Своевременное формирование сведений по кредиторской задолженности в целях бухгалтерского учета, а также формирование отчетности в установленные сроки однозначно относятся к задачам бухгалтерского учета. При этом осуществление отдельных этапов, входящих в мероприятия по мониторингу кредиторской задолженности, в том числе проводимых на основании данных бухгалтерского учета, могут быть отнесены к полномочиям других отделов (сотрудников отделов) учреждения госсектора.
Обоснование. Просроченная задолженность учреждения государственного сектора является одним из критериев оценки эффективности деятельности как руководителя, так и учреждения в целом.
Более того, превышение предельно допустимой величины просроченной кредиторской задолженности является условием расторжения трудового договора с руководителем учреждения (ч. 27 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ (далее - Закон № 83-ФЗ).
Поэтому вопросам предупреждения, выявления и контроля за составом и размерами такой задолженности необходимо уделять особое внимание. В рамках внутреннего контроля необходимо предусмотреть мероприятия, целью которых будет являться анализ (мониторинг) кредиторской задолженности.
Порядок проведения мониторинга кредиторской задолженности может состоять в том числе из следующих этапов:
— инвентаризация кредиторской задолженности;
— проверка и анализ кредиторской задолженности;
— регистрация обязательств по погашению просроченной кредиторской задолженности учреждения;
— урегулирование обязательств по погашению просроченной кредиторской задолженности учреждений;
— погашение просроченной кредиторской задолженности.
Окончательное решение о распределении обязанностей между отделами (сотрудниками отделов) должно приниматься на уровне руководителя учреждения и находить свое отражение в нормативных актах учреждения (например, в положениях об отделах, должностных инструкциях сотрудников).
При принятии такого решения может учитываться следующее.
В соответствии с требованиями ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ) руководитель бюджетного учреждения обязан организовать:
— ведение бухгалтерского учета;
— хранение документов бухгалтерского учета.
Согласно ч. 3 ст. 7 Закона № 402-ФЗ и п. 5 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н), руководитель учреждения может:
1) возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо;
2) заключить договор (соглашение) об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета с другим государственным учреждением (централизованной бухгалтерией) или организацией негосударственного сектора.
В целях организации бухгалтерского учета в учреждении путем издания соответствующих приказов (распоряжений) формируется учетная политика (п. 6 Инструкции № 157н).
Кроме того, в рамках мероприятий по организации бухгалтерского учета руководитель учреждения в частности:
— распределяет соответствующие обязанности между сотрудниками, наделяет их определенными полномочиями;
— утверждает планы работы бухгалтерской службы и рассматривает информацию о выполнении мероприятий, предусмотренных такими планами;
— определяет порядок специальной подготовки сотрудников бухгалтерской службы и иных структурных подразделений;
— принимает решения, связанные с материально-техническим обеспечением деятельности по ведению бухгалтерского учета и хранению бухгалтерских документов.
Задачи бухгалтерского учета и основные требования к его ведению перечислены в главе 2 Закона № 402-ФЗ и п. 3, 4 Инструкции № 157н. В частности, такими задачами являются:
— формирование полной и достоверной информации о принятых учреждением обязательствах и формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности, необходимой внутренним пользователям, а также внешним пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности;
— предоставление информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности для осуществления ими полномочий по внутреннему и внешнему финансовому контролю за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении субъектом учета фактов хозяйственной жизни и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами.
Таким образом, своевременное формирование сведений о кредиторской задолженности в целях бухгалтерского учета (п. 11 Инструкции № 157н), а также формирование отчетности - Сведений по дебиторской и кредиторской задолженности учреждения (ф. 0503769) - установленные сроки однозначно относятся к задачам бухгалтерского учета. При этом осуществление отдельных этапов, входящих в мероприятия по мониторингу
кредиторской задолженности, в том числе проводимых на основании данных бухгалтерского учета, могут быть отнесены к полномочиям других отделов (сотрудников отделов) учреждения государственного сектора.
Ответ подготовила: Левина Ольга, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы 1 класса
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Возможна ли оплата за счет средств обязательного медицинского страхования (далее - ОМС) расходов на проведение химико-токсикологических исследований на наличие наркотических средств, этанола и психотропных веществ в биологических средах пациентов, поступающих на лечение в бюджетное учреждение здравоохранения Новосибирской области ?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Расходы на проведение химико-токсикологических исследований на наличие наркотических средств, этанола и психотропных веществ в биологических средах пациентов за счет средств ОМС производиться не может.
Обоснование. Согласно ст. 10, 13 БК РФ бюджеты территориальных государственных внебюджетных фондов входят в структуру бюджетной системы РФ. Поэтому направление средств таких фондов и оплата денежных обязательств в целях, не соответствующих полностью или частично целям, определенным правовым основанием предоставления указанных средств, могут быть признаны нецелевым использованием бюджетных средств (см, например, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.12.2015 № Ф07-2379/15 по делу № А21-10229/2014).
Отношения, возникающие при осуществлении деятельности в системе ОМС, регулируются Федеральным законом от 29.11.2010 № 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» (далее - Закон № 326-ФЗ).
Медицинские учреждения предоставляют медицинскую и лекарственную помощь за счет средств фондов ОМС в объеме и на условиях, которые соответствуют программам ОМС. Закон № 326-ФЗ выделяет базовую и территориальную программы ОМС.
Базовая программа ОМС является составной частью программы государственных гарантий бесплатного оказания гражданам медицинской помощи, утверждаемой ежегодно Правительством РФ. Базовая программа устанавливает требования к территориальным программам ОМС, которые разрабатываются органами государственной власти субъектов РФ. В соответствии с п. 2 ст. 35 Закона № 326-ФЗ базовая программа ОМС определяет не только виды медицинской помощи и перечень страховых случаев, но и (в частности) структуру тарифа на оплату медицинской помощи.
Наряду с Законом № 326-ФЗ, при расходовании средств ОМС необходимо руководствоваться т ак ж е Те р р и т о р и ал ь н о й п р о г р ам м о й государственных гарантий бесплатного оказания гражданам медицинской помощи в Новосибирской области на 2017 г. и на плановый период 2018 и 2019 гг., утвержденной постановлением Правительства Новосибирской области от 27.12.2016 № 447-п. Тарифы на оплату медицинской помощи в рамках территориальной программы ОМС устанавливаются тарифным соглашением и включают соответствующие статьи затрат.
Территориальная программа обязательного медицинского страхования содержит перечень видов и объемов медицинской помощи, финансируемых за счет средств обязательного медицинского страхования, а также перечень медицинских учреждений, работающих в системе обязательного медицинского страхования, условия и порядок предоставления медицинской помощи в них.
При этом Территориальная программа не содержит положений, указывающих на возможность проведения исследований на наличие наркотических средств, психотропных веществ и их метаболитов в биологических средах пациентов, поступающих на лечение в учреждения здравоохранения.
Учитывая изложенное, бюджетное учреждение здравоохранения Новосибирской области не имеет права осуществлять рассматриваемые расходы за счет средств ОМС.
К сведению: в письме ФФОМС от 06.06.2013 № 4509/21-и приведены разъяснения по отдельным направлениям расходования средств ОМС.
Ответ подготовила: Емельянова Ольга, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Одно из подразделений бюджетного учреждения оказывает услуги населению и юридическим лицам по диагностике различных заболеваний. На территории РФ эти услуги освобождены от НДС. На данный момент с учреждением хотят заключить договоры юридические лица, находящиеся в странах СНГ и ближнего зарубежья. Некоторые страны входят в Таможенный Союз Евразийского экономического союза. Материал для анализов будет браться на территории указанных стран и доставляться в учреждение для исследования.
Сохранится ли льгота по НДС в этом случае? Какие налоговые риски могут быть в данной ситуации?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Бюджетное учреждение в рассматриваемой ситуации сможет применять освобождение от налогообложения НДС, предусмотренное подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, и в отношении операций, осуществляемых на основании договоров с иностранными организациями, исполнение которых предполагает сбор анализов на территории иностранных государств и их исследование на территории России, если они будут подпадать под действие перечня, утвержденного постановлением Правительства РФ от 20.02.2001 № 132.
Обоснование. При оказании медицинских услуг по диагностике заболеваний в рамках договоров, заключенных с иностранными организациями, у бюджетного учреждения в рассматриваемой ситуации будет возникать объект налогообложения НДС, поскольку данные услуги будут считаться реализованными на территории РФ (подп. 1 п. 1
ст. 146, подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, см. также письмо Минфина России от 24.10.2016 № 03-0307/61847). Данный вывод справедлив и в отношении услуг, которые будут оказываться в рамках договоров с организациями из стран-членов Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС) (п. 1 ст. 7 НК РФ, п. 28, подп. 5 п. 29 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение № 18 к Договору о ЕАЭС) (Астана, 29.05.2014) (далее - Протокол).
При этом на основании подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, который актуален и в отношении услуг, оказываемых в рамках договоров с контрагентами из стран-членов ЕАЭС (п. 28 Протокола), не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация на территории РФ медицинских услуг, оказываемых, в частности, медицинскими организациями. К медицинским услугам в целях главы 21 НК РФ относятся и услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты, перечень которых утвержден постановлением Правительства РФ от 20.02.2001 № 132 (далее - Перечень).
Обязательным условием для применения данного освобождения от налогообложения является наличие у медицинской организации лицензии на осуществление соответствующих операций (за исключением медицинской деятельности, осуществляемой медицинскими организациями и другими организациями, входящими в частную систему здравоохранения, на территории инновационного центра «Сколково») (п. 6 ст. 149 НК РФ, п. 46 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности», см. также письмо Минфина России от 22.10.2015 № 03-07-14/60747, письмо ФНС России от 20.03.2015 № ГД-4-3/4474@).
Каких-либо иных требований для применения освобождения, предусмотренного подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, глава 21 НК РФ не предусматривает. В частности, возможность его применения не ставится в зависимость от того, кто является заказчиком предусмотренных Перечнем услуг (см. письма Минфина России от 25.08.2016 № 03-07-14/49684, от 17.03.2016 № 03-0707/14773, ФНС России от 27.03.2013 № ЕД-18-3/313@) и на территории какой страны они фактически оказываются.
Таким образом, считаем, что бюджетное учреждение в рассматриваемой ситуации сможет применять освобождение от налогообложения НДС, предусмотренное подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, и в отношении операций, осуществляемых на основании договоров с иностранными организациями, исполнение которых предполагает сбор анализов на территории иностранных государств и их исследование на территории России, если они будут подпадать под действие Перечня.
Официальных разъяснений и материалов арбитражной практики по данному вопросу нами не обнаружено.
Ответ подготовила: Цориева Зара, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Игнатьев Дмитрий, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, кандидат экономических наук
Вопрос. Муниципальное казенное учреждение (библиотека) наделено отдельными полномочиями по начислению платежей в бюджет в отношении доходов от оказания платных услуг (работ).
Расчеты с населением осуществляются по квитанции (форма 0504510), ежедневно выручка сдается в кассу, из кассы направляется на 04-й лицевой счет (доходный), открытый администратору доходов бюджета, являющемуся другим юридическим лицом.
На основании каких документов и какими бухгалтерскими проводками следует отразить в бюджетном учете казенного учреждения и администратора доходов рассматриваемые операции?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
В рассматриваемой ситуации в бюджетном учете казенного учреждения подлежит отражению начисление задолженности плательщика перед бюджетом по уплате доходов (начисление доходов) на основании первичных учетных документов, оформляемых в этом же учреждении. Поступление доходов в бюджет отслеживает администратор
кассовых поступлений, при этом дополнительного начисления доходов в учете администратора не производится.
Для учета расчетов по суммам доходов, п о дл е ж ащ и х з ачис л е ни ю в д о хо д соответствующего бюджета, при отсутствии у каз е нн о го у ч р е жд е ния п о л но м о чи й администратора кассовых поступлений по платежам в бюджет, а также для учета расчетов между администратором доходов бюджета, осуществляющим отдельные полномочия по администрированию кассовых поступлений, и администратором дохода бюджета (казенным учреждением), осуществляющим отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет, применяются счет 30300 «Расчеты по платежам в бюджеты» и счет 30404 «Внутриведомственные расчеты».
Обоснование. Любые доходы казенного учреждения подлежат зачислению в соответствующий бюджет (см., в частности, ст. 41, п. 2, 3 ст. 161 БК РФ, п. 4 ст. 298 ГК РФ).
Операции по администрированию поступлений в бюджет сумм доходов от оказания казенными учреждениями платных услуг отражаются на лицевом счете уполномоченного администратора доходов бюджета.
Объем полномочий администраторов доходов бюджета и порядок их осуществления устанавливаются правовым актом главного администратора доходов бюджета, изданным в соответствии с бюджетным законодательством (п. 3 ст. 160.1 БК РФ).
В рассматриваемой ситуации казенное учреждение о суще с твляе т отде ль ные полном очия п о начислению и учету платежей в бюджет. В этом случае в бюджетном учете казенного учреждения подлежит отражению начисление задолженности плательщиков перед бюджетом по уплате доходов (начисление доходов) на основании первичных учетных документов, оформляемых в этом же учреждении. Форма первичного документа будет зависеть от вида оказываемых (выполняемых) за плату услуг (работ) казенным учреждением. Например, начисление в учете доходов от услуг по ксерокопированию могут быть отражены в учете на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833). Поступление же доходов в бюджет отслеживает администратор кассовых поступлений, которому в органах казначейства открывается соответствующий лицевой счет. При этом
дополнительного начисления доходов в учете администратора не производится.
Для учета расчетов по суммам доходов, подлежащих зачислению в доход соответствующего бюджета, при отсутствии у казенного учреждения полномочий администратора кассовых поступлений по платежам в бюджет, а также для учета расчетов между администратором доходов бюджета, осуществляющим отдельные полномочия по администрированию кассовых поступлений, и администратором дохода бюджета (казенным учреждением), осуществляющим отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет, применяются счет 30300 «Расчеты по платежам в бюджеты» и счет 30404 «Внутриведомственные расчеты» (п. 262 и 276 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н).
По общему правилу, вытекающему из положений Инструкции № 157н и Инструкции по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, поступление в доход бюджета средств может быть отражено в учете казенного учреждения (кредитора), не наделенного полномочиями по администрированию кассовых поступлений в бюджет, на основании Извещения (форма 0504805), оформленного администратором кассовых поступлений.
По закрытии финансового года суммы завершенных в финансовом году расчетов по безвозмездной передаче (поступлению) финансовых активов (обязательств), учтенные на счете 30404 «Внутриведомственные расчеты», должны быть отражены у казенного учреждения и администратора кассовых поступлений в бюджет в корреспонденции со счетом 040130000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» (п. 300 Инструкции № 157н, п. 109, 122 Инструкции № 162н).
Взнос в бюджет наличных денежных средств (доходов), полученных казенными учреждениями в рамках приносящей доход деятельности, как правило, осуществляется такими учреждениями на банковские счета уполномоченных органов, предназначенные для выдачи наличных денег бюджетополучателям, с указанием реквизитов соответствующего администратора доходов (см., в частности, письмо Минфина России и Федерального казначейства от 02.06.2011 № 02-0306/2530/42-7.4-05/5.3-366).
Денежные средства (доходы), внесенные казенным учреждением на счет для выдачи наличных денег бюджетополучателям, перечисляются органами казначейства на единый счет соответствующего бюджета на основании информации, указанной в Объявлении на взнос наличными (ф. 0402001) (п. 2.4 положения ЦБР от 24.04.2008 № 318-П). В свою очередь, информация о зачислении таких средств в доход бюджета отражается в выписке из лицевого счета администратора доходов бюджета.
С учетом изложенного, в рассматриваемой ситуации в бюджетном учете могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
У казенного учреждения:
1. Дебет КДБ 120531560 Кредит КДБ 140110130 -
начислены доходы от оказания платных услуг, отражена задолженность контрагента перед бюджетом;
2. Дебет счета 120134510 Кредит счета 120531660 - на основании Квитанций (ф. 0504510) и Приходных кассовых ордеров (ф. 0310001) отражено поступление в кассу учреждения от физических лиц денежных средств за оказанные платные услуги;
3. Дебет счета 130305730 Кредит счета 120134610 - по объявлению на взнос наличными денежные средства сданы из кассы для зачисления на лицевой счет администратора доходов бюджета;
4. Казенным учреждением оформлено и направлено в адрес администратора кассовых поступлений Извещение (форма 0504805) с информацией об ожидаемых к поступлению доходах бюджета (в частности, может быть указана информация о сумме дохода, контрагенте, коде бюджетной классификации, наименовании дохода);
5. Дебет КДБ 130404130 Кредит КДБ 130305730 -
отражено зачисление в доход соответствующего бюджета внесенных средств на основании возвращенного Извещения (ф. 0504805) с отметкой администратора доходов от приносящей доход деятельности.
У администратора кассовых поступлений по платежам в бюджет:
1. Дебет КДБ 130305830 Кредит КДБ 130404130 -
на основании поступившего от казенного учреждения Извещения (форма 0504805)
отражен ожидаемый к поступлению доход бюджета;
2. Дебет КДБ 121002130 Кредит КДБ 130305730 -
на основании выписки из лицевого счета администратора доходов бюджета отражено зачисление в доход бюджета сумм за оказанные казенным учреждением платные услуги;
3. Администратором кассовых поступлений направлено в адрес казенного учреждения Извещение (форма 0504805) с отметкой о зачисленных в бюджет суммах доходов.
Ответ подготовила: Шартдинова Татьяна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. На балансе бюджетного учреждения числятся 37 домиков, входящих в состав базы отдыха. База отдыха зарегистрирована как самостоятельный объект, получено
свидетельство о государственной регистрации права. Комиссия приняла решение объединить домики и поставить на баланс один инвентарный объект - «База отдыха». Первоначальная стоимость была определена путем суммирования стоимости всех 37 объектов. Часть из 37 домиков числится на балансе по бюджету (КФО 4), а часть - по внебюджету (КФО 2 «Средства от приносящей доход деятельности»). По какому КФО следует принимать на баланс один объект - «База отдыха»?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Положения Инструкции № 174н указывают на необходимость учета объекта, приобретенного за счет разных источников финансового обеспечения, по КФО 4. По аналогии с указанными положениями представляется, что единый недвижимый комплекс, отдельные части которого учтены как по КФО 2, так и по КФО 4, будет отражен в учете по КФО 4. Однако окончательное решение об отражении данного объекта в учете бюджетного учреждения может быть принято исключительно по согласованию с финансовым органом, на счете которого ему открыты лицевые
счета, и (или) органом, осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя.
Обосновани е. Бюджетные учре жде ния при организации бухгалтер ского уче та руководствуются положениями:
— «Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета...», утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н);
— Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н).
В соответствии с положениями п. 36 Инструкции № 157н принятие к учету и выбытие из учета объектов недвижимости, права на которые подлежат государственной регистрации, осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права. Эта норма сформулирована достаточно четко и не допускает двоякого толкования - для постановки на балансовый учет объектов недвижимости в наличии у организации обязательно должен быть документ о регистрации права оперативного управления, то есть выписка из ЕГРН (ст. 28 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости»).
В рассматриваемой ситуации на совокупность объектов недвижимости получено свидетельство о государственной регистрации права. В соответствии с положениями ст. 133.1 ГК РФ к е д и н ы м н е д в и ж и м ы м к о м п л е к с а м , зарегистрированным в установленном порядке, применяются правила о неделимых вещах. Это означает, что впоследствии единый недвижимый комплекс не может быть разделен (преобразован иным способом) на самостоятельные объекты недвижимости (см., в частности, п. 1 письма Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии от 05.03.2014 № 14-исх/02410-ГЕ/14).
В целях применения единообразного подхода к учету единых недвижимых комплексов в реестре федерального имущества Федеральное агентство по управлению государственным имуществом издало письмо от 30.12.2015 № АЧ-18/56045. В соответствии с положениями указанного письма,
если на момент проведения государственной регистрации права на единый недвижимый комплекс ранее уже были зарегистрированы права на объекты недвижимости, входящие в состав единого недвижимого комплекса, в соответствующие подразделы вносятся записи о прекращении права на данные объекты недвижимости с указанием даты и номера государственной регистрации права на единый недвижимый комплекс.
Учитывая тот факт, что в рассматриваемой ситуации была произведена регистрация права на Базу отдыха как на единый недвижимый комплекс, профильной комиссией учреждения могло быть принято решение об объединении объектов, входящих в комплекс, в единый инвентарный объект основных средств. Порядок отражения в учете такого объединения положениями Инструкции № 174н не урегулирован. В частности, не рассмотрен вопрос о возможности учета объединенного объекта по тому или иному коду финансового обеспечения. Соответственно, данные вопросы должны быть урегулированы бюджетным учреждением в порядке, предусмотренном абз. 2 п. 4 Инструкции № 174н (по согласованию с финансовым органом, на счете которого ему открыты лицевые счета и (или) органом, осуществляющим в отношении
бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя).
Вместе с тем необходимо отметить следующее. Положения Инструкции № 174н предполагают, что в случае приобретения объекта основных средств за счет нескольких источников финансового обеспечения его постановка на учет отражается по КФО «4» (абз. 4 п. 146 Инструкции № 174н). Поскольку согласованные корреспонденции не должны противоречить положениям Инструкции № 174н, то по аналогии с приведенной в п. 146 Инструкции № 174н бухгалтерской записью представляется, что единый недвижимый комплекс будет отражен в учете по КФО 4. Однако окончательное решение бюджетным учреждением может принято исключительно в порядке, предусмотренном абзацем 2 пункта 4 Инструкции № 174н.
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
