CC BY
31
ISSN 2311-9411 (Online) Вопрос - ответ
ISSN 2079-6714 (Print)
КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ
Ответы подготовлены экспертами службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Контроль качества ответов - рецензенты службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Вопрос. У бюджетного учреждения нет средств от приносящей доход деятельности, нет экономии средств субсидии на выполнение муниципального задания.
Кто должен уплачивать пени в ПФР за задержку уплаты страховых взносов - виновное физическое лицо (бухгалтер) или учреждение (с субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания)? Будет ли это нецелевым использованием средств?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Первоначально обязанность уплатить пени в ПФ РФ возникает у бюджетного учреждения. Судебная практика по вопросу возмещения работниками предъявленных работодателям финансовых санкций, даже возникших по вине работников, складывается не в пользу работодателей. Однако это не исключает возможности добровольного возмещения виновными лицами расходов учреждения, возникших в связи с начислением последнему пени.
Подтвердить направленность расходов, связанных с уплатой пеней за несвоевременную уплату взносов, на выполнение задания учредителя либо в целях, ради которых учреждение создано, достаточно проблематично. По мнению специалистов Минфина России, с учетом того, что запретов на осуществление таких расходов за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания законодательство не содержит, соответственно, их нельзя квалифицировать в качестве нецелевого использования средств субсидии.
Обоснование. Согласно ч. 1 ст. 25 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее -Закон № 212-ФЗ) в случае уплаты причитающихся
сумм страховых взносов в более поздние по сравнению с установленными сроки плательщик страховых взносов должен выплатить пени.
Плательщиками страховых взносов во внебюджетные фонды РФ являются страхователи, определяемые в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (ч. 1 ст. 5 Закона № 212-ФЗ).
Страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются лица, производящие выплаты физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели, физические лица), а также индивидуальные предприниматели, адвокаты, арбитражные управляющие, нотариусы, занимающиеся частной практикой (п. 1 ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»).
В рассматриваемой ситуации плательщиком страховых взносов в Пенсионный фонд РФ является страхователь - муниципальное бюджетное учреждение. Соответственно, обязанность по уплате пени в ПФ РФ за задержку уплаты страховых взносов возникает у этого бюджетного учреждения, а не у сотрудника, допустившего просрочку платежа.
В соответствии с ч. 1 ст. 233 Трудового кодекса Российской Федерации материальная ответственность стороны трудового договора наступает за ущерб, причиненный ею другой стороне этого договора в результате ее виновного противоправного поведения (действий или бездействия).
Работник может быть привлечен к материальной ответственности в случае причинения им работодателю только прямого действительного ущерба. Под прямым действительным ущербом понимаются реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния указанного имущества (в том числе имущества
третьих лиц, находящегося у работодателя, если работодатель несет ответственность за сохранность этого имущества), а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение, восстановление имущества либо на возмещение ущерба, причиненного работником третьим лицам (ст. 238 Трудового кодекса Российской Федерации).
К прямому действительному ущербу могут быть отнесены, например, недостача денежных или имущественных ценностей, порча материалов и оборудования, расходы на ремонт поврежденного имущества, выплаты за время вынужденного прогула или простоя, суммы уплаченного штрафа (см. письмо Роструда от 19.10.2006 № 1746-6-1).
При этом судебная практика по данному вопросу складывается не в пользу работодателей. Судебные органы неоднократно указывали на то, что уплата налогов (взносов), пени, административных штрафов является законной обязанностью организации и, соответственно, подобные расходы не могут рассматриваться в качестве прямого ущерба (см. определение СК по гражданским делам Верховного суда Республики Коми от 28.06.2012 по делу № 33-2701/2012). В некоторых судебных решениях такой вывод обосновывается еще и тем, что уплата соответствующих финансовых санкций не является реальным уменьшением наличного имущества работодателя (см. определение Ульяновского областного суда от 21.01.2014 № 33-198/2014, определение Верховного Суда Республики Адыгея от 11.10.2013 № 33-1176), в других - тем, что не было выявлено административного проступка в отношении должностного лица и (или) факта возложения полной материальной ответственности на сотрудника при наступлении таких ситуаций (решение Егорьевского городского суда Московской области от 12.03.2014).
Однако приведенная позиция судебных инстанций не исключает возможности добровольного возмещения виновными лицами расходов учреждения, возникших в связи с начислением последнему пени.
Для определения целевого характера расходов средств субсидии на выполнение задания, как правило, применяются два основных критерия.
1. Направленность расходов на выполнение государственного (муниципального) задания (смотрите, например, решения суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от
01.04.2016 по делу № 12-140/2016, от 07.05.2015 по делу № 12-562/2015, от 25.05.2016 по делу № 7-653/2016, постановления Судебного участка № 3 Октябрьского судебного района г. Архангельска (Архангельская область) от 24.06.2016 по делу № 4-481/2016 и от 24.06.2016 по делу № 4-479/2016).
2. Соблюдение иных условий по целевому расходованию средств субсидии, предусмотренных:
— порядком предоставления субсидии, установленным в публично-правовом образовании в соответствии с абзацем третьим п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ;
— соглашением о предоставлении субсидии (смотрите, например, решения Ханты-Мансийского районного суда ХМАО-Югры от 31.03.2016 по делу № 12-181/2016, Волгоградского областного суда от 17.04.2015 по делу № 07-450/2015).
Дело в том, что субсидии, перечисляемые учреждениям в соответствии с абзацем первым п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации, носят целевой характер - они предоставляются на финансовое обеспечение выполнения задания, сформированного на определенный период. А если толковать ст. 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации буквально, то только для выполнения задания соответствующего (текущего) года.
При этом, если задание учредителя выполнено в полном объеме, то не использованные в текущем финансовом году остатки средств, предоставленных бюджетным учреждениям из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с абз. 1 п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации, используются в очередном финансовом году для достижения целей, ради которых эти учреждения созданы (ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ).
Данные средства могут быть израсходованы даже в рамках приносящей доход деятельности. Главное, чтобы направления расходов соответствовали целям, ради которых учреждение создано (эти цели указываются в уставе учреждения) (см. раздел 6 Рекомендаций Минфина России от 22.10.2013).
Подтвердить направленность расходов, связанных с уплатой пеней за несвоевременную уплату
взносов, на выполнение задания учредителя либо в целях, ради которых учреждение создано, достаточно проблематично. Специалисты Минфина России отмечают, что запретов на осуществление таких расходов за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания действующее законодательство не содержит и, соответственно, их нельзя квалифицировать как нецелевое использование средств субсидии.
При этом следует иметь в виду, что пени по страховым взносам во внебюджетные фонды РФ могут быть взысканы принудительно в порядке, предусмотренном для взыскания недоимки по страховым взносам (ч. 8 ст. 25 Закона № 212-ФЗ). С организации, которой открыт лицевой счет, такое взыскание производится в судебном порядке (п. 1 ч. 4 ст. 18 Закона № 212-ФЗ).
Таким образом, первоначально обязанность уплатить пени в ПФ РФ возникает у бюджетного учреждения. Судебная практика по вопросу возмещения работниками предъявленных работодателям финансовых санкций, даже возникших по вине работников, складывается не в пользу работодателей. Однако это не исключает возможности добровольного возмещения виновными лицами расходов учреждения, возникших в связи с начислением последнему пени.
Подтвердить направленность расходов, связанных с уплатой пеней за несвоевременную уплату взносов, на выполнение задания учредителя либо в целях, ради которых учреждение создано, достаточно проблематично. Однако и запретов на осуществление таких расходов за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания действующее законодательство не содержит, поэтому, по мнению специалистов Минфина России, их нельзя квалифицировать в качестве нецелевого использования средств субсидии.
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Между бюджетным учреждением (Республика Адыгея) и подрядчиком в 2015 г. был заключен контракт на выполнение текущего ремонта помещений в рамках субсидии на выполнение госзадания. В соответствии с условиями контракта объемы работ выполнены в срок и осуществлена оплата.
В 2016 г. контрольными органами при проведении проверки (ревизии) установлено, что подрядчиком неправомерно включены в формы КС-2, КС-3, а бюджетным учреждением оплачены фактически невыполненные объемы работ.
По результатам проверки контрольным органом предписано возместить в доход бюджета средства, оплаченные за невыполненные работы. Претензий к качеству и объему выполненного госзадания за 2015 г. у проверяющих нет. Речь о нецелевом расходовании средств не идет.
Поступление от подрядчика денежных средств за фактически невыполненные объемы работ бюджетным учреждением должно
учитываться как восстановление кассовых расходов.
Какими проводками отражаются в бухучете бюджетного учреждения данные операции? Возникает ли обязанность у бюджетного учреждения по перечислению данных сумм в доход бюджета?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что в со отве тств ии с действующим законодательством у бюджетного учреждения не возникает обязанности по перечислению в доход бюджета сумм, поступающих в счет возмещения (компенсации) расходов, которые были произведены в прошлые годы за счет средств субсидии на выполнение государственного задания.
Задолженность по возмещению ущерба или компенсации расходов отражается в учете путем начисления новых доходов и увеличения дебиторской задолженности. Для учета расчетов по компенсации контрагентом расходов бюджетного учреждения применяется счет 20900 «Расчеты по ущербу и иным доходам».
Обоснование
Случаи, когда в ходе проведения в отношении
государственных (муниципальных) учреждений
мероприятий финансового контроля
контролирующие органы выявляют различные нарушения, связанные с завышением стоимости выполненных строительно-монтажных или ремонтно-строительных работ (оплата фактически невыполненных работ, завышение или неправильное применение сметных нормативов и т.д.), являются довольно распространенными. При этом по результатам таких контрольных мероприятий учреждению направляются представления или предписания с требованием о взыскании с подрядных организаций сумм излишне уплаченных денежных средств и перечислении их в доход соответствующего бюджета.
Между тем в случае, если госзадание выполнено, возврат неиспользованных средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания в следующем финансовом году не предусмотрен (смотрите, в частности, вопросы к видеоконференции по вопросам ведения бюджетного (бухгалтерского) учета и формирования бюджетной (бухгалтерской) отчетности (финансовые органы) (п. 7 раздела «Вопросы ведения бюджетного учета и формирования бюджетной отчетности»).
В соответствии с ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ не использованные в текущем финансовом году остатки средств субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания используются в очередном финансовом году для достижения целей, ради которых созданы учреждения. И только при невыполнении госзадания остатки субсидии подлежат возврату в бюджет в объеме, соответствующем не достигнутым показателям задания (см. также письмо Минфина России от 01.04.2016 № 02-06-07/19436, п. 41, 46 «Положения о формировании государственного задания...», утвержденного постановлением Правительства РФ от 26.06.2015 № 640).
В вопросе же речь идет о неправомерном расходовании средств субсидий, выделенных на выполнение задания учредителя. В таком случае требование о перечислении в бюджет сумм, взысканных с подрядчика в связи с установлением в ходе контрольных мероприятий необоснованного завышения объема работ по ремонту помещений, неправомерно. В соответствии с действующим законодательством у бюджетного учреждения не возникает обязанности по перечислению в доход бюджета сумм, поступающих в счет возмещения (компенсации) расходов, которые были произведены в прошлые годы за счет средств
субсидии на выполнение государственного задания.
Аналогичной позиции придерживаются и специалисты уполномоченных органов (см., например, Информацию Федерального казначейства от 11.09.2015 «Ответы на вопросы, поступившие от финансовых органов по субъектам Российской Федерации к Всероссийскому совещанию в г. Сочи (14-19 сентября 2015 г.) (1 часть)» - Вопрос 24).
Отметим, что даже при получении предписания подобное решение проверяющих органов может быть оспорено учреждением в судебном порядке (см. ч. 5 ст. 27 Федерального закона от 05.04.2013 № 41-ФЗ «О Счетной палате Российской Федерации», ч. 1, 4 ст. 198 АПК РФ). При рассмотрении дел об оспаривании предписаний контролирующих органов в аналогичных ситуациях судебные органы как поддерживают проверяющих, так и принимают сторону учреждений.
В отношении порядка учета средств, поступивших от подрядчика в данной ситуации, следует отметить, что расходы бюджетного учреждения, связанные с оплатой в 2015 г. завышенных (невыполненных) подрядчиком объемов работ, уже были отнесены на финансовый результат прошлого финансового года, что не позволяет говорить о восстановлении расходов прошлого года.
В данной ситуации можно говорить о причинении ущерба бюджетному учреждению, выразившемуся в виде излишне произведенного учреждением расхода. В текущем (2016) году производится компенсация излишне произведенных в 2015 г. расходов бюджетного учреждения.
Подчеркнем: при ведении бухгалтерского учета необходимо проводить четкую границу между «доходными» операциями и операциями по восстановлению кассовых выплат. Под «восстановлением кассовой выплаты», как правило, понимается поступление денежных средств, направленное на восстановление (компенсацию) конкретных кассовых расходов госучреждения - денежные средства должны поступать от того юридического (физического) лица (контрагента), которому такая выплата была произведена ранее, и в рамках того же договора (в рамках той же операции).
Задолженность по возмещению ущерба или компенсации расходов отражается в учете путем
начисления новых доходов и увеличения дебиторской задолженности. При этом должно выполняться хотя бы одно из двух приведенных ниже условий:
1) доходы начисляются по новым основаниям (по новому договору, по материалам м е р о п р и я т и я г о с у д а р с т в е н н о г о (муниципального) финансового контроля (аудита) или внутреннего финансового контроля);
2) расчеты по возмещению ущерба или компенсации расходов будут осуществляться с новыми контрагентами, сотрудниками, физическими лицами.
Для учета расчетов по компенсации контрагентом расходов бюджетного учреждения применяется счет 20900 «Расчеты по ущербу и иным доходам» (п. 220 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н).
В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н, доходы от компенсации затрат бюджетного учреждения подлежат отнесению к статье 130 аналитической группы подвида доходов бюджета и отражению по статье 130 КОСГУ.
Учитывая изложенное, доходы в виде компенсации расходов бюджетного учреждения подлежат отражению на счете 20930 «Расчеты по компенсации затрат».
Доходы в виде санкций, предъявляемых бюджетным учреждением к различным субъектам (в том числе возникшие по деятельности за счет средств субсидии на выполнение государственного задания), признаются собственными доходами учреждения и подлежат отражению по КФО «2» (см., в частности, письма Минфина России от 25.03.2013 № 02-06-07/9374, от 18.09.2012 № 02-06-10/3788, от 18.12.2012 № 02-04-12/5226). При этом данный порядок учета не препятствует принятию в организации самостоятельного решения:
— о направлении средств на осуществление расходов, связанных с выполнением госзадания;
— о перечислении поступивших средств в доход бюджета.
Таким образом, с учетом изложенного и на основании положений Инструкции, утвержденной
приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, операции по возмещению подрядчиком неправомерно оплаченных ему в 2015 г. объемов работ и перечислению этих сумм в доход бюджета (при принятии такого решения) могут быть отражены в бухгалтерском учете бюджетного учреждения с использованием следующих корреспонденций:
1) Дебет счета 220930560 Кредит счета 240110130 - начислена сумма компенсации затрат бюджетного учреждения;
2) Дебет счета 220111510 Кредит счета 220930660 - отражено поступление денежных средств от подрядчика в счет компенсации затрат;
Одновременно отражено увеличение
забалансового счета 17 (код 510 КОСГУ);
3) Дебет счета 240120290 Кредит счета 230305730 - отражено принятие обязательства по перечислению средств субсидии, неправомерно израсходованных в 2015 г., в доход бюджета;
4) Дебет счета 230305830 Кредит счета 220111610 - денежные средства, поступившие от подрядчика, перечислены в доход бюджета;
Одновременно отражено увеличение по забалансовому счету 18 (КОСГУ 290).
Ответ подготовила: Сапетина Ирина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Суховерхова Антонина, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Может ли федеральное государственное бюджетное учреждение здравоохранения принять на должность бухгалтера специалиста со средним профессиональным образованием (обучение в «Металлургическом техникуме», специальность - «Технология сварочного производства», квалификация - техник-технолог), имеющего свидетельство об обучении по профессии «Бухгалтер малого предприятия» с присвоением соответствующей квалификации и стаж работы бухгалтером второй категории 6,5 лет, бухгалтером первой категории - 3 года?
Ответ. Каких-либо требований к уровню образования бухгалтера государственного учреждения нормативно не установлено.
Обоснование. Согласно части второй ст. 195.1 ТК РФ под профессиональным стандартом понимается характеристика квалификации, необходимой работнику для осуществления определенного вида профессиональной деятельности. Квалификация работника - это уровень знаний, умений, профессиональных навыков и опыта работы работника (часть первая ст. 195.1 ТК РФ).
С 1 июля 2016 г. профессиональные стандарты обязательны к применению в части требований к квалификации лишь в тех случаях, когда ТК РФ, другими федеральными законами, иными нормативными правовыми актами РФ установлены требования к квалификации, необходимой работнику для выполнения определенной трудовой функции (ч. 1 ст. 195.3 ТК РФ).
Кроме того, профессиональные стандарты наряду с квалификационными справочниками применяются для определения соответствия наименования должностей, профессий или специальностей работников и квалификационных требований к ним наименованиям и требованиям, указанным в таких стандартах или справочниках, в случаях, когда в соответствии с ТК РФ, иными федеральными законами с выполнением работ по определенным должностям, профессиям, специальностям связано предоставление компенсаций и льгот либо наличие ограничений (ч. 2 ст. 57 ТК РФ).
В остальных случаях характеристики квалификации, содержащиеся в профессиональных стандартах, не являются обязательными для применения работодателями и носят только рекомендательный характер (см. п. 6 письма Минтруда РФ от 04.04.2016 № 14-0/10/В-2253). Они могут применяться работодателями лишь в качестве основы для определения требований к квалификации работников с учетом особенностей выполняемых работниками трудовых функций, обусловленных применяемыми технологиями и принятой организацией производства и труда (ч. 2 ст. 195.3 ТК РФ).
Анализ законодательства показывает, что обязательные требования к уровню образования и стажу работы установлены на сегодняшний день
для главных бухгалтеров акционерных обществ, страховых организаций и негосударственных пенсионных фондов, акционерных инвестиционных фондов, управляющих компаний паевых инвестиционных фондов, иных экономических субъектов, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления государственных территориальных внебюджетных фондов (ч. 4 ст. 7 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»), главных бухгалтеров организаторов торгов (п. 1 ст. 6 Федерального закона от 21.11.2011 № 325-ФЗ «Об организованных торгах»), главных бухгалтеров операторов платежных систем (п. 2 ч. 9 ст. 15 Федерального закона от 27.06.2011 № 161-ФЗ «О национальной платежной системе»), главных бухгалтеров клиринговых организаций (п. 1 ст. 6 Федерального закона от 07.02.2011 № 7-ФЗ «О клиринге, клиринговой деятельности и центральном контрагенте») и главных бухгалтеров ряда других организаций.
Требований к уровню образования и стажу работы каких-либо иных сотрудников бухгалтерских служб в законодательстве не содержится. Также Трудовым кодексом РФ и другими федеральными законами не установлено ни предоставление компенсаций, ни наличие льгот или ограничений, связанных с осуществлением работы по должности бухгалтера. Следовательно, учитывая положения статей 195.3 и 57 ТК РФ, обеспечение соответствия уровня квалификации бухгалтера требованиям профессионального стандарта «Бухгалтер», утвержденного приказом Минтруда РФ от 22.12.2014 № 1061н, или квалификационных справочников не является обязательным.
Отметим, что в соответствии с ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 02.05.2015 № 122-ФЗ, предусматривающей право Правительства РФ устанавливать особенности применения профстандартов в части требований, обязательных для применения государственными внебюджетными фондами РФ, государственными или муниципальными учреждениями, государственными или муниципальными унитарными предприятиями, а также государственными корпорациями, государственными компаниями и хозяйственными обществами, более 50% акций (долей) в уставном капитале которых находятся в государственной собственности или муниципальной собственности, принято постановление Правительства РФ от
27.06.2016 № 584 (далее - Постановление № 584). Это постановление устанавливает поэтапный порядок применения указанными выше категориями работодателей, в том числе государственными учреждениями, профстандартов в части требований к квалификации, необходимой работнику для выполнения определенной трудовой функции, установленных ТК РФ, другими федеральными законами, актами Президента РФ, Правительства РФ и федеральных органов исполнительной власти. В то же время Постановление № 584 не предусматривает для государственных учреждений никаких дополнительных случаев применения профстандартов по сравнению со ст. 195.3 ТК РФ. Данный нормативный акт лишь устанавливает необходимость осуществления данной категорией работодателей мероприятий, направленных на обеспечение соответствия их работников требованиям профстандартов в тех случаях, когда они в соответствии с законодательством являются обязательными к применению в части требований к квалификации работников.
Таким образом, нормативные акты не устанавливают каких-либо препятствий для приема гражданина с указанным уровнем образования на должность бухгалтера государственного учреждения.
Ответ подготовила: Кисленко Мария, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Сутулин Павел, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Казенное учреждение после капитального строительства корпуса отразило объект на забалансовом счете 01 до получения свидетельства о госрегистрации. В качестве государственного заказчика при осуществлении строительства недвижимого имущества выступало федеральное учреждение. В настоящее время строительство завершено, проходит процедура государственной регистрации вещных прав на здание.
Каким образом следует учитывать расходы по содержанию здания, по отоплению и освещению до получения свидетельства о государственной
регистрации (здание не на балансе учреждения) ?
Если учреждение будет обслуживать здание при данных обстоятельствах, то могут ли ревизионные органы признать нецелевыми эти расходы?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
При наличии обоснований о необходимости содержания недвижимого имущества, право оперативного управления на которое проходит государственную регистрацию, соответствующие расходы могут быть включены в бюджетную смету казенного учреждения. В свою очередь, расходование средств, если оно произведено согласно бюджетной смете, не может быть признано нецелевым использованием бюджетных средств.
Обоснование. Один из основополагающих принципов бюджетной системы РФ - принцип адресности и целевого характера бюджетных средств (ст. 28 БК РФ). Данный принцип означает, что бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования (ст. 38 БК РФ).
Направление средств бюджета и оплата денежных обязательств в целях, не соответствующих полностью или частично целям, определенным документом, являющимся правовым основанием предоставления указанных средств, рассматривается в качестве нецелевого использования бюджетных средств (п. 1 ст. 306.4 БК РФ).
В силу ст. 162 БК РФ получатель бюджетных средств осуществляет операции по расходованию бюджетных средств в соответствии с бюджетной сметой, ведущейся на основании ст. 221 БК РФ. Соответственно, правовым основанием предоставления бюджетных средств для государственного казенного учреждения является бюджетная смета, которая, по сути, документ, содержащий задание уполномоченного органа власти о направлениях и объемах расходования средств в соответствии с экономическим содержанием конкретных расходов.
Бюджетная смета казенного учреждения составляется, утверждается и ведется в порядке, определенном главным распорядителем
бюджетных средств, в ведении которого находится казенное учреждение, в соответствии с общими требованиями, установленными Минфином России (п. 1 ст. 221 БК РФ). В настоящее время действуют Общие требования, утвержденные приказом Минфина России от 20.11.2007 № 112н (далее - Общие требования).
Следует отметить, что начиная с составления, утверждения и ведения бюджетных смет на 2017 г. получатели средств федерального бюджета должны применять изменения, внесенные в Общие требования приказом Минфина России от 30.09.2016 № 168н. Указанные изменения касаются, в частности, необходимости формирования обоснований (расчетов) плановых сметных показателей (см., к примеру, п. 10.1 Общих требований).
Соответственно, получатель бюджетных средств должен осуществлять расходы в строгом соответствии с бюджетной сметой, составленной на основании обоснований (расчетов).
Согласно п. 11, 14 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 26.06.2015 № 640, главные распорядители средств федерального бюджета, в ведении которых находятся федеральные казенные учреждения, при определении показателей бюджетной сметы вправе использовать нормативные затраты:
— на оказание соответствующих государственных услуг;
— на содержание имущества, переданного на праве оперативного управления федеральному казенному учреждению.
В то же время в рамках исполнения бюджетной сметы могут осуществляться расходы по содержанию имущества, не закрепленного на праве оперативного управления, если соответствующие расходы обусловлены необходимостью обеспечения выполнения функций казенного учреждения (см. письма Минфина России от 08.10.2013 № 02-03-09/41926, от 18.04.2014 № 02-03-10/18157).
В рассматриваемой ситуации казенное учреждение выполняло функции государственного заказчика при осуществлении строительства объекта недвижимого имущества, право оперативного управления на который в настоящее время проходит необходимые процедуры государственной регистрации. Затраты, связанные со строительством объекта, в полном объеме
отражены на балансовом счете 106 11 «Вложения в основные средства - недвижимое имущество учреждения» казенного учреждения.
Пунктом 36 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, установлено жесткое правило: и принятие к учету, и выбытие из учета объектов недвижимости, права на которые подлежат государственной регистрации, осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права.
Эта норма сформулирована достаточно четко и не допускает двоякого толкования - для постановки на балансовый учет объектов недвижимости в наличии у организации обязательно должен быть документ о регистрации права оперативного управления (выписка из ЕГРП).
В данной ситуации на время прохождения государственной регистрации права оперативного управления на объект недвижимого имущества было принято решение учитывать выстроенный объект на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование». Действующие нормативные правовые акты не содержат требования об обязательном учете стоимости капвложений на забалансовом счете 01 до регистрации в ЕГРП соответствующего нового объекта.
В то же время специалисты финансового ведомства допускают возможность использования в подобных ситуациях этого забалансового счета (см. письмо Минфина России от 11.11.2016 № 02-06-10/66367).
В письме Минфина России от 11.11.2016 № 02-0610/66367 также отмечено, что эксплуатационные расходы субъекта учета, связанные с содержанием указанных объектов в период прохождения государственной регистрации вещных прав, признаются расходами субъекта учета текущего финансового года (см. письма Минфина России от 11.02.2013 № 03-05-04-01/3250, от 06.08.2015 № 03-05-04-01/45434).
При этом специалистами Минфина России под сомнение не ставится вопрос о возможности несения субъектом учета таких расходов.
Конечно, не следует забывать, что казенное учреждение должно располагать лимитами бюджетных обязательств по соответствующему коду классификации расходов бюджета
(ст. 162, п. 3 ст. 219 БК РФ), и такое направление расходов должно быть предусмотрено бюджетной сметой (п. 2 ст. 221 БК РФ).
При соблюдении этих условий произведенные казенным учреждением расходы по содержанию законченных строительством объе ктов недвижимости, государственная регистрация права на которые не оформлена, не могут быть квалифицированы в качестве нецелевого использования бюджетных средств.
В заключение отметим, что в отчетности за 2016 год информация об объекте недвижимости может быть отражена следующим образом.
1. Если государственная регистрация права оперативного управления пройдет после 01.01.2017, но до установленного для казенного учреждения срока предоставления бухгалтерской отчетности, объект недвижимого имущества может быть отражен в отчетности за 2016 г. на соответствующем аналитическом счете счета 10110 «Основные средства -недвижимое имущество учреждения» в качестве события после отчетной даты.
2. Если государственная регистрация права оперативного управления на объект недвижимого имущества пройдет после установленного для казенного учреждения срока предоставления годовой бухгалтерской отчетности, оснований для отражения данного объекта на соответствующем аналитическом счете счета 10110 «Основные средства -недвижимое имущество учреждения» в отчетности за 2016 г. не возникнет. Однако с учетом того, что должностными лицами учреждения принято решение об отражении законченного строительством объекта на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование», информация о нем найдет отражение в Справке о наличии имущества и обязательств на забалансовых счетах к Балансу (форма 0503130). Кроме того, в текстовой части Пояснительной записки (форма 0503160), по нашему мнению, должна быть максимально раскрыта информация об объекте, в частности: о дате его ввода в эксплуатацию, документах, подтверждающих начавшуюся процедуру регистрации вещных прав на объект, о планируемой дате проведения государственной регистрации, о расходах, которые необходимо нести получателю бюджетных средств в связи с
необходимостью содержания данного имущества.
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. В бюджетном учреждении (Курганской области) в I квартале были проведены электронные аукционы на закупку продуктов питания. При определении начальной (максимальной) цены контракта (далее -НМЦК) заказчиком был использован метод сопоставимых рыночных цен (прайс-листы от 5 поставщиков, которыми ранее были обоснованы цены в плане-графике). На электронный аукцион была подана одна заявка. Электронный аукцион был признан несостоявшимся, и был заключен контракт с единственным поставщиком, заявка которого была признана соответствующей документации. Контракт был выполнен в срок по предложенной поставщиком цене, т.к. снижения цены контракта не произошло и заключен контракт был по НМЦК, то есть существенные условия контракта не нарушены. В конце года распорядителем бюджетных средств была проведена ревизия, в результате которой ревизор сделал вывод, что контракт был заключен по завышенным ценам, так как полученные учреждением прайс-листы содержали завышенные цены, и признал ущерб в размере 70 000 руб. неэффективным использованием бюджетных средств. При этом лимит бюджетных обязательств превышен не был.
Ревизором была разработана следующая методика, которую он использовал для определения ущерба. Им были запрошены цены на продукты питания в других подведомственных учреждениях за предшествующий период без определения конкретных показателей, характеристик, предприятий-производителей.
Пример. Шоколадные конфеты без названия и без указания завода-производителя: организация № 1 - 390 руб., организация № 2 -
420 руб., организация № 3 - 380 руб. и т.д. Ревизор вычислил среднее арифметическое число (390 руб. + 420 руб. + 380 руб. = 1 190 руб. : : 63 = 396 руб.). В учреждении были закуплены шоколадные конфеты по цене контракта (420 руб.). Был рассчитан ущерб, нанесенный государству (15 кг х 24 руб. = 360 руб.).
Таким образом и была вычислена сумма ущерба в размере 70 000 руб. по всем наименованиям в контракте. В спецификации каждое наименование товара может иметь цену как ниже среднерыночной, так и выше среднерыночной, но ревизором в спецификации были выбраны только те наименования, которые, по его мнению, были завышенными, затем выведена разница между поставленным товаром с конкретным наименованием и конкретными характеристиками и товарами со среднерыночной ценой. Учреждение считает, что товары должны сравниваться с идентичными.
Заказчик самостоятельно определяет функциональные, технические и качественные характеристики объекта закупки исходя из собственных нужд. В учреждении живут умственно отсталые дети-сироты. Было принято решение осуществлять закупку продуктов питания только первого и высшего сортов. В техническом задании были запрошены и указаны товары с характеристиками, соответствующими ГОСТам.
Учредитель описанную выше методику определения завышенной цены, а равно указаний по ценам, использовать которые необходимо для определения НМЦК, своим приказом или иным локальным документом руководителям подведомственных учреждений не доводил, подобных документов разработано не было. Нормативных актов о методах определения завышения цены учреждением в сети Интернет найдено не было.
Каким образом можно определить неэффективное расходование средств при расходовании внебюджетных денежных средств (заявлений и жалоб на плохое либо дорогое питание не было) ?
Правомерно ли действует ревизор учредителя, насчитывая сумму ущерба (продукты питания были поставлены в срок и в полном объеме, существенные условия контракта не нарушены)? Какими документами можно
доказать и оспорить свою непричастность к нанесению ущерба государству, несостоятельности и незаконности применения описанной методики определения завышения цены?
Ответ. По нашему мнению, выводы должностного лица органа-учредителя о несоблюдении принципа результативности и эффективности закупки можно считать обоснованными только в случае нарушения должностными лицами заказчика требований конкретных норм Закона № 44-ФЗ и (или) нормативных правовых актов, указанных в ч.2 и 3 ст. 2 Закона № 44-ФЗ.
В рассматриваемой ситуации речь о наличии ущерба (о взыскании убытков), причиненного учреждению в результате действий (бездействия) должностных лиц заказчика (бюджетного учреждения), может идти в случае, если при осуществлении закупок установлен факт нарушения ими требований, установленных действующим законодательством РФ, то есть. доказана противоправность действий таких должностных лиц.
В случае, если бюджетным учреждением формально требования Закона № 44-ФЗ и иных нормативных актов при закупках соблюдены, претензии должностных лиц органа-учредителя по вопросу неэффективности расходов могут быть обоснованы при отсутствии в учреждении внутреннего контроля, главной целью осуществления которого является профилактика возможных нарушений, а также повышение эффективности использования денежных средств и иных материальных ресурсов либо учреждением не учтены ранее доведенные органом-учредителем рекомендации. Однако констатация «неэффективных расходов» в акте органа-учредителя «автоматически» не обязывает учреждение к возмещению таких расходов.
Обоснование
1. В соответствии со ст. 34 БК РФ принцип эффективности использования бюджетных средств означает, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств (результативности).
Единой методики определения эффективности расходования бюджетных средств положениями БК РФ не установлено. По общему правилу эффективность использования бюджетных средств определяется путем соотнесения результатов, полученных в процессе использования бюджетных средств (с учетом достигнутого качества), с объемом использованных средств (см., например, п. 4 Приложения к письму Федерального казначейства от 08.12.2015 № 07-04-05/06-831).
Кроме того, согласно положениям главы 30 БК РФ неэффективное расходование бюджетных средств не рассматривается в качестве бюджетного нарушения. Положениями КоАП РФ и УК РФ ответственность за неэффективное использование бюджетных средств также не предусмотрена.
Бюджетное учреждение - одна из форм некоммерческих организаций, создаваемых для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти (местного
самоуправления) в сферах, перечисленных в п. 1 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее - Закон № 7-ФЗ). Участниками бюджетного процесса, исчерпывающий перечень которых приведен в п. 1 ст. 152 БК РФ, государственные (муниципальные) бюджетные учреждения не являются.
2. Согласно ст. 6 Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для о б е с п е ч е н и я г о с у д а р с т в е н н ы х и муниципальных нужд» (далее - Закон № 44-ФЗ) принцип ответственности за результативность о б е с п е ч е н и я г о с у д а р с т в е н н ы х и муниципальных нужд, эффективности осуществления закупок является одним из принципов контрактной системы в сфере закупок. В соответствии с требованиями ст. 12 Закона № 44-ФЗ при планировании и осуществлении закупок нужно исходить из необходимости достижения заданных результатов обеспечения государственных и муниципальных нужд. За соблюдение требований, установленных законодательством РФ о контрактной системе в сфере закупок и нормативными правовыми актами, указанными в ч. 2 и 3 ст. 2 Закона № 44-ФЗ, должностные лица заказчиков несут персональную ответственность. Соответственно, действия (бездействие) должностного лица в качестве несоблюдения принципа результативности и
эффективности закупки могут быть квалифицированы должностным лицом уполномоченного органа в качестве несоблюдения требований конкретных норм Закона № 44-ФЗ и (или) нормативных правовых актов, указанных в ч. 2 и 3 ст. 2 Закона № 44-ФЗ.
Несоблюдение порядка или формы обоснования начальной (максимальной) цены контракта, обоснования объекта закупки является административным правонарушением, ответственность за которое установлена ч. 2 ст. 7.29.3 КоАП РФ. Необходимость включения указанной нормы в Особенную часть КоАП РФ была обусловлена отсутствием четких критериев, а также методики определения «неэффективных расходов». Введение указанной нормы в КоАП РФ позволяет должностным лицам уполномоченных органов достаточно определенно квалифицировать действия (бездействие) объекта контроля в качестве административного правонарушения. Таким образом, необходимость квалификации действий (бездействия) заказчика в качестве какого-то иного нарушения, если они не могут быть квалифицированы в качестве несоблюдения требований Закона № 44-ФЗ, на наш взгляд, отсутствует.
Возможность применения административной ответственности по ч. 2 ст. 7.29.3 КоАП РФ к правонарушениям, совершенным после вступления указанной статьи в законную силу, на наш взгляд, не является препятствием для фиксации такого нарушения в акте контрольного мероприятия, проведенного учредителем, именно в такой формулировке, так как исключает необходимость применения понятий «неэффективные расходы» и «ущерб».
В отношении бюджетного учреждения органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя (далее - учредитель), осуществляются два вида контроля:
— контроль, осуществляемый в соответствии с положениями п. 5.1 ст. 32 Закона № 7-ФЗ. На уровне субъекта РФ порядок контроля за деятельностью бюджетных учреждений определяется высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ;
— контроль в сфере закупок, предусмотренный ст. 100 Закона № 44-ФЗ.
Порядок осуществления ведомственного контроля в сфере закупок устанавливается, соответственно,
Правительством РФ, высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ, местной администрацией.
Ведомственный контроль, предусмотренный ст. 100 Закона № 44-ФЗ, органами исполнительной власти Курганской области в отношении подведомственных им заказчиков осуществляется в соответствии с Порядком, утвержденным постановлением Правительства Курганской области от 08.07.2014 № 270 (далее - Порядок № 270).
Положениями п. 13 Порядка № 270 предусмотрено право руководителя органа-учредителя на принятие решения о направлении субъекту контроля письменного обращения с предложением об устранении нарушений (недостатков), выявленных в ходе контрольного мероприятия, а также о применении материальной, дисциплинарной ответственности к виновным должностным лицам. Право требовать возмещения от должностных лиц объекта контроля ущерба, причиненного, по мнению должностных лиц учредителя, подведомственному учреждению, положениями Порядка № 270 не предусмотрено.
Ввиду того, что бюджетное законодательство РФ не содержит определения понятия «ущерб», специалисты финансового ведомства в своих официальных разъяснениях указывают, что наличие и размер ущерба, причиненного в результате нарушения требований бюджетного законодательства, следует оценивать по критериям, аналогичным указанным ГК РФ в отношении убытков (см., в частности, письмо Минфина России от 04.08.2015 № 02-10-09/45065).
Напомним, что в силу п. 2 ст. 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
В предмет доказывания по иску о взыскании убытков по смыслу ст. 15, ст. 1064 ГК РФ входят:
— наличие вреда;
— противоправность действий причинителя вреда, наличие его вины;
— причинно-следственная связь между действиями указанного лица и вредом (ущербом).
При этом по правилам п. 2 ст. 1064 ГК РФ вина лица, причинившего вред, предполагается, а освобождается он от возмещения вреда только в том случае, если докажет, что вред причинен не по его вине.
В рассматриваемой ситуации речь о наличии ущерба (о взыскании убытков), причиненного учреждению в результате действий (бездействия) должностных лиц заказчика (бюджетного учреждения), может идти в случае, если при осуществлении закупок установлен факт нарушения ими требований, установленных действующим законодательством РФ, то есть доказана противоправность действий таких должностных лиц.
На отсутствие у органа-учредителя полномочий на взыскание ущерба в сумме «неэффективных расходов» непосредственно указывают положения Порядка № 270. Так, при выявлении в результате проведения проверки факта совершения субъектом контроля действия (бездействия), содержащего признаки административного правонарушения либо состава преступления, орган исполнительной власти в течение двух рабочих дней со дня выявления такого факта обязан передать информацию о совершении указанного действия (бездействии) и подтверждающие такой факт документы в уполномоченные органы (п. 15, 16 Порядка № 270).
3. Контрольные мероприятия, проводимые в подведомственных государственных (муниципальных) учреждениях в соответствии с п. 5.1 ст. 32 Закона № 7-ФЗ органами-учредителями, направлены, в частности, на достижение следующих целей:
— оценка результатов деятельности учреждений;
— выявление обстоятельств, обусловивших неэффективное расходование денежных средств и иных материальных ресурсов, нарушение требований действующего законодательства;
— выявление отклонений плановых показателей деятельности учреждений от фактических, анализ причин таких отклонений;
— выработка рекомендаций по повышению эффективности деятельности проверяемых учреждений, а также анализ применения аналогичных рекомендаций, которые доводились до учреждений в ходе прошедших ранее контрольных мероприятий.
Соответственно, претензии должностных лиц органа-учредителя по вопросу неэффективности расходов могут быть обоснованы в случае, если формально требования Закона № 44-ФЗ и иных нормативных актов при закупках должностными лицами соблюдены, но в учреждении отсутствует внутренний контроль, главной целью осуществления которого являются профилактика возможных нарушений, а также повышение эффективности использования денежных средств и иных материальных ресурсов, либо учреждением не учтены ранее доведенные органом-учредителем рекомендации.
Констатация «неэффективных расходов» в акте органа-учредителя «автоматически» не обязывает учреждение к возмещению таких расходов. Однако сами недостатки, указанные учредителем, не могут быть оставлены руководителем учреждения без внимания даже в случае, если они были выявлены при использовании средств учреждения в рамках приносящей доход деятельности. Ведь именно по результатам контроля, осуществляемого органом-учредителем в соответствии с п. 5.1 ст. 32 Закона № 7-ФЗ, может быть принято решение о применении к руководителю подведомственного у ч р е ж д е н и я м е р д и с ц и п л и н ар н о й ответственности. Как минимум, по результатам изучения недостатков, указанных учредителем, целесообразно составить план их устранения, который может быть представлен учредителю. При этом факты «неэффективного использования» средств по общему правилу указывают руководителю учреждения на возможную необходимость корректировки осуществляемой деятельности с целью недопущения подобных недостатков впредь.
Ответ подготовила: Шершнева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса.
Ответ прошел контроль качества
Вопрос. Получатель бюджетных средств (федеральный орган исполнительной власти) имеет в своей структуре несколько подразделений. Соответственно, НДФЛ уплачивается с указанием нескольких кодов Общероссийского классификатора территорий муниципальных образований ОК 033-2013
(утвержден приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 14.06.2013 № 159-ст) (далее - ОКТМО). В 2015 г. была допущена ошибка при указании кода ОКТМО, в связи с чем по данным ИФНС на 01.01.2016 числились переплата по НДФЛ в размере 6141 руб. по одному коду ОКТМО и задолженность в размере 6 141 руб. по другому коду ОКТМО. В 2016 г. было произведено уточнение кода ОКТМО следующим образом: по заявлению осуществлен перенос платежного поручения на сумму 6 079 руб. на другой код ОКТМО по данным ИФНС (без движения денежных средств на лицевом счете). По оставшейся сумме (61 руб.) уточнение кода ОКТМО было произведено путем оплаты задолженности по одному коду ОКТМО и оформления возврата суммы излишне перечисленного НДФЛ от ИФНС по другому коду ОКТМО. Бухгалтерская отчетность с указанием дебиторской (кредиторской) задолженности сдается без указания сложившихся переплат (недоимок) в разрезе ОКТМО, коды бюджетной классификации по разным подразделениям применяются одинаковые. По состоянию на 01.01.2016 задолженность и переплата по НДФЛ в отчетности отражены не были.
Нужно ли в сложившейся ситуации в текущем году перечислить возврат поступившей от ИФНС суммы в размере 61 руб. в доход бюджета? Какими бухгалтерскими записями отразить данную ситуацию в учете?
Ответ. В данном случае нельзя говорить о возникновении обязанности у получателя бюджетных средств по перечислению поступившей от ИФНС суммы в размере 61 руб. в доход бюджета. По лицевому счету получателя бюджетных средств пройдет движение суммы в размере 61 руб. (перечисление и восстановление кассовой выплаты на эту сумму). В учете подлежат отражению соотве тствующие факты хозяйственной жизни.
Обоснование. Расчеты с бюджетом по налогу на доходы физических лиц, удержанному из сумм заработной платы и вознаграждений физических лиц за выполнение ими трудовых или иных обязанностей, выполнение работ, оказание услуг, ведутся в организациях госсектора с применением счета 30301 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» (п. 259, 263 «Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского
учета...», утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н).
При этом пунктом 259 Инструкции № 157н прямо предусмотрено, что суммы переплат, произведенных в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, должны учитываться на счете обособленно. В годовой отчетности получателя бюджетных средств образовавшиеся суммы переплат по платежам в бюджет также обособляются от кредиторской задолженности. Отражаются такие суммы в строке 380 раздела «Финансовые активы» Баланса (ф. 0503130), а также в составе пояснительной записки в Сведениях (ф. 0503169), составленных по дебиторской задолженности (согласно п. 17, 167 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 28.12.2010 № 191н, далее - Инструкция № 191н).
В рассматриваемой ситуации в учете и, соответственно, отчетности получателя бюджетных средств по состоянию на 01.01.2016 не числился остаток по НДФЛ. Дело в том, что не предполагается бухгалтерский учет расчетов на счете 30301 в разрезе кодов ОКТМО.
Однако не исключена возможность организации дополнительного аналитического учета на счете, в том числе в разрезе ОКТМО. Такой дополнительный аналитический учет не найдет отражения в формах бюджетной отчетности, однако обеспечит возможность осуществления дополнительного контроля в целях недопущения подобных ситуаций в дальнейшем.
В пределах текущего финансового года получатель бюджетных средств может уточнить операции по кассовым выплатам и (или) коды бюджетной классификации, по которым данные операции были отражены на лицевом счете клиента (согласно п. 2.5.3 «Порядка кассового обслуживания исполнения Федерального бюджета...», утвержденного приказом Федерального казначейства от 10.10.2008 № 8н, далее - Порядок № 8н). Относительно операций прошлого года такой возможности нет. Соответственно, в рассматриваемой ситуации уточнение кода ОКТМО произведено путем проведения двух операций:
— отражения перечисления денежных средств по тому коду ОКТМО, по которому по сведениям налогового органа числилась задолженность по НДФЛ;
— отражения возврата средств от налогового органа по другому коду ОКТМО.
В соответствии с п. 2.5.6 Порядка № 8н суммы возврата дебиторской задолженности прошлых лет подлежат перечислению в установленном порядке в доход соответствующего бюджета. В рассматриваемой ситуации дебиторской задолженности по суммам НДФЛ по состоянию на 01.01.2016 в учете и, соответственно, отчетности отражено не было.
Отметим, что при определенных обстоятельствах дебиторская задолженность прошлых лет может быть отражена в бюджетном учете в текущем году. Так, например, согласно письму Минфина России от 23.07.2010 № 02-06-10/2723 суммы переплат социальных пособий за прошлые годы могут отражаться по дебету счета учета расчетов по соответствующим доходам с одновременной корректировкой показателя финансового результата текущего финансового года.
Относительно рассматриваемой ситуации счетных либо иных ошибок, связанных с излишним начислением сумм НДФЛ, в прошлом году произведено не было. Соответственно, оснований для корректировки показателя финансового результата не возникает. Фактически производится перечисление в ИФНС и возврат этой же суммы в текущем году. В такой ситуации поступившие суммы учитываются на лицевом счете как восстановление кассовой выплаты с отражением по тем же кодам бюджетной классификации, по которым была произведена кассовая выплата (п. 2.5.5 Порядка № 8н).
Поскольку в текущем году на сумму в размере 61 руб. прошлого года до получателя бюджетных средств не могли быть доведены лимиты бюджетных обязательств (далее - ЛБО) (такой кредиторской задолженности в учете по состоянию на 01.01.2016 не числилось), то возврат соответствующей суммы в доход бюджета может привести к превышению доведенных до получателя ЛБО.
Учитывая изложенное, у получателя бюджетных средств в рассматриваемой ситуации не возникает обязанности по перечислению полученной от ИФНС суммы в размере 61 руб. в доход бюджета. По лицевому счету в данной ситуации пройдет движение суммы в размере 61 руб. (перечисление и восстановление кассовой выплаты на эту сумму). Соответствующее движение, согласно положениям п. 104, 111 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, подлежит
отражению в учете получателя бюджетных средств следующими бухгалтерскими записями:
1) Дебет КРБ 130301830 Кредит КРБ 130405211
на сумму 61 руб. - отражено перечисление задолженности по НДФЛ, числящейся по данным ИФНС за 2015 год по одному из ОКТМО;
2) Дебет КРБ 130405211 Кредит КРБ 130301730 -
отражен возврат переплаты по НДФЛ, числящейся по данным ИФНС за 2015 год по другому коду ОКТМО.
Напомним, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (п. 7 Инструкции № 157н, ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее - Закон № 402-ФЗ). При этом не допускается регистрация мнимых и притворных объектов в регистрах бухгалтерского учета (ч. 2 ст. 10 Закона № 402-ФЗ). В рассматриваемой ситуации имеют место два факта хозяйственной жизни, подтвержденные первичными учетными документами (выписками с лицевого счета получателя средств бюджета) - это перечисление средств в ИФНС и возврат этой суммы. Соответственно, необходимо отразить в учете данные операции. Внесение других записей без должных на то оснований может привести к нарушению порядка ведения учета и составления отчетности.
К сведению: указанные бухгалтерские записи найдут свое отражение, в частности, в Сведениях (ф. 0503169) в части увеличения и уменьшения денежных расчетов по счету 30301 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» (согласно положениям п. 167 Инструкции № 191н).
Ответ подготовила: Сульдяйкина Валентина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Организация имеет в оперативном управлении нежилое помещение общей площадью 280,3 кв. м в многоквартирном доме. С декабря 2014 года некоммерческая организация стала представлять счета на оплату по взносу на капитальный ремонт. Договор с некоммерческой организацией на взносы организация не заключала.
Правомерно ли организации выставляются счета? По какому КОСГУ и коду вида расходов производить платежи?
Ответ. Уплату взносов на капитальный ремонт следует осуществлять по коду видов расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд» и отражать в учете по подстатье 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ.
Обоснование. По общему правилу собственники помещений в многоквартирном доме обязаны уплачивать ежемесячные взносы на капитальный ремонт общего имущества в многоквартирном доме (ст. 169 Жилищного кодекса РФ, далее - ЖК РФ).
Данные взносы в том числе образуют фонд капитального ремонта (ч. 1 ст. 170 ЖК РФ).
Собственники помещений в многоквартирном доме вправе выбрать один из следующих способов формирования фонда капитального ремонта (ч. 3 ст. 170 ЖК РФ):
— перечисление взносов на капитальный ремонт на специальный счет в целях формирования фонда капитального ремонта в виде денежных средств, находящихся на специальном счете (формирование фонда капитального ремонта на специальном счете);
— перечисление взносов на капитальный ремонт на счет регионального оператора в целях формирования фонда капитального ремонта в виде обязательственных прав собственников помещений в многоквартирном доме в отношении регионального оператора (формирование фонда капитального ремонта на счете регионального оператора).
Под региональным оператором понимается специализированная некоммерческая организация, которая осуществляет деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах (ч. 1 ст. 20 ЖК РФ, ч. 1 ст. 182 ЖК РФ).
Средства, полученные региональным оператором от собственников помещений в многоквартирных домах, формирующих фонды капитального ремонта на счете, счетах регионального оператора, могут использоваться только для финансирования расходов на капитальный ремонт общего
имущества в этих многоквартирных домах (ч. 3 ст. 179 ЖК РФ).
Перечень и правила применения единых для бюджетов бюджетной системы РФ групп, подгрупп и элементов видов расходов приведены в подп. 5.1.2 раздела III «Классификация расходов бюджетов» Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее -Указания № 65н). Перечень и порядок применения статей (подстатей) КОСГУ определены положениями Раздела V Указаний № 65н.
Положениями Указаний № 65н прямо предусмотрено, что обязательные платежи и (или) взносы собственников помещений многоквартирного дома в целях оплаты работ, услуг по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирного дома подлежат отражению по виду расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд».
Отметим, что группа видов расходов 200 «Закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд», в том числе и элемент вида расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд», по общему правилу применяется только в тех случаях, когда осуществляется оплата обязательств, возникающих на основании государственных (муниципальных) контрактов (договоров), заключенных в соответствии с Федеральным законом от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (далее - Закон № 44-ФЗ) и Федеральным законом от 18.07.2011 № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц».
Применять группу видов расходов 200 в иных случаях желательно только тогда, когда это прямо допускают Указания № 65н или разъяснения уполномоченных органов. Так, перечисление в соответствии с требованиями ст. 170 Жилищного кодекса РФ взносов в целях формирования фонда капитального ремонта не является закупкой (см. письма Минэкономразвития России от 07.07.2015 № ОГ-Д28-9286, от 23.12.2015 № Д28и-3842, от 04.03.2016 № Д28и-552), однако специалисты Минфина России неоднократно указывали, что их уплата должна отражаться в учете по подстатье 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ в увязке с кодом
вида расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд» (см. письмо Минфина России от 10.08.2015 № 02-07-07/46003, письмо Минфина России от 10.07.2015 № 02-05-11/39836).
Таким образом, уплату взносов на капитальный ремонт следует осуществлять по виду расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд» и отражать в учете по подстатье 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ.
Ответ подготовила: Киреева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. Бюджетным учреждением субъекта РФ заключен договор, предметом которого являются поставка материальных ценностей (процессор, материнская плата, накопитель и т.п.) для модернизации автоматизированных рабочих мест (АРМ) и установка этих деталей силами поставщика. Часть объектов относится к особо ценному имуществу, другая часть - к иному. Срок полезного использования указанных основных средств уже закончился, их остаточная стоимость равна нулю, но объекты продолжают эксплуатироваться.
В целях повышения их мощности и работоспособности (использования дополнительного программного обеспечения, увеличения скорости обработки данных) специалистами технического отдела было рекомендовано проведение модернизации морально устаревшей компьютерной техники. В акте выполненных работ указаны стоимость работ по модернизации АРМ и перечень установленных при модернизации материальных запасов с указанием стоимости каждой детали. Представления товарной накладной на установленные детали договором не предусмотрено.
По какой статье КОСГУ следует отразить расходы на оплату договора?
Какими бухгалтерскими проводками отразить в учете модернизацию и какими документами оформить?
Требуется ли согласование с вышестоящими органами изменения стоимости объектов после
модернизации и увеличения срока их полезного использования?
Ответ. Исходя из буквального прочтения предмета договора, расходы на приобретение деталей для компьютерной техники учреждением могут быть отнесены на статью 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ, а стоимость работ по установке указанных деталей - на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ. Однако даже такой подход с большой долей вероятности может стать поводом для претензий проверяющих при проведении мероприятий финансового контроля.
Для учета вложений в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при модернизации используется счет 10600000 «Вложения в нефинансовые активы».
Законодательство не содержит требований о согласовании (уведомлении) вышестоящих органов о проведении модернизации и увеличении первоначальной стоимости объектов основных средств.
Обоснование
1. При отнесении расходов на конкретные коды бюджетной классификации учреждения руководствуются Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее - Указания № 65н).
Отнесение расходов на тот или иной код бюджетной классификации должно осуществляться прежде всего исходя из экономического содержания фактов хозяйственной жизни (операций).
В свою очередь, представление об экономическом содержании осуществляемых операций учреждение может получить из содержания заключаемых договоров (контрактов). В настоящее время при оценке экономического содержания большинства расходов принято исходить, прежде всего, из предмета конкретного договора.
В соответствии с Указаниями № 65н расходы на приобретение запасных и (или) составных частей для машин, оборудования, оргтехники, в ы ч ис л и те л ь н о й те хни к и , с и с те м телекоммуникаций и локальных вычислительных сетей, систем передачи и отображения и н ф о р м ац и и , з а щ и т ы и н ф о р м ац и и , информационно-вычислительных систем, средств
связи и т.п. относятся на статью 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ.
Таким образом, при приобретении процессора, материнской платы, накопителя и иных деталей для компьютерной техники учреждением обоснованно может применяться статья 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ.
Однако такой вывод полностью справедлив только для случая, когда учреждением с контрагентом заключен договор поставки (ст. 506, п. 2 ст. 525, ст. 526 ГК РФ).
Отметим, что договор поставки может предусматривать в качестве обязанности поставщика осуществление монтажа поставляемого оборудования, в этом случае все расходы по договору следует осуществлять за счет соответствующей статьи группы 300 «Поступление нефинансовых активов» КОСГУ и лишь в противном случае расходы должны отражаться отдельно по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ.
Статья 421 ГК РФ устанавливает свободу договора. Так, стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров (например, договоров поставки, возмездного оказания услуг, подряда и т.д.), предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).
Таким образом, если договор содержит все существенные условия как договора поставки, так и договора подряда, то он может быть признан смешанным. И если иное не будет вытекать из содержания договора, к отношениям сторон по такому договору будут применяться в соответствующих частях правила о договорах поставки и подряда.
При этом характер договора (контракта) должен подтверждаться порядком документального оформления результатов исполнения обязательств - по результатам осуществления поставки в соответствии с постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132 может оформляться Товарная накладная (форма № ТОРГ-12), а приемка результатов работ осуществляется по Акту.
Соответственно, факт исполнения договора поставки, в рамках которого монтаж (установка) предусмотрен в качестве обязанности поставщика, должен подтверждаться товарной накладной.
В случае заключения учреждением смешанного договора факт его исполнения должен быть подтвержден товарной накладной и актом. При этом отражение в учете фактических расходов в рамках такого договора должно быть осуществлено по нескольким статьям (подстатьям) КОСГУ.
Однако в рассматриваемой ситуации однозначно квалифицировать заключенный договор нам представляется затруднительным, так как при наличии предмета договора «поставка товара» он не предусматривает представления обязательной в таком случае товарной накладной, «закрывающим» договор документом выступает только акт.
На наш взгляд, исходя из буквального прочтения предмета договора, расходы на приобретение деталей для компьютерной техники учреждением могут быть отнесены на статью 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ, а стоимость работ по установке указанных деталей -на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ.
Однако даже такой подход с большой долей вероятности может стать поводом для претензий проверяющих при проведении мероприятий финансового контроля.
В отношении вопроса об отнесении указанных расходов к модернизации основных средств отметим следующее.
Согласно Указаниям № 65н расходы на реконструкцию, техническое перевооружение, расширение, модернизацию (модернизацию с дооборудованием) основных средств относятся на статью 310 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ.
Как правило, под модернизацией понимается совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта, осуществляемая путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными.
То есть для признания их модернизацией действия учреждения по замене морально устаревших частей компьютера на новые изначально должны быть спланированы и направлены именно на повышение технического уровня и экономических характеристик компьютера. Так, например, для этих целей может быть заключен договор
(контракт), предметом которого будет определена именно модернизация компьютеров, в ходе которой будут заменены отдельные части компьютера или установлены новые. В то же время указание в предмете договора (контракта), например, слова «модернизация», не может рассматриваться в качестве достаточного основания для применения статьи КОСГУ 310, если экономическое содержание фактически осуществляемых в рамках соответствующего договора (контракта) работ не позволяет квалифицировать их в качестве модернизации основного средства.
Вопросы квалификации произведенных работ в качестве модернизации или иных видов работ (реконструкции, ремонта) не относятся к компетенции бухгалтерской службы. Решение этих вопросов в организации госсектора необходимо осуществлять с привлечением профильных специалистов в данной области. Как правило, такое решение оформляется протоколом, подписанным членами профильной комиссии и утвержденным руководителем учреждения (иным уполномоченным лицом).
Как следует из вопроса, в рассматриваемой ситуации уполномоченными лицами принято решение о проведении модернизации морально устаревшей компьютерной техники посредством замены основных конструктивных деталей, что в конечном итоге должно привести к улучшению технических характеристик объекта и повлиять на уровень его производительности.
При условии должного оформления принятого решения расходы по приобретению запасных (составных) частей для компьютерной техники и работ по их установке (замене), отраженные в вышеуказанном порядке по статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» и подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ, могут рассматриваться как расходы по модернизации и относиться на увеличение первоначальной (балансовой) стоимости основных средств в соответствии с п. 27 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н).
Для учета вложений в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при модернизации используется счет 10600000 «Вложения в нефинансовые активы» (п. 127 Инструкции № 157н). По дебету этого счета накапливаются все затраты по модернизации объекта основного средства, по кредиту счета
отражается списание расходов на увеличение его первоначальной стоимости.
С учетом изложенного и в соответствии с п. 9, 53 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, в рассматриваемой ситуации операции по модернизации объектов компьютерной техники могут быть отражены в учете с применением следующих бухгалтерских записей:
Дебет 0106 Х1 310 Кредит 010536440, 030226730 -
отражены расходы на проведение модернизации (стоимость деталей, расходы по их установке (замене);
Дебет 0101 Х4 310 Кредит 0106 Х1 310 -
отражено увеличение первоначальной стоимости объекта основного средства в результате проведенной модернизации.
В заключение отметим, что законодательство не содержит требований о согласовании (уведомлении) вышестоящих органов о проведении модернизации и увеличении первоначальной стоимости объектов основных средств.
В соответствии с положениями Приложения № 5 к приказу Минфина России от 30.03.2015 № 52н принятие к учету операций по законченным работам по модернизации объектов нефинансовых активов осуществляется на основании Акта о п р ие м е - с д аче о тр е м о н тир о в ан ны х, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма 0504103). На основании Акта (форма 0504103) стоимость работ по модернизации объекта основного средства нужно отразить в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (форма 0504031) в разделе 2 «Стоимость объекта, изменение балансовой стоимости_».
Ответ подготовила: Сапетина Ирина, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. В соответствии со ст. 47.2 БК РФ главный администратор доходов бюджета разрабатывает порядок принятия решений о
признании безнадежной к взысканию задолженности по платежам в бюджет.
Под кредиторской задолженностью понимается переплата в бюджет: сумма, внесенная по договору аренды в большем размере. Затем учреждение ликвидировалось. Необходимо данную сумму списать. Обязательно ли это делать в порядке, описанном в ст. 47.2 БК РФ?
Ответ. Порядок, разрабатываемый главными администраторами бюджетных средств для администраторов бюджетных средств, применяется для списания дебиторской задолженности по платежам в бюджет. Кредиторская задолженность, невостребованная кредиторами (в том числе по переплатам в бюджет) может быть списана в порядке, устанавливаемом главным распорядителем бюджетных средств (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета).
Обоснование
1. Пунктами 1, 2 ст. 47.2 БК РФ для администраторов доходов бюджетов (далее -АДБ) определен закрытый перечень оснований для признания задолженности по платежам в бюджет безнадежной к взысканию.
Напомним, что осуществление начисления, учета и контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью осуществления платежей в бюджет, пеней и штрафов по ним, а также взыскание задолженности по перечисленным выше платежам входит в бюджетные полномочия АДБ (п. 2 ст. 160.1 БК РФ).
В п. 1 ст. 47.2 БК РФ речь идет о платежах в бюджет, не уплаченных в установленный срок, которые признаются безнадежными к взысканию в описанных в п. 1 ст. 47.2 БК РФ случаях.
То есть в данной норме речь идет именно о дебиторской задолженности по платежам в бюджет (об ожидаемых платежах).
Порядок принятия решений о признании безнадежной к взысканию задолженности по платежам в бюджет определяется главным администратором доходов бюджета (далее -ГАДБ) в соответствии с общими требованиями, установленными Правительством Российской Федерации, а именно постановлением Правительства РФ от 06.05.2016 № 393 (далее -Постановление № 393).
Постановлением № 393 урегулированы вопросы признания неуплаченных платежей, не являющихся налогами и сборами, таможенными платежами, страховыми взносами, в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации.
В соответствии с общими требованиями ГАДБ должны определить для АДБ порядки принятия решения о признании задолженности безнадежной к взысканию. В таких порядках должны быть указаны случаи признания задолженности безнадежной к взысканию и порядок действий комиссии по поступлению и выбытию активов, созданной АДБ на постоянной основе по принятию соответствующего решения. Также должен быть установлен перечень документов, подтверждающих наличие оснований для принятия решений о признании задолженности безнадежной к взысканию. Кроме того, Постановлением № 393 установлено содержание Акта о признании задолженности безнадежной к взысканию, утверждаемого руководителем (п.п. 5, 6 Постановления № 393).
2. Согласно п. 371 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н), под задолженностью учреждения, невостребованной кредиторами, понимаются:
— суммы непредъявленных кредиторами требований, вытекающих из условий договоров, контрактов;
— суммы кредиторской задолженности, не подтвержденные по результатам инвентаризации кредиторами.
Прекращение (выбытие, списание) ранее учтенного обязательства (кредиторской задолженности) подлежит обязательному подтверждению первичными документами (п. 7 Инструкции № 157н, письмо Минфина России от 30.05.2013 № 02-06-05/19714). Учитывая положения п. 371 Инструкции № 157н, порядок
списания задолженности с балансового и забалансового учета (в том числе конкретный перечень документов, которые должны быть оформлены в подобных ситуациях) может устанавливаться, в частности, для казенных чреждений - главным распорядителем бюджетных средств (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета).
По общему правилу кредиторская задолженность списывается в кредит счета 040110173 «Чрезвычайные доходы от операций с активами» с одновременным отражением по забалансовому счету 20 «Задолженность, невостребованная кредиторами» в связи с отсутствием требований кредиторов в период срока исковой давности.
При этом в случае наличия документов, подтверждающих ликвидацию кредитора, а также при отсутствии требований со стороны правопреемников по списываемой с баланса задолженности отражение на забалансовом счете не производится.
На основании изложенного можно сделать следующие выводы. Порядок, разрабатываемый ГАДБ для АДБ, применяется для списания дебиторской задолженности по платежам в бюджет. Кредиторская задолженность,
невостребованная кредиторами (в том числе по переплатам в бюджет) может быть списана в порядке, устанавливаемом главным распорядителем бюджетных средств (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета).
Ответ подготовила: Киреева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Миллиард Мария, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
