CC BY
15
ВОПРОС - ОТВЕТ
КОМПЬЮТЕР КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам Правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос. От заказчика 28.01.2009 получен аванс в сумме, равной 100000долл. США, а 16.02.2009 была оказана услуга на сумму в размере 100 000 долл. Договор на оказание услуги не содержит оговорки, по какому курсу (на дату оплаты или дату оказания услуги) определяется цена услуги — на дату получения аванса или на дату оказания услуги.
Также были затраты в январе, связанные с приобретением чая и кофе на 4163,95руб., учтенные 19.01.2009 в бухгалтерском учете, но не включенные в налоговую базу в целях налогообложения прибыли организаций.
Кроме того, в учете числится дебиторская задолженность (по не оплаченной с 2006 г. поставке) в у. е.
Была отражена курсовая разница, сформированная в бухгалтерском учете в связи с проводимым перерасчетом задолженности в у. е. при изменении курса на отчетную дату: в январе по счету 91.01 — 67221,65руб.; по счету 91.02 — 637,96руб.; в феврале по счету 91.02 — 18 884,47руб. (в налоговом учете данная задолженность не пересчитывалась).
Каким образом формируются постоянные и отложенные налоговые активы (обязательства) за I кв. 2009г. по указанным операциям (дата отражения курсовых разниц, проводки, суммы)?
Ответ. Рассмотрев вопрос, эксперты пришли к следующим выводам.
Аванс в иностранной валюте. Начиная с бухгалтерской отчетности 2008 г., согласно пп. 7, 9, 10 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» средства полученных авансов и предварительной оплаты не подлежат пересчету после принятия их к бухгалтерскому учету.
Следовательно, пересчет полученных в иностранной валюте авансов на отчетную дату, а также по мере изменения курса не производится, поэтому вплоть до погашения данной кредиторской задолженности в бухгалтерском учете организации полученный аванс отражается в сумме, исчисленной по официальному курсу иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Банком России на день поступления денежных средств на счет в банке.
В соответствии с п. 9 ПБУ 3/2006 доходы организации, при условии получения аванса, задатка, предварительной оплаты, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств полученного аванса, задатка, предварительной оплаты (в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату).
Таким образом, на дату оказания услуги в бухгалтерском учете и отчетности выручка в части суммы предоплаты отражается в рублевой оценке по курсу на дату поступления средств. Курсовые разницы от переоценки обязательств перед покупателем при этом не возникают.
В целях налогообложения прибыли организаций по ст. 316 Налогового кодекса РФ (НК РФ), если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации.
В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ при использовании метода начисления датой получения доходов от реализации
признается дата реализации независимо от фактического поступления денежных средств.
При применении метода начисления доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения прибыли организаций пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода (расхода) (ст. 249, п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ). Такие разницы подлежат признанию на дату перехода права собственности на валюту, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
При этом в соответствии с п. 11 ст. 250 и подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе доходов (расходов) налогоплательщиков для целей налогообложения прибыли организаций учитываются положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Банком России.
В налоговом учете данной организации отчетным периодом по налогу на прибыль является квартал (а не месяц), поэтому на 31 января переоценка аванса не производится, т. е. положения п. 8 ст. 271 НК РФ о пересчете обязательств и требований на отчетную дату не применяются, поскольку в рассматриваемой ситуации отчетной датой является 31.03.2009. Но на 16.02.2009 (дату исполнения обязательств) необходимо сделать пересчет полученного аванса и выявить курсовую разницу.
В целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 11 ст. 250 и подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе доходов (расходов) налогоплательщиков учитываются положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Банком России. При этом между данными бухгалтерского и налогового учетов возникают различия, связанные с возникновением разниц, обусловленных необходимостью пересчета валютных средств и обязательств.
Исходя из приведенных в запросе данных в учете, полагаем, что операции отразятся следующим образом (без учета движения валютных средств и их переоценки):
1. При поступлении аванса 28.01.2009 (курс Банка России — 32,9979 руб. /долл.) в бухгалтерском учете:
Д-т сч. 52 «Валютный счет» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 3 299 790 руб. (100 000 долл. х 32,9979 руб. /долл.) — получена предоплата от покупателя в счет предстоящего оказания услуги.
В налоговом учете операция никак не отражается.
2. Курс Банка России 31.01.2009 — 35,4146 руб. /долл. В бухгалтерском учете согласно приведенным ранее положениям ПБУ 3/2006 суммы полученных авансов и предварительной оплаты, выраженных в валюте, пересчету не подлежат и курсовые разницы не возникают.
В налоговом учете курсовые разницы также не возникают, поскольку переоценка аванса 31 января не производится, так как отчетным периодом по налогу на прибыль организации является квартал и последним числом отчетного периода в рассматриваемой ситуации является 31.03.2009.
3. При оказании услуги 16.02.2009 (курс Банка России — 34,5578 руб. / долл.).
В бухгалтерском учете делается запись:
Д-т сч. 62, субсчет «Расчеты с покупателями» К-т сч. 90, субсчет «Продажи» — 3 299 790 руб. — отражена реализация услуги по курсу на 28.01.2009;
Д-т сч. 62, субсчет «Авансы полученные» К-т сч. 62, субсчет «Расчеты с покупателями» — 3 299 790 руб. — списан на расчеты ранее полученный аванс.
В налоговом учете доход от реализации признается в момент оказания услуги в сумме 3 455 780 руб. (100 000 долл. х 34,5578 руб. /долл.).
Кроме того, в момент прекращения обязательства, возникшего в связи с получением предварительной оплаты, должен быть признан внереализационный расход в виде отрицательной курсовой разницы (подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ), полученной при пересчете обязательств по сч. 62, выраженным в валюте в сумме 155 990 руб. (100 000 долл. х (32,9979 — 34,5578) руб. /долл.).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации не возникает разницы между выручкой в бухгалтерском учете и налогооблагаемой прибылью, так как, исходя из условий примера, в бухгалтерском учете выручка признана 16.02.2009 и составила 3 299 790 руб.
В налоговом учете сформирован доход от реализации в момент оказания услуги (16.02.2009) в сумме 3 455 780 руб. и рассчитан внереализационный расход в виде отрицательной курсовой разницы (в момент погашения обязательств), составляющей 155 990 руб. Налоговая база в виде разницы между налогооблагаемыми доходами и признанными расходами составляет 3 299 790 руб. и тождественна выручке в бухгалтерском учете.
Таким образом, при отсутствии разницы между выручкой, отраженной в бухгалтерском учете, и налогооблагаемой прибылью нет необходимости применять правила, установленные ПБУ 18/02.
С позиции финансового ведомства в случае предварительной оплаты (если она осуществляется в иностранной валюте) полной или частичной стоимости товара, имущества, работ, услуг по оплаченной стоимости возникают доходы (расходы) в
виде положительной (отрицательной) курсовой разницы (письма Минфина России от 03.04.2009 № 03-03-06/1/220, № 03-0306/1/221, № 03-03-06/1/222, от 06.04.2009 № 03-03-06/4/29). В целях исчисления налога на прибыль доход (расход) в виде курсовых разниц возникает и у продавца при получении аванса в валюте от иностранного покупателя (письмо Минфина России от 02.04.2009 № 03-03-06/1/205, письмо ФНС России от 08.07.2009 № ШС-22-3/546@).
Наличие расходов, не учитываемых в целях налогообложения. С учетом пп. 4, 7 ПБУ 18/02 наличие расходов, формирующих бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, образует постоянные разницы с отражением их в периоде возникновения.
В январе 2009 г. приняты расходы в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом, на 4 163,95 руб. Разница образовалась из-за непризнания в целях налогообложения части расходов (ст. 270 НК РФ).
Бухгалтерские записи за январь будут следующими:
Д-т сч. 99, субсчет «Постоянные налоговые обязательства» К-т сч. 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 832,79 руб. (4 163,95 руб. х 20 %) — начислено ПНО.
Перерасчет задолженности в условных единицах. В связи с различными датами определения в бухгалтерском и налоговом учетах курсовой разницы по обязательствам в валюте (условных единицах) появляется постоянная разница.
Дело в том, что в бухгалтерском учете (п. 3 ПБУ 3/2006) определяется разница между рублевой оценкой обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.
Пересчет в рубли стоимости обязательства, выраженного в иностранной валюте, производится по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Банком России на дату совершения операции в иностранной валюте (пп. 4—6 ПБУ 3/2006).
Кроме того, в силу п. 7 ПБУ 3/2006 пересчет средств в расчетах, выраженных в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, т. е. ежемесячно на последний календарный день месяца. Также пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах), выраженной в иностранной валюте, может производиться по мере изменения курса.
Для составления бухгалтерской отчетности пересчет стоимости таких активов и обязательств в рубли производится по курсу, действующему на отчетную дату (п. 8 ПБУ 3/2006).
Выявленная курсовая разница отражается в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и подлежит зачислению на финансовые результаты организации в виде прочих доходов или прочих расходов (пп. 12, 13 ПБУ 3/2006).
Расхождения между порядком признания курсовых разниц в бухгалтерском и налоговом учетах приводит к возникновению постоянных разниц и к отражению постоянных налоговых обязательств (активов) в момент их возникновения.
Записи в бухгалтерском учете будут следующими:
1. В январе 2009г.
Д-т сч. 62 К-т сч. 91, субсчет «Прочие доходы» — 67 221,65 руб. — отражена положительная курсовая разница;
Д-т сч. 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» К-т сч. 99, субсчет «Постоянный налоговый актив» — 13 444,33 руб. (67 221,65 руб. х 20 %) — отражен ПНА;
Д-т сч. 91, субсчет «Прочие расходы» К-т сч. 62 — 637,96 руб. — отражена отрицательная курсовая разница;
Д-т сч. 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство» К-т сч. 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 127,59 руб. (637,96 руб. х 20 %) — отражено ПНО.
2. В феврале. 2009г.
Д-т сч. 91, субсчет «Прочие расходы» К-т сч. 62 — 18 884,47 руб. — отражена отрицательная суммовая разница;
Д-т сч. 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство» К-т сч. 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 3776,90 руб. (18 884,47 руб. х 20 %) — отражено ПНО.
Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ О. Волкова, С. Мягкова
Вопрос. Организация занимается внешнеэкономической деятельностью. Так как она показывает поступление товара без налогов, то отразить НДС, оплаченный таможенным органам, на основании документа поступления организация не может.
Как производится бухгалтерский учет операций по начислению и оплате НДС так, чтобы налог отразился в книге покупок?
Ответ. Рассмотрев вопрос, эксперты пришли к следующему выводу: основанием для регистрации в книге покупок и принятия к зачету сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, являются таможенная декларация и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату НДС таможенному органу. При этом счет-фактура не выписывается.
Обоснование вывода. В соответствии со ст. 177 НК РФ сроки и порядок уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации устанавливаются таможенным законодательством Российской Федерации с учетом положений гл. 21 НК РФ.
Согласно ст. 318 Таможенного кодекса РФ (ТК РФ) НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию
Российской Федерации, является одним из видов таможенных платежей.
На таможне НДС уплачивается одновременно с другими таможенными платежами или в момент принятия таможенной декларации к таможенному оформлению груза, но не позднее 15 дней после того, как товар поступил на таможню (п. 24 Инструкции о порядке применения таможенными органами Российской Федерации налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации, утвержденной приказом ГТК России от 07.02.2001 № 131).
При этом уплата таможенных пошлин и налогов в соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 149 ТК РФ является условием выпуска товаров, если содержание таможенного режима предусматривает необходимость их уплаты. Налог, уплаченный на таможне, как и НДС, предъявленный российским продавцом, можно принять к вычету.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат, в том числе, суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории; в отношении товаров, приобретенных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ, а также товаров, приобретаемых для перепродажи.
Пунктом 1 ст. 172 НК РФ определено, что вычетам подлежат только суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиками при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.
Первичные документы. 1. Подтверждением уплаты НДС будут служить следующие документы:
— таможенная декларация: в соответствии с п. 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее — Правила), утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, данные ГТД вносятся в книгу покупок. При этом, как указал Минфин России в письме от 12.11.2004 № 03-04-08/122, НДС может быть принят к вычету не ранее даты, проставленной на грузовой таможенной декларации (ГТД) в виде отметки таможенного органа, разрешающего выпуск.
В соответствии с Инструкцией о порядке заполнения ГТД, утвержденной приказом ФТС России от 04.09.2007 № 1057 «Об утверждении Инструкции о порядке заполнения ГТД и транзитной декларации», в графе «Д» ГТД проставляются отметки, в том числе путем проставления штампов о
принятом решении таможенного органа в отношении товаров, сведения о которых заявлены в этой ГТД, в том числе отметки о выпуске (условном выпуске);
— документ об уплате налога (квитанция, чек, платежное поручение или другой аналогичный документ): ТК РФ позволяет платить пошлины и налоги как безналичным способом, в том числе и с применением микропроцессорных пластиковых карт (таможенных карт), так и наличными средствами в кассу таможни (пп. 1, 4 ст. 331 ТКРФ).
Если таможенные платежи вносятся наличными, то плательщик получает квитанцию или чек. В этом случае платежи вносятся вместе с подачей ГТД.
Если же платеж произведен в безналичной форме, то подтверждать уплату будет платежное поручение (оригинал с отметкой банка об исполнении). Дополнительно факт снятия денег с расчетного счета организации и направления их на расчетный счет таможни подтверждает выписка банка. Однако безналичный платеж в основном оплачивают заранее, а в силу п. 3 ст. 330 ТК РФ такой платеж до подачи ГДТ будет признаваться авансовым. При этом денежные средства, полученные таможенным органом в качестве авансовых платежей, являются имуществом лица, внесшего авансовые платежи, и не могут рассматриваться в качестве таможенных платежей, до тех пор пока это лицо не сделает распоряжение об этом таможенному органу либо таможенный орган не обратит взыскание на авансовые платежи в соответствии со ст. 353 ТК РФ.
Говорить об уплате НДС можно только после того, как импортер подаст декларацию, которая является для таможни распоряжением направить аванс на погашение начисленных пошлин и налогов. Поэтому сам по себе платежный документ на перевод денежных средств в адрес таможни еще не свидетельствует о перечислении НДС по конкретной декларации. Чтобы отнести сумму НДС к ГТД, инспектор таможни на оборотной стороне авансового платежного документа указывает номер декларации и выводит остаток аванса, а также ставит личную номерную печать. Кроме того, в графе В «Подробности подсчета» ГТД делается ссылка на эти платежные поручения. Только при соблюдении этих условий НДС считается уплаченным.
Пунктом 5 Правил установлено, что ГТД (или их копии, заверенные в установленном порядке) и платежные документы хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур.
Отметим также, что помимо платежных документов и ГТД налоговые органы требуют от налогоплательщика представления еще и других документов (акта сверки с таможней, отчета о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей). Однако суды считают такие действия неправомерными. Свою позицию судьи обосновывают тем, что налоговым законодательством представление этих документов для целей подтверждения фактической уплаты НДС не
предусмотрено (см., например, постановления ФАС Московского округа от 29.02.2008 № КА-А40/1122-08, от 04.02.2008 № КА-А40/47-08, от 20.06.2007 № КА-А40/5030-07).
В постановлении ФАС Московского округа от 08.08.2007 № КА-А40/7613-07 судьи прямо указали, что отсутствие акта сверки при наличии платежных поручений и квитанций с отметками о списании поступивших денежных средств в счет оплаты по конкретной ГТД, а также ссылок на эти платежные поручения в ГТД в графе В «Подробности подсчета» не может являться основанием для отказа в применении налоговых вычетов по суммам НДС, уплаченным на таможне.
Кстати, ФНС России в письме от 07.07.2006 № ШТ-6-03/688 отмечала, что, поскольку таможенные органы проверяют фактическое поступление таможенных платежей, налоговые органы должны исходить из того, что если товар выпущен, значит, НДС по нему уплачен.
2. Документами, подтверждающими оприходование товара, являются:
— карточки сч. 41 «Товары» и 60 «Расчеты с поставщиками»;
— инвойсы;
— международные товарно-транспортные накладные (CMR);
— акт о приемке товаров по форме ТОРГ-1, утвержденный постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132 (в постановлении сказано, что этот акт применяется для оформления приемки товаров по качеству, количеству, массе и комплектности в соответствии с правилами приемки товаров и условиями договора).
При этом, например, отсутствие акта о приемке товаров не дает налогоплательщику права не отражать товар на сч. 41 «Товары», следовательно, не препятствует принятию товара к учету и предъявлению к вычету НДС, уплаченного таможенным органам (постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 № А52-1313/2006/2, от 16.05.2005 № А56-29612/04).
Бухгалтерский учет. В связи с тем, что перечисленные авансом на счет таможенного органа денежные средства еще не могут рассматривается в виде таможенного платежа, они отражаются в бухгалтерском учете по дебету сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на отдельном субсчете, например «Расчеты по таможенным платежам», следующими записями:
Д-т сч. 41, субсчет «Товары в пути» К-т сч. 76, субсчет «Расчеты по таможенным платежам» — учтены таможенные пошлины и сборы по импортному товару;
Д-т сч. 19 К-т сч. 76, субсчет «Расчеты по таможенным платежам» — начислен к уплате НДС по импортным товарам;
Д-т сч. 76, субсчет «Расчеты по таможенным платежам» К-т сч. 51 — уплачена таможенная пошлина и таможенный сбор;
Д-т сч. 76, субсчет «Расчеты по таможенным платежам» К-т сч. 51 — уплачен «таможенный» НДС;
Д-т сч. 68, субсчет «Расчеты по НДС» К-т сч. 19 — принят к вычету НДС, уплаченный на таможне на дату, проставленную на ГТД в виде отметки таможенного органа, разрешающего выпуск товара.
Заметим, что с учетом ст. 355 ТК РФ излишне уплаченные суммы таможенных пошлин, налогов подлежат возврату таможенным органом по заявлению плательщика. Возврат излишне уплаченных или излишне взысканных таможенных пошлин, налогов по желанию плательщика может производиться в форме зачета в счет исполнения обязанностей по уплате других таможенных платежей, пеней, процентов или штрафов.
Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ В. Сергеева, С. Родюшкин
Вопрос. Поставщик, согласно договору, заключенному с ним, выставляет счет-фактуру в евро, а товарную накладную — в рублях. Организация платит согласно курсу на день оплаты, а счет-фактура в евро — на день отгрузки. В соответствии с письмом ФНС России от 24.08.2009 № 3-1-07/674поставщик обязан выставлять счет-фактуру и накладную в рублях, так как оплата производится врублях, Поставщик не согласен, он утверждает, что обговоренное в договоре обязательство указано в евро, и переделывать документы не хочет.
Кто прав в этой ситуации?
Ответ. Рассмотрев вопрос, эксперты пришли к выводу, что в связи с позицией ФНС России, высказанной в указанном в вопросе письме относительно выставления счетов-фактур в валюте, у организации могут возникнуть проблемы в части применения налоговых вычетов в целях исчисления НДС. В связи с этим эксперты рекомендуют обратиться к поставщику с просьбой внести исправления в представленный счет-фактуру.
Обоснование вывода. В соответствии с п. 1 ст. 317 ГК РФ
денежное обязательство должно быть выражено в рублях. Вместе с тем п. 2 ст. 140 и п. 3 ст. 317 ГК РФ допускают использование на территории Российской Федерации иностранной валюты в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом или в установленном законом порядке.
В силу нормы п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. При этом условие об оплате денежного обязательства в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, может быть установлено соглашением сторон не только в отношении договорных, но и в отношении внедоговорных обязательств (п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70).
Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению (ст. 169 НК РФ). При этом п. 7 ст. 169 НК РФ установлено, что если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.
Как следует из разъяснений, данных в письме ФНС России от 24.08.2009 № 3-1-07/674, счета-фактуры оформляются на основании первичных документов, которые должны составляться в рублях. Поэтому при исполнении обязательств по договору, согласно которому оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме иностранной валюты или условных единиц, счет-фактура также должен оформляться в рублях. В счете-фактуре могут указываться суммы в иностранной валюте в тех случаях, когда по условиям сделки обязательство подлежит оплате в иностранной валюте в порядке и на условиях, определенных законом или в установленном порядке.
Отметим, что до недавнего времени ФНС России допускала возможность выставления счета-фактуры в иностранной валюте (письмо ФНС России от 19.04.2006 № ШТ-6-03/417@). Кроме того, в письме УФНС РФ по г. Москве от 12.04.2007 № 19-11/33695 были даны разъяснения относительно содержания нормы п. 7 ст. 169 НК РФ. В частности, было разъяснено, что речь в данном пункте идет «не об оплате в иностранной валюте, а об оценке обязательств сторон, т. е. указанная норма НК РФ распространяется не только на контракты с зарубежными партнерами, но и на договоры между российскими организациями, по которым стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав выражена в иностранной валюте, а расчеты производятся в рублях».
Кроме того, не содержится запрета на заполнение счетов-фактур в иностранной валюте и в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее — Правила № 914).
Таким образом, эксперты считают, что выставление поставщиком счета-фактуры в евро не противоречит нормам ГК РФ, гл. 21 НК РФ и положениям Правил № 914. Вместе с тем хотим отметить, что счета-фактуры, выписанные в иностранной валюте, нередко становились предметом налоговых споров по вопросу признания счетов-фактур соответствующими положениям ст. 169 НК РФ, о чем свидетельствует многочисленная арбитражная практика.
Отметим, что арбитражная практика указывала на допустимость составления счета-фактуры в иностранной валюте, а также на допустимость использования в первичных документах той валюты денежного обязательства, которая установлена в договоре (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 26.02.2007 № Ф08-951/07-386А, Северо-Западного округа от 08.04.2008 № А56-16847/2007, от 02.04.2007 № А56-20632/2006, от 06.07.2006 № А56-52804/2005, Московского округа от 11.01.2008 № КА-А41/12903-07, Уральского округа от 17.03.2008 № Ф09-1590/08-С2).
Таким образом, учитывая, что и ранее счета-фактуры, выставленные в валюте, являлись частым предметом судебного спора, а также измененную позицию ФНС России, полагаем, что в том случае, если контрагент не пойдет навстречу и не внесет изменения в выставленный счет-фактуру, у организации могут возникнуть проблемы в части применения налоговых вычетов в целях исчисления НДС.
В случае обнаружения ошибки либо внесения исправлений продавец должен исправить выставленные им покупателю счета-фактуры. При этом исправления следует вносить как в экземпляры счетов-фактур продавца, так и в экземпляры счетов-фактур , выставленных покупателю (письма Минфина России от 13.04.2006 № 03-04-09/06, от 21.03.2006 № 03-04-09/05).
В соответствии с Правилами № 914 корректировки счетов-фактур осуществляются путем внесения в них исправлений. Согласно п. 29 Правил № 914 исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. Из этого следует, что исправления должны быть отражены именно в том счете-фактуре, который был выставлен продавцом изначально.
Иного способа внесения изменений (исправлений, корректировок) Правилами № 914 не предусмотрено (письмо Минфина России от 01.04.2009 № 03-07-09/17) .
Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Е. Титова, С. Мягкова
Нужны статьи
в электронном виде?
На сайте Электронной библиотеки «dilib.ru» собран архив электронных версий журналов Издательского дома «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» с 2006 года и регулярно пополняется свежими номерами.
Доступ к ресурсам библиотеки осуществляется на платной основе: моментальная оплата электронными деньгами, банковской картой, отправкой SMS на короткий номер. Возможны и другие способы оплаты.
Подробности на сайте библиотеки: www.dilib.ru
lib
^ш ф WebMoney ДЕньги@таК.ги® MasterCard ™55Г ilndex money.yandex.ru
I I
