CC BY
90
ББК 65.052
А. Г. Федорова
Кафедра бухгалтерского учета, анализа хозяйственной деятельности и аудита
ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ВЕКСЕЛЕЙ ПРИ ИМПОРТЕ ТОВАРОВ
Развитие рыночной экономики в России создает широкие возможности для осуществления внешнеэкономической деятельности (ВЭД) и валютно-хозяйственной самостоятельности предприятий, банков, обществ и граждан. С каждым годом расширяется сфера функционирования валютного рынка: идет создание зон свободного предпринимательства, растет количество предприятий с участием иностранного капитала, привлекаются иностранные инвестиции в различные производственносоциальные структуры. Происходит постепенное вовлечение российской экономики в международное разделение труда. На начальном этапе реформирования российской экономики либерализация внешней торговли отрицательно сказалась на торговом балансе страны: участились случаи «бегства капитала» за границу, сокрытия валютной выручки и т. п.
Изменить эту тенденцию стало возможным только при более жестком контроле со стороны государства за деятельностью участников ВЭД. Несомненно, что соблюдение правовых норм во внешнеэкономической деятельности находится в прямой зависимости от постановки и организации бухгалтерского учета и контроля экспортно-импортных операций в этой сфере экономических отношений.
Дальнейший процесс интеграции российской экономики и мировой экономической системы требует прежде всего более совершенной системы бухгалтерского учета и контроля во внешнеэкономической деятельности. В этих условиях первостепенное значение приобретают вопросы расчетов между участниками ВЭД. Одной из форм расчетов является вексель. Однако в нашей стране она не нашла широкого применения, в то время как нормативная база сформирована.
Хозяйствующие субъекты в случае расчетов векселями получают отсрочку по оплате товаров, в то же время появляется риск неполучения товаров в случае предварительной оплаты векселем. Проблемы, связанные с учетом и налогообложением при вексельной форме расчетов являются объектом исследования.
Во внешнеэкономической деятельности между ее участниками имеют место различного рода сделки, реализация которых требует применения соответствующих форм расчетов. Эти расчеты должны осуществляться в рамках федеральных законов и иных правовых актов Российской Федерации, а также общепризнанных принципов и норм международного права и международных договоров.
Процедура расчетов во внешней торговле регулируется Инструкцией Внешторгбанка СССР № 1 от 25.12.85 г. «О порядке совершения бан-
ковских операций по международным расчетам» (с последующими изменениями и дополнениями ЦБ РФ).
Вексельное обращение в стране осуществляется в соответствии с Федеральным законом РФ № 48 от 11.03.97 «О простом и переводном векселе». Основой данного Положения явилась Конвенция № 358, подписанная рядом государств в Женеве 7 июня 1930 г. и ратифицированная СССР 25 ноября 1936 г. Центральный банк РФ приказом № 14-3/30 от 09.09.91 г. «О банковских операциях с векселями» утвердил Рекомендации по использованию векселя в хозяйственном обороте. Кроме того, о том, какие векселя можно использовать во внешнеторговых сделках, сказано в Инструкции ЦБ РФ и ГТК России от 4 октября 2000 г. № 91-И, 01-11/28644 «О порядке осуществления валютного контроля за обоснованностью оплаты резидентами импортируемых товаров» [1].
Это могут быть простые векселя, выписанные самим импортером, но могут быть и переводные векселя, по которым импортер является плательщиком. Простые и переводные векселя можно выписывать как в рублях, так и в иностранной валюте. Поставщик вправе передать вексель по индоссаменту третьему лицу. Тогда импортер, погашая задолженность по векселю, перечислит его новому держателю.
При использовании импортером простого векселя в качестве средства расчетов по контракту поставки товаров необходимо учитывать следующие обстоятельства:
- импортер использует векселя в соответствии со своими контрактными обязательствами;
- срок поставки должен быть определен таким образом, чтобы обеспечить ввоз товаров на таможенную территорию РФ в срок не позднее 90 дней с даты платежа по векселю, выданному в счет исполнения обязательств по контракту;
- у российского импортера могут возникнуть риски, связанные с неполучением товаров после совершения платежа по векселю.
Для уменьшения рисков недопоставки товаров иностранным поставщиком на сумму, которая оплачена по простому векселю, в контракте можно предусмотреть срок платежа по предъявлении, но не ранее предусмотренной контрактом даты поставки товаров, либо срок платежа на определенный день, более поздний, чем установленная в контракте дата поставки товаров.
Выдача переводного векселя нерезидентом должна быть предусмотрена в условии контракта о платежах с указанием основных реквизитов векселя. При определении срока платежа по переводному векселю возникают те же проблемы, что и при определении срока платежа по простому векселю. Существенное различие между использованием простых и переводных векселей в контрактах на импорт товаров возникает при применении права, регулирующего форму векселя и его действительность.
В последнее время российские импортеры, рассчитываясь с иностранными поставщиками, все чаще используют векселя. Как правило, импортер выписывает или акцептует вексель после того, как получит пра-
во собственности на материалы. В этом случае организация получает отсрочку по оплате материалов, и вексель погашается спустя определенное время после того, как материалы были получены.
Вексель можно передать и в качестве аванса.
Вексель передан после получения материалов. О том, как отразить расчеты, при которых организация использовала вексель, сказано в Положении по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01). Согласно пункту 18 этого документа, сумма, указанная в векселе, отражается в учете как кредиторская задолженность, поэтому в тот день, когда был выдан или акцептован вексель, бухгалтер импортера должен сделать проводку, представленную в табл. 1:
Таблица 1
Отражение бухгалтерских записей при оплате векселем после получения материалов
№ п/п Содержание операции Д-т К-т
1 Отражена задолженность по векселю 60 субсчет «Расчеты с поставщиком» или «Расчеты с поставщиком в иностранной валюте» 60 субсчет «Расчеты по векселям» или «Расчеты по векселям, выданным в иностранной валюте»
2 Начислены проценты по векселю 91 субсчет «Прочие расходы» 60 субсчет «Расчеты по векселям»
Сумма, перечисленная при оплате векселя, оказывается больше стоимости материалов, которая указана в контракте. Разница между ними -это либо проценты, начисленные на вексельную сумму, либо дисконт. Проценты, начисленные после того, как право собственности на материалы перешло к импортеру, в бухучете включаются в состав операционных расходов.
Дисконт также относится к операционным расходам. Однако в отличие от процентов сумма дисконта всегда известна заранее, поэтому при выдаче или акцепте векселя сумма дисконта включается в состав расходов будущих периодов. Эта операция отражается следующей проводкой, представленной в продолжении табл. 1:
№ п/п Содержание операции Д-т К-т
3 Отражен дисконт по векселю 97 «Расходы будущих периодов» 60 субсчет «Расчеты по векселям» или «Расчеты по векселям, выданным в иностранной валюте»
Затем ежемесячно, пока не будет погашен вексель, в учете нужно делать следующую запись, представленной в продолжении табл. 1:
№ п/п Содержание операции Д-т К-т
4 Списан частично дисконт по векселю «91 субсчет Прочие расходы» 97 «Расходы будущих периодов»
Кроме того, нельзя забывать и о влиянии курсовых разниц на налогооблагаемую прибыль [2].
Вексель передан в качестве предоплаты. В бухучете задолженность по таким векселям отражают за балансом - по дебету счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Здесь же учитывают проценты, которые были начислены, пока поставщик не отгрузил материалы. После того как право собственности на материалы перейдет к импортеру, он должен списать задолженность и проценты со счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Одновременно в учете нужно сделать следующую проводку (табл. 2):
Таблица 2
Отражение бухгалтерских записей векселем в качестве предоплаты
№ п/п Содержание операции Д-т К-т
1 Отражена задолженность по векселю, равная стоимости полученных материалов 60 субсчет «Расчеты с поставщиками» или « Расчеты с поставщиками в иностранной валюте» 60 субсчет «Расчеты по векселям» или « Расчеты по векселям, выданным в иностранной валюте»
В этом случае проценты придется включить в стоимость материалов. Этого требует пункт 15 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (табл. 3).
Таблица 3
Отражение бухгалтерскими записями дисконта по векселю
№ п/п Содержание операции Д-т К-т
1 Дисконт по векселю включен в стоимость приобретенных материалов Дебет 10 субсчет «Сырье и материалы» 60 субсчет «Расчеты по векселям, выданным в иностранной валюте»
Точно так же следует поступать и с дисконтом. Дисконт - это разница между номинальной ценой векселя и стоимостью материалов [3]. При этом стоимость материалов в бухучете окажется больше той стоимости, по которой эти же материалы будут приняты к налоговому учету. Для целей налогообложения прибыли сумма начисленных процентов (дисконта) включается во внереализационные расходы, которые уменьшают налогооблагаемый доход. Но это касается только процентов, которые были начислены за то время, пока вексель был у векселедержателя. Сумма процентов (дисконта) может уменьшить налогооблагаемый доход организации (ст. 269 НК РФ). Эта сумма не должна более чем на 20 % превышать
средний уровень процентов по займам, полученным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях.
Если у организации нет займов, выданных на сопоставимых условиях, то предельная величина процентов (дисконта), принимаемая при налогообложении прибыли, равна:
- ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, когда долг выражен в рублях;
- 5 %, если заем получен в иностранной валюте.
Импортер также обязан удерживать налог на прибыль с процентов (дисконта), выплаченных иностранному поставщику, если у того нет постоянного представительства в РФ (п. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ). В этом случае налог рассчитывается по ставке 20 % (п. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ). Налог на прибыль можно заплатить как в иностранной валюте, так и в рублях - по курсу, установленному ЦБ РФ на дату перечисления дохода. Курсовые разницы, возникающие по задолженности в иностранной валюте, принимаются при налогообложении прибыли: положительные курсовые разницы относят к внереализационным доходам (п. 11 ст. 250 НК РФ), а отрицательные - к внереализационным расходам (п. 5 п. 1 ст. 265 НК).
По нашему мнению, существуют как положительные, так и отрицательные моменты, связанные с вексельной формой расчетов.
Отрицательными моментами при расчетах с использованием векселей будет являться то, что:
- проценты по векселю включаются в стоимость товаров и тем самым снижают конкурентоспособность хозяйствующего субъекта при их реализации;
- сумма, перечисленная при оплате векселя, оказывается больше стоимости материалов (на сумму дисконта);
- возникают риски, связанные с неполучением товаров после совершения платежа по векселю.
Однако вексельную форму расчетов можно считать более предпочтительной при расчетах с иностранными поставщиками:
- во-первых, в связи с тем, что при отсутствии свободных денежных средств расчеты все-таки возможны;
- во-вторых, временно сокращается отток денежных средств из оборота и появляется время для маневра.
СПИСОК ЛИТЕРА ТУРЫ
1. Ульянова Н. В. Импорт материалов: расчеты с использованием векселей // Главбух. - 2002. - № 10. - С. 23-24.
2. Астахов В. П. Бухгалтерский учет и валютный контроль во внешнеэкономической деятельности. - Ростов н/Д.: Феникс, 2002. - 544 с.
3. Бабченко Т. Н. Учет внешнеэкономической деятельности. - М.: Финансы и статистика, 2003. - 352 с.
Получено 21.07.04
THE USE OF BILLS OF EXCHANGE WHEN IMPORTING GOODS
A. G. Fjedorova
It has been noted that the payment by means of bills of exchange is not widely used in Russia though the normative basis has been formed. The questions of accounting practice and taxation when transferring the bill of exchange as payment before and after getting the materials. The negative characteristics of such payment is that the interest on bills of exchange is included in the price of the good, so the competitiveness of the economic subject is declined when selling the goods; the sum transferred when paying the bill is larger than the cost of materials (by the sum of the discount); there arise risks connected with getting no goods after the payment has been made. The positive characteristics are that, though the company doesn’t have money available for performing the transaction, the payment may still be made; the withdrawal of money from circulation is temporarily reduced and there appears the time for manoeuvre.
