CC BY
12
ПРОБЛЕМЫ ОБРАЗОВАНИЯ
ЭКЗАМЕН МЕЖДУНАРОДНОЙ АССОЦИАЦИИ
БУХГАЛТЕРОВ
Л.А. Чаадаева,
доцент Финансовой академии при Правительстве РФ, аккредитованный преподаватель Международной ассоциации бухгалтеров
В экзаменационных заданиях Международной ассоциации бухгалтеров, которые были предложены слушателям на очередном экзамене, необходимо выполнить, например, задание следующего содержания. Условие примера
Иван Баруздин и Титамир Борев являются партнерами, и их торговая фирма называется "ИТ сервис". Соглашение о товариществе основано на положениях, которые предусматривают: процент на изъятия партнеров; процент на капитал в размере 8% в год; величину зарплаты Ивана 80 ООО руб., а Ти-тамира - 60 ООО руб. в год.;
равные доли в прибылях и убытках. Кроме этого, со счетов Главной бухгалтерской книги имеется следующая информация, которая необходима для составления счета "Распределения (ассигнования) прибылей и убытков" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года (табл. 1).
Таблица 1
Фрагмент записей Главной бухгалтерской книги торговой фирмы "ИТ сервис" по состоянию на 31 мая 2000 года
Счета Главной бухгалтерской книги Имя партнера торговой фирмы Сумма, руб.
Капитал Иван Баруздин 48 000
Титамир Борев 42 000
Текущие счета Иван Баруздин 1 200 (Дт)
Титамир Борев 800 (Кт)
Изъятия Иван Баруздин 18 000
Титамир Борев 16 000
Примечания.
1. В течение года, заканчивающегося 31 мая 2000 года, ни один из партнеров товарищества не увеличил свой счет "Капитал".
2. Процент на изъятия за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года, был определен в сумме:
Иван 1 500 руб.;
Титамир 1 300 руб.
3. Чистая прибыль, рассчитанная при составлении счета "Прибыли и убытки" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года, составила 420 000 руб.
Задание
От вас требуется:
подготовить счет "Распределения (ассигнования) прибылей и убытков" товарищества за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года;
подготовить "Текущий счет" каждого партнера за год по состоянию на 31 мая 2000 года.
Комментарий
Сущность товарищества как организационно-правовой формы регламентируется в английском законодательстве законом о партнерстве 1890 года, в котором понятие "товарищество" определяется как отношения между лицами, осуществляющими деловые операции совместно с целью получения прибыли.
Очевидно, основной целью создания товарищества является получение прибыли. Следовательно, данное определение исключает группу лиц, образующих товарищество, которое, по сути, является лишь клубом или некоммерческой организацией, создаваемой к их взаимной выгоде.
Количество партнеров в товариществе ограничено. В большинстве случаев число партнеров не должно превышать 20 человек, за исключением банковского товарищества, где их число не
должно превышать 10. Однако из правила есть исключение, которое состоит в том, что в некоторых профессиональных товариществах количество партнеров может быть больше 20. Это является характерным, например, для юристов, бухгалтеров.
Товарищества могут создаваться в двух видах: товарищества с неограниченной ответственностью и товарищества с ограниченной ответственностью.
Товарищества с неограниченной
ответственностью
Это самый распространенный тип товарищества. В своем составе товарищество с неограниченной ответственностью имеет несколько главных партнеров, каждый из которых вносит согласованную сумму капитала и взамен этого вложения получает право на участие в бизнесе. Они не имеют права получать зарплату за свое участие в товариществе, если иное специально не оговорено в соглашении о партнерстве. В то же время все главные партнеры имеют право на определенную долю прибыли, отвечают по всем долгам товарищества и принимают участие в компенсировании убытков.
Товарищества с ограниченной
ответственностью
В товариществе с ограниченной ответственностью должен присутствовать, по крайней мере, один главный (обычный) партнер, который ведет дела предприятия и отвечает по долгам всем своим имуществом точно так же, как и в товариществе с неограниченной ответственностью.
Партнеры с ограниченной ответственностью могут не участвовать в бизнесе, и их ответственность по долгам товарищества ограничена суммой вложенного капитала. Товарищества с ограниченной ответственностью так же, как и товарищества с неограниченной ответственностью, должны быть зарегистрированы. В настоящее время в практике хозяйственных отношений все реже встречаются товарищества данного вида. Это объясняется возросшей деловой активностью и большим общественным восприятием товариществ с неограниченной ответственностью.
Различают следующие типы партнеров: активный партнер, пассивный и квазипартнер и партнер с ограниченной ответственностью.
Активный партнер
Партнер, который активно участвует в деловых операциях, несет ответственность по обязательствам товарищества не только суммой паевого взноса, но и своим имуществом. Доход ак-
тивного партнера пропорционален сумме паевого взноса, который начисляется и выплачивается ранее, чем пассивному партнеру.
Пассивный партнер
Партнер, который отошел от активного участия в бизнесе, однако оставивший свой капитал в бизнесе и получающий более низкую долю в прибылях. Сумма его дохода оговаривается в договоре о партнерстве и составляет определенный процент от дохода товарищества.
Квазипартнер
Квазипартнер подобен пассивному партнеру в том плане, что он оставляет свой капитал в бизнесе, но оставляет его в форме займа. Квазипартнер также активно не участвует в делах бизнеса. Проценты по займу аккумулируются на его счете и включаются в счет прибылей и убытков до подсчета прибыли и учитываются в ее распределении.
Квазипартнер по своему статусу имеет много общего с положением кредитора по отложенному обязательству. Он получает доход после всех кредиторов, в отличие от кредитора с предпочтительным правом требования, получающего его прежде всех других кредиторов.
Партнер с ограниченной ответственностью
Партнер с ограниченной ответственностью отстраняется от активного участия в делах товарищества. Его ответственность по долгам товарищества ограничена суммой вложенного капитала.
Участие в прибылях и убытках
товарищества
Соглашение о товариществе обычно устанавливает, в каких долях распределяется прибыль товарищества между участниками товарищества. Если это не отмечено в договоре товарищества с партнерами, то законодательство допускает распределение прибыли и убытков между ними поровну.
Соглашение о партнерстве может быть составлено в письменной форме.
Письменное соглашение обычно, хотя и не обязательно, составляется как официальный документ. Письменное соглашение о партнерстве, поскольку оно предпочтительнее, чем устное, в своей заключительной форме является результатом переговоров между предполагаемыми партнерами. Если соглашение скрепляется печатью, то этот документ приобретает силу договора о создании товарищества.
Соглашение о партнерстве включает следующие пункты:
требования, предъявляемые к членам товарищества;
сумма паевого взноса, которую вносит каждый партнер;
способ и условия осуществления паевого взноса;
величина процентной ставки, если взнос должен приносить доход; размер заработной платы в том случае, если кто-либо из партнеров должен ее получать; доля участия в прибылях и убытках; дата регистрации и начала функционирования товарищества;
описание процедуры выхода из состава партнеров товарищества;
сумма ежемесячного изъятия каждым партнером денежных средств из доходов товарищества;
условия начисления процентного дохода на изымаемый капитал;
величина процентной ставки на изъятый капитал;
условия доступа к счетам капитала товарищества;
условия открытия текущих счетов для каждого из партнеров;
правила подготовки и проведения аудиторской проверки;
правила подписания годовых отчетов; правила разрешения споров и назначения арбитра.
Основные положения законодательства о партнерстве
Если партнеры не составляют письменного или устного соглашения о товариществе, то тогда они должны руководствоваться законодательством о партнерстве, регулирующим их отношения, права и обязанности. Законодательно закреплены следующие положения:
все партнеры имеют право участвовать в равных долях в капитале и прибылях фирмы; все партнеры должны в равной степени покрывать убытки и расходы независимо от того, капитальные они или текущие; в том случае, если партнер предоставляет аванс (заем) фирме сверх суммы своей доли в капитале, то он имеет право на получение процентного дохода по ставке 5% годовых с даты предоставления аванса или займа; партнер не имеет права претендовать на процентный доход на свой капитал прежде, чем будет определена сумма прибыли; никакой партнер не имеет права на вознаг-
раждение в виде зарплаты за работу, связанную с бизнесом товарищества, если речь не идет о дополнительной работе, связанной с небрежностью другого партнера; любой партнер, кроме партнера с ограниченной ответственностью, может принять участие в управлении предприятием; никакое лицо не может быть представлено как партнер, если нет согласия всех главных партнеров;
никто не имеет права исключить кого-либо из партнеров без согласия большинства партнеров;
любые разногласия, которые могут возникнуть в ходе деловых операций фирмы, могут быть разрешены большинством партнеров; запрещается изменять характер товарищества без согласия всех партнеров; книги партнерства должны храниться в месте основного бизнеса, где любой партнер (или его агент) мог бы ознакомиться с ними и сделать копии;
любой партнер, осуществляющий личные платежи или принимающий на себя личные обязательства в ходе обычного и надлежащего ведения дел или в связи с сохранением собственности или бизнеса фирмы, имеет право на возмещение, компенсацию расходов со стороны партнерства. Фиксированный паевой капитал Соглашение о товариществе часто предусматривает условие постоянного присутствия на счете внесенного пая. Как следствие этого требуется открыть отдельные текущие счета для каждого из партнеров, которые включают такие статьи:
зарплата партнеров; проценты на капитал; проценты на изымаемый капитал; изъятия;
участие в прибылях и убытках. Основное правило практики учета фиксированного паевого капитала состоит в том, что, если нет распоряжения об ином, необходимо использовать текущие счета. В редких случаях вышеупомянутые статьи отражаются на счетах капитала партнеров.
В том случае, если используется фиксированный паевой капитал, то любые денежные средства, авансированные партнерами после оплаты капитала, должны рассматриваться как займы. Конечно, партнеры могут договориться о включении их в капитал. По этим займам выплачива-
ются проценты как минимум в размере 5% в год, которые заносятся на кредит текущего счета партнера.
Порядок начисления процентов на капитал
и изъятия
Если прибыль по итогам года не распределяется пропорционально капиталам, то обычно разрешается начислять проценты на капитал, но это делается только тогда, когда об этом договорились партнеры. Проценты начисляются на дебет счета ассигнований и заносятся в кредит текущего счета соответствующего партнера.
Партнеры часто производят изъятия на непостоянной основе различных сумм, и за пользование этими суммами необходимо взимать проценты, чтобы урегулировать права партнеров между собой. Сумма процентов на изъятия заносится в дебет текущего счета и кредит счета ассигнований. Это правило, очевидно, должно упорядочить желание партнеров изымать из фирмы денежные средства, что, безусловно, делается в интересах фирмы.
Счет ассигнований прибылей
Правила начисления заработной платы партнерам
1. Тем партнерам, которые более других были заняты текущими делами товарищества и по взаимному соглашению партнеров такое положение признается узаконенным, устанавливается отдельная зарплата за добровольно принятые на себя обязательства.
2. Младшим партнерам можно выплачивать заработную плату взамен предоставления им меньшей доли дохода в прибылях товарищества.
3. Выплата заработной платы партнерам дебетуется на счет ассигнований.
Порядок ведения счета ассигнований Помимо счета капитала и текущего счета, бухгалтерские книги товарищества имеют характерные особенности в правилах ведения счета прибылей и убытков.
В бухгалтерских книгах товарищества счет прибылей и убытков разделен на две части. Его первая часть полностью соответствует по форме
Таблица 2
и убытков за отчетный год
№ п/п Наименование операции руб. руб. руб.
1. Чистая прибыль X
2. Проценты по займам (минус) Партнер А Партнер Б Партнер В X X X X
3. Остаток прибыли X
4. Заработная плата партнеров Партнер А Партнер Б Партнер В X X X X
5. Проценты на капитал Партнер А Партнер Б Партнер В X X X X X X
6. Проценты на изъятия (плюс) Партнер А Партнер Б Партнер В X X X X X
7. Доля в прибылях и убытках Партнер А Партнер Б Партнер В X X X X
и по существу счету прибылей и убытков частного предпринимателя в плане расчета чистой прибыли. Вторая часть относится к разделению или ассигнованию чистой прибыли между партнерами. В этой части отражаются зарплата, проценты на капитал, проценты на изъятия и доля в прибылях и убытках. Эта часть счета прибылей и убытков называется разделом об ассигнованиях или счетом ассигнований. Форма счета ассигнований, в вертикальном расположении, может выглядеть следующим образом (табл. 2).
Отметим, что бухгалтер имеет право добавить к чистой прибыли любые проценты на изъятия перед тем, как произвести вычеты зарплаты.
По различным статьям, включаемым в счет ассигнований, производятся следующие записи в Главной бухгалтерской книге (табл. 3).
Таблица 3
Фрагмент Главной бухгалтерской книги с записями, включаемыми в счет ассигнований
Проценты по займам Дебет Счет ассигнований
Кредит Текущий счет
Зарплата партнеров Дебет Счет ассигнований
Кредит Текущий счет
Проценты на капитал Дебет Счет ассигнований
Кредит Текущий счет
Проценты на изъятия Дебет Кредит Текущий счет Счет ассигнований
Доля в прибылях или убытках:
Прибыль Дебет Кредит Счет ассигнований Текущий счет
Убытки Дебет Кредит Текущий счет Счет ассигнований
Порядок ведения текущих счетов Все записи по дебету и кредиту счета ассигнований имеют соответствующие дебетовые или кредитовые записи по текущим счетам партнеров. Дополнительными позициями, включаемыми в текущие счета, являются:
начальное сальдо в пользу партнеров или причитающиеся с них взносы;
общие суммы изъятий в течение отчетного года.
В отличие от частного предпринимателя, изъятия одного из партнеров товарищества от-
ражаются по текущему счету, а не по счету капитала.
Текущий счет партнера правильнее назвать записью или регистрацией сумм, которые товарищество должно партнеру, не считая паевого капитала, и сумм, которые партнер должен товариществу. Нормальной ситуацией считается та, когда текущий счет партнера имеет кредитовое сальдо, иными словами, товарищество должно партнеру определенную сумму.
В балансовом отчете кредитовые остатки на текущих счетах показываются сразу же после остатков счетов капитала или, если кто-либо из партнеров предоставил товариществу заем, то сразу после остатка на счете займа. В том случае, если остатки на текущем счете являются дебетовыми, то они должны показываться сразу же после оборотных средств.
Порядок составления счета ассигнований, прибылей и убытков товарищества, а также текущих счетов партнеров по бизнесу поясним на условном примере.
Константин Поташин, Сергей Парков и Андрей Филин долгое время находятся в партнерских отношениях. В договор о создании товарищества были включены следующее положения: партнеры должны внести в паевой капитал взнос в размере 5 ООО, 4 ООО и 3 ООО руб. соответственно;
партнеры должны иметь счета займа, превышающие их паевые капиталы в 8 раз; проценты по займам в размере 12% будут отнесены на прибыль;
зарплата партнеров должна составлять 9 ООО, 5 ООО и 6 ООО руб. соответственно; остаток прибыли будет распределяться в той же пропорции, что и капиталы. Книги товарищества были доступны для ознакомления, и в итоге были установлены следующие факты:
торговая прибыль (годовая) на 31 августа составила 48 920 руб.;
активы на 31 августа составили: оборотные средства 61 200 руб., основные средства 74 800 руб. и инвестиции 39 220 руб.; счета капитала велись в соответствии с соглашением о создании товарищества; остатки на счетах займа: К. Поташина 42 000 руб., С. Паркова 39 000 руб., А. Филина 18 000 руб.;
изъятия соответственно составили: 10 000 руб., 6 000 руб., 3 000 руб.; товарищество имело банковский овердрафт
Таблица 4
Счет ассигнований, прибылей и убытков за отчетный год
№ Наименование операции, руб. руб. руб.
1. Чистая прибыль 48 920
2. Проценты по займам (минус) К. Поташин (12% от 40 ООО руб.) С. Парков (12% от 32 ООО руб.) А. Филин (12% от 24 ООО руб.) 4 800 3 840 2 880 11 520
3. Остаток прибыли 37400
4. Заработная плата партнеров (минус) К. Поташин С. Парков А Филин 9 000 5000 6000 20 000 17 400
5. Проценты на изъятия (плюс) К. Поташин С. Парков А Филин 320 180 100 600
6. Остаток 18 000
7. Доля в прибылях К. Поташин (5/12 х 18 ООО руб.) С. Парков (4/12 х 18 ООО руб.) А. Филин (3/12 х 18 ООО руб.) 7 500 6 000 4 500 18 000
Таблица 5
Текущие счета партнеров
Дебет Текущие счета Кредит
Дата К. Поташин, руб. С. Парков, руб. А Филин, руб. Дата К. Поташин, руб. С. Парков, руб. А Филин, руб.
Сен. 1 Сальдо п/п 4 200 Сен. 1 Сальдо п/п 9 100 6 400
Авг.31 Корректировки счетов займов 6 000 Авг.31 Корректировки счетов займов 2 000 7 000
Авг.31 Изъятия 10 000 6 000 3 000 Авг.31 Проценты по займам 4 800 3 840 2 880
Авг.31 Проценты по изъятиям 320 180 100 Авг.31 Доля в прибылях 7 500 6 000 4 500
Авг.31 Сальдо по к/п 22 080 3 200 11460 2 140 10680 19 780 Авг.31 Зарплата 9 000 3 200 5 000 2 140 6 000 19 780
Сент. 1 Сальдо п/п 2 280 1 160 1 080
в сумме 13 600 руб. и кредиторскую задолженность в размере 9 400 руб.; остатки на текущих счетах партнеров на 1 сентября были у К. Поташина (кредитовый) 9 100 руб., С. Паркова (дебетовый) 4 200 руб., А. Филина (кредитовый) 6 400 руб.; партнеры договорились, что корректировки следует проводить через текущий счет партнеров;
суммы процентов по изъятиям были следующими: К. Поташин 320 руб., С. Парков 180 руб., А. Филин 100 руб. В задании требуется подготовить счет ассигнований, прибылей и убытков товарищества за отчетный год (табл. 4).
Текущие счета партнеров К. Поташина, С. Паркова и А. Филина могут быть представлены в форме колонок (табл. 5).
После подробно рассмотренного примера и приведенного комментария можно приступать к решению экзаменационного задания.
Решение
Таким образом, в результате выполнения экзаменационного задания подготовлен счет "Распределения (ассигнования) прибылей и убытков" товарищества торговой фирмы "ИТ сервис" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года, и текущие счета каждого из партнеров -Ивана Баруздина и Титамира Борева по состоянию на 31 мая 2000 года.
В первом экзаменационном задании необходимо подготовить счет "Распределения (ассигнования) прибылей и убытков" торговой фирмы за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года (табл. 6).
Во втором задании требовалось составить текущие счета каждого из партнеров торговой фирмы "ИТ сервис" (табл. 7).
Таблица б
Счет "Распределения (ассигнования) прибылей и убытков" торговой фирмы "ИТ сервис"
Сведения об операциях Имя партнера торговой фирмы Сумма, руб. Сумма, руб. Сумма, руб.
Чистая прибыль 420 000
Плюс процент на изъятия: Иван Баруздин 1 500
Титамир Борев I 300
2 800
422 800
Процент на капитал: Иван Баруздин 3 840
Титамир Борев 3 360
7 200
Зарплата: Иван Баруздин 80 000
Титамир Борев 60 000
140 000
147 200
Доля в прибылях: Иван Баруздин 11 800
Титамир Борев 11 800
23 600
170 800
Таблица 7
Текущие счета Ивана Баруздина и Титамира Борева
Дебет Кредит
Дата Сведения об операции Иван Баруздин, руб. Титамир Борев, руб. Дата Сведения об операции Иван Баруздин, руб. Титамир Борев, руб.
1.06.99 Сальдо п/п 1 200 1.06.99 Сальдо п/п 800
31.05.00 Изъятия 18 000 16 000 31.05.00 Процент на капитал 3 840 3 360
31.05.00 Процент на изъятия 1 500 100 31.05.00 Зарплата 80 000 60 000
31.05.00 Сальдо к/п 74 940 58 660 31.05.00 Доля в прибылях 11 800 11 800
95 640 75 960 95 640 75 960
1.6.00 Сальдо п/п 74 940 58 660
