CC BY
16
М.М. Ланг
АНАЛИЗ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ПРИ СТРОИТЕЛЬСТВЕ ПЛОСКОСТНЫХ
СПОРТИВНЫХ СООРУЖЕНИЙ
ANALYSIS OF MANAGEMENT ACCOUNTING SYSTEM DÜRING CONSTRUCTION OF PLANAR
SPORT FACILITIES
Аннотация. В статье рассматриваются отдельные вопросы анализа системы управленческого учета при строительстве плоскостных спортивных сооружений. Разработаны и представлены элементы анализа и показатели подсистемы управления, требующие обеспечения информацией через систему управленческого учета при строительстве плоскостных спортивных сооружений.
Abstract. Article presents elements of analysis and factors of subsystem of management which require supply of information through management accounting system during construction of planar sport facilities.
Ключевые слова. Управленческий учет, плоскостные спортивные сооружения.
Keywords. Management accounting, planar sport facilities construction of planar sport facilities.
Исследование практики внедрения управленческого учета в организациях, позволило определить необходимость проведения анализа существующей практики организации бухгалтерского управленческого учета.
Главной целью внедрения системы управленческого учета и отчетности при строительстве плоскостных спортивных сооружений является обеспечение руководства максимально полной (системной и достоверной с необходимой аналитикой и достаточно оперативно) информацией, необходимой для принятия эффективных управленческих решений.
Как показывают исследования, управленческий учет можно определить, прежде всего, как систему сбора, учета, обработки и анализа информации о строительстве плоскостных спортивных сооружений, которая полно и объективно отражает результаты хозяйственных операций и ориентирована на потребности руководства и собственников предприятия. Во вторую очередь, эта система используется для управления затратами на уровне центров финансовой ответственности и видов деятельности.
Решение об основополагающих правилах управленческого учета, элементах и способах практической реализации управленческого учета при строительстве плоскостных спортивных сооружений должно регламентироваться разрабатываемыми внутрикорпоративными нормами.
Как показывает практика ведения управленческого учета на российских предприятиях сферы строительства плоскостных спортивных сооружений, всю управленческую отчетность можно разбить на три блока:
- управленческая отчетность по направлениям деятельности и подсистемам управления (модулям управленческого учета);
- управленческая отчетность об исполнении бюджетов (по их видам);
- управленческая отчетность по сбалансированным и ключевым показателям деятельности.
Система управления должна объединять руководителей всех уровней генподрядчика, а также
подрядных и субподрядных организаций, для решения стратегических задач строительства плоскостных спортивных сооружений путем принятия оперативных управленческих решений в отношении производства строительно-монтажных работ и обеспечения хозяйственной деятельности по строительству спортивных объектов. Система управленческого учета, в свою очередь, призвана обеспечивать эффективное управление ресурсами предприятия и определенный уровень результативности, отвечающий в первую очередь интересам собственников предприятия, а также его работников, опосредовано через рост финансовых результатов, получаемых по строительным объектам.
Специфика деятельности в сфере строительства плоскостных спортивных сооружений, обусловила необходимость обоснования организационно-методических вопросов внедрения управленческого учета на предприятиях данной отрасли строительства. В ходе внедрения управленческого учета необходимо изучить действующую систему управленческого учета, дать оценку оптимальности существующих бизнес-процессов, проанализировать используемые элементы управленческого учета.
Как показывают исследования, построение эффективной системы управления и действенной системы управленческого учета определяется качеством изучения существующих бизнес-процессов и оценкой их оптимальности. Бизнес-процесс рассматривается как базовый уровень анализа и регламентации строительства плоскостных спортивных сооружений. Выбор бизнес-процессов, подлежащих изучению, должен учитывать специфику производства и управления строительством плоскостных спортивных сооружений. Например, целесообразно подвергнуть обязательной стандартизации производственные бизнес-процессы выполнения строительно-монтажных работ на объектах строительства, в то же время для
© Ланг М.М. 2012
стандартизации бухгалтерских процедур вполне достаточно подробного описания рабочих мест, типовых операций и графика документооборота.
В целом перечень основных управленческих подсистем и бизнес-процессов строительства плоскостных спортивных сооружений имеет свою специфику и особенности. Так, при строительстве плоскостных спортивных сооружений можно выделить следующие подсистемы управления, требующие обеспечения информацией через систему управленческого учета:
• Управление запасами материально-технических ресурсов для строящихся объектов;
• Управление закупками и поставками материально-технических ресурсов;
• Управление производством строительно-монтажных работ по объектам и видам работ;
• Управление издержками;
• Управление персоналом и оплатой труда;
• Управление имуществом;
• Управление капитальными затратами и ремонтом;
• Управление финансами.
Анализ используемых элементов управленческого учета в организациях сферы строительства плоскостных спортивных сооружений производится по следующим показателям (таблица 1):
Таблица 1
Показатели анализа используемых элементов управленческого учета в организациях сферы строительства плоскостных спортивных сооружений
№ Показатели
1 Оперативность и аналитичность информации (финансовой и нефинансовой)
2 Полнота формирования управленческой отчетности
3 Система получения и обработки управленческой информации
4 Анализ фактических финансовых показателей проводится в основном на базе информации бухгалтерского учета
5 Доставка первичной информации с производственных участков осуществляется курьерским способом
6 Выбора конкретных показателей, определяющих зону ответственности структурных подразделений за достижение поставленных стратегических целей
7 Система бюджетирования по ЦФО
8 Связь систем стимулирования с действующей системой показателей управленческого учета
9 Наличие достаточной детализации данных бухгалтерии для управленческого анализа
Одним из важных элементов, предшествующих внедрению системы управленческого учета при строительстве плоскостных спортивных сооружений, является анализ используемых элементов управленческого учета.
Исследование практики управленческого учета должно носить комплексный характер и в силу этого включать оценку причинно-следственных связей: природы, измерения, методов, материалов, позволяющих при их оценке получить практические выводы.
Следует проанализировать в первую очередь оперативность и аналитичность информации (финансовой и не финансовой) (таблица 2).
Таблица 2
Методика оценки сложившейся системы управленческого учета
Природа Измерение Методы Материалы Выводы
Учетная Существующая в Бухгалтеры Используемые в Данные
информация учетной системе каждого участка учетной системе бухгалтерского
запрашивается аналитика не предоставляют справочники учета
руководителем позволяет информацию по различаются по недостаточны
организации и предоставлять требованию, формату, для принятия
другими требуемую дополняя ее по структуре, эффективных
отделами информацию, возможности содержанию управленческих
либо необходимой решений
предоставляется в аналитикой
ограниченном
объеме
Запрашиваемая В учетной Представление Отсутствует
информация системе информации в единая справочная
носит отсутствуют большей части система
периодический и данные предоставляется в
разовый характер необходимые для произвольной
составления бюджетов, отчетов в контролирующие, спортивные российские и международные организации форма
Необходимо Отсутствуют Печень
предоставление установленные аналитических
информации в организацией справочников не
контролирующие формы учета и является
, спортивные анализа исчерпывающим
российские и информации для
международные принятия
организации, по управленческих
которым в решений
учетной системе
организаций
данные не
формируются
Оценка сложившейся практики организации управленческого учета показывает, что в настоящее время предприятиями сферы строительства плоскостных спортивных сооружений используются лишь отдельные элементы формирования управленческой отчетности. Управленческая отчетность представлена рабочими формами, сформированными внутри структурных подразделений, в которых агрегирована или детализирована фактическая информация, полученная в отчетном и предыдущих периодах. Однако и в данном случае управленческая информация не отвечает своему главному требованию - оперативности ее получения. Так, например, для анализа фактических финансовых показателей используется информация бухгалтерского учета, которая может быть сформирована с месячным опозданием. В бухгалтерском учете не предусмотрена необходимая степень детализации, что не позволяет получать необходимую для принятия управленческих решений информацию по деятельности строительно-монтажных управлений (СМУ) и производственных участков. Нет утвержденных форм внутрикорпоративных макетов для сбора и предоставления учетной информации между подразделениями (отделами, службами). Например, поступление материально-технических ресурсов на объекты строительства можно увидеть в бухгалтерском учете только к 20 числу каждого месяца, следующего за отчетным. Полученная отчетность не позволяет идентифицировать задолженность за материально-технические ресурсы в разрезе объектов строительства.
Доставка первичной информации с производственных участков осуществляется курьерским способом, причем доставку осуществляют непосредственно сотрудники предприятия. В зависимости от возникновения потребности и установленных сроков сбора документации курьер одного строящегося объекта может неоднократно в течение недели доставлять первичную и отчетную документацию в различные отделы центрального аппарата управления строительством плоскостных спортивных сооружений.
Отсутствие выстроенной системы получения и обработки управленческой информации не позволяет в настоящее время идентифицировать конкретные проблемы эффективности (неэффективности) производства строительных работ и оценить степень их влияния на финансовые результаты. Система учетной информации большинства анализируемых организаций является непрозрачной, нет необходимых инструментов для осуществления внутреннего оперативного контроля над деятельностью СМУ и производственных участков.
В сложившейся ситуации возрастает роль человеческих взаимоотношений, сложившихся в системе управления производством, однако, контролировать и совершенствовать процессы можно лишь на основе объективных цифровых данных. В результате возникает необходимость систематизации и выбора конкретных показателей, определяющих зону ответственности структурных подразделений за достижение поставленных на предприятии стратегических целей. Эта задача может быть решена в системе бюджетирования по центрам финансовой ответственности путем контроля над осуществляемой хозяйственной деятельностью (анализ отклонений план/факт), а также с помощью системы сбалансированных и контрольных показателей. Данные показатели будут являться основой для формирования систем мотивации персонала.
В настоящее время на анализируемых предприятиях при формировании премиального фонда и распределении фонда оплаты труда не применяют ежемесячные коэффициенты трудового участия (КТУ), которые выставляют бригадиры работникам по выполнении работ. Как правило, размер полученных премий напрямую зависит от нормативного объема выполненных работ отдельной бригадой, однако, при этом нет системы, позволяющей объективно нормировать этот объем. Кроме того, не оценен реальный вклад
бригады, участка, подразделения в общие результаты, что не позволяет говорить о действенной системе стимулирования в рамках управленческого учета, и требует решения поставленной задачи.
Во многих компаниях основные элементы обработки и предоставления управленческой информации готовит финансово-экономический отдел. Финансово-экономический отдел готовит анализ экономики строительства, аналитические справки по заказчикам и объектам строительства, отвечает за проведение актов взаимозачетов с заказчиками и разнесение затрат на объекты строительства, организацию взаиморасчетов с субподрядными организациями, а также осуществляет отдельные элементы планирования. Кроме того, финансово-экономический отдел ведет реестры выполненных работ по капитальному строительству, капитальному ремонту, услугам генподряда, планируется также вести реестр по договорам оказания услуг.
Финансово-экономический отдел готовит управленческий анализ себестоимости по объектам строительства плоскостных спортивных сооружений на основе собранных фактических данных бухгалтерии, ввиду чего не достигается достаточная степень детализации, и калькулирование затрат происходит с определенной долей условности, кроме того, необходимая информация может быть получена только к 20-25 числу следующего за отчетным месяца.
Как результат, финансово-экономический отдел постоянно ощущает дефицит информации, необходимой для финансового анализа и формирования аналитических справок. Например, формы КС-2 и КС-3 не имеют достаточной степени детализации. Нет информации по затраченным человеко-часам, нет разбивки по стоимости выполненных работ своими силами и с привлечением субподрядных организаций, а также разбивки по участкам строительства. На несколько объектов функционирует один центральный склад. Материально ответственным лицом выступает начальник строительно-монтажного управления. Материально-технические ресурсы отпускаются разным участкам и на различные объекты строительства. Возникает необходимость организации учета движения материально-технических ресурсов по участкам и объектам строительства, чтобы подтвердить их адресное списание в производство.
Значительная доля производственных затрат определяется как косвенная в составе счета 25 «Общепроизводственные расходы». Распределение общепроизводственных затрат по объектам осуществляется пропорционально размеру фонда оплаты труда. Амортизация включается в состав счета 25. В результате возникает ситуация, когда амортизация концентрируется пропорционально уровню оплаты труда, а не пропорционально стоимости техники, используемой на объектах, что приводит к искажению реального положения дел и не позволяет формировать необходимую управленческую информацию. То же можно констатировать и в отношении затрат на эксплуатацию машин и механизмов.
В связи с этим целесообразна организация учета затрат, при которой часть расходов, которые в настоящее время распределяются как косвенные пропорционально фонда оплаты труда, можно будет непосредственно относить на конкретные объекты, тем самым полученная для анализа и используемая при принятии управленческих решений информация будет иметь более высокую степень достоверности.
Кредиторская задолженность в разрезе объектов не ведется. Необходимую информацию по кредиторской задолженности по объектам главным образом предприятие получает от заказчика.
Внедрение управленческого учета требует разделения предстоящих в связи с этим задач на части: управления закупками, аналитики заключенных договоров, управления использования машинами и оборудованием и научного обоснования элементов методики внедрения.
Как показывают исследования сложившейся практики организации и внедрения управленческого учета в сфере строительства плоскостных спортивных сооружений, с точки зрения эффективного управления закупками и поставками материалов на объекты строительства, управление материально-техническим снабжением и комплектации имеет потребность в:
1. описании бизнес-процессов по закупкам, поставкам и организации транспортировки материально-технических ресурсов;
2. стандартизации функций, осуществляемых управлением материально-техническим снабжением и комплектации;
3. стандартизации макетов форм управленческой отчетности;
4. регламентации документооборота управления;
5. формировании единой унифицированной формы классификатора материально-технических ресурсов с учетом существующих наработок и опыта автоматизации.
Например, в настоящее время в управлении материально-техническим снабжением и комплектации исследуемых организаций существует недоработанная форма классификатора, которая не используется бухгалтерией. В отличие от бухгалтерии управления материально-техническим снабжением и комплектации использует дополнительные технические характеристики, позволяющие точно идентифицировать материалы и определить их соответствие сметам. Бухгалтерия в свою очередь классифицирует материально-технические ресурсы с достаточной для себя степенью детализации. На складах также существуют проблемы ведения складского учета и идентификации материально-производственных ресурсов. В то же время существует техническое решение данной проблемы.
Не на каждом счете проставляется название или код участка и объекта, для которых закупаются материально-производственные ресурсы.
В настоящее время все выше перечисленные вопросы остаются в значительной степени нерешенными, и решение их может затянуться на продолжительное время. Текущие производственные задачи решаются в условии ограниченности необходимых ресурсов, что приводит к накапливанию системных проблем. Подобная ситуация характерна и для других структурных подразделений.
В то же время ряд проблем не зависит от эффективности учетных систем. Однако отсутствие системы управленческого учета не позволяет оценить и адекватно реагировать на «вклад» предприятия в образование системных проблем.
Например, не соблюдая утвержденные сроки и объемы поставок материально-технических ресурсов, заказчик вносит существенные коррективы в процесс производства строительно-монтажных работ, порождая такие проблемы, как простои производства, текучесть производственных кадров, неритмичное выполнение работ. Учитывая данную специфику производства строительно-монтажных работ, необходимо минимизировать производственные риски. Не последнюю роль здесь играет информативность системы управленческого учета.
Необходимым условием эффективной работы сметно-договорного отдела является ведение аналитики заключенных договоров. Ранее такая работа осуществлялась в программном продукте <^са1а», но на сегодняшний день ввиду постоянно возникающих ошибок от этой системы отказались. Соответственно нет единой системы отслеживания договоров, что определяет их раздельный учет и проблемы их отслеживания.
Например, договором предусмотрен гарантийный резерв на возмещение по возникшим нарушениям субподрядчика. Бухгалтерия не контролирует удержание этого резерва, что может привести к смещению сроков удержания к завершению выполняемых работ. Однако неясно, хватит ли на удержание оставшегося незакрытого объема работ или нет. Возникает необходимость контроля удержания гарантийного резерва.
Кроме того, бухгалтерия могла бы использовать реквизиты из договорной базы для выставления счетов по строительно-монтажным работам.
Постановка системы управленческого учета имеет высокую степень актуальности для контроля использования строительных машин и механизмов, а также автотранспортных средств. В настоящее время учет техники выполняется обособленно от бухгалтерии, информация о движении техники контролируется по уже свершившемуся факту перемещения, планирование по эксплуатации и ремонту техники не осуществляется. Учет расхода масел, смазок и запчастей по каждой единице техники также не осуществляется, не фиксируются простои автотранспорта и строительной техники и причины данных простоев, в том числе простои на ремонте и техническом обслуживании. Это в свою очередь не позволяет осуществлять расчет коэффициентов технической готовности техники или делает его условным. Расчет экономики машин и механизмов выполняется по требованию руководства и, как правило, за истекший год, что не позволяет говорить о возможности оперативного реагирования на текущие проблемы использования технических средств.
Первичный учет техники и автотранспорта организован недостаточно, используются произвольные формы, поставляемые строительно-монтажным управлением данные в основе своей субъективны, а поэтому приблизительны. Используемая учетная система отдела главного механика полностью удовлетворяет ее пользователей, однако, требует совершенствования, интеграции на другие уровни и с другими программами, в т.ч. предполагаемыми к установке. Очевиден недостаток оперативной информации для принятия управленческих решений, контроля норм расхода запчастей и горюче-смазочных материалов и контроля использования техники на строительных объектах. В настоящее время в исследуемых организациях нормирование расхода топлива осуществляется исключительно в целях налогового учета. Отсутствие аналитики в разрезе единиц автотранспорта не позволяет классифицировать виды ремонтов, контролировать их объективность и списание затрат на их осуществление. В основе решения данной проблемы лежит организация учета на местах: унификация форм, постановка программного обеспечения и выбор более эффективного способа передачи информации. Только после этого полученную информацию можно обрабатывать, анализировать и использовать для управления в центральном офисе предприятия.
В целом следует констатировать, что информация, формируемая в финансовой учетной системе исследуемых организаций сферы строительства плоскостных спортивных сооружений, недостаточна для формирования управленческой отчетности и обеспечения оперативного реагирования системы управления строительством плоскостных спортивных сооружений.
Постановка управленческого учета в анализируемых предприятиях предполагает исчисление фактической себестоимости по видам выполненных работ/услуг и отклонений от установленных норм, стандартов, смет. Однако следует иметь в виду, что сбор и обработка информации для целей управления считаются целесообразными, если ее ценность для управления выше затрат на получение соответствующих данных. Необходимо определить целесообразность калькулирования фактической себестоимости не только по объектам, но и по видам выполняемых строительно-монтажных работ. Например, в существующей учетной системе и системе производственных отношений практически невозможно сформировать зарплату по видам работ на отдельном объекте строительства спортивного сооружения, аналогичная ситуация по использованию строительной техники, машин и механизмов. Ввиду того, что только на одном объекте могут быть многие виды работ, это потребует значительных дополнительных затрат на уровне строительно-
монтажного управления (новые рабочие места, дополнительный документооборот, затраты на постановку управленческой системы, изменение функций и взаимоотношений).
Как показывают исследования, целесообразно осуществлять калькуляцию на уровне строительных спортивных объектов, но с более высокой степенью детализации / аналитики и, следовательно, с большими возможностями интерпретации данных. В любом случае решение данного вопроса требует более детальной проработки с привлечением специалистов каждой организации и оценки целесообразности принимаемого решения, как с точки зрения существующих ресурсов, так и с точки зрения перспектив развития учетных систем.
Литература
1. Агеева О. А. Распределение косвенных затрат // Бухгалтерский учет. - 2006. - №20. - С. 33-39.
2. Адамов Н.А., Рогуленко Т.М., Александрова Н.И. и др. Основы бухгалтерского учёта. Учебное пособие. - СПб: Питер, 2005.
3. Адамов Н.А., Рогуленко Т.М., Амучиева Г.А. Основы управленческого учёта. Учебное пособие. - СПб: Питер, 2005.
4. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям. 5-е изд., стер. - М.: Омега-Л, 2006.
5. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учеб. для вузов. - М.: ЮНИТИ, 2004.
6. Рогуленко Т.М., Харьков В.П. Бухгалтерский учет. - М.: Финансы и статистика; ИНФРА-М,
2010.
