CC BY
109деятельности
внутрихозяйственный контроль
как функция управления и элемент системы контроллинга
В.А. ХМЕЛЬНИЦКИЙ, кандидат экономических наук, доцент, проректор по учебной работе Т.А. ГРИНЬ
Белорусский государственный экономический университет
Система управления — это сложное понятие, включающее в себя множество отдельных элементов. В процессе развития хозяйственной деятельности человека она видоизменялась и эволюционировала в соответствии с его возрастающей экономической активностью. В зависимости от конкретных потребностей изменялись и функции управления: возникали новые, обновлялись их цели и содержание, совершенствовались взаимосвязи. Однако на протяжении всего времени существования хозяйственных отношений имелась объективная необходимость в контроле.
Контроль — это общая функция управления. В конкретной системе управления он выступает как элемент этой системы. Однако в зависимости от особенностей ее функционирования цели контроля могут быть различными.
Так, социалистический контроль в СССР был направлен на проверку законности, обоснованности и целенаправленности осуществляемой деятельности и выявление возникших в процессе ее выполнения отклонений по центрам ответственности, причинам и виновникам [1]. В период плановой экономики прибыль имела больше пропагандистскую направленность, чем экономическое или юридическое наполнение. Юридически прибыль принадлежала монополь-
ному собственнику — государству. Экономические отношения ограничивались выявлением части прибыли, передаваемой государством экономическому субъекту, которая рассчитывалась не по результатам реального хозяйствования, а на основе субъективно определяемых плановых показателей. Заметим, что оставшаяся в распоряжении предприятия прибыль использовалась только на цели, оговоренные нормативами, регламентирующими формирование фондов экономического стимулирования, которые фактически воспринимались не чем иным, как производными от плановых показателей.
В числе фондообразующих показателей, устанавливаемых в период функционирования административно-командной системы как органами общегосударственного управления, так и директивными центрами отраслевого или ведомственного значения, выделялись:
• выполнение и перевыполнение плановых заданий по объему и ассортименту;
• снижение плановых показателей по себестоимости продукции, работ и услуг;
• экономия планового фонда заработной платы;
• снижение уровня нормируемых оборотных средств, который предусматривался по товарам, готовой продукции, производственным запасам, незавершенному производству и т. д. [2].
Другими словами, одной из основных целей контроля было выявление отклонений управляемой подсистемы от установленных планом показателей.
В западно-европейской же теории и практике контроль рассматривался как одно из средств повышения эффективности хозяйственной деятельности. При этом выявление отклонений посредством проведения контрольных мероприятий служило не самоцелью, а средством для определения качества менеджмента предприятия.
За последние несколько десятилетий в экономике нашей страны и в системе управления произошли существенные изменения, которые имеют непосредственное отношение к финансово-хозяйственному контролю и его совершенствованию. В рамках отдельного хозяйствующего субъекта значительно возрос объем управленческой деятельности и усложнились задачи управления, а вместе с тем возросла роль контроля (как внутреннего, так и внешнего) за этой деятельностью. Лишь в конце прошлого столетия контроль начали рассматривать как средство обеспечения эффективного управления предприятием, которое, с одной стороны, способствует обеспечению сохранности активов предприятия, а с другой — направлено на формирование информационной базы для принятия эффективных управленческих решений, т. е. контроль объективно стал восприниматься как элемент обратной связи в контуре управления предприятием.
Зарубежные авторы, в частности Р. Н. Энтони, еще в 1960-х гг. выделяли несколько видов корпоративного (внутрихозяйственного) контроля: управленческий, стратегический и операционный [3]. При этом управленческий контроль определялся как процесс, с помощью которого менеджеры убеждаются в том, что ресурсы поступают и используются эффективно и результативно для достижения целей, поставленных перед организацией. Таким образом, управленческий контроль считался пре-рогативной функцией менеджмента среднего звена. Уже в 1990-х гг. его сфера внутри предприятия значительно расширилась и была представлена на всех уровнях. Таким образом, можно говорить о том, что в настоящее время стратегический контроль осуществляется высшим руководством, операционный контроль — руководителями низовых звеньев, а управленческий контроль охватывает все уровни управления.
В современных условиях перед управляющей подсистемой стоит триединая задача. Во-первых, обеспечить поступление информации, отражаю-
щей реальное положение дел. Во-вторых, организовать унифицированную, сжатую, четкую и простую форму ее подачи. И, в-третьих, организовать своевременность поступления информации. Только оперативность сбора и обработки данных, их значимость и актуальность позволяют принимать эффективные бизнес-решения и вовремя реагировать на внешнюю ситуацию. По убеждению специалистов, информация не может быть полезной в высокой степени, если она несисте-матизирована или недостоверна либо поступает слишком поздно.
В связи с этим традиционный управленческий контроль, под которым понимается контроль относительно принятия решений и поведения внутри организации в целях увеличения прибыли, рентабельности и улучшения финансового состояния
[4], уже не отвечает предъявляемым требованиям к его назначению и содержанию.
Главными недостатками управленческого контроля, которые требуют исправления путем внедрения новых методологических концепций, являются следующие:
1. Управленческий контроль излишне сосредоточен на средствах бухгалтерского контроля, однако, по нашему мнению, данные учета лучше подходят для принятия решений, связанных с текущей деятельностью, т. е. для операционного управления.
2. Традиционный управленческий контроль часто поставляет информацию, основанную на финансовых показателях, которая показывает результаты прошлого, а это может привести к возникновению противоречий со стратегическими целями компании.
3. Концентрация на результативных финансовых показателях приводит к отвлечению внимания от нефинансовых (степень удовлетворенности клиента, качество продукции, гибкость производства и др.). По мнению Т. Петерса, показатели, которые обычно используются, обманывают менеджеров относительно эффективности и доходности бизнеса
[5]. Кроме того, финансовые коэффициенты, популярные в традиционных системах управленческого контроля, в основном ориентируются на изучение внутренних факторов и не могут использоваться в качестве индикаторов раннего предупреждения об изменениях, происходящих в отрасли и непосредственной бизнес-среде организации [6].
4. Традиционный управленческий контроль склоняется к краткосрочному горизонту решений и поэтому не способствует поиску баланса между
достижением долго- и краткосрочных целей.
Таким образом, традиционный управленческий контроль уже не в полной мере соответствует требованиям современных организаций и их стратегий. Для решения данной проблемы в мировой практике выработались два основных подхода.
Согласно первому контроль рассматривается в качестве одного из инструментов более значимой системы, являющейся интегрированной методической и инструментальной базой для поддержки основных функций менеджмента — планирования, контроля, учета и анализа, координации различных аспектов управления бизнес-процессами. В данном случае проблему увязки управленческой информации в единое целое в рамках отдельно взятой компании (предприятия) решает контроллинг—концепция управления, ориентированная на достижение стоящих перед предприятием задач, которая помогает:
• определять качественные цели компании и отражать их в количественных показателях;
• выявлять отклонения фактических значений от плановых;
• анализировать причины отклонений и принимать решения, позволяющие их минимизировать.
Если понятие «контроль» означает фиксацию и оценку уже свершившихся фактов, то контроллинг предлагает целостный взгляд на деятельность предприятия в прошлом, настоящем и будущем. При этом технологии контроллинга позволяют оценивать непротиворечивость целей, оптимальность планов, реалистичность прогнозов. Таким образом, ценность данной концепции состоит в комплексности и увязанности между собой информации из различных областей функционирования компании.
Оценка роли и места контроллинга в управлении у зарубежных и отечественных авторов существенно отличается: от наделения основными функциями управления (планирование, организация, стимулирование, контроль, регулирование, анализ), о чем говорилось выше, до сведения к функциям планирования и контроля [7]. Такой подход, по нашему мнению, представляется неоправданным объединением неоднородных по содержанию функций. Искусственное преувеличение роли контроллинга не поддержано зарубежной и отечественной практикой. Например, более чем у 90 % крупных и средних предприятий российской промышленности функцию планирования обособляют и сводят ее к централизации либо в планово-экономических отделах, либо в аналогичных подразделениях [8]. Передача функций планирования контролеру или, наоборот, приведет лишь к ослаблению или дезорганизации плановой работы. Кроме того, при совмещении функций планирования и контроля в одном центре реальной может оказаться следующая ситуация: если план оказался плохого качества, то разработчик, который является и контролером, вряд ли это признает, и на практике ошибки будут повторяться. Это еще раз подтверждает положение о том, что функции планирования и контроля должны быть разведены.
Основные определения контроллинга и перечень соответствующих им функций можно представить в таблице [9].
Как показывают опросы специалистов предприятий на Западе, контроллинг может быть эффективным инструментом в оперативном управлении. Его практическое применение полностью распространяется на управление затратами, основные задачи которого совпадают с задачами контроллинга.
Определения контроллинга
Авторы Определение Основная функция
П. Хорват Ориентированная на результат функция поддержки руководства по координации всех подсистем менеджмента Координация
Х. -Ю. Кюппер Координация системы управления на предприятии Координация
Й. Вебер Элемент управления социальной системой, выполняющий главную функцию поддержки руководства при решении им общей задачи координации системы управления (с упором на задачи планирования, контроля и информирования) Координация
Д. Хан Система интегрированного информационного обеспечения, планирования и контроля деятельности предприятия Информационное обеспечение
М. Лукашевич, Е. Тихоненкова Целостная концепция экономического управления предприятием, направленная на выяснение всех шансов и рисков, связанных с получением прибыли Информационное обеспечение
С. Рубцов Система, обеспечивающая методическую и инструментальную базу для поддержки основных функций управления: планирования, контроля, учета и анализа База для всех функций управления
Создание же на предприятиях независимого центра контроля и анализа является главным условием эффективного решения таких задач.
Аналогичные требования к организации внутреннего контроля предъявляет и Лимская декларация руководящих принципов контроля, в соответствии с которой «внутренняя контрольная служба обязательно должна подчиняться руководителю организации, внутри которой она создана. Однако она должна быть, по возможности, функционально и организационно независима внутри соответствующей организационной структуры» [10].
Другой подход к приведению системы внутрихозяйственного контроля (СВК) в соответствие с современными требованиями заключается в оптимизации контрольной системы предприятия, функционирующей в целях сведения к минимуму различного рода рисков в его деятельности. В каждой организации можно по-своему рационализировать СВК исходя из внутренних и внешних условий, а также степени развития компании. В то же время отечественными и зарубежными учеными-экономистами разработан ряд общих методов повышения эффективности функционирования контроля, которые, на наш взгляд, можно распространить и на СВК:
1) периодическое перераспределение обязанностей между работниками;
2) проведение контроля эффективности сегментов бизнеса;
3) осуществление контроля при планировании продаж;
4) присвоение группы риска заказчику и определение параметров коммерческого кредита;
5) формирование досье на заказчиков;
6) внедрение системы бюджетирования;
7) усиление приоритета предварительного контроля и т. д. [11].
В результате пересмотра функций и содержания СВК она должна быть организована таким образом, чтобы способствовать своевременной
адаптации систем производства и управления организации к динамичной внешней среде и, как следствие, — укреплению положения на рынке и финансового состояния.
Для достижения указанных целей субъекты внутрихозяйственного контроля должны выполнять определенные контрольные действия, последовательность которых можно в упрощенном виде представить следующим образом (см. схему):
При этом объектом контроля может выступать как отдельная хозяйственная операция, хозяйственный процесс, так и вся финансово-хозяйственная деятельность организации за определенный период. Для того чтобы создать эффективную систему внутрихозяйственного контроля, необходимо принимать во внимание сложность организационной структуры, виды и масштабы деятельности, отношение руководства к контролю и другие факторы. В должностных инструкциях как руководителей, так и любых других ответственных лиц должны быть предусмотрены функции осуществления контроля. Это составляет первичную ступень развития внутрихозяйственного контроля, которая должна применяться всеми без исключения субъектами предпринимательской деятельности.
Стратегия в области формирования систем внутрихозяйственного контроля — важная составляющая бизнес-стратегии компании. Системы контроля в той или иной форме существуют на каждом предприятии. Тем не менее приходится констатировать, что отечественная практика формирования полноценных СВК только начинает складываться. Чем больше компания и чем сложнее ее организационная структура, тем шире требования к СВК и актуальнее задача повышения их качества. Любая управленческая функция, реализуемая в компании, глубоко интегрирована с контрольной, каждый этап управления сопровождается стадией контроля. Именно по этой причине достаточно сложно отделить контрольную функцию от других функций управления и описать
Контроль за качеством —► Определение фактического состояния объекта —► Сравнение фактических данных
планирования контроля с запланированными
Выработка Выявление причин
обоснованных <— зафиксированных
управленческих решений отклонений
Оценка отклонений и степени их влияния на различные показатели деятельности
Последовательность действий при осуществлении контрольных действий
ее в автономном режиме. На практике невозможно определить круг деятельности для работника таким образом, чтобы он относился только к какой-либо одной функции управления без его взаимосвязи и взаимодействия с контролем.
Нет сомнения в том, что для любого руководителя контроль — жизненно важная составляющая процесса управления. Эффективность деятельности руководителя в данном направлении обусловлена тем, насколько глубоко ощущает руководитель процесс контроля, в какой степени он и его подчиненные владеют технологиями контроля, какую приоритетность в компании имеют задачи, связанные с организацией и функционированием систем внутреннего контроля. Таким образом, любая составляющая СВК в конечном счете является следствием субъективного видения руководителем компании особенностей построения системы управления.
Литература
1. Крамаровский Л. М. Ревизия и контроль: Учебник. — 4-е изд., перераб. и доп. — М.: Финансы и статистика, 1988. — 300 с.
2. Кутер М. И. Теория бухгалтерского учета: Учебник. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: Финансы и статистика, 2002. — 640 с.
3. Antony R. N. Planning and Control Systems: A framework for analysis. — Boston, Ma.: Harvard Graduate School of Busines, Division of Research, 1965.
4. Olve, N. -G, Roy, J. and Wetter, M. Performance Drivers: A Practical Guide to Using the Balanced Scorecard. — Chichester, UK: John Wiley & Sons Ltd, 2000.
5. Peters, T. Thriving on Chaos: Handbook for a Management Revolution. — London, UK: Macmillan, 1987.
6. Eccles, R. G., and Pyburn, P. J. Creating a Comprehensive System to Measure Performance // Management Accounting. — 1992. — October. — P. 41-58.
7. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга: Пер. с нем. / Под ред. А. А. Турчака, Л. Г. Головача, М. Л. Лукашевича. — М.: Финансы и статистика, 1997.
8. Лабзунов П., Попов Р. Об организации системы контроллинга на промышленных предприятиях России // Проблемы теории и практики управления. — 2003. — № 2.
9. Писчасов Ф., Попов Е. Инструментарий контроллинга предприятия //Проблемы теории и практики управления. — 2003. — № 5.
10. Лимская декларация руководящих принципов контроля. Принята IX Конгрессом Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в г. Лиме (Республика Перу), 1977.
11. Бурцев В. В. Внутренний контроль // Аудит и финансовый анализ. — 2004. — № 1.
ВНИМАНИЮ КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ!
Предлагаем публикацию годовой и квартальной отчетности.
Стоимость одной публикации - 2950 руб. (в том числе НДС 18 %) за две журнальные страницы формата А4.
При единовременной оплате публикации годовой отчетности за 2005 год, 1, 2 и 3-й кварталы 2006 года редакция гарантирует неизменность выставленных цен в течение 2006 года.
Общая стоимость четырех публикаций составляет 11 800 руб. (в том числе НДС 18%).
Тел. /факс: (495) 921-69-49 http:\\www.financepress.ru
(495) 921 -91 -90 E-mail: post@financepress.ru
