CC BY
172
СИСТЕМА ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ОРГАНИЗАЦИИ И ВНУТРЕННИЙ АУДИТ: РАЗДЕЛЕНИЕ КОМПЕТЕНЦИИ, РОЛИ И ЗАДАЧИ
Л.П. ФОМИНА,
соискатель кафедры бухгалтерского учета и аудита Волгоградской государственной сельскохозяйственной академии Научная специальность: 08.00.12 — бухгалтерский учет, статистика
E-mail: [email protected]
Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор Н.Н. Балашова;
Рецензент: доктор экономических наук, профессор, заслуженный экономист РФ М.Ф. Бычков
Аннотация. Статья раскрывает определения и задачи системы внутреннего контроля и внутреннего аудита. Объясняет их роль и компетенцию в условиях современной экономики. Детально рассматривает общие признаки и различия между внутренним аудитом, внешним аудитом и ревизией. Обосновывает значимость практического применения представленных форм внутрихозяйственного контроля.
Ключевые слова: система внутреннего контроля, эффективная система риск-ориентированного внутреннего контроля, классификация внутреннего аудита, внутренний аудит, внешний аудит, ревизия.
SYSTEM OF THE INTERNAL CONTROL OF THE ORGANISATION AND INTERNAL AUDIT: DIVISION OF THE COMPETENCE, A ROLE AND A PROBLEM
L.P. FOMINA,
the competitor of chair of book keeping and audit of the Volgograd state agricultural academy
Annotation. Article opens definitions and problems of system of the internal control and internal audit. Explains their role and the competence in the conditions of modern economy. In details considers the general signs and distinctions between internal audit, external audit and audit. The importance of practical application of the presented forms of the intra economic control is proved.
Keywords: system of the internal control, effective system risk-of the focused internal control, classification of internal audit, internal audit, external audit, audit.
Контроль — неотъемлемая часть системы регулирования, целью которой является обнаружение отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов, законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов на более ранней стадии, чтобы иметь возможность принять корректирующие меры, а в отдельных случаях привлечь виновных к ответственности, получить компенсацию за причиненный ущерб либо провести мероприятия по предотвращению или сокращению таких нарушений в будущем. Такое определение контроля дано в ст. 1 Лимской декларации руководящих принципов контроля [7]. Статьей 3 Декларации предусмотрено, что внутри отдельных ведомств и организаций создаются внутренние контрольные службы, входящие в систему внутреннего (внутрихозяйственного) контроля.
Система внутреннего контроля (СВК) — это совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством экономического субъекта для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также для своевременной подготовки достоверности финансовой (бухгалтерской) информации (8).
Поскольку контроль является одной из функций управления, очевидно, что организация и поддержание СВК — процесс, осуществляемый менеджером организации. В конечном счете именно директор организации ответственен за создание эффективной СВК, создание среды контроля в компании и за достигнутые экономические показатели деятельности организации.
К основным задачам СВК относятся:
1) документирование ключевых существующих и новых бизнес-процессов, оценка рисков и внедрение процедур внутреннего контроля;
2) разработка предложений по оптимизации бизнес-процессов и документооборота, рекомендации по снижению рисков и негативных эффектов их воздействия;
3) мониторинг эффективности внедренных процедур внутреннего контроля на периодической основе;
4) взаимодействие с подразделениями организации по вопросам выстраивания СВК.
Процесс организации и поддержания СВК может осуществляться как самим руководством компании (в небольших организациях), так и специально создаваемыми для этих целей подразделениями внутреннего контроля. Создание специальных подразделений СВК целесообразно для координации построения эффективной системы риск-ориентированного внутреннего контроля в крупных организациях, со сложной оргструктурой где бизнес-процессы проходят через несколько функциональных подразделений [3, 4]. На малых предприятиях с небольшим финансовым и кадровым потенциалом задачи по организации и поддержанию СВК обычно распределяются между функциональными руководителями при координации этого процесса генеральным директором, как правило, являющимся и собственником малого предприятия. В соответствии с установленным в компании порядком цели и задачи СВК, подотчетность службы, ее компетенция и полномочия, а также требования к профессиональной квалификации сотрудников службы утверждаются генеральным директором в положении о службе внутреннего контроля.
Наиболее распространенными формами внутреннего контроля являются деятельность ревизионных комиссий (ревизоров) и внутренний аудит.
Наличие контрольных служб исходя из различных организационно-правовых форм экономических субъектов должно быть отражено в учредительных документах, в первую очередь в уставе организации. На основании ст. 103 Гражданского кодекса РФ высший орган управления акционерным обществом — общее собрание акционеров — избирает ревизионную комиссию (ревизора) для контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества. Избранный контрольный орган
исполняет свои обязанности в интересах собственников организации. Проверка (ревизия) финансово-хозяйственной деятельности проводится по итогам деятельности общества за год, а также в любое время по инициативе самой комиссии либо по решению общего собрания акционеров, совета директоров (наблюдательного совета) общества или же по требованию акционеров общества, владеющих в совокупности не менее чем 10% голосующих акций.
Аналогичное право избирать ревизионную комиссию (ревизора) в соответствии со ст. 91 ГК РФ имеет и общее собрание участников общества с ограниченной ответственностью. В то же время, Федеральный закон «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 8 февраля 1998г. №14-ФЗ (далее — Закон об ООО) допускает отсутствие ревизионного органа в обществе с числом участников менее 15, но только если это оговорено в уставе. Вместе с тем, в ст. 32 Закона об ООО указано, что функции ревизионной комиссии (ревизора) общества, если это предусмотрено его уставом, может исполнять утвержденный общим собранием участников общества независимый аудитор, т.е. лицо, не связанное имущественными или родственными интересами с участниками общества и его руководством.
К сожалению, приходится констатировать, что установить наличие ревизионной комиссии или хотя бы ревизора удается далеко не всегда. В лучшем случае предъявляется протокол общего собрания учредителей об избрании комиссии, обнаружить же план работы, а тем более акты проведенных ревизий или проверок и результаты их рассмотрения практически невозможно. Между тем, согласно действующему законодательству, функции ревизионной комиссии (ревизора) весьма серьезны и значительны. Так, в соответствии со ст. 87 и 88 Закона об акционерном обществе ревизионная комиссия (ревизор) акционерного общества ежегодно составляет заключение, в котором должны содержаться:
1) подтверждение достоверности данных, отраженных в годовом отчете общества общему собранию акционеров, бухгалтерском балансе, счете прибылей и убытков;
2) информация о фактах нарушения установленного порядка ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности, а также правовых актов при ведении финансово-хозяйственной деятельности.
ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ
Аналогичные требования предъявляются и к ревизионной комиссии (ревизору) общества с ограниченной ответственностью. Более того, согласно ст. 17 Закона общее собрание участников вообще не вправе утверждать годовые отчеты и бухгалтерские балансы общества без заключения ревизионной комиссии (ревизора).
Однако, у руководителей организаций имеется возможность провести независимый инициативный аудит. Для этого необходимо заключить договор об оказании аудиторских услуг с аудиторской организацией или с индивидуальным аудитором, имеющими действующую лицензию Минфина России.
В процессе развития рыночной экономики происходит концентрация собственности и интеграция экономических субъектов хозяйственной деятельности, в результате чего сформировались группы взаимосвязанных организаций, состоящих из материнских, дочерних и зависимых обществ. В такой ситуации реально планировать и финансировать деятельность подобной организации можно, только если функционирует системный контроль и анализ регулярно предоставляемой целостной и достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности холдинга и его финансовых результатах.
Этим целям отвечает внутренний аудит — контрольная деятельность, проводимая внутри хозяйствующего субъекта службой внутреннего аудита (СВА).
Таким образом, внутренний аудит является самостоятельной структурой экономического субъекта, которая наряду с ревизионной комиссией входит в общую функциональную СВК, занимая свое положение в иерархии организации.
К задачам СВА относятся:
♦ анализ финансовой отчетности;
♦ сопоставление ее показателей со статистической и оперативной отчетностью;
♦ оценка достоверности активов и пассивов;
♦ проверка адекватного отражения хозяйственных операций в учете и правильности составления отчетности;
♦ оперативное предоставление необходимой информации руководству головной организации;
♦ эффективное взаимодействие с внешними аудиторами;
♦ предупреждение санкций со стороны налоговых и других контролирующих органов.
Эта служба не только поддерживает эффективное функционирование всех элементов системы управления, но и способна выявлять резервы и наиболее перспективные направления развития бизнеса. С помощью СВА руководство компании может принимать верные решения, опираясь на достоверную информацию, и выявлять пробелы в работе, которые можно вовремя устранить. Ключевая функция службы внутреннего аудита заключается в разработке и предоставлении не только предложений по ликвидации выявленных нарушений, но и рекомендаций по повышению эффективности управления, выявлению резервов развития, а также в консультативной поддержке руководства.
Поскольку внутренний аудит призван оценивать СВК, представляется логичной классификация внутреннего аудита в соответствии с целями внутреннего контроля на следующие виды:
1) операционный аудит — проверка функционирования организации в целях оценки производительности и эффективности операций;
2) аудит на «соответствие» — проверка соблюдения в организации существующих внутренних правил и процедур, бюджета, а также законодательства;
3) аудит финансовой отчетности — проверка отчетности организации на предмет ее достоверности, соответствия учетной политике, общепринятым бухгалтерским принципам, налоговому законодательству [1].
Вопросы организации внутреннего контроля и внутреннего аудита четко регламентированы лишь в банковской сфере [5, 6]. Поэтому в других сферах экономической деятельности каждая организация вправе самостоятельно определять состав и цели субъектов системы контроля.
Надо сказать, что внутренний аудит, внешний аудит и ревизия имеют много общего: применение приемов документального и фактического контроля, общие методики определения достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, оценки правильности ведения бухгалтерского и налогового учета, формирования учетной политики [2].
В то же время имеются и различия:
1) внешний аудит отличается от внутреннего постановкой разных целей, ориентированных у первого — на собственников и защиту их интересов, а у второго — на руководство организации, состоящее в ряде случаев из наемных менеджеров;
2) связи внешнего аудита характеризуются как горизонтальные, партнерские, равноправные во взаимоотношениях с клиентом. Правовое регулирование основано на Законе об аудите, ГК РФ, некоторых подзаконных актах (постановлениях Правительства РФ, приказах Минфина России). Внутренний аудит построен на иерархических, вертикальных связях с подчинением непосредственно руководству головной организации. Отношения работников регулируются Трудовым кодексом РФ и локальными актами;
3) внешний аудит в рамках оказания аудиторских услуг не дает оценку экономической обоснованности управленческих решений и эффективности деятельности подразделений компаний, что обычно является одной из задач аудита внутреннего. Не надо забывать и о том, что эффективный внутренний аудит может снизить финансовые затраты компании на внешний аудит: если внешний аудитор сможет положиться на результаты работы внутреннего аудита, это, не отменяя внешнего аудита для компании, сократит трудозатраты на проведение выполняемых внешними специалистами аудиторских процедур.
Существенные различия имеются между ревизиями, проводимыми внешними контрольными органами, а также ревизионными комиссиями, с одной стороны, и аудиторскими проверками — с другой. Задача ревизий — выявить нарушения, устранить их, наказать виновных. Ревизии направлены на обеспечение сохранности активов, пресечение и профилактику злоупотреблений. Практические задачи аудита — оказание помощи и улучшение финансового положения, привлечение пассивов (инвесторов, кредиторов), консультирование аудируемых лиц. Главное же их различие заключается в том, что ревизии, проводимые ревизионными комиссиями, так же, как и внешние аудиторские проверки, носят эпизодический характер (как правило, по итогам отчетного года, перед общим собранием собственников), внутренний же аудит проводится систематически, постоянно, а число выполняемых им задач значительно больше.
И наконец, последнее. Руководители субъектов малого предпринимательства, где бухгалтерский учет ведет ограниченное число работников и нередко допускается совмещение обязанностей лица, ведущего бухгалтерский учет, с полной материальной ответственностью за денежные и материальные ценности, пытаются переложить и всю ответственность за внутрихозяйственный контроль на главного
бухгалтера. Однако в такой ситуации не принимается во внимание, что главный бухгалтер, являясь наемным работником, а следовательно, лицом подчиненным и ответственным за ведение бухгалтерского учета и составление отчетности, не в состоянии обеспечить должный и при том незаинтересованный, объективный финансовый контроль.
В заключение отметим, что внутренний контроль и внутренний аудит объединяет конечная цель — увеличение стоимости компании. Эта цель достигается через эффективное использование имеющихся у компании ресурсов, поэтому российские организации, уделяющие серьезное внимание вопросам внутреннего контроля и аудита, имеют конкурентные преимущества на западных рынках капитала, становятся все более привлекательными для долгосрочных инвесторов, поскольку характеризуются высокими финансовыми показателями.
Литература
1. Богомолов А.М., Голощапов Н.А. Внутренний аудит. Организация и методика проведения. М., 2000.
2. Контроль и ревизия: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» // Е.А. Федорова и др.; под ред. Е.А. Федоровой. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010.
3. Internal Control — Integrated Framework. COSO, 1992. www.coso.org.
4. Enterprise Risk Management Integrated Framework (У правление рисками организаций. Интегрированная модель), COSO, 2004. www.erm.coso.org.
5. Положение об организации внутреннего аудита в Центральном банке РФ, утвержденное приказом Банка России от 31 марта 1997 г. № 02-140.
6. Положение об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах, утвержденное приказом Банка России от 16 декабря 2003 г. № 242-П.
7. The Lima Declaration of Guidelines on Auditing Precepts (Лимская декларация руководящих принципов контроля; принята в октябре 1977 г. на IX Конгрессе INTOSAI в г. Лиме (Перу)). Интересы России в INTOSAI представляет Счетная палата РФ, вступившая в него 1995 г.
8. Федеральное правило аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» утверждено постановлением Правительства РФ от 4 июля 2003 г. № 405.
