CC BY
12
ВНЕДРЕНИЕ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ
УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В ПРАКТИКУ ФИНАНСОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
A.B. Суворову
кандидат экономических наук МГТА
Проблема унификации бухгалтерского учета в банковском секторе приобретает все большую актуальность для большинства стран мира. Активное развитие бизнеса сопровождается усилением роли международной интеграции прежде всего в финансовой сфере, что предъявляет определенные требования к единообразию и понятности применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвестирования, капитализации и т.д. С этой проблемой уже столкнулись отечественные банки в ходе расширения контактов с зарубежными контрагентами.
Над созданием международных стандартов бухгалтерской отчетности работали и работают различные структуры, каждая со своей, несколько отличной от других, отправной точкой и на основе различных организационных принципов. Комиссия по ценным бумагам и биржам, Европейский союз, Межправительственная рабочая группа экспертов ООН по международным стандартам бухгалтерской отчетности и контролю и Канадский институт дипломированных бухгалтеров более или менее независимо друг от друга обсуждают одни и те же проблемы и разрабатывают соответствующие руководства.
По сути, единственной всемирной организацией, занимающейся разработкой международных стандартов финансового (бухгалтерского) учета, является Комитет по международным стандартам учета (IASC - International Accounting Standards Committee). Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) является независимым органом, цель которого состоит в достижении унификации принципов бухгалтерского учета, используемых хозяйствующими
субъектами для финансовой отчетности во всем мире. Комитет был основан в 1973 году по соглашению между профессиональными бухгалтерскими организациями Австрии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Голландии, Великобритании, Ирландии и США.
Уставом КМСФО были определены следующие цели:
• разработка и публикация международных стандартов финансовой отчетности, которые должны соблюдаться при представлении финансовых отчетов; их продвижение для повсеместного принятия и соблюдения;
• работа по совершенствованию и гармонизации правил, стандартов учета и процедур, связанных с представлением финансовых отчетов.
В свою очередь, Международная федерация бухгалтеров {International Fédération of Accountants), созданная в 1977 году, разрабатывает и публикует Международные стандарты аудита (International Auditing Standards).
Комиссия по ценным бумагам (SEC) уже неоднократно применяла методику КМСФО и использовала финансовую отчетность, составленную в соответствии с международными стандартами и представленную иностранными хозяйствующими субъектами и эмитентами. Токийская фондовая биржа делает то же самое.
Важную роль в разработке международных стандартов сыграло соглашение, заключенное в июле 1995 года между Международной организацией комиссий по ценным бумагам (International Organisation ofSecurities Commissions) и КМСФО. Это соглашение помогло создать основу для общих требований к бухгалтерской отчетности во всем мире.
В решении проблемы унификации бухгалтерского учета отчетливо просматриваются два подхода: стандартизация и гармонизация. В настоящее время оба эти подхода имеют тенденцию к сближению.
Стандартизация предполагает разработку унифицированного набора стандартов учетных процедур, применимых в любой стране.
Гармонизация - гораздо более длительный процесс, в результате которого национальные стандарты бухгалтерского учета приводятся в соответствие с международными. Наилучшим примером гармонизации различных систем бухгалтерского учета, который следует рассмотреть более подробно, является Европейское сообщество (ЕС), где этот процесс продолжается вот уже более тридцати лет.
Среди приоритетных задач, упомянутых в "Выводах Президиума Европейского совета в Лиссабоне" (заседание Президиума проходило 23 и 24 марта 2000 года), отмечается необходимость обеспечения большей сопоставимости финансовой отчетности в интересах компаний и инвесторов. Таким образом еще раз подчеркивается потребность ЕС в единых стандартах финансовой отчетности - прозрачных, понятных, обеспечивающих основу доя надлежащих аудиторских проверок и возможности эффективного контроля за их соблюдением.
В настоящее время работа по согласованию принципов бухгалтерской отчетности становится все более успешной, что способствует уменьшению потока различных рекомендаций, руководств и инструкций по составлению бухгалтерской отчетности. Постепенно все страны начинают понимать, что различие в стандартах бухгалтерского учета дезориентирует рынки. Динамично развивается и процесс введения международных стандартов, поскольку сами участники рынка настаивают на сближении стандартов бухгалтерского учета, что, в свою очередь, также способствует более тесному сотрудничеству органов, устанавливающих национальные стандарты. В подготовленном Комиссией в 1995 году документе "Гармонизация бухгалтерского учета: новая стратегия международной гармонизации" основное внимание уделено необходимости облегчения доступа европейских транснациональных компаний к международному рынку капитала посредством использования Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Комиссия поддержала Комитет по международным стандартам и Международную организацию комиссий по цен-
ным бумагам (IOSCO) в работе по созданию международных стандартов, которая в настоящее время уже в основном завершена.
Разработка стандартов велась по трем направлениям:
• стандарты бухгалтерской отчетности;
• стандарты, связанные с имуществом и обязательствами;
• стандарты, связанные с финансовыми результатами.
Стандартизация финансовой отчетности закладывает основу для совершенствования финансового учета, отчетности и раскрытия информации. Поэтому законодательство и положения по бухгалтерскому учету в разных странах должны соответствующим образом отражать последовательный процесс принятия и внедрения Международных стандартов финансовой отчетности. С этой целью необходимо кардинально улучшить взаимоотношения между организациями по разработке стандартов, фондовыми биржами, организациями, регулирующими банковскую деятельность, центральными банками и министерствами финансов разных стран. Только открытая независимая система контроля, осуществляемая самостоятельными организациями, может способствовать повышению эффективности всеобщей системы финансового учета для общества в целом.
Необходимо четко определить различия между категориями учета и отчетности в тех случаях, когда вместо МСФО используются национальные стандарты финансовой отчетности или когда такие стандарты не полностью соответствуют МСФО. Кредитные организации в условиях рынка и пользователи финансовой информации должны помнить о различиях, связанных с уровнем раскрытия информации в финансовой отчетности, бухгалтерских балансах, отчетах о прибылях и убытках и в отчетах об изменениях финансового положения, а также о различиях, связанных с проводимой учетной политикой. Проводящаяся в настоящее время в нашей стране реформа бухгалтерского учета создает основу для разумного налогообложения, обеспечивает средства оценки эффективности государственных программ, прозрачности и учитываемое™.
Формирование российской системы бухгалтерского учета происходило под влиянием таких факторов, как плановое ведение хозяйства и жесткий государственный контроль, тогда как переход от планового хозяйства к установлению рыночных отношений и налогового контроля сопровождался и сопровождается прогрессирующим про-
цессом инфляции. Определенное влияние оказывает отсутствие развитого рынка ценных бумаг и присутствие в экономике бартерных расчетов. Все перечисленные факторы в той или иной степени оказали воздействие на российскую систему бухгалтерского учета, которая к настоящему времени сложилась, в основном, как система, служащая различным целям, основной из которых является сбор налогов. Но, как свидетельствует международная практика, смещение целей всегда порождает противоречие в методах и, как правило, не дает положительных результатов. В этой связи внедрение Международных стандартов финансовой отчетности должно оказать положительное влияние на сложившуюся ситуацию.
Улучшение качества финансовой информации выгодно не только предприятиям, имеющим сторонних инвесторов в лице банков, но и руководителям всех хозяйствующих субъектов, которые в ходе работы благодаря МСФО получают возможность иметь более полное представление о реальных экономических условиях деятельности своего предприятия или банка для принятия более эффективных управленческих решений.
Для того чтобы обеспечить сопоставимость результатов деятельности российских и зарубежных банков, правила российского бухгалтерского учета и финансовой отчетности банков должны быть максимально сопоставимы с принятыми в международной практике нормами и стандартами. Переход на международные стандарты представления бухгалтерской отчетности в нашей стране стал возможен благодаря государственной программе "О переходе Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями рыночной экономики ", начатой еще в 1993 году. Реализация этой программы продолжается и в настоящее время.
При переходе российских кредитных организаций на международные стандарты бухгалтерского учета и отчетности за основу принимаются:
• стандарты, разработанные Международным комитетом стандартизации бухгалтерского учета, которые являются едиными для основных промышленно развитых стран мира;
• учетные директивы, которые принимаются путем согласования законодательных актов стран-членов Европейского экономического сообщества.
На настоящий момент принято 40 стандартов. В международных стандартах нашли свое отражение все важнейшие вопросы бухгалтерского
учета: учетная политика, консолидированная финансовая отчетность, налогообложение и другие. Данные стандарты не являются обязательными для стран-участниц, а лишь выполняют рекомендательную функцию. В странах-участницах действуют только те стандарты, которые закреплены в соответствующих национальных положениях по учетной практике.
Каждый стандарт содержит следующую информацию:
• объект учета: дается определение объекта учета и основных понятий, связанных с этим объектом;
• признание объекта учета: дается описание критериев отнесения объектов учета к различным элементам отчетности;
• оценка объекта учета: приводятся рекомендации по использованию методов оценки и требований к оценке различных элементов отчетности;
• отражение в финансовой отчетности: раскрывается информация об объекте учета в различных формах финансовой отчетности.
В международных стандартах нашли свое отражение такие вопросы бухгалтерского учета, как учетная политика, консолидированная финансовая отчетность, налогообложение и др. Следует отметить, что несмотря на то, что международные стандарты носят в основном рекомендательный характер, то есть не являются обязательными даже для стран Европейского содружества, на их основе в национальных учетных системах разрабатываются национальные стандарты с более детальной регламентацией учета определенных объектов.
Непосредственно к банковской деятельности имеет отношение МСФО 30 "Отражение информации в финансовой отчетности банков и аналогичных организаций". Этот стандарт рассматривает финансовую отчетность банков и других кредитных учреждений, а также определяет необходимость представления комментариев по финансовой отчетности, связанных с вопросами управления ликвидностью и рисками.
Стандарт 30 связан со следующими основополагающими стандартами:
• МСФО 1 "Представление финансовой отчетности";
• МСФО 10 "Условные события и события, происшедшие после отчетной даты";
• МСФО 14 "Сегментная отчетность";
• МСФО 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах";
• МСФО 25 "Учет инвестиций".
Помимо этого, к финансовой деятельности имеют отношение еще несколько международных стандартов: МСФО 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции", МСФО 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" и связанные с ним МСФО 21 "Влияние изменений валютных курсов" и МСФО 32 "Финансовые инструменты: раскрытие и предоставление информации", а также МСФО 40 "Инвестиционная собственность". Последние два стандарта - МСФО 39 и МСФО 40 - вступили в силу с 1 января 2001 года.
Определенную роль в деле реформирования финансовой отчетности российских банков в соответствии с международными стандартами призван сыграть проект "Реформа системы бухгалтерского учета в банковском секторе", оцениваемый в 3,5 млн дол. и рассчитанный на 16 месяцев. Проект финансируется Европейским союзом в рамках Программы "Та-сис ". Бенефициарами проекта являются российские коммерческие банки, а также Центральный банк Российской Федерации.
Следует отметить, что сразу после кризиса 1998 года был создан Международный комитет по развитию банковского дела в России. Он объединил представителей Банка России, Министерства финансов РФ, Государственной Думы, Аппарата Президента и еще целого ряда министерств и ведомств как национального, так и международного характера. В рамках этого Комитета создано несколько рабочих групп по различным направлениям банковской деятельности, причем одним из важнейших направлений деятельности Комитета, наряду с реструктуризацией банковской системы, было признано приближение отчетности банков к международным стандартам. Для налаживания механизма системы внутреннего контроля в банке, построения управленческого учета и финансовой отчетности в Банке России было решено выделить специальные подразделения.
Российский банковский сектор уже достиг определенных успехов в деле приближения финансовой отчетности к международным стандартам, поэтому сразу после завершения Проекта Банк России намерен распространить наработанный опыт на всю банковскую систему страны. По мнению Банка России, внедрение результатов Проекта позволит сделать деятельность банков более прозрачной, что, безусловно, облегчит Центральному банку не только выполнение
контрольных функций, но и ведение работы по своевременному выявлению возникающих финансовых проблем. Это также выгодно клиентам банков, налоговым органам и другим проверяющим организациям.
Однако, по мнению некоторых специалистов, приближение учета и отчетности банков к международным стандартам может вызвать негативную реакцию со стороны многих мелких банков, поскольку это связано с серьезными затратами и необходимостью увеличения капитала. Тем не менее рано или поздно переход на международные стандарты все же произойдет, поэтому лучше готовиться к нему заранее.
К переходу на новую систему ведения бухгалтерского учета придется готовиться и хозяйствующим субъектам: поскольку все они в той или иной степени связаны с банками, разногласия в системах ведения бухгалтерского учета могут угрожать отлаженному функционированию любого хозяйствующего субъекта.
Необходимость последовательного приближения учета и отчетности отечественных банков к международным стандартам связана прежде всего с тем, что международные финансовые организации уже давно требуют от России большей открытости. Для финансовой системы страны это означает последовательный переход на МСФО. Многие крупные российские банки уже в течение многих лет вынуждены составлять так называемую "двойную отчетность": в соответствии с российскими правилами бухгалтерского учета и в соответствии с международными стандартами. Первый вид отчетности составляется по требованию Банка России, а второй - для западных контрагентов. Для трансформации своей финансовой отчетности в отчетность, соответствующую требованиям международных стандартов, российские банки обычно пользуются услугами аудиторов "большой пятерки" (бесспорным лидером среди которых является компания Pricewaterhouse Coopers), которые заверяют полученную в результате трансформации отчетость. Но это вовсе не означает, что международные стандарты уже существуют и достаточно лишь распространения их на остальные банки. Дело в том, что каждый банк придумывает свой собственный способ ведения отчетности по международным стандартам. А это означает, что подобные отчеты можно считать соответствующими международным нормам лишь с известной степенью допущения. Все текущие операции, на основании которых ведется отчетность, в конечном итоге составляются в со-
/
ответствии с нормами российской системы бухгалтерского учета.
При переходе на МСФО в финансовой сфере следует учитывать и тот факт, что российская система бухгалтерского учета всегда базировалась на жестких, однозначно трактуемых инструкциях, обязательных для выполнения. Подход к созданию такого рода регламентирующих документов обусловлен в основном интересами государства в лице налоговых и контролирующих органов, то есть, как уже упоминалось, российская система бухгалтерского учета призвана служить главным образом целям налогообложения и контроля. Международные же стандарты жестких нормативов не предлагают. Напротив, они оперируют такими понятиями, как "справедливая стоимость", "финансовые инструменты", и принципами типа "расходы признавать всегда, а доходы - только при высокой степени вероятности". При этом однозначного их определения не дается. Задача осмысления конкретных операций возложена на бухгалтеров и других специалистов в самих кредитных организациях.
На современном этапе внедрения международных стандартов учета и отчетности в практику финансовой деятельности в наиболее выгодном положении оказались аудиторы. Кредитные организации вынуждены обращаться к ним не только за заверением отчетности, но и для консультаций о том, каким образом применять МСФО в конкретной ситуации. Даже контрольная функция в уже упоминавшемся Проекте перехода российской системы на международные стандарты возложена на внутренних контролеров и сторонних аудиторов. И только на основе их рекомендаций будет создаваться новая система бухгалтерского учета. Главное отличие международной системы отчетности от системы, действующей сейчас в России, заключается в том, что эта отчетность должна быть понятна как регулирующим государственным органам, так и в равной степени - партнерам и клиентам банка.
Основное требование, предъявляемое к финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами, - прозрачность. Фактически стандарты обязывают кредитные организации сообщать о себе всю информацию, которая может быть полезна пользователям. Факт выдачи кредита учредителю должен быть обнародован. Если банк принимает на себя риск замолчать это событие, то он должен быть готов к критике со стороны контролирующих органов или аудиторов. Если банком учтен вексель дочерней компа-
нии, то он также должен обнародовать это событие. Если президент банка или его родственники создали дочернюю контору, то об этом тоже должно быть сообщено. И пусть для такого рода информации в соответствии со стандартами не предусмотрено специальной формы отчетности, достаточно будет сопроводительной записки или справки.
По мнению некоторых специалистов, внедрение международных стандартов в банковском секторе вряд ли сможет сделать финансовую отчетность банков действительно честной и прозрачной. Их главный аргумент состоит в том, что МСФО лишь рекомендуют правила отражения событий в учете и их презентацию, но не гарантируют полную адекватность реальности написанного в отчетах. Сами по себе Международные стандарты финансовой отчетности не преследуют цели наказать недобросовестных исполнителей. В случае выявления расхождений банку может грозить разве что потеря репутации. А для российских банков такая перспектива никогда не несла реальную угрозу. После кризиса же такая перспектива и вовсе потеряла какую-либо опасность. Более того, даже в странах, где эти стандарты в той или иной степени применяются, есть масса способов уклониться от их прямого исполнения. Например, избыточное резервирование для ухода от налогов, учет собственных векселей, межбанковское кредитование с целью раздувания балансов, создание банковских холдингов для соблюдения нормативов и множество других способов.
Как бы совершенны ни были внедряемые международные стандарты учета и отчетности, они идут вразрез с истинными интересами банков. И до тех пор, пока российским банкам не станет выгодно показывать правду о своей деятельности, никакие международные стандарты не помогут. Переход на международные стандарты выгоден лишь для тех крупных банков, которые, как уже говорилось, вынуждены составлять двойную отчетность, а также для тех банков, которые сотрудничают или планируют сотрудничать с западными контрагентами и поэтому вынуждены приводить свою отчетность в соответствие с международными стандартами. Они смогут сократить затраты времени и сил на составление балансов. А вот мелкие российские банки, о которых тоже уже говорилось, окажутся в невыгодной ситуации и будут вынуждены тратить время и средства на переподготовку персонала. И вполне возможно, что добиться соответ-
ствия международным стандартам в результате удастся далеко не всем и внедрение международных стандартов может явиться реальным поводом для дальнейшей реорганизации российского банковского сектора.
Внедрение международных стандартов учета и отчетности в практику финансовой деятельности является частью проводимой в стране реформы банковского сектора, которая, как известно, является сложным и комплексным процессом, направленным на интеграцию российских банков в международное банковское сообщество. Один из важнейших элементов этой интеграции - повышение доверия иностранных партнеров к российским банкам. Поэтому переход российских банков на Международные стандарты финансовой отчетности, то есть такой отчетности, которая понятна и вызывает доверие не только в России, но и за рубежом, призван стать важным элементом этой реформы. В банковской практике есть много примеров того, как меняется отношение к российским банкам со стороны зарубежных партнеров после ознакомления с финансовой отчетностью, составленной по международным правилам.
Под реформированием отечественного банковского сектора понимается, прежде всего, комплекс мер, предпринимаемых законодательной и исполнительной властью, Банком России, самими банками в целях формирования такой банковской системы, которая бы соответствовала стандартам развитых стран Запада. Соответствовать этим стандартам российские банки должны не только благодаря последовательному переходу на МСФО, но и благодаря соответствующим размерам активов, внедрению соответствующих банковских технологий, повышению уровня сервиса, что, безусловно, будет способствовать решению главной задачи - удовлетворению нужд экономики страны. Для российских банков самым важным является доверие кредиторов и вкладчиков, необходимое для того, чтобы денежные потоки, в том числе и наличные, консолидировались в банковской системе. За весь посткризисный период доля депозитов в совокупных пассивах банковской системы не превышала 20%. В реальном исчислении вклады составили лишь 68% от предкризисного уровня.
Безусловно, последовательное приближение финансовой отчетности банков к международным стандартам потребует и некоторых изменений в действующем законодательстве. В настоящее время в Государственной Думе созданы две рабочие группы, в задачу которых входит рассмотрение поправок к закону "О Центральном
банке" и законам "О банках и банковской деятельности", "О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций", "О реструктуризации кредитных организаций". Поправки носят концептуальный характер и должны привести к повышению эффективности банковского надзора и других процедур. Они направлены на защиту прав кредиторов, усовершенствование системы правоприменения и механизмов конкуренции, предотвращение действий по ограничению свободы коммерческой деятельности в банковской сфере, а также на то, чтобы сделать информацию о финансовом состоянии кредитных организаций более прозрачной.
В области банковского надзора потребуется решить ряд задач по упрощению формальной процедуры лицензирования с одновременным повышением требований к финансовому положению учредителей, а также ужесточением квалификационных требований к кандидатам на руководящие должности в исполнительных органах кредитной организации.
Важнейшим элементом обеспечения финансовой стабильности российского банковского сектора является дальнейшее развитие системы требований, определяющих допустимые параметры рисков, принимаемых на себя кредитными организациями. Последовательное внедрение "Основополагающих принципов эффективного банковского надзора", рекомендованных Базельс-ким комитетом, предполагает качественные изменения, замещение формальных процедур контроля за соблюдением норм оценкой различных параметров рисков, принятых кредитными организациями.
Ни для кого не является секретом тот факт, что введение новых правил, максимально приближенных к МСФО, потребует отражения финансового состояния банка в строгом соответствии с реальным положением дел. Соответственно, капитал, активы, пассивы и другие категории финансовой отчетности должны отражаться так, чтобы пассивы и доходы банка не были завышены, а активы и расходы занижены. Таким образом, применение новых правил позволит всем пользователям финансовой отчетности (прежде всего собственникам и руководителям банков), получать более качественную информацию о финансовом состоянии банков.
Безусловно, есть основания полагать, что у некоторых банков действительно возникнет проблема с капиталом и финансовыми результатами, так как международная практика предпо-
лагает более жесткий подход к формированию резервов под возможные риски. Однако не следует забывать уроки кризиса 1998 года, когда именно низкое качество управления рисками привело к возникновению проблем у многих банков. На сегодняшний день возникла объективная необходимость в повышении роли банковской системы в экономике страны, которое невозможно без ее рекапитализации, в том числе и через укрупнение банков путем их слияния. Результатом реформирования банковского сектора должно явиться существенное повышение его роли в отечественной экономике, а также приближение российской банковской системы (по основным параметрам банковской деятельности) к странам, у которых соотношение между активами банковской системы и ВВП равно 50 - 60% (для нашей страны на сегодняшний день это соотношение составляет порядка 34%), а соотношение между капиталом банковской системы иВВП-5-6% (для России сегодня это соотношение составляет 3,7%).
В заключение необходимо отметить, что несмотря на некоторый скептицизм, проявляемый
в вопросах перехода на международные стандарты учета и отчетности в практике финансовой деятельности отдельных финансистов, соответствующие преобразования отечественной системы бухгалтерского учета имеют чрезвычайно важное значение для экономики нашей страны, активно взаимодействующей с экономиками развитых стран Запада. Поэтому Правительство Российской Федерации приняло обязательство перехода отечественной практики организации и ведения бухгалтерского учета на принципы, заложенные в международных стандартах финансовой отчетности. Практическое использование МСФО позволяет повысить ликвидность банков, не говоря уже о том, что высококачественные стандарты важны для развития рынков капитала, так как благодаря им снижаются затраты на привлечение инвестиций. Они также способствуют тому, чтобы собственниками акций становились широкие слои населения. Международные стандарты финансовой отчетности нужны еще и потому, что способствуют успеху рыночных реформ и в значительной степени улучшают информацию о нашей национальной экономике.
