CC BY
25Ученые записки Таврического национального университета имени В.И. Вернадского Серия «Экономика и управление». Том 25 (64). 2012 г. № 2. С. 23-29.
УДК 657.6:338.3
ВИЗНАЧЕННЯ МЕТОДИКИ ПРОВЕДЕННЯ АУДИТУ ВИРОБНИЧИХ ВИТРАТ
Горбачьов В. О.
Кримський eKOHOMi4Hий тститут ДВНЗ «Кшеський нащональний eKOHOMi4Hий утверситет м Вадима Гетьмана», м Смферополь, Украта E-mail: vladimir12gor@igmail.com
Розкрито проблемш питання визначення методики проведення аудиту виробничих витрат на промисловому тдприемст. Видшеш основш погляди з визначення методики аудиту та проведене обгрунтування методики аудиту виробничих витрат. Krn4oei слова: аудит, методика аудиту, виробничи витрати.
Постановка проблеми. З розвитком економ1чних вщносин все бшьш актуальними е питання проведення аудиту. Ефектившсть аудиторського контролю, значно! м1рою, залежить вщ правильносп визначення методики аудиту. Останшм часом, у спещатзованш л1тератур1 та на практищ питанням методики аудиту придшяеться значна увага, проте методика аудиту виробничих запаав на сьогодш залишаеться недостатньо розробленою. Хоча розробка i впровадження в аудиторську практику нових, бiльш досконалих методик аудиту е основним питанням удосконалення процесу проведення аудиту. Вщ повноти i науково! обгрунтованостi методики залежить практичне застосування, обгрунтування висновюв аудиту, термiни проведення аудиту i в цiлому ефективнiсть аудиту.
Прюритетне мiсце в наукових працях з аудиту вщведено методицi аудиту об'екпв бухгалтерського облiку, однак питання загально! методики аудиту виробничих витрат висв^лено недостатньо.
Аналiз пiдходiв щодо теми дослщження. Загальнi питання методики аудиту досить грунтовно висвiтленi у працях втизняних та зарубiжних вчених-економю^в. Значне мiсце займають дослiдження методики аудиту таких втизняних та зарубiжних науковцiв як: Гончарук Я. [1], Кулаковська Л. [2], Сопко В. [3], Усач Б. [4], Фролова Т. [5], Шюря Н. [6], Янчева Л. [7] та шшь
Вс дослщження вггчизняних та зарубiжних авторiв е актуальними i у рiзних частинах доповнюють один одного.
Проведений аналiз лiтературних джерел свщчить про те, що проблеми удосконалення аудиту виробничих витрат розглядають в сво!х роботах вiтчизнянi i зарубiжнi вченi, але вiдсутнiсть комплексного тдходу з визначення методики аудиту виробничих витрат потребуе подальшого вивчення i обгрунтування.
Метою дослiдження е виявлення пiдходiв щодо побудови методики аудиту та розробка пропозицш щодо удосконалення методики аудиту виробничих витрат на промисловому шдприемствь
Основш результати дослщження. Аудиторська перевiрка - це складний i тривалий процес. Аудитори постшно працюють над тим, щоб максимально скоротити час перевiрок, не занижуючи при цьому !х якостi i не збiльшуючи аудиторського пiдприемницького ризику. Виршення дано! проблеми можливе лише за умови формування ч^ко! методики аудиту, шд якою мають на увазi
23
послщовнють i порядок застосування окремих методiв аудиторсько! перевiрки та И оргашзаци з метою встановлення об'ективно! iстини щодо аудиторсько! шформаци i доведення ще! iстини через аудиторський висновок до користувачiв фшансово! звiтностi й аудиту.
Метою аудиторських перевiрок е сприяння рацiональному використанню засобiв i предметiв працi, а також само! пращ для зниження витрат виробництва i одержання тдприемством стабiльного прибутку. Метою аудиту витрат е встановлення вiрогiдностi даних первинних документiв щодо визначення витрат, повноти та своечасносп !х вiдображення в облшових реестрах, вiдповiдностi методики облшу витрат чинним нормативним актам.
Аналiзуючи сучаснi пiдходи до розробки методики аудиту можна стверджувати, що не юнуе загальноприйнято! практики !! розробки.
В сучасних наукових розробках можна видшити 4 основних пiдходи до створення методики аудиту: 1) бухгалтерський; 2) юридичний; 3) спецiальний; 4) галузевий.
Бухгалтерський пiдхiд е традицшним. Вiн грунтуеться на розробцi методик перевiрки за рiзними роздiлами бухгалтерского облiку, наприклад, аудит касових операцш, аудит розрахункiв з персоналом по оплат працi й т.д. Методики аудиторсько! перевiрки за рахунками бухгалтерського облiку виступають складовими частинами кожно! аудиторсько! перевiрки. У стандартах аудиторсько! дiяльностi вони називаються методиками перевiрки оборотiв i сальдо по рахунках бухгалтерського облшу.
Юридичний пiдхiд передбачае розробку методик перевiрки рiзних питань з юридично! точки зору. У деяких аспектах такi методики перетинаються з бухгалтерськими, але мають на увазi бiльше глибоке вивчення правово! сторони вiдображення господарсько! дiяльностi тдприемства в облiку. До таких методик можна вщнести методику аудиту статутного кашталу, що включае експертизу правильност й повноти формування статутного кашталу, а також порядок перевiрки правильносп вiдображення в облiку розрахункiв iз засновниками.
Спецiальний пiдхiд мiстить у собi розробку методик перевiрки груп тдприемств, що володiють загальними спещальними ознаками (структурою керування, структурою кашталу, чисельшстю працiвникiв, податковим режимом, оргашзацшно-правовою формою). Наприклад, методики аудиту тдприемств з шоземними iнвестицiями, пiдприемств, що працюють в умовах спецiальних податкових режимiв (по спрощенiй системi оподатковування).
Галузевий шдхщ передбачае розробку методики аудиту тдприемств залежно вiд виду !хньо! дiяльностi й галузево! приналежносп. До таких методик вiдносяться методики аудиту: виробничих пiдприемств, пiдприемств торпвл^ сiльськогосподарських пiдприемств, будiвельних органiзацiй, банюв, страхових органiзацiй, iнвестицiйних iнститутiв. У цих методиках враховаш особливостi перевiрки складу витрат, органiзацi! управлiнського облшу.
Видiляють основнi положення, якi е складовими частинами методики:
1. Нормативне забезпечення для проведення аудиту (зовшшне, внутрiшне).
2. Предметна область проведення перевiрок.
3. Методика перевiрки роздшв облiку.
4. Особливостi проведення аудиту в умовах комп'ютерно! обробки даних.
Необхщно пiдкреслити вимоги до оформлення методики детально!
24
перевiрки. Незважаючи на те, що розробка методики е внутршшм питанням фiрми, воно повинна бути оформлена як вщповщний документ нормативно-довщкового характеру.
При рiзних методиках використовують сучасш методи та методичнi прийоми, серед яких: фактична перевiрка, документальна перевiрка (аналiтична, формальна, арифметична, по сут^ та iншi), опитування, тестування.
Розглядаючи цi пiдходи до побудови методики аудиту необхщно зазначити, що для забезпечення пiдвищення ефективностi аудиторського контролю на шдприемств у сучасних умовах господарювання необхiдно використання методик аудиту побудованих на основi врахування рiзних традицiйних пiдходiв.
На думку автора найбшьш прийнятним для вггчизняно! аудиторсько! практики е методика аудиту розроблена з урахуванням традицiйного бухгалтерського шдходу та бiльш нового та менш розробленого галузевого пiдходу, що дасть змогу вщшти вiд шаблошв пiд час розроблення методики аудиту та шдвищити ефективнiсть аудиту за рахунок урахування галузевих особливостей шдприемств на яких проводиться аудит.
Грунтуючись на використаннi особливостей двох традищйних пiдходiв до побудови методики аудиту при розробщ методики аудиту виробничих витрат промислового пiдприемства, можна сформулювати послщовшсть проведення такого аудиту у виглядi едино! (типовий) схеми, що включае:
1) аудиторську ощнку нормативних документiв, якi регулюють органiзацiю та методику облшу виробничих витрат шдприемства;
2) розробку аудитором опису альтернативних облiкових рiшень, вибiр яких наданий пiдприемству дiючими нормативними документами;
3) аудиторську ощнку ддачо! на шдприемств облiково! полiтики в частинi оргашзащ! та методики облiку виробничих витрат;
4) визначення аудитором перелшу типових порушень;
5) розробка аудитором класифшатора можливих порушень;
6) визначення аудитором перелшу питань для проведення типових опитувань на етат планування аудиторсько! перевiрки;
7) визначення аудитором перелшу аудиторських процедур, якi застосовуються при перевiрцi оборотiв i залишкiв по рахункам облшу виробничих витрат;
8) визначення аудитором послщовносп виконання аудиторських процедур;
9) визначення та врахування впливу на результати аудиту особливостей проведення аудиту в умовах використання ПК (ЕОМ);
10) аудит вщображення виробничих витрат в репстрах аналггичного облшу;
12) аудит вщображення виробничих витрат в репстри синтетичного облшу;
12) аудит показниюв форм бухгалтерсько! звггносп, у яких вiдображаеться шформащя пов'язана з виробничими витратами.
13) застосування аудитором методiв економiчного аналiзу для розробки пропозицiй з шдвищення ефективностi управлiння виробничими витратами на шдприемствц
14) формування аудиторського висновку по результатам проведеного аудиту виробничих витрат.
Проведення аудиторських перевiрок облiку витрат на виробництво е одним iз основних питань аналiзу дiяльностi виробничих шдприемств. Визначення
25
собiвартостi готово! продукци (робгг, послуг) е однieю з основних задач шдприемства.
Собiвартiсть одиницi продукци е основою для прийняття бшьшосп управлiнських рiшень. Успiх пiдприемства залежить вiд своечасно! та достовiрно! шформаци про формування собiвартостi, тому що: витрати на виробництво е базою для встановлення цши продажу; шформащя про собiвартiсть знаходиться в основi прогнозування та управлiння виробництвом та використовуеться для виршення велико! кшькосп поточних оперативних завдань управлiння.
Формуючи методику аудиту виробничих витрат аудитор повинен ч^ко розумiти мету такого аудиту.
Мета аудиту виробничих витрат - сформувати обгрунтовану думку щодо вiрогiдностi та повноти iнформацi! про собiвартiсть продукцi! (робiт, послуг), вщображених у формах бухгалтерсько! (фiнансово!) звггносп пiдприемства, що перевiряеться, i прим^ок до не!.
У процесi перевiрки витрат на виробництво продукцi! виршуються наступнi завдання аудиту:
- оцiнка обгрунтованостi застосовуваного методу облшу витрат, варiанту зведеного облшу витрат, методiв розподiлу загальновиробничих витрат;
- пiдтвердження первiсно! оцшки систем бухгалтерського облiку та внутршнього контролю виробничих витрат;
- тдтвердження вiрогiдностi оформлення та вiдображення в облшу прямих i накладних (непрямих) витрат;
- оцiнка якостi швентаризацп незавершеного виробництва;
- арифметичний контроль показниюв собiвартостi по даним зведеного облшу витрат на виробництво.
До початку документально! перевiрки аудиторовi необхщно вивчити органiзацiйнi та технологiчнi особливосп пiдприемства, спецiалiзацiю, масштаби та структуру кожного виду його виробничо! дiяльностi. На основi аналiзу облiково! пол^ики та особливостей виробництва аудитор з'ясовуе обгрунтованють застосовуваного на практицi методу облшу виробничих витрат i варiанта зведеного облiку витрат.
Якщо в процес перевiрки встановлено, що в облшовш полiтицi обгрунтований метод облшу витрат, що вiдповiдае вимогам технолопчного процесу, а фактично елементи цього методу не використовуються, то аудитор повинен зафiксувати дане вiдхилення в робочих документах i визначити його вплив на формування собiвартостi продукци. Якщо описаний в облшовш полчищ метод облiку витрат не вщповщае особливостям технологiчного процесу, то аудитор може порекомендувати клiентовi ряд змш, якi дозволять органiзувати виробничий облш вiдповiдно до вимог нормативних документа.
Важливою особливiстю аудита витрат е оцшка правильностi обчислення собiвартостi продукци, що виконуеться шляхом арифметичного контролю даш вщомосп (виробничого звiту) зведеного облшу витрат. При цьому собiвартiсть випуску продукцi! в умовах застосування «позамовного» i «попередшьного» методу облшу витрат формуеться як алгебра!чна сума витрат за перюд i змш величини незавершеного виробництва, а в умовах нормативного методу - як алгебра!чна сума нормативно! собiвартостi випуску продукци, змш норм i
26
вщхилень вщ норм.
Виявлеш в ходi перевiрки вiдхилення фiксуються в робочих документах аудитора, визначаеться !хнш кiлькiсний вплив на показники зв^ностг
Розробляючи методику аудиту виробничих витрат аудитор повинен враховувати, що вона е невщ'емною часиною методики аудиту витрат на шдприемствг
Найбiльш поширений бухгалтерський шдхщ до формування методики аудиту виробничих витрат використовуе наступну послiдовнiсть аудиту, яка складаеться з етапiв аудиторського дослщження.
Перевiряючи правильнiсть формування собiвартостi продукцi! (робiт, послуг,) аудитору необхщно дослiдити:
- облiкову полiтику з метою визначення обгрунтованостi вибору методу облшу витрат i калькулювання, варiанту зведеного облiку, порядку вiдображення на рахунках витрат та методiв розподшу загальновиробничих витрат;
- органiзацiю анал^ичного облiку витрат на виробництво;
- вщповщшсть групування витрат за мюцями !х виникнення (виробництво, цех, дшьниця, робоче мiсце);
- правильнiсть оцшки незавершеного виробництва, розподiлу витрат мiж готовою продукцiею та незавершеним виробництвом;
- ведення синтетичного та анал^ичного облiку витрат на виробництво;
- арифметичний контроль показниюв собiвартостi за даними зведеного облшу;
- ведення облшу витрат допомiжного виробництва;
- складання бухгалтерських записiв з облшу витрат на виробництво;
- вщповщшсть записiв аналiтичного i синтетичного облшу по рахунках витрат записам в облшових регiстрах, Головнiй книзi, звггносп.
Перевiряючи правильнiсть накопичення, розподiлу та списання загальновиробничих витрат аудитор, передуем, повинен перевiрити правомiрнiсть вiднесення витрат до загальновиробничих.
Дослщжуючи операцi! з облшу загальновиробничих витрат необхiдно перевiрити правильнiсть i достовiрнiсть !х розподiлу. При цьому за все, перевiряеться дотримання П(С)БО 16, щодо порядку розпод^ загальновиробничих витрат. Пiсля перевiрки правильностi проведення розподiлу загальновиробничих витрат, перевiряють вiдповiдне вiдображення в бухгалтерському облiку результатiв розподiлу. Аудитору необхщно пам'ятати, що всi розподiленi змшш та постiйнi загальновиробничi витрати е елементами собiвартостi готово! продукцi! та незавершеного виробництва.
Нерозподшеш постiйнi загальновиробничi витрати включаються до складу собiвартостi реалiзовано! продукцi! в перiод !х виникнення. При цьому загальна сума розподшених i нерозподiлених постiйних загальновиробничих витрат не може перевищувати !х фактично! величини.
Вище описаний шдхщ менш трудомюткий, але не достатньо зручний при поточному аудита Аудит витрат на виробництво за наведеною методикою забезпечуе отримання шформаци про витрати по закшченню випуску, а тому вона може бути вже невчасною для цшей контролю та оперативного втручання у виробничi процеси. Тому бшьш доцiльним е використання поряд з вище наведеним тдходом й iншого, що базуеться на основi спiвставлення нормативу
27
витрат на одиницю продукцп з фактичними витратами на цю одиницю. При цьому слiд виконати наступш дi!:
- визначити нормативш витрати на одиницю виробу по кожному технолопчному процесу;
- визначити фактичш витрати на одиницю виробу по кожному технолопчному процесу (по кожнш операци);
- порiвняти нормативы та фактичнi витрати на одиницю продукцп i встановити вiдхилення мiж ними;
- здiйснити аналiз вщхилень, на пiдставi цього встановити !х причини та винуватцiв;
- виконати заходи по усуненню причини вщхилень або переглянути норми за потребою.
Пщ час розробки методики аудиту виробничих витрат на промисловому пiдприемствi аудитор повинен особливу увагу придшити наступним основним показникам:
- наявшсть вiднесення на зменшення або збiльшення собiвартостi продукцп (робщ послуг) сум, якi не мають прямого вщношення до собiвартостi;
- правильнiсть вiднесення витрат майбутшх перiодiв на собiвартiсть продукцi!;
- збiр i вiднесення на собiвартiсть поза виробничих витрат.
На промислових пiдприемствах технологiчним процесом передбачено виникнення побiчно! продукцi! та вiдходiв, яю можуть реалiзовуватись самостiйно, тому дуже важливими е питання, якi виникають у ходi проведення аудиту щодо вивчення iснуючо! на пiдприемствi системи оцшки та облiку i побiчно! продукцi!, виявлення !! недолiкiв та визначення шляхiв щодо !! вдосконалення.
Також при розробщ методики аудиту виробничих витрат необхщно враховувати необхiднiсть придшяти значну увагу облiку вiдходiв виробництва, якi у багатьох сучасних технолопчних процесах можуть бути використанi як вторинна сировина (наприклад, на шдприемствах з виробництва пластмасово! продукцi!).
Вщповщно, для проведення аудиту витрат промислових тдприемств можна запропонувати використання при розробщ методики аудиту шформацп про технолопчш особливостi виробничо! дiяльностi промислового пiдприемства на наступних етапах аудиту:
1) пiд час оцшки нормативних документа, що регулюють оргашзащю та методику облiку виробничих витрат на шдприемствц
2) тд час аудиторсько! оцiнки дiючо! на шдприемсга облiково! полiтики в частит оргашзаци та методики облiку виробничих витрат;
3) тд час розробки аудитором класифшатора можливих порушень облшу виробничих витрат на пiдприемствi.
Практика показуе, що проведення аудиту собiвартостi сприяе функщонуванню високоефективно! системи бухгалтерського облiку; запобiгае виникненню порушень; сприяе мiнiмiзацi! витрат виробничих запасiв, грошових коштiв; надае керiвництву iнформацiю про фшансово-господарську дiяльнiсть для ефективного управлшня витратами.
Висновки. Запропонованi у статп рекомендацi! дозволять за рахунок
28
забезпечення використання найбшьш дieвоï методики аудиту виробничих витрат провести Bce6Í4He аудиторське дослщження органiзацiï та методики облшу виробничих витрат на шдприемствах, своечасно виявити порушення, а також розробити рекомендаци з внесення необхщних змiн в облiкову полiтику тдприемства у частинi органiзацiï та методики облшу виробничих витрат.
Питання, яю розглянутi автором у статтi потребують подальшого вивчення в частинi визначення найбшьш ефективних прийомiв проведення аудиту виробничих витрат, рекомендацш стосовно оргашзаци та технiки проведення аудиту виробничих витрат на промисловому шдприемствг
Список лггератури
1. Гончарук Я.А., Рудницький В.С. Аудит / Я. А. Гончарук, В. С. Рудницький: Навч. поабник,- 3-е вид., перероб. i доп.. - К.: Знания, 2008. - 364 с.
2. Кулаковська Л.П. Оргашзащя i методика аудиту: Навч. поиб. / Л. П. Кулаковська , Ю.В. Шча -К: Каравела, 2004. - 568 с.
3. Сопко В. В., Шило В. П., Верхоглядова Н. I. Оргашзацш i методика проведення аудиту: Навч.-практ. поаб. - 2-е видання, доп. i перероб. / В. В. Сопко, В. П. Шило - К.: ВД «Професюнал», 2006. - 576 с.
4. Усач Б.Ф. Аудит: Навч. поиб. - 4-е видання, доп. i перероб. / Б.Ф. Усач - К.: Знання, 2007. - 231 с.
5. Фролова Т.А. Аудит: конспект лекций / Т.А. Фролова. - Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2009. -432 с
6. Шшря Н.Л. Аудит: Навчальний поибник / Н.Л. Шшря, Т.Г. Нжульшкова, Н.В. Залiзняк. - Львш: «Магния 2006», 2007. - 348 с.
7. Янчева Л.М. Аудит: навч. Поиб. / Л.М. Янчева, З.О. Макеева, А.О. Баранова та ш. - К.: Знання, 2009. - 335 с.
Поступила в редакцию 01.06.2012 г.
Горбачев В. А. Определение методики аудита производственных затрат / В.А. Горбачёв // Ученые записки ТНУ. Серия: Экономика и управление. - 2012. - Т. 25 (64), № 2. - С. 23-29. Раскрыты проблемные вопросы формирования методики аудита производственных затрат. Выделены основные подходы к формированию методики аудита и предложены подходи к разработке методики аудита производственных затрат на промышленных предприятиях. Ключевые слова: аудит, методика аудита, производственные затраты.
Gorbachov V.A. Definition of methods of audit of production costs / V.A. Gorbachev // Uchenye zapiski TNU. Series: Economy and management. - 2012. - Vol. 25 (64), № 2. - Р. 23-29.
Disclosed problem questions of formation methods of audit of production costs. Dedicated to the main pproaches to the formation of the audit methodology and offer approach to the development of a methodology for audit of production costs at industrial enterprises. Keywords: audit, audit methods, the costs of production.
29
