CC BY
180
Управление затратами в организациях связи на основе учётно-аналитической системы
АХКурманова, к.э.н., Т.В. Черёмушникова, соискатель, Оренбургский ГУ
Эффективное управление хозяйственной деятельностью экономического субъекта возможно при использовании современных методов и во многом обусловлено уровнем информационноаналитического обеспечения процесса принятия решений руководством субъекта. Комплекс взаимосвязанных элементов, обеспечивающих процесс сбора, обработки и подготовки информации, необходимой для обоснования управленческих решений, представляет собой учётно-аналитическую систему предприятия. Управленческий учёт, как элемент учётной подсистемы, выступает в качестве информационного фундамента управления внутренней деятельностью организации, её стратегией и тактикой. В условиях финансового кризиса вопросы формирования учётно-аналитической системы, являющейся одним из определяющих
факторов непрерывности и эффективности деятельности экономического субъекта, становятся актуальными.
Построение системы учётно-аналитического обеспечения в конкретной организации зависит в первую очередь от поставленных целей и задач учёта. Одной из важнейших задач предприятий электросвязи на современном этапе считается обеспечение прозрачности учёта всех затрат и совершенствование управления ими. Специфика деятельности предприятий связи обусловливает влияние на построение учётно-аналитической системы отраслевых особенностей, выражающихся в специфике создаваемого продукта, сетевом характере оказания услуг, неравномерности нагрузки во времени, фондоёмкости производства, государственном регулировании деятельности посредством установления цен (тарифов), преобладании в себестоимости услуг косвенных (накладных) расходов. Это существенно усложняет процесс исчисления себестоимости
предоставляемых услуг предприятиями электросвязи. Следует отметить, что согласно международному и российскому законодательству операторам связи в целях обоснования тарифов на услуги связи необходимо вести раздельный учёт доходов и расходов по осуществляемым видам деятельности, оказываемым услугам связи [1]. Используемая операторами система учёта затрат должна базироваться на принципе причинно-следственной связи между деятельностью и затратами. При этом следует учитывать только те затраты, которые необходимы для предоставления определённой услуги. Поэтому встаёт вопрос о создании учётно-аналитической системы управления затратами, которая позволит операторам аргументированно обосновывать тарифы на услуги, точно рассчитывать их себестоимость и принимать верные управленческие решения по выбору ассортимента оказываемых услуг; В целях эффективного управления затратами предприятий электросвязи построение системы учётно-аналитического обеспечения управления затратами, охватывающей процесс формирования учётных данных о затратах, а также аналитической информации, необходимой для принятия управленческих решений, должно осуществляться в соответствии с особенностями отрасли.
Оценка состояния учётно-аналитических систем проведена на примере ЗАО «Инфосвязь» — оператора электросвязи г. Оренбурга. В ходе исследования выявлено, что при формировании себестоимости услуг в ЗАО «Инфосвязь» используется метод неполных затрат (классический «директ-костинг»), позволяющий вести обособленный учёт постоянных и переменных затрат, проводить анализ зависимости затрат, объемов производства и прибыли, определять валовую маржу. В то же время организация не располагает комплексной информационной базой о затратах и формировании полной себестоимости отдельных услуг и процессов, что необходимо согласно требованиям законодательства, а также для целей внутреннего управления. В ЗАО «Инфосвязь» отсутствуют положения о деятельности структурных подразделений, функции отделов точно не определены. Кроме того, отчёты для анализа и принятия управленческих решений по затратам собираются вручную.
С учётом специфики деятельности организации, в целях совершенствования действующей учётно-аналитической системы управления затратами ЗАО «Инфосвязь» целесообразно использование АВС-метода или метода учёта затрат по видам функциональной деятельности (процессам). По нашему мнению, внедрение метода АВС в ЗАО «Инфосвязь» будет способствовать снижению затрат предприятия, более гибкому ценообразованию, формированию оптимального набора услуг и в целом повышению конкурен-
тоспособности услуг электросвязи. Возможные варианты организации управленческого учёта на предприятиях различных отраслей, в том числе посредством АВС-модели, рассматривались многими авторами [2, 3]. Сбор, накопление, систематизация и обработка управленческой информации могут происходить как по системному, так и внесистемному вариантам, с помощью введения специальных счетов управленческого учёта, так и без их использования, в автономной либо в интегрированной системах. Интегрированная система учёта, объединяющая счета управленческого и финансового учёта в рамках единого учётного цикла, подходит для внедрения управленческого учёта на предприятиях малого бизнеса, каким и является ЗАО «Инфосвязь». По вышеуказанным причинам в рамках совершенствования действующей на предприятии учётно-аналитической системы наиболее приемлемой является разработка интегрированной системы учёта на основе АВС-метода.
Проектирование интегрированной системы учёта на основе АВС-метода в организации выполнено поэтапно. Для этих целей в ходе исследования выделены основные и совместные производственные процессы организации в разрезе отдельных операций. К основным производственным процессам отнесены: предоставление услуг связи; работы по устройству наружных инженерных сетей и коммуникаций; проектирование внутренних и наружных сетей связи; торговля оборудованием связи; монтаж и ремонт технического оборудования; к совместным — расчёты с клиентами; информационная поддержка; финансы; управление и администрирование; развитие сети электросвязи. Каждой операции присвоен код и определён собственный носитель затрат (драйвер процессов). Например, операция «Предоставление в пользование местного телефонного соединения абонентам» имеет код — А00199, носителем затрат для неё является количество подключенных абонентов [4].
Совершенствование учётно-аналитической системы на основе АВС-метода предполагает выделение центров ответственности по функциональному признаку. Нами выделены и закодированы центры финансовой ответственности (отделы) по трём уровням управления: стратегическому, тактическому и оперативному. Для каждого центра ответственности (отдела) определены функции и перечень операций, в выполнении которых принимает участие тот или иной отдел (рис. 1, табл. 1).
В целях внедрения интегрированной системы учёта по методу АВС в ЗАО «Инфо-связь» рекомендуется в рабочий план счетов организации ввести дополнительные счета и субсчета аналитического учёта, выстроенные в соответствии с методикой учёта издержек по
Рис. 1 - Структура центров ответственности по функциям для ЗАО «Инфосвязь»
1. Функции центров ответственности по уровням управления для ЗАО «Инфосвязь»
Уровень управления Структурные звенья Функции
Стратегический Генеральный директор (MGM) Анализ отчётов тактического уровня, при необходимости запрос детализированных отчётов для оперативного уровня. Принятие решений стратегического уровня и разработка предложений для стратегического уровня. Контроль за деятельностью предприятия в целом
Тактический Руководители отделов (MGM) Разработка заданий для оперативного уровня. Контроль за деятельностью подразделения. Анализ отчётов оперативного уровня. Принятие решений тактического уровня и разработка предложений для стратегического уровня. Подготовка отчётов для стратегического уровня
Оперативный Специалисты отделов (CUS, FSR, UIR, DES, MKT, IT, FIN, BPM) Сбор внутренней и внешней информации. Формирование отчётов
производственным процессам согласно Порядку ведения раздельного учёта расходов операторами связи [2]. Аналитический учёт по счетам 20 «Основные производственные процессы» и 26 «Совместные производственные процессы» рекомендуется организовать по процессам, центрам ответственности и носителям затрат (табл. 2). К счету 90 «Продажи» могут быть введены такие же аналитические счета.
Кроме того, для каждого элемента затрат рекомендуется открыть специальные счета бухгалтерского учёта, аналитический учёт по которым ведётся в разрезе центров ответственности: 30 «Материальные затраты»; 31 «Затраты на оплату труда»; 32 «Амортизация»; 33 «Себестоимость товара»; 34 «Налоги»; 35 «Оплата сторонним организациям»; 36 «Прочие затраты»; 37 «Отражение расходов по элементам». Учтённые по
элементам расходы ежемесячно списываются в дебет отражающего счёта 37 «Отражение расходов по элементам». Собранные на этом счёте суммы распределяются между счетами 20 и 26 на основе выбранных баз распределения — драйверов ресурсов. Например, материальные затраты — пропорционально объёму потребляемых материальных ресурсов; заработная плата персонала — пропорционально времени, необходимому для выполнения каждого вида деятельности; амортизация — пропорционально количеству наладок оборудования и т.д. Таким образом, формируется неполная себестоимость оказанных услуг. Путём распределения затрат совместных производственных процессов по основным процессам с помощью носителей затрат (драйверов процессов) формируется полная себестоимость услуг. Стоимость единицы носи-
2. Структура аналитического учёта затрат
Код Наименование процесса Счёт 1-го уровня Счёт 2-го уровня Счёт 3-го уровня
20 Основные производственные процессы Центр ответственности вид процесса носитель затрат
26 Совместные производственные процессы Центр ответственности вид процесса носитель затрат
Например: 20. CUS. А00199 - затраты на оказание услуг связи: предоставление в пользование местного телефонного соединения отдела работы с абонентами основного производственного процесса. 26. MGM. И00199 - затраты на управление организацией отдела дирекции и администрирования, относящегося к совместному производственному процессу и т. д.
Рис. 2 - Формирование учётно-аналитической информации по обеспечению управления затратами
теля затрат (одной операции) рассчитывается путем деления суммарных затрат по процессам на количество носителей затрат, взятых из статистических данных организации [4].
Использование дополнительных счетов и субсчетов аналитического учёта позволит обеспечить менеджеров ЗАО «Инфосвязь» детальной информацией о затратах по видам деятельности, местам возникновения и видам затрат, что увеличит информационно-аналитические возможности учёта для обоснования управленческих решений по оптимизации затрат. В целях внутреннего управления ЗАО «Инфосвязь» рекомендуется формировать регистры и отчёты управленческого учёта (рис. 2).
Формирование регистров управленческого учёта и отчётов может быть осуществлено на базе применяемой на предприятии программы «1 С: Бухгалтерия 8» путём использования стандартных отчётов для получения данных по остаткам и оборотам счетов, субконто и проводками в различных аналитических разрезах. Для облегчения обработки учётных данных с помощью ЭВМ и построения управленческой отчётности необходимо применять разработанную кодировку процессов (основных и совместных) и центров ответственности.
В ЗАО «Инфосвязь» к использованию предложены управленческие отчёты о затратах: отчёт
центра ответственности о затратах; сводный отчёт о себестоимости услуг; отчёт о стоимости видов деятельности; отчёт о результатах деятельности по районам г. Оренбурга. Рекомендуемая система управленческой отчётности для ЗАО «Инфосвязь» включает отчёты по уровням представления: для высшего руководства, для менеджеров структурных подразделений и для менеджеров низшего звена (рис. 3). В целом управленческая отчётность будет способствовать обеспечению необходимой информации о затратах.
Из отчётов по центрам ответственности руководители подразделений получают детализированную информацию о затратах производства в поэлементном разрезе, а также информацию об отклонениях от показателей предыдущих периодов. Их использование позволит оперативно выявить излишние расходы центра ответственности, своевременно принимать меры по их устранению и предотвращать необоснованный рост затрат на предоставление услуг.
Сводный отчёт о себестоимости услуг содержит информацию о стоимости каждого вида деятельности (операции, процесса) организации, а также их долю в общей сумме затрат организации. Использование отчёта позволит менеджерам выявить более затратные услуги, на которые следует обратить внимание при изыскании резервов снижения затрат. Уста-
Отчёты оперативного уровня управления
Отчёт центра ответственности о затратах
Специалисты отделов
Система управленческой отчётности
по затратам
Рис. 3 - Система управленческой отчётности по затратам для ЗАО «Инфосвязь»
3. Рекомендуемый отчёт о фактической стоимости видов деятельности за год, тыс. руб.
Вид деятельности Предыдущий год Текущий год Отклонение
Услуги связи 5678 6876 + 1198
Работы по устройству наружных инженерных сетей и коммуникаций 4567 3754 - 813
Проектирование внутренних и наружных сетей объектов 1689 1543 - 146
Оптовая торговля 654 678 + 24
Монтаж и ремонт технологического оборудования 1168 1143 - 25
Расчеты с клиентами 768 874 + 106
Информационная поддержка 987 967 - 20
Финансы 1654 1542 - 112
Управление и администрирование 1567 1699 + 132
Развитие сети электросвязи (маркетинг) 534 541 + 7
ИТОГО 19266 19617 + 351
новлено, что наиболее затратной операцией в ЗАО «Инфосвязь» является «предоставление телематических услуг связи» (9,51% от общих суммарных затрат), затраты по которой за год составили 1865,99 тыс. руб. Менее затратной является «доставка товаров» — 159,28 тыс. руб. за год (0,81% от суммарных затрат).
Отчёт о фактической стоимости видов деятельности в сравнении с отчётом о себестоимости услуг является более обобщенным. Показатели отчёта рекомендуется группировать не по отдельным услугам, а по видам деятельности организации. Возможный вариант данного отчёта представлен в таблице 3.
Отчёт о фактической стоимости видов деятельности позволяет выявить самые дорогостоящие и самые дешёвые виды деятельности. Так, к самым дорогим видам деятельности отнесены: предоставление услуг связи (6876 тыс. руб.) и работы по устройству наружных инженерных сетей и коммуникаций (3754 тыс. руб.), а к самым дешёвым — развитие сети электросвязи (541 тыс. руб.) и оптовая торговля (678 тыс. руб.).
Отчётом для высшего руководства является отчёт о результатах деятельности организации
по районам г. Оренбурга, представленный в таблице 4. Он отражает информацию о доходах, расходах и финансовых результатах, связанных с осуществлением основных видов деятельности в обслуживаемых районах. Использование данного отчёта позволит руководству организации выявить наиболее прибыльные и убыточные сегменты деятельности. В отчёте о результатах деятельности организации данные о полной себестоимости оказываемых услуг, полученные на основе использования АВС-метода в компании, соотнесены с данными о годовой выручке от продажи услуг по географическим сегментам.
По результатам исследования выявлено, что стратегически более выгодными для компании являются Дзержинский и Промышленный районы. Рентабельность в данных сегментах составляет 53,7 и 49,7% соответственно. Убыточным является обслуживание Ленинского (-13,1%) и Центрального (-30,2%) районов. Таким образом, при принятии решений о перспективах развития деятельности по оказанию абонентских услуг связи руководству компании рекомендуется обратить внимание на расширение объёмов
4. Рекомендуемый отчёт о результатах деятельности ЗАО «Инфосвязь» за год по районам г. Оренбурга
Показатели Районы г. Оренбурга
Дзержин- ский Ленин- ский Промыш- ленный Централь- ный
Выручка от продажи услуг, тыс. руб. Совокупные расходы по основным видам деятельности, тыс. руб. «неотносимых» затрат, % Полные расходы, тыс. руб. Финансовый результат, тыс. руб. Рентабельность деятельности, % 9307 3612 19,28% 4308 4999 53,71 3651 3462 19,28% 4130 - 479 - 13,12 10956 4619 19,28% 5509 5447 49,72 2989 3262 19,28% 3891 - 902 - 30,18
деятельности в Дзержинском районе, так как он является наиболее прибыльным.
Использование интегрированной системы учёта на основе АВС-метода в ЗАО «Инфо-связь» обеспечит расширение аналитических возможностей учёта; исчисление полной себестоимости отдельных видов услуг, носителей затрат, а также бизнес-процессов; выявление наиболее затратных, а также рентабельных услуг связи, аргументированно обосновывать тарифы и ассортимент оказываемых услуг. Выделение центров финансовой ответственности позволит разграничить основные функции, полномочия, права и обязанности, необходимые для осуществления управленческой деятельности. В целом, построение учётно-аналитической системы по-
зволит создать единую информационную базу, способствующую повышению качества управленческих решений и осуществлению эффективного управления затратами организации.
Литература
1. Об утверждении Порядка ведения операторами связи раздельного учёта доходов и расходов по осуществляемым видам деятельности, оказываемым услугам связи и используемым для оказания этих услуг частям сети электросвязи: приказ Министерства информационных технологий и связи РФ №54 от 02.05.2006 г. // Справочная система «Консультант Плюс». URL. http://base.consultant.ru.
2. Ивашкевич В.Б. Проблемы учета и калькулирования себестоимости продукции. М.: Финансы, 1974. 160 с.
3. Палий В.Ф., Палий В.В. Счета управленческого учёта // Бухгалтерский учет. 2001. № 7. С. 72-78.
4. Черёмушникова Т.В., Курманова А.Х. Управленческий учёт затрат на предприятиях связи // Современные проблемы российской экономики и статистики: материалы межвузовской студенческой научно-практич. конференции. Оренбург, 2009. С. 166-169.
