CC BY
165
УДК 657.62
курманова А.х.
Оренбургский государственный университет E-mail: [email protected]
управленческий баланс: содержание, особенности составления и использования в управлении
раскрыто содержание управленческого баланса как информационной основы для осуществления оценочной деятельности и принятия оперативных управленческих решений. на основе исследования концептуальных основ балансового обобщения и моделирования выделены методические подходы к построению управленческого баланса. систематизированы направления трансформации и преобразования бухгалтерского баланса в управленческий. для повышения информационной емкости и усиления аналитических свойств баланса предложена модель управленческого баланса коммерческой организации.
ключевые слова: бухгалтерский баланс, управленческий баланс, балансовое обобщение, управленческая отчетность
Эффективное управление хозяйственной деятельностью экономического субъекта базируется на использовании современных методов и во многом обусловлено уровнем информационно-аналитического обеспечения процесса принятия управленческих решений. В качестве информационного фундамента управления деятельностью организации выступает система управленческого учёта и отчетности, основной целью которой является обеспечение внутренних пользователей оперативной информацией об объектах управления.
В условиях неопределенности и рисков, обусловленных рыночной системой хозяйствования, руководству необходим постоянный контроль за основными пропорциями собственного и заемного капитала, влияющими на платежеспособность, ликвидность, финансовую устойчивость и независимость организации. Бухгалтерский баланс как основной источник информации об имущественном и финансовом состоянии организации характеризует состав и размещение активов, источники их формирования на отчетную дату. Он позволяет собственникам имущества получать сведения о реальном состоянии активов и обязательств, является информационной базой для исчисления основных финансовых показателей, используемых в управлении деятельностью организации, и оценки рисков ликвидности и платежеспособности.
Бухгалтерский баланс в традиционном его виде представляет собой воплощение статической концепции, основанной на оценке активов
организации и определении достаточности (недостаточности) денежных средств при условной реализации активов для оплаты кредиторской задолженности. Он не применим для оперативного принятия управленческих решений в связи с отсутствием необходимой детализации статей по важным для управления аналитическим признакам. К недостаткам содержательной части бухгалтерского баланса можно отнести слабую связь его разделов с объектами управления (центрами финансовой ответственности, видами и направлениями деятельности) и недостаточность информации для целей управленческого анализа, а также невозможность оценки состояния организации по отдельным сегментам деятельности.
Баланс, основанный на динамической концепции, отражает кругооборот капитала организации и обеспечивает возможность характеристики эффективности деятельности на основе отражения финансового результата организации. Динамические балансы предназначены для отражения изменений показателей в деятельности организации за какой-либо период. Информация в таких балансах обобщается в оперативном порядке, что позволяет сформировать полную и объективную информацию о движении активов организации, изменениях в состоянии расчетов и использовать их в системе управленческого учета и отчетности [1, С. 53; 5, С.1464]. Примерами динамических балансов являются оборотные балансы, отражающие состояние и изменение активов, обязательств и капитала за отчетный период. Форма управ-
ленческого оборотного баланса представлена в табл. 1.
В качестве информационной базы для принятия решений по управлению активами и обязательствами организации целесообразно использовать управленческие балансы, содержание и периодичность составления которых определяются целями и задачами менеджмента. Управленческий баланс отличается от бухгалтерского наличием детализации по наиболее существенным для оперативного управления показателям, а также наглядностью представления отчетной информации. Как один из ключевых отчетов в составе управленческой отчетности баланс отражает группировку активов и источников их образования в соответствии с информационными потребностями внутренних пользователей организации. В нем возможно представление подробной аналитической информации по каждому объекту управления. Считаем, что управленческий баланс организации может быть представлен в виде аналитической таблицы, в которой в удобной форме для руководителя представлена оперативная информация о состоянии и движении объектов учета и управления [2, С. 256; 4, С. 449].
В отечественных и зарубежных концепциях создание различных моделей баланса с целью совершенствования оценки и анализа учетных данных предполагает использование инструментария балансового обобщения. Балансовое моделирование основано на избрании максимально удобного для оценочной деятельности и принятия управленческих решений формата
балансируемых показателей [5, С. 1464]. Составленный управленческий баланс должен отвечать принципам формирования управленческой отчетности, таким как конкретность и адресность, оперативность и своевременность составления и представления, достаточность информации, многоступенчатость, надежность, существенность, экономичность. Создание рациональной структуры и содержания управленческого баланса предполагает выявление потребностей в информации для управления. Следует отметить, что при составлении управленческого баланса в процессе группировки и обобщения оперативной информации допустимы отступления от установленных принципов и правил формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, также возможно использование приблизительных оценок отчетных показателей и наличие погрешностей в пределах утвержденного уровня существенности.
В зависимости от целей и задач менеджмента, информационных потребностей внутренних пользователей, а так же исходной информации для составления управленческого баланса в современной учетной практике используют различные подходы, основанные на использовании в балансовом моделировании динамической и статической концепций. При построении модели управленческого баланса необходимо исходить из следующих предпосылок: 1) целевая направленность отчета на информационное обеспечение решения задач управления; 2) релевантность отчетной информации; 3) наглядность результативной
Таблица 1. Форма управленческого оборотного баланса (фрагмент)
Наименование статьи Остаток на начало отчетного периода Увеличение статьи Уменьшение статьи Остаток на конец отчетного периода
Собственный оборотный капитал
Собственный капитал
1 Внеоборотные активы
1.1 Основные средства (нетто-оценка) Ввод ОС Амортизация
1.1.1 Первоначальная стоимость Ввод ОС Реализация ОС
1.1.2 Амортизация Амортизация Реализация ОС
1.2 Прочее
информации и взаимосвязь показателей в форме балансового равенства; 4) возможность составления по запросам пользователя на любую отчетную дату.
Информационным источником при формировании балансовых показателей основе выступают данные об остатках и оборотах по счетам бухгалтерского учета. Примерная группировка счетов при составлении управленческого баланса представлена на рис. 1.
Построение управленческого баланса может базироваться также на трансформации данных отчетного бухгалтерского баланса. При преобразовании показателей бухгалтерского баланса в управленческий используют различные методические подходы, основанные на построении уплотненного (аналитического) баланса с агрегированием однородных балансовых статей и разложением статей в необходимых аналитических разрезах, корректировке содержатель-
ной части баланса, на дополнении показателями динамики и структуры. Основная цель агрегирования и разложения статей управленческого баланса - наглядность представления отчетной информации и облегчение аналитических расчетов. Степень агрегирования или разложения статей управленческого баланса зависит от информационных потребностей заинтересованных пользователей и решаемых ими задач управления.
Основные методические приемы, используемые для достижения определенных задач в процессе трансформации отчетной информации бухгалтерского баланса в управленческий представлены на рис. 2 [3, С. 1543-1544]. Среди них можно выделить следующие:
- группировка и перегруппировка балансовых статей путем объединения элементов отчетной информации в группы по экономически однородным признакам;
Г
И
к У
V
г
к
V
Разделы баланса Группы статей
Денежные средства
Оборотные
Краткосрочные финансовые вложения
средства 4-- Дебиторы нетто
Запасы
Счета синтетич. учета
50,51,52,55,57 58, (59) 62, (63),76 10,11,15,16,20..
Основные Основные средства 01,03, (02)
средства Доходные вложения в материальные
ценности
Счета других дебиторов 68,73,75,76
Прочие
Инвестиции 08
оборотные 4-- Капитальные вложения 4-- 08
активы Нематериальные активы нетто 04,(05)
Прочие внеоборотные средства 07
Текущие обязательства
Краткосрочные заемные средства Счета торговые к оплате Счета зарплаты и дочерних предприятий
Начисления налоговых обязательств Выплаты долгосрочных долгов Другие текущие обязательства
66
60
70
68,69
67
75,96
Долгосрочные обязательства
<-- Долгосрочные обязательства 76, 96
Собственный капитал
Резервы под капитал Уставный капитал Добавочный капитал Нераспределенная прибыль (убытки)
82 80
83
84
*В скобках указаны счета, сальдо которых вычитается из суммы группы
Рисунок 1. Примерная группировка счетов управленческого баланса по Сиротскому В.И. («Бухгалтерский учет», 1998г.)
- детализация балансовых статей путем разделения отдельных статей на составные элементы для выделения наиболее существенных показателей;
- ранжирование отчетных показателей по важному для пользователя признаку;
- представление показателей в динамике за ряд отчетных периодов для установления основных тенденций изменения объектов управления;
- определение относительных, средних величин и других аналитических показателей.
Преобразование и структурирование содержания управленческого баланса в соответствии с информационными потребностями руководства позволяет обеспечить прозрачность отчетных данных. Наиболее эффективным способом преобразования структуры баланса для принятия управленческих решений является раскрытие информации об активах и обязательствах по видам деятельности - текущей (операционной), инвестиционной и финансовой. Следует отметить, что при формировании других видов управленческой отчетности обе-
спечение единого подхода к структурированию отчетной информации по видам деятельности обеспечивает связь различных видов отчетов, что существенно облегчает процедуры управленческого анализа и оценки результатов деятельности организации.
Заданная структура управленческого баланса предполагает последовательное распределение по видам деятельности балансовых статей в соответствии с их экономическим содержанием. Исключение составляет статья «Денежные средства», которую целесообразно отражать в балансе обособленно. Отдельные статьи баланса невозможно охарактеризовать однозначно. В частности, затруднения могут возникнуть в отношении «Кредиторской задолженности», а именно «Задолженности перед поставщиками и подрядчиками». Она может быть связана с операциями по текущей деятельности (например, с приобретением сырья и материалов), а также с операциями инвестиционной деятельности (например, приобретением оборудования для новой производственной линии). Для повышения прозрачности отчетных данных считаем необходи-
:=
ч
в «
=
в а
и =
«
и
и
»о
в =
«
в О
»о
о &
я я
ст «
¡3
со
1. Повышение информационной емкости и наглядности баланса
2. Усиление аналитических свойств баланса
3. Обеспечение релевантности отчетной информации для принятия решений
1. Группировка статей и их расположение в удобном для восприятия пользователем виде (по динамике изменения показателей, по удельному весу в валюте баланса и т.д.);
2. Отражение в балансе дополнительных аналитических показателей и коэффициентов.
1. Перегруппировка статей баланса (например, долгосрочной дебиторской задолженности во внеоборотные активы);
2. Детализация балансовых статей и выделение существенных элементов (например, активной части в составе основных средств, сомнительной дебиторской задолженности и др.);
3. Агрегирование наиболее (наименее) ликвидных средств и вложений в одну группу;
4. Отражение ключевых показателей в качестве самостоятельных статей (например, величины совокупного инвестированного и накопленного
1. Отражение активов с учетом их реальной ликвидности (с учетом их качественного состояния, сроков хранения и полезного использования);
2. Выделение величины сомнительной дебиторской и кредиторской задолженности;
3. Отражение в составе текущих активов внеоборотных активов, предназначенных для перепродажи;
4. Отражение финансового результата отчетного периода без учета целевых средств;
5. Отражение величины прироста стоимости имущества по переоценке по самостоятельной статье.
н о д
Л гс п К Я гс
Я
■о
я
л а
Я ■О
О
о\ р
о
и »
я я а
д »
я я в-
о\ у
Рисунок 2. Методические приемы преобразования данных бухгалтерского баланса в управленческий
мым детализированное раскрытие информации данной статьи по двум составляющим («Кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками по текущим операциям» и «Кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками по инвестиционным операциям) и соответственно их раскрытие в содержании управленческого баланса.
Управленческий баланс, раскрываемый по видам деятельности, расширяет аналитические
возможности для оценки имущественного и финансового состояния организации. В нем очевидна связь баланса с отчетом о движении денежных средств, поскольку структура такого баланса соответствует разделам отчета о движении денежных средств, что позволяет провести анализ обоих отчетов во взаимосвязи и выявить основные факторы изменения основного капитала.
Среди достоинств управленческого баланса представленного в разрезе видов деятельности
Таблица 2. Управленческий баланс ООО «Орбита» на 31 декабря отчетного года
Актив Сумма, т.р. Удельный вес, % ПАССИВ Сумма, т.р. Удельный вес, %
Денежные средства 714,00 0,69 Заемные средства 149 318,00 84,11
Банковские счета 713,00 0,68 Среднесрочные (от 1 года до 3 лет) 19 318,00 10,88
Касса 1,00 0,00 Долгосрочные (от 3 лет) 130 000,00 73,23
Дебиторская задолженность 17 850,00 17,14 Долгосрочные обязательства
Покупатели и заказчики 17 850,00 17,14 Прочие долгосрочные обязательства
Запасы 85 591,00 82,18 Краткосрочные обязательства 28 203,00 15,89
Готовая продукция 70 188,00 67,39 Поставщики и подрядчики 22 180,00 12,49
Расходы будущих периодов 9 140,00 8,78 Прочие обязательства 349,00 0,20
Сырье и материалы 6 263,00 6,01 Задолженность по налогам и сборам 2 826,00 1,59
Задолженность по страховым взносам 546,00 0,31
Задолженность по зарплате 2 302,00 1,30
ВСЕГО ОБОРОТНЫХ АКТИВОВ 104 155,00 100,00 ВСЕГО ПАССИВОВ (ЗАЕМНЫХ СРЕДСТВ) 177 521,00 100,00
Основные средства 233 501,00 100,00 Собственный капитал 160 135,00 100,00
Объекты недвижимости 150 000,00 64,24 Собственный капитал акционеров 160 135,00 100,00
Автотранспорт, спецтехника 23 001,00 9,85
Торговое оборудование 60 500,00 25,91
БАЛАНС 337 656,00 БАЛАНС 337 656,00
следует отметить и простоту его составления на основе оборотов по статьям из бюджета движения денежных средств и входящих остатков из начального баланса по видам деятельности. Кроме того, сгруппированный по видам деятельности баланс при необходимости легко детализируется и по центрам ответственности.
В тоже время при построении управленческих балансов не следует отказываться от его традиционной структуры с четким разделением на активы и пассивы. Эту проблему легко нивелировать, если выделить активы и пассивы в качестве подразделов, а также ввести справочную строку «Итого активы». В тоже время могут возникнуть трудности в проведении традиционного финансового анализа. В этой связи считаем, что компромиссным решением может быть составление классического управленческого баланса исключительно для нужд финансовой службы, а управленческого баланса по видам деятельности - для менеджмента, либо унифицированного управленческого баланса, ориентированного на приоритетные задачи управления.
Для оценки эффективности деятельности организации с целью принятия экономических решений, а также ее имущественного и финансового состояния нами разработана форма управленческого баланса на основе данных бухгалтерского учета и отчетности ООО «Орбита» (табл. 2) [4, С.451].
Разработанный управленческий баланс построен на основе рабочего плана счетов организации и дает информацию о соотношении собственных оборотных и заёмных средств, собственного капитала. Он наглядно демонстрирует наиболее
значимые для управления показатели деятельности, позволяет своевременно информировать руководство о соотношениях, диспропорциях балансовых показателей ведущих к ухудшению ликвидности, платёжеспособности, финансовой независимости предприятия. В предложенном балансе при необходимости возможна расшифровка строк «Покупатели и заказчики» и «Поставщики и подрядчики», где могут быть представлены показатели о состоянии расчетов с отдельными дебиторами и кредиторами. Наличие этой информации позволит организовать оперативный контроль над расчетами и избежать появления просроченной задолженности. Достаточность информации и расшифровка отчетных данных в управленческом балансе позволяет сэкономить время управляющего и сконцентрировать его внимание на приоритетных направлениях в решении проблем развития предприятия. По представленному управленческому балансу при необходимости могут быть рассчитаны уточненные коэффициенты, характеризующие финансовое положение организации.
В целом управленческий баланс выступает важным источником информации при осуществлении оценочной деятельности и оперативного управления. На основе данных, отраженных в нем можно сделать вывод о реальной величине активов, обязательств и капитала организации на момент принятия экономических решений. Методика составления управленческого баланса, его содержание и периодичность представления зависит от информационных потребностей внутренних пользователей, от целей и задач менеджмента в организации.
18.12.2014
Список литературы:
1. Бычкова С.М. Бухгалтерская отчетность: возможности моделирования для принятия правильных управленческих решений / С.М. Бычкова, Ц.Н. Янданова. - М.: Эксмо, 2008. - 111с.
2. Дусаева Е.М. Бухгалтерский правленческий учет: теория и практические задания / Е.М. Дусаева, А.Х. Курманова. - М.: Финансы и статистика, ИНФРА-М, 2008. - 288с.
3. Костюкова Е.И. Методика балансового обобщения и моделирования в системе управленческого учета и экономического анализа / Е.И. Костюкова, А.Н. Бобрышев, Т.Н. Урядова // Научно-методический журнал «Концепт». - 2014. - Т.20. - С. 1541-1545.
4. Курманова А.Х. Проектирование модели управленческого баланса для принятия экономических решений / А.Х. Курманова, Т.А. Фролова // Экономика приграничных регионов в условиях модернизации: проблемы и перспективы развития: материалы III Международной научно-практической конференции. - Оренбург: ООО ИПК «Университет». - С. 449-453.
5. Шароватова Е.А. Методика балансового обобщения в системе управленческого учета / Е.А. Шароватова // Вестник ДГТУ. -2011. - Т.11, №8 (59), вып. 2. - С. 1463-1469.
Сведения об авторе:
Курманова Алия Хамитовна, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита, финансово-экономического факультета Оренбургского государственного университета, кандидат экономических наук, доцент 460018, г. Оренбург, пр-т Победы, 13, ауд. 6509, тел. (3532) 372472, е-шаП: [email protected]
