CC BY
22
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УДК 657.1
УЧЕТНЫЕ АСПЕКТЫ РЕЗЕРВИРОВАНИЯ РИСКОВ В КОНТЕКСТЕ МИРОВЫХ ТЕНДЕНЦИЙ ФОРМИРОВАНИЯ СТОИМОСТИ БИЗНЕСА
А. И. БЕЛОУСОВ,
доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита E-mail: buhuchet-sgu@yandex. ru Г. В. МИХАЙЛОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита
E-mail: mih-sgu @yandex. ru Ставропольский государственный университет
Кризисные и посткризисные явления в мировой экономике объективно вызывают необходимость поиска наиболее адекватных форм нейтрализации рисковых ситуаций как на макро-, так и на микроэкономическом уровнях. В статье рассмотрены особенности создания учета рисков и резервов в различных странах и его связь с различными бизнес-процессами. Сделан вывод о многослойном характере формирования учетной резервной системы, необходимости поиска наиболее адекватных вариантов, базирующихся на теории капитала.
Ключевые слова: учетно-резервная система предприятия, риски, оценка задолженности, стоимость бизнеса.
Современные тенденции развития отечественной и мировой экономики во многом продолжают испытывать посткризисный синдром, который, в частности, выражается в
наличии большого количества финансово-экономических рисков. Для их нейтрализации необходимо создание соответствующих резервных систем, в том числе на микроуровне. Именно поэтому принципиально важно использовать наиболее адекватные системы учета рисков и их резервирование, которые бы учитывали не только эволюцию отечественного учетного опыта, но и мировые тенденции их нейтрализации.
Одним из важнейших требований современного бухгалтерского учета является отражение не только прошлой финансово-хозяйственной деятельности, но и оценка развития бизнес-процессов в будущем с учетом возможности появления или развития тех или иных рисковых ситуаций.
Сохранение существенных различий между различными оценками стоимости бизнеса, попытки отдельных стран посредством односторонних
действий (включая бухгалтерские методики) получить односторонние преимущества в формировании благоприятной бизнес-среды лишь усиливают неопределенности в мировой финансовой системе. Нейтрализация таких тенденций во многом будет зависеть от эффективности подбора и гармонизации учетных систем, базирующихся на адаптивных возможностях управленческого, налогового, стратегического и финансового учета в рамках концептуальных установок теории капитала.
В настоящее время бухгалтерская модель учета и контроля за резервной системой предприятия должна включать в себя учет различных видов экономического потенциала (хеджированного, базового, гарантийного), отражение рисковых операций, составление различных вариантов производных балансовых отчетов интегрированного риска, организацию контроля. По мнению Э. Холвуда, современный бухгалтерский учет является уже не только средством предоставления отчетности, но и инструментом, позволяющим отражать и контролировать различные нововведения с учетом естественно необходимого уровня достаточности капитала. Последнее означает способность институциональных единиц удовлетворять кредиторов исходя из наличия у предприятий достаточных средств. Более того, еще до начала мирового финансового кризиса многие североамериканские, японские и европейские банки подписывали с Банком международных расчетов соглашения об обязательствах по поддержанию капитала в размере 8 % их скорректированных на риск активов.
Здесь необходимо отметить, что банковская гарантия функционально связана с основным договором, хотя с формально юридических позиций она независима. Именно содержание договоров в пользу третьих лиц дает возможность создать банковскую гарантию не как акцессорное обязательство, а как основное, поскольку при использовании договора в пользу третьего лица отношения между кредитором и третьими лицами несущественны. Следовательно, без квалификации банковских гарантий в качестве договора в пользу третьего лица невозможно представить лишение бенефициара права на цессию.
Наряду с гарантийными обязательствами создание полноценной резервной системы должно
включать обеспечивающие агентские и обязательства перед третьими лицами. К признакам обеспечения (акцессорности) относят недействительность основного обязательства, обусловливающего недействительность акцессорного.
Весьма разнообразными являются агентские обязательства (административные, доверительные и внешние). Обычно они группируются в следующем порядке:
а) обязательства по защите предприятия в целом, выраженные в виде обязательств по защите собственности капитала и средств учредителей, и которые включают в себя основные источники капитала;
б) обязательства по отношению к самой институционной единице, носящей общественно-правовой характер по налоговым платежам, отчислениям во внебюджетные фонды по собственной продукции как частного, так и государственного характера;
в) обязательства перед третьими лицами (гражданско-правовые). К последним относятся обязательства перед поставщиками и подрядчиками, рабочими и служащими организаций, разными кредиторами по нанесенному ущербу, упущенной выгоде и другим неопределенным обязательствам. Практическая реализация учета обязательств, гарантий и резервов дополнительно должна включать в себя систему оценок (балансовых, рыночных, справедливых, залоговых, международных и т. д.).
Рассматривая формирование резервных систем на уровне хозяйственных единиц, необходимо отметить два узловых момента. Во-первых, формирование различных резервов, особенно значимых, связано с существенным отвлечением финансовых средств, что ослабляет инвестиционную активность. Вместе с тем в российской экономике обязательный резерв, к которому относят средства на счете 82 «Резервный капитал», формируется за счет прибыли после уплаты налогов, что не обеспечивает партнерских отношений между предприятием и государственными институтами. Резервы на российских предприятиях создаются главным образом за счет собственных ресурсов предприятия и, как правило, носят регулирующий и оценочный характер (счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»» и 63 «Резервы по сомни-
тельным долгам»). В то же время отсутствуют счета по обеспечению обязательств. Противоречивый характер имеет и использование счета 96 «Резервы предстоящих расходов», который используется для обобщения данных о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходов на продажу, с последующим определением финансового результата. С этих позиций указанный счет носит скорее учетно-распределительный, нежели резервный характер.
Значительным своеобразием характеризуются резервы, связанные с регулированием финансовых результатов. Необходимость такого рода резервирования заключается в том, что наблюдается отсутствие расходов, и в данный момент их не может быть, хотя в соответствии с принципом идентификации (соответствия) они должны быть.
Общая проблема достоверности обязательств и собственности в России не только в отсутствии резервов по обеспечению обязательств, но и в наличии всего трех счетов резервов по защите активов. Даже уставной резерв, представленный в балансе резервным капиталом, создается за счет прибыли после уплаты налогов, что приводит к тому, что он формируется за счет собственников, которым принадлежит чистая прибыль, а не за счет самих институционных единиц, т. е. прибыли до уплаты налогов.
Бухгалтерские модели, отражающие резервную систему предприятия в соответствии с директивами КпМБС — международной бухгалтерской организации, должны отражать все предстоящие к выполнению обязательства и потенциальные убытки, возникающие в течение финансового года, даже если об этом стало известно в последний момент составления отчета.
Непосредственный расчет потенциальных убытков, его точность и объективность во многом зависят от знаний экономической и финансовой конъюнктуры деловых партнеров хозяйствующих резидентов, поскольку слабая финансовая устойчивость последних может существенно снизить, а иногда и свести на нет значимость резервной системы. В свою очередь, непосредственные деловые партнеры выстраивают свои хозяйственные связи, которым также присущи свои риски. Ины-
ми словами, речь идет о многоярусной системе финансово-экономических отношений, функционирующей в очень сложных условиях риска и неопределенности. Практически любой экономический срыв любого из хозяйствующих субъектов может привести к цепной реакции по всей системе. Причины такого срыва могут быть самые разнообразные: внутренние и внешние, объективные и субъективные, случайные и регулярные и т. д. Спрогнозировать такого рода причины на микроэкономическом уровне в условиях рыночной экономики невозможно. Речь может идти лишь о смягчении последствий потенциальных убытков посредством формирования многополосных зон финансовой безопасности от рисков. Здесь далеко не лишним представляется определение сущности финансовой устойчивости предприятий и организаций. С нашей точки зрения, приемлемый уровень финансовой устойчивости достигается лишь тогда, когда предприятие способно противостоять не только финансово-экономическим угрозам внутреннего порядка, но и способно до определенного уровня нейтрализовывать осложнения внешнего характера.
При таком подходе любое предприятие вынуждено страховать не только риски, непосредственно связанные с его финансово-хозяйственной деятельностью, но и риски более отдаленного порядка, часто связанные с макроэкономическим уровнем. В этом случае возникают проблемы оценки качества прямых и обратных связей между микроэкономическим (т. е., по существу, бухгалтерским) и макроэкономическим (система национальных счетов) видами учетов. Здесь необходимо разделить точку зрения профессора университета Париж-Дофин Ж. Ришара, который считает, что связь между этими двумя учетами устанавливается лишь в отдельных странах (и в частности во Франции), где давно существуют традиции государственного регулирования экономики, а для обобщения микроэкономических данных широко используются сведения бухгалтерского учета, что и свидетельствует об интеграционных процессах в учете. Вместе с тем следует отметить, что в условиях усиленного распространения Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) стали наблюдаться тенденции ослабления интеграционных процессов.
Как уже указывалось, в абсолютном большинстве случаев резервная система в качестве своего важнейшего источника использует прибыль. Отвлечение прибыли на цели резервирования уже само по себе является противоречивым процессом, поскольку именно прибыль является главным фактором расширенного воспроизводственного процесса. Отвлечение прибыли на цели резервирования, несмотря на определенное повышение уровня финансовой безопасности, может приводить к значительному снижению инвестиционной активности, падению выплат учредителям, ухудшению параметров ликвидности и т. д. Особенно негативно эти тенденции проявляются в тех случаях, когда наблюдается ориентация на статичные схемы балансоведения. Сама величина резервного капитала формируется за счет части нераспределенной прибыли и, как правило, используется для покрытия убытков. Если же резервный капитал надо использовать для выкупа акций и облигаций, что весьма часто надо делать в таких случаях, когда возникают финансово-экономические осложнения, то здесь возможно появление сложных ситуаций. Задолженность предприятий по займам, полученным в результате выпуска и размещения облигаций по счетам краткосрочных и долгосрочных обязательств, и для погашения последних следует дебетовать именно по этим счетам, а не по счетам резервного капитала, что и предопределяет методологическую невозможность использования резервного капитала на погашение облигаций. Кроме этого, предприятие может иметь резервный капитал на большую сумму, на что указывает кредитовое сальдо резервного счета, хотя если не имеется денежных средств на счетах в банках или в кассе, то существенно затрудняется выполнение любых финансовых операций. В последнем случае необходимо обращать внимание на порядок распределения прибыли в рамках процесса реформации баланса. В условиях советской экономики в балансе показывалась вся полученная в течение отчетного периода прибыль, а ее величина предоставлялась собственнику для утверждения и распределения. Для решения указанной задачи и предполагалась реформация баланса с закрытием счета 99 «Прибыли и убытки». В настоящее время под реформацию относят прибыль, которой мо-
гут распоряжаться собственники, а та прибыль, которая была израсходована в течение отчетного периода, списывается в момент ее использования. По сути, речь идет о распространении североамериканской модели в России, что не позволяет на основе балансовых данных показывать главный результат хозяйственной деятельности — всю прибыль (убыток), полученную за отчетный период. При таком подходе нарушается и известный постулат Пизани о равновеликости сальдо отчета о прибылях и убытках. Более того, происходит своеобразное смещение учетных акцентов от теории динамического баланса к теории статического баланса, в соответствии с которым приоритет отдается исчислению уровня ликвидности предприятия, в противовес успешности его хозяйственной деятельности. В данном случае инвестора больше волнуют вопросы, связанные с извлечением прибыли из предприятия, чем то, какой объем прибыли был получен собственниками в минувшем отчетном периоде.
Имеются существенные сложности и в части непосредственного определения финансового результата. Известно, что действующий в России счет 90 «Продажи» отражает англо-американский подход к определению финансового результата. Одна из самых больших проблем здесь наблюдается при оценке продажи продукции, работ или услуг, поскольку считается, что выручка формируется не тогда, когда получены деньги за указанную продукцию, а тогда, когда возникает право на получение платежа. Иными словами, право требовать платеж образует выручку. По сути дела, происходит своеобразное выхолащивание традиционных для России принципов учета, обусловленных характером экономики и менталитетом людей. Одним из этих принципов является приоритет формы над содержанием, в соответствии с которым документы, их взаимосвязь, порядок и последовательность заполнения выступают неотъемлемой частью учета, а приоритет важнее содержания. Данный подход продолжает влиять на учет (сложно сказать, в положительную или отрицательную стороны), являясь одной из важных причин нашего отличия российского бухгалтерского учета от международных стандартов. В настоящее время умалчивается вопрос, что является конкретным подтверждением момента
признания выручки, поскольку нет привычной ссылки на оправдательный документ, а бухгалтер должен опираться на свои профессиональные суждения. По своей сути речь идет об условном характере величины выручки, а не ее прямом соответствии первичным документам, которых может, в принципе, и не быть, поскольку указывается лишь право на получение дохода. Последний может возникнуть раньше, чем будут выписаны и представлены бухгалтеру документы; кроме этого возможно не только документальное доказательство своих прав на получение дохода.
Очень сложно осуществлять на практике положение об уверенности в увеличении экономических выгод предприятия, когда происходит оплата активов либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива. Здесь условно само понятие «экономическая выгода», а неопределенность получения оплаты почти всегда наблюдается в нашей финансово-хозяйственной жизни, а внутри сделок могут быть заключены выгоды, не известные бухгалтеру заранее, не говоря уже об убыточных сделках, которые собственники заранее вообще не предусматривают.
В принципе, всегда можно найти противоречия в действующем положении по бухгалтерскому учету (ПБУ), чтобы исказить истинную картину реализационного процесса. Исторически в России под «выручкой» понимали вырученные деньги, а теперь в практике отечественного учета следует строго различать понятие «выручка» в смысле получения на расчетный счет или в кассу денег или выручку в смысле доходов от обычных видов деятельности. Жесткую интерпретацию выручки дает налоговый учет. Так, в соответствии с п. 3 ст. 271 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), датой получения дохода для целей налогообложения считается день реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), независимо от фактического поступления денежных средств или иного имущества. В процессе же реализации товаров по договорам купли-продажи, выполнении работ, оказании услуг основанием бухгалтерской записи продолжают выступать первичные документы, в которых отражаются операции по отгрузке, приему материальных ценностей, приему выполненных работ и оказанных услуг. Иными словами, принцип приоритета документального права
над экономическим содержанием оказывается преобладающим, хотя неопределенные моменты в отношении оценки выручки оказываются нерешенными. Дело в том, что документы подтверждают лишь формально-правовую сторону реализации продукции, оставляя в стороне вопрос о реальном получении денежных средств. Временной разрыв в последнем случае может иметь весьма существенный характер. В условиях такого разрыва крайне сложно обеспечить целостность воспроизводственного цикла, поскольку предприятия вынуждены регулярно выполнять свои налоговые обязательства, пополнять оборотный, а иногда и основной капитал, вести выплаты чрезвычайного характера и т. д. Стремясь не нарушать своих обязательственных отношений, хозяйственные единицы производят беспрерывные изменения своих внутренних ресурсов, особенно в их структурной части. Такой подход требует усиления гибкости всех составных частей активов и беспрерывной оптимизации, что в целом негативно отражается и на процессе бюджетирования.
В этом отношении представляют несомненный интерес бухгалтерские варианты решения указанной проблемы. Известно, что дебиторская задолженность, порожденная обязательственными отношениями, в разном объеме существует у предприятия на любой момент времени, при этом часть из этого объема возвращается, а часть — нет. Профессионализм бухгалтера и вообще менеджмента предприятий заключается в том, чтобы найти эту долю и в предварительном порядке списать на текущие потери. Отметим ряд способов учетной оценки и информации о дебиторской задолженности:
а) дебиторскую задолженность можно отражать в полном объеме без формирования резервов, что полностью соответствует юридическим требованиям, хотя бухгалтерский баланс уже изначально оказывается искусственно улучшенным, поскольку возникшие убытки будут показаны как полноценный актив;
б) при отражении дебиторской задолженности за минусом предполагаемых невозвратных сумм экономическое содержание баланса становится более реальным, хотя возникают большие, в том числе и методологические, сложности в определении более или менее объективных величин
сомнительных дебиторов. Более того, создается возможность формирования так называемых сверхубытков1.
Для решения последней задачи в теории учета используются различные подходы, а именно: оценка дебиторской задолженности в целом; группировка в безнадежную, сомнительную и потенциально сомнительную; определение сомнительной задолженности посредством конкретных документов. Первый и второй варианты являются наиболее простыми, особенно первый — за счет взаимопогашения отклонений и меньшего воздействия субъективных факторов. При данном подходе происходит своеобразная замена отдельных видов резервов на некий совокупный, общий.
Однако в России, опираясь на исторические учетные традиции, предпочтение было отдано инвентаризационным подходам к определению дебиторской задолженности по каждому сомнительному долгу, в зависимости от платежеспособности должника и оценки вероятности погашения им долга. Такой подход тоже не является безупречным, поскольку вызывает необходимость решения ряда сопутствующих задач: точность оценки платежеспособности должника и соответствующего выбора источников информации; оценки вероятности погашения каждой отдельной суммы дебиторской задолженности и т. д. В результате этого повышается субъективизм учетно-финансовой работы, осложняются отношения с налоговыми органами, поскольку создание резервов по сомнительным долгам уменьшает в соответствии с подп. 7 п. 2 ст. 265 НК РФ налогооблагаемую прибыль. Кроме этого, следует отметить неполный охват резервами задолженности (остается в стороне задолженность по другим расчетам, например по выданным займам). Правда, Налоговый кодекс Российской Федерации дает более полную интерпретацию задолженности, включая в нее прочую дебиторскую задолженность. К сожалению, в современной российской финансовой отчетности верх берут тенденции максимального агрегирования всех статей и составных частей
1 Белоусов А. И. Учетно-методические аспекты формирования и применения в современных экономических условиях резервной системы предприятия // Управленческий учет. 2010. № 9. С. 75—81.
дебиторской задолженности, что наглядно видно из действующего баланса.
Другой отличительной чертой создания резерва по сомнительной задолженности в России следует считать жесткую привязанность к срокам. Сам резерв создается в том случае, если дебиторская задолженность не погашена в срок, который определяется условиями договора. В части собственно бухгалтерского учета суммы резервов по сомнительным долгам определяются исходя из фактической величины дебиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского учета и признанной сомнительной. Налоговый же учет резерв по сомнительным долгам определяет по результатам инвентаризационной оценки дебиторов отчетного (налогового) периода и исчисляется для задолженности сроком возникновения более 45 дней весьма дифференцированно. Так, для сомнительной задолженности со сроком свыше 90 дней задолженность, определенная по данным инвентаризации, берется в полном объеме. Если же срок возникновения задолженности колеблется в пределах от 45 до 90 дней, то резерв уменьшается уже до 50 %, суммы выявленной на основе инвентаризации задолженности. Верхний предел величины создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 % выручки отчетного (налогового) периода. Сама дебиторская задолженность может быть списана при истечении срока исковой давности, который составляет три года, хотя возможны и определенные вариации. Однако даже наличие факта неплатежеспособности должника не приводит к немедленному аннулированию задолженности. В начале она показывается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
Весьма часто резервных фондов не хватает для покрытия обязательств дебиторов, и необходимо прибегать к использованию счета 91 «Прочие доходы и расходы». В тех случаях когда дебиторская задолженность оказывается ниже прогнозируемой, речь идет о создании псевдоубытка, а в текущем учетном периоде искусственно показывается прибыль, хотя ни того, ни другого не было.
В российской учетно-финансовой практике используется и ряд других резервов, имеющих достаточно узконаправленный характер. Резервы под обесценение финансовых вложений направлены на обеспечение определенной прочности в операциях с ценными бумагами. Действие указанного резервного инструмента наступает в условиях существенного устойчивого снижения стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже уровня экономических выгод, которые предприятия рассчитывают получить по данным вложениям в обычных условиях деятельности. Наличие признака устойчивого снижения стоимости ценных бумаг осуществляется посредством специальных проверок по всему набору ценных бумаг, где наблюдаются признаки их обесценения. При доказательных мотивах этой ситуации образуется резерв за счет финансовых результатов. Сами проверки могут осуществляться организациями не только на конец года, но и на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Рост или снижение величин резерва относится на финансовые результаты, хотя Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 не предусматривает списания неиспользованного резерва в конце отчетного года.
Несколько иная ситуация складывается при оценке и анализе счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». Несмотря на свое название, указанный счет выполняет регулирующую контрактивную функцию, которая уточняет оценку стоимости материальных ценностей, показанных в активе. В принципе, его введение связано с попытками сохранить в текущем учете все принятые оценки, а в балансе отразить их уже в другой оценке. Исторически в России активы показываются в балансе по себестоимости, но в связи с переходом страны на международные стандарты следует учитывать такое понятие, как справедливая цена. Списание резервов под снижение стоимости материальных ценностей осуществляется за счет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», где и показывается потенциальный убыток. Затем, по мере списания запасов, где создан резерв, происходит увеличение финансовых результатов:
Д-т сч. 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».
Аналогичные записи делаются при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым в прошлом были созданы соответствующие резервы. Наличие в Российской Федерации других видов резервов, собранных, прежде всего, в рамках счета 96 «Резервы предстоящих расходов», испытывают огромное влияние налоговых институтов. Несмотря на право организаций формировать резерв, оно не должно затрагивать бюджета. Сам резерв должен быть наполнен денежными средствами, показываемыми в активе баланса. В этом случае, если в активе отсутствует соответствующее наполнение, то можно говорить уже не о резерве, а контрарных счетах. Происходит непрерывное уточнение резервных сумм, а в конце отчетного года, в соответствии с требованиями налоговых органов, осуществляются сторнировочные записи издержек. Такой подход в целом свидетельствует о непонимании и нестыковке с одним из важнейших принципов учета — принципом начисления, который гласит, что расходы, относящиеся к данному отчетному периоду, должны быть списаны на издержки этого же периода. Сторнирование в конце года остатка неиспользованного резерва на естественную убыль без осуществления инвентаризационных работ считается нарушением принципа начисления. Более того, даже технически осуществить инвентаризацию, ограничиваясь рамками 1 января, практически невозможно, а сам резерв должен корректироваться только на момент проведения инвентаризации. Искусственный характер расходов виден и на примере создания резерва на затраты по подготовительным работам, в связи с сезонным характером производства. Отсутствие на самом деле расходов, тем не менее, отражает наличие некоего объема ценностей, которые наполняют резерв. В том случае если сумма расходов по подготовительным работам, включаемых в фактическую себестоимость выпущенной продукции в соответствии с нормами, превышает фактические затраты, полученная разница резервируется как сумма предстоящих расходов без остатка на конец года.
В целом, рассматривая резервную систему России, можно отметить ее выборочный характер, а также наличие больших зон «напряжения» с налоговыми институтами. Однако и общемировая практика резервирования абсолютно не в состоянии предотвратить негативного развития экономических сценариев. С нашей точки зрения, эффективность функционирования резервной системы является очень сложной, можно сказать, многослойной проблемой, которую следует рассматривать в методологическом, правовом и общеэкономическом направлениях. Сущность методологического аспекта страхования рисков и создание на этой основе соответствующей резервной системы должны заключаться в том, что следует ответить на вопрос: усиливает или, наоборот, ослабляют бухгалтерские инструменты наступление рисковой ситуации? Правда, в условиях рыночной экономики хозяйствующие единицы всегда стоят перед дилеммой: либо укрепить свою устойчивость посредством максимального учета всех возможных реалий экономического процесса, либо идти на изначально более высокий риск с целью получения дополнительной прибыли. Еще в работах К. Маркса отмечалось, что бизнес в условиях наступления благоприятного случая способен на крайне рискованные и даже преступные деяния. Даже в достаточно сильных в правовом отношении странах — членах Европейского экономического сообщества мошеннические операции ради спасения бизнеса открыто допускают 25 % респондентов, в том числе в Испании — 38 %, Чехии — 43 %, Турции — 53 %, в России — 55 %. Более того, 42 % респондентов не осуждают такую практику. Ситуация приобрела настолько большую остроту, что стала предметом обсуждения и принятия решений на высшем государственном уровне. Здесь ситуация развивается в двух взаимосвязанных направлениях. Прежде всего, серьезно ужесточается наказание за нарушения и практику, касающиеся качества и достоверности учетных процедур. Так, в США вводится система уголовных наказаний за представление и сдачу недостоверной отчетности. Кроме этого, начинается процесс резкого усиления мер государственного контроля за финансовой отчетностью и аудитом, несмотря на то, что англо-американская модель характеризуется
высокой степенью саморегуляции. Будут продолжены, как явствует из решений глав 20 наиболее значимых государств, попытки оценивания и введения в учетно-аналитическую практику потенциальных рисков. Весьма перспективными, на наш взгляд, представляются решения, связанные с внедрением аудита в формирующиеся во всех развитых странах мира системы финансового контроля. Конкретные модели должны учитывать множество факторов и условий функционирования бизнес-среды, а также соответствующего методологического обеспечения. Очевидно, что и на ближайшую перспективу центральную роль здесь будут играть стандарты бухгалтерского учета, которые все в большей степени будут испытывать процессы сближения.
Список литературы
1. Акофф Р. Л. Планирование будущего корпорации / Р. Л. Акофф; пер. с англ. М.: Сирин, 2002.
2. Белоусов А. И. Учетно-методические аспекты формирования и применения в современных экономических условиях резервной системы предприятия // Управленческий учет. 2010. № 9. С. 75—81.
3. Зимакова Л. А. Становление и развитие интернациональных моделей финансового учета. Ростов н/Д: РГСУ, 2008. 130 с.
4. Максименко А. Н. Организация ситуационно-финансовой бухгалтерии // Бухгалтерский учет. 2008. № 4. С. 61—65.
5. Мамедов О. Ю. После кризиса // Академия. 2009. № 2. С. 4—5.
6. Мау В. Драма 2008 года: от экономического чуда к экономическому кризису // Вопросы экономики. 2009. № 3. С. 4—23.
7. Ткач В. И., Крохичева Г. Е. Интернациональный учет: монография. Ростов н/Д: РГСУ, 2008. 244 с.
8. Ткач В. И., Крохичева Г. Е., Курсеев Д. В., Муругов Е. И. Актуальные проблемы интернациональной модели финансового учета: производственная и финансовая оптики. Ростов н/Д: РГСУ, 2006. 274 с.
9. Ткач В. И. , Лоран Ж. Инициативный семинар по России. Париж: Европейская комиссия ЕЭС, 1997. 812 с.
