CC BY
1177
БЕЗРУКОВ Геннадий Геннадьевич
Кандидат экономических наук, профессор, заведующий кафедрой финансового менеджмента
Уральский государственный экономический университет
620144, РФ, г. Екатеринбург, ул. 8 Марта/Народной Воли, 62/45 Контактный телефон: (343) 251-96-92 e-mail: bezgg@rambler.ru
КОЗыРЕВ Артем Владимирович
Старший государственный налоговый инспектор юридического отдела
Межрайонная ИФНС России № 16 по Свердловской области
622001, РФ, Свердловская область, г. Нижний Тагил, ул. Ломоносова, 4 Контактный телефон: (3435) 49-59-83 e-mail: artjomkozyrev@rambler.ru
Сущность налогов и налогового контроля
Рассматривается сущность налогов как основного источника доходной части бюджета. Предложено определение понятия «налоговый контроль». Проанализирован зарубежный опыт в области налогового контроля и представлены направления повышения эффективности его применения в Российской Федерации.
JEL classification: Е62
Ключевые слова: налог; функции налога; налоговый контроль; функции налогового контроля; эффективность налогового контроля.
Исторически объективная потребность во введении и установлении налогов обусловлена возникновением государства и необходимостью реализации экономических, социальных задач, задач обороны и управления [9]. Теоретическую основу исследования налогов и налогообложения составляют подходы представителей таких научно-экономических школ, как классическая школа XVIII века, кейнсианство и инс-титуционализм. Принципы налогообложения впервые сформулировал в 1776 г. представитель классической школы Адам Смит:
• принцип равномерности, т. е. все граждане обязаны платить налоги соразмерно своим доходам;
• принцип определенности, т. е. сумма налога, время и способ его уплаты должны быть известны налогоплательщику заранее;
• принцип удобности, т. е. налоги должны взиматься в то время и таким способом, которые наиболее удобны для налогоплательщика;
• принцип экономности, т. е. расходы государства по взиманию налогов должны быть минимальными [5. С. 34].
Вышеприведенные принципы послужили фундаментом развития налогообложения в мировой науке.
А. Смит выделил три основных источника налогообложения: «Все налоги и всякий основанный на них доход, - все оклады, пенсии, ежегодные рентные доходы всякого рода, - в конечном счете получаются из того или другого из этих трех первоначальных источников дохода и выплачиваются непосредственно или посредственно из заработной платы, из прибыли с капитала или из ренты с земли» [8]. Указанные источники
«
<
о «
о
налогообложения - заработная плата, прибыль, доход и кадастровая стоимость - остаются основными компонентами налоговой базы в современном мире.
В 30-х годах XX века в Англии появилось новое направление в экономике - кейн-сианство. Его предствитель - английский экономист Дж. Кейнс - в своем главном труде «Общая теория занятости, процента и денег» рассчитал оптимальный для долгосрочного экономического роста размер государственного бюджета - 18% валового национального продукта, ведь бюджет - не только сумма всех расходов, но и сумма всех доходов. Таким образом, 18% - это оптимальная средняя ставка налогообложения, которая отражает баланс интересов государства, общества и бизнеса.
Представители возникшего в начале XX века в США экономического направления «институциаонализм» - Т. Веблен, Дж. Коммонс, У Митчелл - рассматривали налоги «не как повинность граждан, а как обязанность» [7]. Идеи институционализма отражены в ст. 57 действующей Конституции РФ: «Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы».
Анализируя труды представителей указанных экономических школ, можно заключить, что налоги являются важной составляющей экономики государства и служат источником доходов государственного бюджета и регулятором экономических процессов. Однако необходимо отметить, что у них было разное представление о влиянии государства на фискальную (налоговую) политику: по мнению представителей классической школы, государство не должно вмешиваться в финансовые процессы хозяйствующих субъектов; представители кейнсианской школы, наоборот, считали, что государство для стабилизации экономики и поддержания полной занятости должно проводить активную налоговую политику для борьбы с деловыми циклами.
Согласно ст. 8 Налогового кодекса РФ под налогом понимается «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований». Сущность налога можно рассмотреть через его функции.
В экономической науке существуют несколько подходов к определению функции налога. Например, И. И. Кучеров указывает на существование двух функций: распределительной (социальной) и регулирующей, которая, в свою очередь, делится на подфункции - стимулирующую, дестимулирующую (запретительную, пресекательную) и поощрительную [2].
В учебнике «Налоги» под редакцией Д. Г. Черника отмечается, что «налоги выполняют главную распределительную функцию, контрольную функцию и стимулирующую подфункцию». Большинство авторов признают «две налоговые функции: фискальную и регулирующую» (цит. по: [3]).
Рассмотрим подробнее три функции налога:
• фискальная - направлена на формирование доходов бюджета;
• регулирующая - воздействует на социально-экономические процессы;
• контрольная - реализуется при регламентации финансово-хозяйственной деятельности получении доходов, с ее помощью отслеживаются своевременность и полнота поступления налогов.
Проанализировав разные точки зрения на понимание сущности налога и определив его основные функции, мы пришли к следующим выводам:
1) налог является экономической ценностью для современного государства и способствует поддержанию жизнедеятельности населения; в частности, это проявляется в содействии развитию институту материнства и детства;
2) налог следует рассматривать как существенный элемент финансовой и экономической политики государства. С помощью налогов в стране устанавливаются
стимулирующие либо дестимулирующие условия для развития бизнеса и обеспечения имущественного положения граждан.
От величины налоговых поступлений зависит, сможет ли государство выполнить возложенные на него функции. В определенной степени суммы поступлений налогов в бюджетную систему зависят от налоговых органов, которые, в свою очередь, осуществляют налоговый контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах.
Налоговый контроль является частью налогового администрирования. В связи с этим в научной литературе прочно установился взгляд на налоговый контроль как на одну из функций управленческой деятельности. Например, К. В. Новоселов считает налоговый контроль составной частью формируемого государством организационно-правового механизма управления, представляющего собой особый вид деятельности специально уполномоченных органов, в результате которой обеспечиваются установленное нормами налогового права исполнение обязанностей лиц в сфере налогообложения, исследование и выявление оснований для осуществления принудительных налоговых изъятий в бюджетную систему, а также установление оснований для применения мер ответственности за совершение налоговых правонарушений [4].
А. В. Брызгалин определяет налоговый контроль «как установленную законодательством совокупность приемов и способов руководства компетентных органов, обеспечивающих соблюдение налогового законодательства и правильность исчисления, полноту и своевременность внесения налога в бюджет или внебюджетный фонд» [1].
И. И. Кучеров описывает налоговый контроль как важнейшее направление финансового контроля, представляющее собой деятельность обладающих соответствующей компетенцией субъектов с использованием специальных форм и методов, нацеленную на создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков и налоговых агентов, при которых исключаются нарушения налогового законодательства [2. С. 26].
Д. Г. Черник, А. П. Починок и В. Л. Морозов определяют налоговый контроль как контроль обеспечения полноты и своевременности уплаты юридическими и физическими лицами налогов и других обязательных платежей.
Проанализировав приведенные выше определения, можно заключить, что налоговый контроль рассматривается учеными в трех направлениях, а именно как:
• специфическая деятельность уполномоченных государственных органов по обеспечению соблюдения налогового законодательства;
• совокупность действий, приемов, операций и способов проверки соблюдения налогового законодательства;
• система организационных, методических, технических аспектов.
На наш взгляд, сторонники первого направления, концентрируют внимание на деятельности государственных органов, которые осуществляют налоговый контроль, однако упускают из виду методическую и правовую сторону налогового контроля; сторонники второго направления не учитывают субъекты налогового контроля, т. е. государственные органы, которым законодатель предоставил право применять эти методы; сторонники последнего направления справедливо отмечают сложность и многоплановость понятия «налоговый контроль», однако, описывая подходы к определению этого феномена, они не дают самого определения.
В соответствии с п. 1 ст. 82 действующей редакции Налогового кодекса РФ «налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации». Считаем, что приведенное определение недостаточно полно отражает объект и цели налогового контроля, например: не отражает осуществление
контроля за соблюдением налогового законодательства другими участниками налоговых правоотношений (регистрирующие органы, банки).
По нашему мнению, под налоговым контролем следует понимать эффективную деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах всеми участниками экономических, финансовых и правовых отношений, используя для этого современные экономические, финансовые и правовые методы, в том числе информационные технологии, не нарушающие права и интересы контролируемых лиц, с целью обеспечения полного и своевременного исполнения последними обязанностей, возложенных законодательством о налогах и сборах Российской Федерации.
Предложенное определение наиболее полно отражает современные условия, в которых осуществляется налоговый контроль.
Сущность налогового контроля отражают его функции. Их исследованию посвящали свои труды многие авторы. Изучив различные подходы, мы констатируем необходимость выделения следующих функций налогового контроля:
• фискальная функция;
• конституционная функция;
• координирующая функция;
• правовая функция;
• межотраслевая функция;
• внешнеэкономическая функция.
Кроме указанных функций, мы также выделяем защитную функцию налогового контроля, так как при проведении соответствующих мероприятий осуществляется защита доходной части бюджета государства и прав граждан. Например, налоговый контроль позволяет выявить случаи нарушения налогового законодательства работодателем, что способствует увеличению заработной платы работников за счет выявления схем выплаты так называемой «серой» заработной платы и, следовательно, повышению пенсионных отчислений.
Из анализа судебной практики можно также сделать следующий вывод: налоговый контроль способствует выявлению схем нарушения налогового законодательства предприятиями, которые занимаются добычей природных ископаемых (в частности, нефти и газа), пресекая незаконное присвоение и выведение из хозяйственного оборота денежных средств.
Согласно п. 1 ст. 9 Конституции РФ земля и другие природные ресурсы используются и охраняются в Российской Федерации как основа жизни и деятельности народов, проживающих на соответствующей территории. При этом они могут находиться в частной, государственной и муниципальной собственности, что требует проведения за их использованием контрольных мероприятий, в том числе налоговых.
Таким образом, являясь одним из основных налогоплательщиков, предприятия по добыче природных ископаемых обязаны уплачивать налоги от осуществления коммерческой деятельности в полном объеме, что требует от налоговых органов повышенного внимания к данной категории налогоплательщиков.
Налоговый контроль в России в дальнейшем должен совершенствоваться и служить повышению эффективности контрольной работы с учетом положительного отечественного и зарубежного опыта в данной области.
Общий подход к организации налогового контроля в развитых странах осуществляется согласно принципу эффективности, т. е. контроль должен быть экономически целесообразен, а средства на его организацию должны соответствовать целям. Стоит отметить, что способы, сроки и методы проведения налогового контроля во всех странах разные. Для осуществления эффективного налогового контроля уполномоченными органами зарубежных стран проводится большая аналитическая работа: четко
формулируются цели и определяются ключевые направления контроля; проводится целевой отбор налогоплательщиков для проверки, для чего используются автоматизированные системы отбора с применением сложных математических методов оценки и отбора; обеспечивается достоверность данных о налогоплательщике за счет разработки доступных для понимания форм деклараций и четких требований к их заполнению, одинаково понимаемых налогоплательщиками и налоговыми органами [6].
В рамках практического внедрения изменений в налоговое законодательство методов и способов проведения налогового контроля в настоящее время в отечественной науке актуализируются вопросы, рассматриваемые с учетом специфики исторического становления, введения новых информационных методов налогового контроля. Это требует по-новому осмыслить проблемы и противоречия, сложившиеся в период становления налогового контроля в России, обращая особое внимание на уязвимые места и стремясь избегать ошибок при внесении изменений в Налоговый кодекс РФ.
В качестве основных направлений совершенствования налогового контроля в России авторы предлагают:
1) внедрить балльную систему оценки работы инспекторов, что будет отражать уровень их подготовки и стимулировать к более эффективной работе;
2) рассмотреть вопрос о сокращении сроков проведения проверки для средних и малых предприятий, так как проведение проверки затруднет работу предприятия;
3) осуществлять налоговые проверки не всех сданных налогоплательщиками налоговых деклараций, а проводить автоматическую выборку деклараций, подлежащих налоговой проверке, при помощи специально разработанных программ, что позволит обратить внимание на налоговые декларации с нарушениями налогового законодательства РФ. Исключение - налоговые декларации, в которых налогоплательщиками заявлены убытки по налогу на прибыль и возмещение налогов из бюджета (в частности, налога на добавленную стоимость).
Оценка деятельности сотрудников налоговых органов при проведении контрольных мероприятий должна даваться во взаимосвязи действий всех структурных подразделений налогового органа. Для повышения эффективности налогового контроля работникам контрольных, правовых отделов и отделов досудебного аудита необходимо ежегодно повышать уровень квалификации и проходить оценку эффективности деятельности для проведения контрольных мероприятий как по профессиональным, так и по личностным и психологическим характеристикам.
Основными показателями эффективности налогового контроля сегодня являются уровень доначисленных сумм и процент взыскаемости, соотношение сумм, уменьшенных судебными и вышестоящими органами. Основным показателем эффективности деятельности выступает коэффициент общей эффективности, который рассчитывается как отношение суммы, взысканной из дополнительно начисленных сумм в расчете на одного работника, к сумме, затраченной на одного работника [10]. Начиная с 2013 г. в ФНС России изменился подход в оценке эффективности контрольной работы налоговых органов. Приоритетным стало не количество проверок, а уровень доначислений и уровень их фактического взыскания.
Проведение эффективного налогового контроля - один из основных инструментов построения доверительных отношений между государством и современным гражданским обществом. Выявление схем минимизации налогообложения и доначисление налогов позволяют увеличить доходы бюджета, что дает государству возможность выполнять возложенные на него функции. Таким образом, совершенствование методов налогового контроля должно быть направлено на более полное и всестороннее его проведение с учетом положительного отечественного и зарубежного опыта, а также с использованием современных информационных технологий.
Источники
1. Брызгалин А. В., Ильиных Д. А. Налоговый контроль // Налоги и финансовое право. 2011. № 5.
2. Кучеров И. И., Судаков О. Ю., Орешкин И. А. Налоговый контроль и ответственность за нарушение налогового законодательства. М. : Норма, 2009.
3. Налоги и налогообложение : учеб. пособие для бакалавров / под ред. Д. Г. Черника. М. : Юрайт, 2013.
4. Новоселов К. В. Контроль налоговых органов за налогообложением прибыли организаций : дис. ... канд. экон. наук. Екатеринбург, 2005.
5. Перов А. А., Толкушкин А. В. Налоги и налогообложение : учеб. пособие. 5-е изд., перераб. и доп. М. : Юрайт-Издат, 2005.
6. Попов Л. В., Дрожжина И. В., Маслов Б. Г. Налоговые системы зарубежных стран. М. : Дело и Сервис, 2008.
7. Романовский М. В. Налоги и налогообложение / под ред. М. В. Романовского, О. В. Врублевской. 3-е изд. СПб. : Питер, 2002.
8. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М., 1962.
9. Толкушкин А. В. История налогов в России. М. : Юристъ, 2001.
10. Шишкарева Е. Ю. Критерии оценки эффективности деятельности налоговых органов РФ // Студенческий научный форум : материалы IV Междунар. студ. электрон. науч. конф. (15 февраля - 31 марта 2012 г.). Режим доступа: http://www.rae.ru/fo-гит2012/ра^п35.ра£
