CC BY
8О^ ПРАВА ЧЕЛОВЕКА
УДК - 37 МОЛЧАНОВ Сергей Валерьевич,
ББК - 74.04 ученый секретарь ФГБНУ «Институтуправления образованием»
Российской академии образования, кандидат юридических наук
e-mail: msv.molchanov@gmail.com ГРУДЦЫНА Людмила Юрьевна, эксперт РАН, главный научный сотрудник отдела образовательного права и контроля Центра образовательного права ФГБНУ «Институт управления образованием» Российской академии образования, доктор юридических наук, профессор, Почетный адвокат России; e-mail: ludmilagr@mail.ru
13.00.02 — теория и методика обучения и воспитания
СУБЪЕКТЫ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ ОТНОШЕНИЙ В УСЛОВИЯХ МНОГОКАНАЛЬНОГО ФИНАНСИРОВАНИЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ1
Аннотация. Необходимо обеспечить финансовую устойчивость отечественных учреждений высшего профессионального образования. Сделать это представляется возможным лишь при условии наличия четких и эффективных методик анализа финансового состояния, позволяющих принимать взвешенные, грамотные и обоснованные управленческие решения в сфере финансового менеджмента российской системы высшего образования. Таким образом, вопросы, рассматриваемые в настоящей работе, представляются весьма актуальными. В настоящей работе нами рассматривается ряд методологических вопросов анализа финансового состояния учреждений высшего профессионального образования, учитывающих современный уровень развития соответствующих экономических отношений, которые, на наш взгляд, еще не затронуты в существующих теоретических разработках.
Ключевые слова: учреждение высшего профессионального образования, Закон о высшем и послевузовском образовании, формы реализации отношений собственности, автономные учреждения.
MOLCHANOV Sergey Valer'evich,
scientific Secretary of the FEDERAL state scientific institution «Institute of management education» the Russian Academy of education,
candidate of legal Sciences GRUDTSINA Ludmila Yurevna, the expert of the Russian Academy of Sciences, chief researcher of the division of educational law and the control of the Centre of educational law Federal state scientific institution «Institute of management education» Russian Academy of education, doctor of
juridical Sciences, Professor, the honourable lawyer of Russia
THE SUBJECTS OF THE EDUCATIONAL RELATIONS IN THE CONTEXT OF MULTI-CHANNEL FINANCING IN THE RUSSIAN FEDERATION
IAnnotation. It is necessary to ensure the financial stability of domestic institutions of higher education. It is possible to do this only if there are clear and effective methods for analyzing the
1 Статья подготовлена в рамках проведенной Институтом управления образования РАО НИР «Нормативно-правовое регулирование отношений в сфере образования и отраслевая регистрация произведений науки» в 2018 году (27.9383.2017/8.9).
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
financial condition, allowing you to make informed, competent and informed management decisions in the field of financial management of the Russian higher education system. Thus, the issues addressed in this paper appear to be very relevant. In this paper we consider a number of methodological issues of analysis of the financial condition of institutions of higher education, taking into account the current level of development of the relevant economic relations, which, in our opinion, have not yet been addressed in the existing theoretical developments.
Key words: establishment of higher professional education, Law on higher and postgraduate education, forms of realization of property relations, Autonomous institutions.
Сегодня одним из важнейших моментов развития сети высших учебных заведений России, включающей 1090 субъектов, является их финансовое состояние [18]. Для сравнения можно сказать, что образовательная система такого вполне сопоставимого с Россией развитого государства, как США, уже в 2003 г. включала 4182 учреждения высшего профессионального образования, имеющих (в сравнении с российскими учреждения высшего профессионального образованиями) отличное финансовое состояние и материально-техническую базу [13, с. 2]. Очевидно, что для того, чтобы ликвидировать такой разрыв, необходимо обеспечить финансовую устойчивость отечественных учреждений высшего профессионального образования [21]. Сделать это представляется возможным лишь при условии наличия четких и эффективных методик анализа финансового состояния, позволяющих принимать взвешенные, грамотные и обоснованные управленческие решения в сфере финансового менеджмента российской системы высшего образования. Таким образом, вопросы, рассматриваемые в настоящей работе, представляются весьма актуальными.
В связи с этим исследователи предлагают различные подходы и рекомендации относительно анализа финансового состояния учреждений высшего профессионального образования. В качестве примера можно привести весьма удачный вариант рассмотрения анализа финансового состояния в качестве элемента стратегического анализа деятельности учреждений высшего профессионального образования. Авторы указанного подхода, Е.М. Белый и И.Б. Романова, показывают, в частности, потенциально
возможные результаты SWOT-анализа учреждения высшего профессионального образования в контексте оценки его финансового состояния (см. табл. 1) [4].
Между тем, позиционирование анализа финансового состояния учреждений высшего профессионального образования, в том числе, в рамках его отношения к их SWOT-анализу — далеко не единственный объект и проблема исследования. В настоящей работе нами рассматривается ряд методологических вопросов анализа финансового состояния учреждений высшего профессионального образования, учитывающих современный уровень развития соответствующих экономических отношений, которые, на наш взгляд, еще не затронуты в существующих теоретических разработках.
Исходным положением анализа финансового состояния высшего учебного заведения должно являться тщательное изучение отношений собственности, в которых участвует соответствующее учреждение высшего профессионального образования. Нельзя не согласиться с мнением о том, что согласованность отношений собственности представляет собой важнейший критерий финансового успеха учреждения высшего профессионального образования, и наоборот, «нарушение единства собственности приводит к нарушению единства финансовой системы, разбазариванию финансовых ресурсов и потере реального контроля над движением денежных потоков в системе учебного заведения. Именно сознательное, целенаправленное, а не стихийное формирование отношений и форм собственности, включая и их правовой статус, позволит сохранить как целостность самого учреждения высшего профессионального образования, так и целостность системы его уп-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
Таблица 1.
Оценка финансового состояния учреждения высшего профессионального образования
в рамках SWOT-анализа
Направления анализа Сильные стороны учреждения высшего профессионального образования Слабые стороны учреждения высшего профессионального образования Возможности Угрозы
Финансовое состояние. Большой объем внебюджетных средств, поступающих за обучение и научно-исследовательские работы. Отсутствие системы контроллинга. Большие затраты на аренду учебных площадей. Дополнительное привлечение внебюджетных средств за счет развития системы реализации дополнительных образовательных услуг и расширения консалтинговой деятельности. Организация эффективного финансового менеджмента в учреждении высшего профессионального образования. Сокращение бюджетного финансирования. Демпинговая политика конкурентов.
равления, в том числе и финансовых аспектов учреждений высшего профессионального образования вузовского менеджмента» [1]. Между тем влияние отношений собственности на сферу финансов не ограничивается детерминацией финансового успеха. От того, как организована их реализация, зависит модель и сложность анализа финансового состояния хозяйствующего субъекта.
Закон о высшем и послевузовском образовании императивно определяет, что высшим учебным заведением является образовательное учреждение [19]. Таким образом, каких-либо иных форм организации деятельности учреждений высшего профессионального образования (кроме учреждения) законом не предусмотрено. В связи с этим первый вопрос, который встает в связи с рассмотрением организационного проявления отношений собственности учреждений высшего профессионального образования, - вопрос о целесообразности анализа финансового состояния учреждений вообще [21]. Ведь финансовое состояние учреждения - это и финансовое состояние учредителя. В первую очередь данное положение относится к такому параметру, как финансовая устойчивость. Между тем в любом случае вся ценность
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
анализа финансового состояния учреждения в указанном аспекте может быть нивелирована его отрывом от анализа финансового состояния учредителя и соответствующих отношений между учредителем и учреждением [21].
Последний момент также требует уточнения и конкретизации. Ведь формы реализации отношений собственности учреждений высшего профессионального образования неоднородны и сложны. В соответствии с последними законодательными новациями сегодня существует три варианта организационно-правовых форм образовательных учреждений - негосударственные образовательные учреждения и два типа государственных образовательных учреждений - автономные и бюджетные государственные учреждения.
Основные отличия автономного учреждения от бюджетного выражаются в том, что:
— автономное учреждение отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, за исключением недвижимого и особо ценного движимого имущества, закрепленного за ним собственником или приобретенного автономным учреждением за счет целевых средств, выделенных ему собственником;
- автономное учреждение распоряжается с согласия собственника недвижимым и особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным автономным учреждением за счет целевых средств, выделенных ему собственником. Остальным своим имуществом (в том числе недвижимым) автономное учреждение вправе распоряжаться самостоятельно [21];
- собственник имущества автономного учреждения не несет ответственности по его обязательствам. Автономное учреждение не отвечает по обязательствам собственника своего имущества. Субсидиарную ответственность по обязательствам автономного учреждения собственник имущества не несет;
- собственник имущества автономного учреждения не имеет права на получение доходов от использования имущества и деятельности автономного учреждения;
- автономное учреждение не будет финансироваться по смете доходов и расходов как бюджетное учреждение. Оно будет получать задание учредителя и осуществлять деятельность по бесплатному или частично платному для потребителя оказанию услуг (выполнению работ). Финансируется такая деятельность из соответствующего бюджета в форме субсидий, субвенций, государственных внебюджетных фондов и иных источников, не запрещенных законом;
- органами управления автономных учреждений являются наблюдательный совет (коллегиальный орган), руководитель автономного учреждения и иные органы, предусмотренные федеральным законом и уставом [6].
Нужно отметить, что создание и реализация концепции автономных учреждений представляет собой далеко не единственный вариант преодоления противоречия, связанного с отношениями ответственности по обязательствам учреждений высшего профессионального образования как государственных учреждений. Так, например, в целях совершенствования системы бюджетных и внебюджетных средств образовательных организаций отдельными исследователями предлагалось «зафиксиро-
вать, что некоммерческие организации, созданные в виде государственных и муниципальных учреждений, не могут принимать гражданские обязательства сверх пределов утвержденной для них сметы доходов и расходов и доведенных до них лимитов бюджетных обязательств» [17, с. 169]. Но, тем не менее, поскольку законодатель избрал вариант создания автономных учреждений, мы рассмотрим их в качестве потенциального объекта анализа.
Из изложенного можно сделать вывод о том, что если в бюджетном учреждении его финансовая устойчивость всецело соединена с финансовой устойчивостью учредителя (публичного образования), то в случае с автономным учреждением такая связь утрачивается, сохраняется лишь возможность учредителя определять своими действиями финансовую устойчивость учреждения, что соответствующим образом сказывается на усложнении анализа.
В таблице 2 показано распределение категорий учреждений высшего профессионального образования по уровням сложности анализа. Как видно, упрощенная система в виде обычного анализа финансового состояния характерна для негосударственных учреждений высшего профессионального образования [21].
В государственных учреждениях высшего профессионального образования ситуация усложняется необходимостью аналитического разделения финансовых поступлений от бюджетной и внебюджетной деятельности. Еще более сложна картина в автономных учреждениях. Данный аспект связан с отношениями финансовой несостоятельности учреждений высшего профессионального образования.
Если государственные учреждения, в силу особенностей их статуса и норм гражданского законодательства, не могли претендовать на роль потенциальных банкротов (их банкротство гипотетически допускалось одновременной с банкротством учредителя — государства), то для автономных учреждений появляется такая вероятность, а следовательно, и необходимость применения инструментария анализа вероятности наступления банкротства (по-
ОБРАЗОВАНИЕИ ПРАВО № 3 • 2018
Таблица 2.
Сложность системы показателей анализа в учреждения высшего профессионального образования
различных организационно-правовых форм
Тип учреждения высшего профессионального образования Негосударственные учреждения высшего профессионального образования Бюджетные учреждения Автономные учреждения
Категория сложности анализа Простой Сложный Высокий уровень сложности
Слагаемые анализа - обычный анализ финансового состояния. - обычный анализ финансового состояния; - анализ финансирования бюджетной и внебюджетной деятельности учреждения высшего профессионального образования. - обычный анализ финансового состояния; - анализ финансирования бюджетной и внебюджетной деятельности учреждения высшего профессионального образования; - анализ возможности наступления банкротства учреждения высшего профессионального образования.
явление новых коэффициентов анализа, таких, как оборачиваемость кредиторской задолженности, доля кредиторской задолженности в пассивах, доля просроченной кредиторской задолженности в общей величине кредиторской задолженности, доля невостребованной кредиторской задолженности, соотношение долгосрочной и краткосрочной кредиторской задолженности, покрытие дебиторской задолженностью кредиторской задолженности). Кроме того, независимо от складывающихся отношений собственности на состав системы показателей финансового состояния будет влиять такая особенность, как наличие (либо отсутствие) эндаумента в учреждении высшего профессионального образования, что может быть применено к любой из рассматриваемых категорий учреждений высшего профессионального образования.
В связи с трансформацией системы организационно-правовых форм государственных учреждений высшего профессионального образования необходимо указать на такой немаловажный нюанс, как новый подход к анализу финансовой независимости учреждений высшего профессионального образования, основанный на использовании коэффициентов, показыва-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
ющих соотношение собственных и заемных средств. Известно, что в соответствии со с п. 8 ст. 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации, введенного Федеральным законом от 28.12.2004 № 182-ФЗ, бюджетное учреждение не имеет права получать кредиты (займы) у кредитных организаций, других юридических, физических лиц, из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации [7].
Таким образом, у автономных бюджетных учреждений, как у бюджетных учреждений с новым статусом, появляется объективная необходимость и возможность проведения анализа финансовой независимости [21].
В тесной зависимости от особенностей организации формы реализации отношений собственности находится информационная база анализа финансового состояния учреждения высшего профессионального образования, то есть формализованная эмпирическая основа такого анализа.
Сегодня существенно различаются принципы финансовой (бухгалтерской) отчетности негосударственных и государственных (бюджетных) учреждений высшего профессионального образования. При этом система учета, применяемая в автономных учреждениях, аналогично такой
же системе негосударственных учреждений высшего профессионального образования, будет основываться на применении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н и положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». В бюджетных учреждениях информационная база анализа будет основываться на данных бюджетного учета в соответствии с Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10 февраля 2006 г. № 25н, Инструкцией о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 21 января 2005 г. № 5н. Состав анализируемых отчетных форм негосударственных учреждений высшего профессионального образования и учреждений высшего профессионального образования, имеющих статус автономных учреждений, включит: Бухгалтерский баланс (форма № 1), Отчет о прибылях и убытках (форма № 2), Отчет об изменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), пояснительную записку, а также аудиторское заключение1 . Состав анализируемых отчетных форм учреждений высшего профессионального образования, организованных в виде бюджетных учреждений, включит: Баланс получателя средств бюджета (ф. 0503130), Пояснительную записку (ф. 0503160), Отчет о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121), Отчет об исполнении бюджета получателя средств бюджета (ф. 0503127), Справку об остатках денежных средств на банковских счетах получателя средств бюджета (ф. 0503126).
Относительно новаций, происходящих сегодня в финансовой сфере учреждений высшего профессионального образования, необходимо указать, что ситуация с информационной базой анализа финансов ав-
тономных учреждений зависит от решения вопроса определения процедур их финансирования органами власти и управления различных уровней [8]. При этом, по нашему мнению, вариант развития, согласно которому возможно, что «при использовании концепции «БОР-бюджетирование, ориентированное на результат», вообще не будет отслеживаться целевое использование субвенций при достижении запланированных результатов деятельности автономного учреждения» [8], должен рассматриваться как неудовлетворительный в ключе целей и задач анализа финансового состояния учреждений высшего профессионального образования.
Анализ средств, привлеченных через механизм целевого капитала (эндаумента), будет иметь информационную базу, природа которой зависит от выбранного способа организации целевого фонда. Так, если формирование целевого капитала учреждения высшего профессионального образования будет осуществляться собственниками целевого капитала, то информационная база, в силу особенностей соответствующих хозяйственных операций, включит сальдовые обороты по счетам: 51 «Расчетные счета», 86 «Целевое финансирование» — субсчет «Формирование целевого капитала (фонда)», 55 «Специальные счета в банках», 80 «Уставный капитал» — субсчет «Целевой капитал (фонд)», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» — субсчет 3 «Расчеты по договору доверительного управления имуществом», 91 «Прочие доходы и расходы» — субсчет 1 «Прочие доходы», 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль». При формировании целевого капитала учреждения высшего профессионального образования специализированными организациями информационная база включит сальдовые обороты по счетам: 51 «Расчетные счета», 86 «Целевое финансирование» — субсчет «Источник А, В», 80 «Уставный капитал» — субсчет «Целевой капитал (фонд)», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» — субсчет 3 «Расчеты по договору доверительного управления имуществом», 55 «Специальные счета в банках» — субсчет 3 «Депо-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
зитные счета», 58 «Финансовые вложения» [3].
Состав информационной базы анализа финансового состояния учреждения высшего профессионального образования неоднороден и включает, помимо отчетных, плановые документы. Так, например, если базой общего анализа финансовой устойчивости учреждения высшего профессионального образования является его бухгалтерская (финансовая) отчетность, то ключевым элементом информационной базы анализа целевого бюджетного финансирования будет смета расходов бюджетного учреждения высшего профессионального образования и документы, подтверждающие ее исполнение [20, с. 91-97].
В целом мы солидаризируемся с научной позицией Г.И. Мальцевой относительно эффективности использования в качестве информационной базы данных анализа финансового состояния учреждения высшего профессионального образования единой учетно-аналитической системы [14, с. 46].
Очевидно, что используемая в анализе финансового состояния учреждения высшего профессионального образования, как хозяйствующего субъекта, система показателей (коэффициентов) должна иметь собственное методологическое обоснование, учитывающее специфику деятельности такого рода организаций. По нашему мнению, для получения целостной характеристики финансового состояния и его факторов деятельность учреждения высшего профессионального образования должна анализироваться, исходя из показателей сложившейся ситуации (статики) и детерминант, приводящих к такому состоянию (динамики) [21].
Отражение финансового состояния любой организации связано с характеристикой ее деятельности с точки зрения показателей платежеспособности (обеспеченности активами, способными покрыть обязательства) и финансовой устойчивости (обеспеченности собственными активами), то есть показателей, отражающих определенное финансовое состояние на заданный момент времени. Для этого используются соответствующие коэффициенты (показа-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
тели ликвидности, краткосрочной и долгосрочной платежеспособности, финансовой независимости, иммобилизации, обеспеченности собственными основными и оборотными средствами, структурные коэффициенты по дебиторской и кредиторской задолженности).
Для получения полной картины и достаточных данных о финансовом состоянии учреждения высшего профессионального образования следует анализировать факторы, приводящие к соответствующей финансовой ситуации. Анализ в данном ключе следует проводить, исходя из описания результативности бюджетного и внебюджетного финансирования.
Касательно бюджетной деятельности следует заметить, что в ее рамках полезным было бы выделение таких коэффициентов, как доля бюджетного финансирования в общем объеме финансирования, объем бюджетного финансирования в расчете на соответствующую оценочную единицу (на одного студента, на одного преподавателя, на одну реализуемую образовательную программу), достаточность бюджетного финансирования, эффективность использования бюджетных средств и др. Кроме того, бюджетное финансирование может быть проанализировано по целям направления бюджетных средств (развитие материально-технической базы учреждений высшего профессионального образования, оплата труда преподавателей и административно-хозяйственного персонала, выплата стипендий, финансирование научных исследований, мероприятий в рамках приоритетного национального проекта «Образование»), по центрам финансовой ответственности, расходующим соответствующие финансовые ресурсы (кафедры, факультеты, институты, отделения и иные структурные подразделения).
Относительно внебюджетной деятельности учреждений высшего профессионального образования необходимо обратить внимание на то, что они, как и любые другие некоммерческие организации, получают прибыль и при этом использование данной прибыли ограничено ее целевым предназначением. Она не может быть разделена между определенным кругом лиц,
направлена на любые иные цели, за исключением целей деятельности данного учебного заведения. Обобщение данных специальных исследований позволяет получить следующую структуру аналитики внебюджетной деятельности учреждений высшего профессионального образования:
— доля поступлений за счет оказания основных образовательных услуг;
— доля поступлений за счет оказания дополнительных образовательных услуг;
— доля поступлений от научной деятельности;
— доля поступлений от деятельности эндаумент-фонда;
— доля спонсорских поступлений;
— доля прочих поступлений (привлеченные кредитные ресурсы, целевое бюджетное финансирование в рамках реализации отдельных программ и мероприятий, не связанных с финансированием основного образовательного процесса в учреждении высшего профессионального образования и др.).
При анализе финансового состояния группы учреждений высшего профессионального образования они могут быть классифицированы на подгруппы в зависимости от преимущества того или иного вида (подвида) финансирования и поступлений. На данной основе, как правило, формируются полезные выводы о соответствующих тенденциях развития учреждений высшего профессионального образования [21]. Так, например, результатами исследований Ф.Р. Хамидуллиной подтверждается, что адаптация к новым условиям хозяйствования быстрее происходит в учреждения высшего профессионального образованиях экономического профиля, что имеет выражение в наиболее высокой скорости роста доли внебюджетных средств в структуре финансирования [20, с. 143, 144].
Исходя из значения таких категорий, как «прибыль» и «предпринимательство», в современных условиях хозяйствования анализ финансового состояния учреждения высшего профессионального образования как субъекта предпринимательства следует выделить отдельным вопросом. По нашему мнению, ключевым методологическим вопросом, который в этом плане
необходимо решить, является окончательное определение значения вышеуказанных категорий и их роли в отношении финансов учреждений высшего профессионального образования. Надо отметить, что в настоящее время в теории наблюдается комплекс подходов к решению данной задачи, среди которых можно выделить, по крайней мере, три следующих точки зрения.
Известно, что в соответствии с п. 3 ст. 47 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 № 3266-1 «Об образовании» «деятельность образовательного учреждения по реализации предусмотренных уставом этого образовательного учреждения производимой продукции, работ и услуг относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в данном образовательном учреждении» [9]. Первая из рассматриваемых нами позиций связана именно с ответом на вопрос, что же возникает «в случае «нереинвестирования» части дохода в соответствии с указанным условием» [5, с. 207]. С.А. Беляков приводит по данному поводу следующий парадокс: «Допустим, что 1 руб. остался в виде прибыли по истечении налогового периода. С него заплатили налоги. С точки зрения налогового законодательства все нормально [21]. А какой является деятельность, от которой 1 руб. остался в виде прибыли? По закону «Об образовании» — на 1 руб. она предпринимательская, а на остальную сумму — нет. Следовательно, о качественной характеристике деятельности мы судим по ее количественным параметрам, что не позволяет дать качественную характеристику деятельности в целом и противоречит определениям некоммерческой (непредпринимательской) деятельности» [5, с. 207]. Таким образом, вопрос об оценке функционирования учреждения высшего профессионального образования в качестве предпринимательской деятельности может исходя из принципов действующего законодательства сводиться к вопросу
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
об уплате учреждением высшего профессионального образования налога на прибыль и прочих налогов и сборов, льгот по уплате которых учреждение высшего профессионального образования, как некоммерческая организация, в данной конкретной ситуации не получает.
Согласно второй точке зрения, основная учебная деятельность не является предпринимательской, поэтому «оплата основных образовательных услуг из внебюджетных источников будет производиться по ценам, восполняющим затраты, составляющие фактическую себестоимость, и обеспечивающим некоторую прибыль или хотя бы превышающим поступления из государственного бюджета по нормативам бюджетного финансирования». Кроме того, дополнительные образовательные услуги в рамках данной концепции также относят к непредпринимательской деятельности, так как они направлены на повышение качества подготовки специалистов и оплата за них должна быть умеренной, то есть лишь покрывать их себестоимость [21].
Согласно третьей точке зрения, основные и дополнительные образовательные услуги должны быть результатом предпринимательской деятельности, поскольку в данном случае преследуется цель получить средства на развитие учреждения высшего профессионального образования, и оплата услуг должна производиться на основе действия закона спроса и предложения [20, с. 129, 130].
Мы склонны полагать более обоснованной среднюю из изложенных точек зрения о наличии в деятельности современных учреждений высшего профессионального образования элементов предпринимательства (вследствие отсутствия объективной возможности для иного положения по причине соответствующих условий среды функционирования современных учреждений высшего профессионального образования) и, следовательно, о необходимости выделения особой роли исследования предпринимательской деятельности учреждений высшего профессионального образования в анализе причин того или иного финансового состояния, в котором находятся указанные организации. Аргу-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
ментом, обосновывающим такую позицию, является, в частности, тот факт, что в настоящее время на уровне фундаментальных исследований определены причины усиления значимости предпринимательской деятельности для образовательных учреждений:
- одна из основных - уменьшение бюджетных ассигнований на образование, обусловливающее необходимость расширения доходов от внебюджетной деятельности как важного фактора «выживания» и развития государственных образовательных учреждений в новых условиях хозяйствования;
- увеличение затрат на содержание высшего образования из внебюджетных источников как общемировая практика, а не только следствие бюджетного дефицита;
- рост потребности в высшем образовании, дополнительном (втором) высшем образовании, в повышении квалификации и переподготовке кадров, осуществляемых на платной основе;
- наличие платежеспособной части граждан и работодателей, обеспечивающей спрос на подготовку специалистов по наиболее престижным (для граждан) или наиболее дефицитным (для работодателей) специальностям;
- тенденция к снижению уровня оплаты труда научно-педагогических кадров, способствующая оттоку наиболее квалифицированной их части, уменьшению притока молодых специалистов и специалистов-практиков в систему образования;
- развитие учреждений высшего профессионального образования научной, опытно-конструкторской и проектной деятельности, ведущее к тому, что учреждения высшего профессионального образования стали превращаться в составную, нередко центральную часть технопарков и технополисов, в рамках которых осуществляется эффективная взаимосвязь обучения, науки, экспериментального производства и коммерческого освоения результатов НИОКР;
- свобода в использовании финансовых ресурсов, полученных в результате внебюджетной деятельности, имеющая следствием необходимость в разработке систе-
мы управления финансовыми активами, что является принципиально новым явлением в учреждении высшего профессионального образования и требует особого подхода к ее организации [15, с. 10—12].
Прибыль получают все учреждения высшего профессионального образования, как субъекты гражданско-правовых отношений. Интересно по данному поводу замечание Т.П. Кочновой, указывающей на перманентный характер прибыли по отношению к деятельности высших учебных заведений: «Даже если вуз... совершенно не намерен заниматься внебюджетной деятельностью и полностью финансируется за счет бюджета, он все равно будет включен в сферу рыночного предпринимательства. Ведь он действует в жесткой конкурентной среде, подвержен рыночному риску и объективно будет вынужден прилагать усилия для наращивания своего финансового потенциала, но методами преимущественно «не финансовыми». Речь, прежде всего, идет о повышении качества образовательных услуг и их диверсификации, что должно приводить к привлечению достаточного числа поступающих в подобный вуз и, естественно, к полному обеспечению ресурсами государственных финансов» [11, с. 27].
Очевидно, что в анализе финансового состояния учреждений высшего профессионального образования, активно ведущих предпринимательскую деятельность, могут использоваться следующие коэффициенты.
Рентабельность активов, которая отражает степень эффективности использования имущества организации, профессиональную квалификацию менеджмента и определяется в процентах как отношение чистой прибыли (убытка) к совокупным активам организации.
Норма чистой прибыли, характеризующая уровень доходности хозяйственной деятельности организации. Норма чистой прибыли измеряется в процентах и определяется как отношение чистой прибыли к выручке (нетто).
Следует заметить, что отличительной особенностью анализа предпринимательской деятельности учреждения высшего профессионального образования, как не-
коммерческой организации, будет являться упрощенный порядок определения чистой прибыли. Поскольку прибыль учреждения высшего профессионального образования не подлежит распределению между учредителями и относится на целевое финансирование его деятельности, чистая прибыль должна определяться путем вычитания из прибыли до налогообложения исключительно суммы уплачиваемого налога на прибыль. В коммерческой организации этот показатель может определяться путем дополнительного вычитания доли прибыли, распределяемой между собственниками.
В литературе встречаются обоснованные рекомендации относительно последовательности (алгоритма) проведения анализа финансово-хозяйственной деятельности государственного учреждения высшего профессионального образования [10, с. 43—45]. Однако, по нашему мнению, недостаточно раскрыт вопрос отдельных проблемных моментов, встающих на различных этапах такого анализа. Обратимся к одному из них.
Традиционно в экономическом анализе оценку финансовых показателей производят путем сравнения рассчитанных показателей с рекомендуемыми нормативами. Однако, на наш взгляд, применять в отношении учреждений высшего профессионального образования традиционную систему нормативных показателей не совсем справедливо, поскольку неправомерно сравнивать с построенным на основе одних и тех же принципов шаблоном финансы учреждения высшего профессионального образования и финансы, например, крупного промышленного комплекса или банка. Между тем проблема эта сегодня остается неразрешимой, и объективно обоснованные нормативные показатели финансов учреждения высшего профессионального образования отсутствуют, причем разрешение данной проблемы существенно затрудняется широким разбросом учреждений высшего профессионального образования по своему статусу и финансовому состоянию.
Оценка является завершающим этапом любой разновидности экономического анализа [2, с. 345]. Между тем сама оценка де-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
ятельности хозяйствующего субъекта методологически сложна. Так, очевидно, что оценка финансового состояния учреждения высшего профессионального образования с точки зрения сравнения с его прошлыми и плановыми показателями должна быть дополнена оценкой их соответствия нормативам (средним показателям по всей совокупности учреждений высшего образования) и показателям других учреждений высшего профессионального образования региона (межхозяйственный сравнительный анализ).
В этом случае сразу же возникает вопрос о критериях сопоставимости и возможности справедливой оценки финансового состояния учреждения высшего профессионального образования в группе других аналогичных объектов, в то время как сами учреждения высшего профессионального образования далеко неоднородны. Сегодня в отечественной практике среди них выделяют такие категории, как университеты, академии и институты [12]. Критерием различий здесь является объем выполняемой учреждением высшего профессионального образования научной и педагогической работы. Безусловно, между таким показателем и финансовым состоянием учреждения высшего профессионального образования должна быть детерминационная связь, поскольку наличие дополнительных финансовых ресурсов позволяет учреждению высшего профессионального образования организовать реализацию большего количества образовательных программ, проводить научные исследования и научно-методологическую работу, повысить качество научно-педагогического состава. Так как же сравнить финансовое состояние академии и института, университета и академии и справедливо ли ставить подобные вопросы вообще? По нашему мнению, выход из данной ситуации мог бы быть найден путем разработки научно обоснованных нормативов финансового состояния учреждений высшего профессионального образования, которые могли бы применяться наряду с иными критериями их дифференциации по видам.
Для эффективной оценки финансового состояния учреждений высшего профес-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
сионального образования, кроме общих показателей, необходимо анализировать и приведенные. В связи с этим возникает проблема выбора критерия такого приведения. Как представляется, необходимо придерживаться точки зрения на целесообразность ранжирования значимости критериев. Так, например, пересчет показателей финансового состояния на одного студента (раздельно - на обучающегося и на успешно завершившего обучение) будет связан с характеристикой финансового состояния учреждения высшего профессионального образования относительно главного результата его деятельности. Кроме того, важен пересчет и анализ показателей: на одного преподавателя, на единицу персонала (определяется путем деления показателя финансового состояния на общую численность преподавательского и административно-хозяйственного персонала) и др.
Одним из проблемных моментов является временной период анализа. Известно, что наиболее активно операционная деятельность учреждения высшего профессионального образования осуществляется в течение учебного года (9 месяцев), являющегося частью календарного, и именно этим обусловлено избрание отдельными исследователями данного периода в качестве временной базы анализа [16, с. 123]. В связи с этим встает вопрос об обоснованности выводов, которые получают из определения среднегодовых значений показателей учреждения высшего профессионального образования. По нашему мнению, наиболее эффективен раздельный анализ с приведением на различные периоды деятельности учреждения высшего профессионального образования, в том числе на летний период, поскольку, несмотря на то, что педагогический процесс в это время приостанавливается, в учреждении высшего профессионального образования сохраняется определенный уровень его операционной активности за счет проведения профориентацион-ной работы среди потенциальных студентов, вступительных испытаний и т.п. [21].
Итак, резюмируя рассмотренный в настоящей работе материал, подведем черту и сделаем выводы относительно прием-
лемой сегодня модели анализа финансового состояния современного отечественного учреждения высшего профессионального образования.
1. Анализ финансового состояния учреждений высшего профессионального образования может быть определен в качестве сложного и комплексного вида экономических исследований, призванного выявлять закономерности действия системы факторов финансового благополучия при осуществлении субъектом анализа образовательной, педагогической, научно-исследовательской и смежных с ними видов деятельности.
2. Интегральная оценка условий анализа финансового состояния учреждения высшего профессионального образования позволяет сделать вывод о том, что он должен включать следующие этапы:
— выяснение структуры и закономерностей развития отношений собственности в учреждении высшего профессионального образования;
— постановка цели и задачи анализа;
— определение информационной базы, консолидация всех источников информации о финансово-хозяйственной и основной (операционной) деятельности учреждения высшего профессионального образования;
—- определение системы рабочих коэффициентов финансового анализа;
— расчет аналитических показателей и их оценка;
— формирование выводов относительного оптимизации финансового состояния учреждения высшего профессионального образования [21].
3. Анализ финансового состояния учреждения высшего профессионального образования следует характеризовать также как специфический вид аналитической деятельности. Однако очевидно, что он не может представлять собой простую разновидность финансового анализа по его объекту, а является особенной формой исследования. Наиболее весомой чертой специфики в данном случае является ориентация на качественную характеристику объекта анализа. Это обстоятельство, в частности, проявляется в необходимости
применения пересчета аналитических коэффициентов на определенные функциональные единицы.
4. В результате происходящих преобразований экономических отношений учреждения высшего профессионального образования во все большей степени вовлекаются в хозяйственный оборот. Данное обстоятельство имеет исходный характер и закономерно сказывается на появлении новых и усложнении сложившихся форм, способов, методов и направлений анализа [21]. В качестве базы новейших аналитических исследований финансового состояния учреждений высшего профессионального образования следует принимать во внимание особенности организации действующих отношений собственности в каждом конкретном учреждении высшего профессионального образования, наличие (либо отсутствие) фонда целевого финансирования, конфигурацию информационной базы анализа, состояние различных видов финансирования, концепцию категории предпринимательской деятельности, избранные подходы к оценке финансового состояния. Все это указывает на необходимость ревизии имеющейся методологии проведения анализа финансового состояния учреждений высшего профессионального образования и выработки системы новых принципов и подходов к данному вопросу. Как представляется, сквозной идеей такой системы должен стать принцип альтернативности и взаимодополнения вариантов анализа, основанных на различных из вышеуказанных особенностей.
5. Ценность приращения либо снижения того или иного финансового показателя в учреждении высшего профессионального образования может быть эффективно отражена лишь сопоставлением данных изменений с динамикой результатов основной деятельности, то есть образовательного, педагогического или исследовательского процесса. Цель полноценного анализа финансового состояния должна включать выявление и оценку всего комплекса факторов, влияющих на данный объект [21]. Таким образом, во многих аспектах традиционный анализ финансового состояния учреждения высшего профессионального
ОБРАЗОВАНИЕИ ПРАВО № 3 • 2018
образования может (и должен) быть методологически подкреплен использованием заимствованной из аналитического учета результатов научно-исследовательской деятельности концепции выделения в анализе изменений нематериальных активов как основной характеристики финансового состояния учреждения высшего профессионального образования, отражающей конечные положительные результаты некоммерческой деятельности: выпуск высокообразованных специалистов, результаты научных исследований, в том числе те, на которые учреждение высшего профессионального образования получило исключительные права, рост квалификации научно-педагогического персонала, занятие определенной позиции в рейтингах, отражающих качество образования в учреждения высшего профессионального образованиях и др.
Список литературы:
[1] Багаутдинова Н.Г. Собственность и вуз: проблемы и решения // Менеджмент в России и за рубежом. 2002. № 1.
[2] Баканов М.И., Мельник М.В., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа. М.: Финансы и статистика, 2006.
[3] Батурина М.В. Бухгалтерский учет целевого капитала НКО // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2007. № 5.
[4] Белый Е.М., Романова И.Б. Использование концепции стратегического менеджмента в управлении государственным учреждением высшего профессионального образования // Менеджмент в России и за рубежом. 2003. № 3.
[5] Беляков С.А. Лекции по экономике образования. М.: ГУ-ВШЭ, 2002.
[6] Борисов А.Н. Комментарий к Федеральному закону «Об автономных учреждениях» (постатейный)». М.: Юстицинформ, 2007. - 256 с.
[7] Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 145-ФЗ (ред. от 01.12.2007, с изм. от 06.12.2007), п. 8 ст. 161 // СЗ РФ.1998. № 31. Ст. 3823.
[8] Вифлеемский А. Учет целевого финансирования автономных учреждений // Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение. 2007. № 2.
[9] Закон Российской Федерации от 10.07.1992 № 3266-1 «Об образовании» // СЗ РФ. 1996. № 3. Ст. 150.
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
[10] Кельчевская Н.Р., Павлова М.В. Анализ финансово-хозяйственной деятельности государственного вуза как основа инновационных решений и программ (на примере УГТУ-УПИ) // Университетское управление: практика и анализ. (2000). № 4(15).
[11] Кочнова Т.П. Диверсификация и учет источников финансирования высшего учебного заведения (на примере учреждений высшего профессионального образования Дальневосточного региона): Дис. ... канд. экон. наук. Новосибирск, 2002.
[12] Критериальные значения показателей государственной аккредитации, используемых при установлении вида высшего учебного заведения, утв. Приказом Министерства образования Российской Федерации от 29 июня 2000 г. № 1965.
[13] Макгиннесс Э.С. Финансовый менеджмент в сфере высшего образования: сравнительное исследование взаимоотношений учреждений высшего профессионального образования и штатов в США. Национальный центр систем управления в сфере высшего образования. Колорадо. 2003.
[14] Мальцева Г.И. Трансформация финансового механизма и системы управленческого учета вуза в условиях бюджетных реформ: Автореф. дис. . докт. экон. наук. Томск, 2007.
[15] Матлак Ю.Л. Стратегия развития предпринимательской деятельности государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования в условиях недостаточного бюджетного финансирования: Автореф. дис. . канд. экон. наук. М., 2007.
[16] Ниязова М.В. Формирование системы оценочных показателей предпринимательской деятельности вуза: Дисс. . канд. экон. наук. Владивосток, 2003.
[17] Правовые проблемы модернизации образования / Отв. ред. И.А. Рожков. М.: ГУ ВШЭ, 2002.
[18] Сведения по состоянию на 01.01.2008 // Официальный сайт Федеральной службы государственной статистики, http://gks.ru.
[19] Федеральный закон от 22.08.1996 № 125-ФЗ (ред. от 01.12.2007) «О высшем и послевузовском профессиональном образовании», п. 1 ст. 8 // СЗ РФ. 1996. № 35. Ст. 4135.
[20] Хамидуллина Ф.Р. Учет затрат, калькулирование себестоимости и финансирование образовательных услуг учреждений высшего профессионального образования: Дис. . канд. экон. наук. Казань, 1998.
[21] Чернявский А.Г. Социальные основания изменения пределов юридической ответственности: монография / А.Г. Чернявский. - М.: КНОРУС, 2016.
Spisok literatury:
[1] Bagautdinova N.G. Sobstvennost' i vuz: problemy' i resheniya // Menedzhment v Rossii i za rubezhom. 2002. № 1.
[2] Bakanov M.I., Mel'nik M.V., Sheremet A.D. Teoriya e'konomicheskogo analiza. M.: Finansy' i statistika, 2006.
[3] Baturina M.V. Buxgalterskij uchet celevogo kapitala NKO // Finansovy'e i buxgalterskie konsul'tacii. 2007. № 5.
[4] Bely'j E.M., Romanova I.B. Ispol'zovanie koncepcii strategicheskogo menedzhmenta v upravlenii gosudarstvenny'm uchrezhdeniem vy'sshego professional'nogo obrazovaniya // Menedzhment v Rossii i za rubezhom. 2003. № 3.
[5] Belyakov S.A. Lekcii po e'konomike obrazovaniya. M.: GU-VShE', 2002.
[6] Borisov A.N. Kommentarij k Federal'nomu zakonu «Ob avtonomny'x uchrezhdeniyax» (postatejny'j)». M.: Yusticinform, 2007. - 256 s.
[7] Byudzhetny'j kodeks Rossijskoj Federacii ot 31.07.1998 № 145-FZ (red. ot 01.12.2007, s izm. ot 06.12.2007), p. 8 st. 161 // SZ RF.1998. № 31. St. 3823.
[8] Vifleemskij A. Uchet celevogo finansiro-vaniya avtonomny'x uchrezhdenij // Avtonom-ny'e organizacii: buxgalterskij uchet i nalogo-oblozhenie. 2007. № 2.
[9] Zakon Rossijskoj Federacii ot 10.07.1992 № 3266-1 «Ob obrazovanii» // SZ RF. 1996. № 3. St. 150.
[10] Kel'chevskaya N.R., Pavlova M.V. Analiz finansovo-xozyajstvennoj deyatel'nosti gosudar-stvennogo vuza kak osnova innovacionny'x reshenij i programm (na primere UGTU-UPI) // Universitetskoe upravlenie: praktika i analiz. (2000). № 4(15).
[11] Kochnova T.P. Diversifikaciya i uchet istochnikov finansirovaniya vy'sshego ucheb-nogo zavedeniya (na primere uchrezhdenij vy'sshego professional'nogo obrazovaniya Dal'nevostochnogo regiona): Dis. ... kand. e'kon. nauk. Novosibirsk, 2002.
[12] Kriterial'ny'e znacheniya pokazatelej gosudarstvennoj akkreditacii, ispol'zuemy'x pri ustanovlenii vida vy'sshego uchebnogo zavedeniya, utv. Prikazom Ministerstva obrazovaniya Rossijskoj Federacii ot 29 iyunya 2000 g. № 1965.
[13] Makginness E'.S. Finansovy'j menedzhment v sfere vy'sshego obrazovaniya: sravni-tel'noe issledovanie vzaimootnoshenij uchrezhdenij vy'sshego professional'nogo obrazovaniya i shtatov v SShA. Nacional'ny'j centr sistem upravleniya v sfere vy'sshego obrazovaniya. Kolorado. 2003.
[14] Mal'ceva G.I. Transformaciya finanso-vogo mexanizma i sistemy' upravlencheskogo ucheta vuza v usloviyax byudzhetny'x reform: Avtoref. dis. ... dokt. e'kon. nauk. Tomsk, 2007.
[15] Matlak Yu.L. Strategiya razvitiya pred-prinimatel'skoj deyatel'nosti gosudarstvenny'x obrazovatel'ny'x uchrezhdenij vy'sshego professional'nogo obrazovaniya v usloviyax nedostatochnogo byudzhetnogo finansirovaniya: Avtoref. dis. ... kand. e'kon. nauk. M., 2007.
[16] Niyazova M.V. Formirovanie sistemy' ocenochny'x pokazatelej predprinimatel'skoj deyatel'nosti vuza: Diss. ... kand. e'kon. nauk. Vladivostok, 2003.
[17] Pravovy'e problemy' modernizacii obrazovaniya / Otv. red. I.A. Rozhkov. M.: GU VShE', 2002.
[18] Svedeniya po sostoyaniyu na 01.01.2008 // Oficial'ny'j sajt Federal'noj sluzhby' gosudarstvennoj statistiki, http://gks.ru.
[19] Federal'ny'j zakon ot 22.08.1996 № 125-FZ (red. ot 01.12.2007) «O vy'sshem i poslevuzovskom professional'nom obrazovanii», p. 1 st. 8 // SZ RF. 1996. № 35. St. 4135.
[20] Xamidullina F.R. Uchet zatrat, kal'kuliro-vanie sebestoimosti i finansirovanie obrazova-tel'ny'x uslug uchrezhdenij vy'sshego professional'nogo obrazovaniya: Dis. ... kand. e'kon. nauk. Kazan', 1998.
[21] Chernjavskij A.G. Social'nye osnovanija izmenenija predelov juridicheskoj otvetstven-nosti: monografija / A.G. Chernjavskij. - M.: KNORUS, 2016.
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 3 • 2018
