CC BY
52
8(206) - 2012
НА ПУТИ К МЕЖДУНАРОДНЫМ
СТАНДАРТАМ
УДК 657.22:636/639
СОВРЕМЕННОЕ ПРИМЕНЕНИЕ В УЧЕТНОЙ ПРАКТИКЕ ПОНЯТИЯ «БИОЛОГИЧЕСКИЕ АКТИВЫ»
И. И. КРУЖКОВА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: glamour79@mail. ru Орловский государственный аграрный университет
Развитие российской экономики заставляет российские компании искать дополнительные источники финансирования за рубежом. В этой связи актуальна, особенно для агропромышленных организаций, проблема адаптации международных стандартов финансовой отчетности к национальной системе учета.
Ключевые слова: биологический актив, биотрансформация, ПБУ, МСФО (IAS) 41, GAAP США.
Изучение состояния учета биологических активов и сельскохозяйственной продукции позволит определить ряд понятий в агропромышленной сфере. Прежде всего необходимо уточнить, какими нормативными правовыми актами следует руководствоваться. В этой связи отметим, что четкой законодательной базы по учету биологических активов в России нет. Существует проект положения по бухгалтерскому учету «Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции», который представлен на сайте Минсельхоза России с 2006 г.
Однако международный опыт учета данного вида активов уже формируется на достаточно проверенных временем положениях. В 2000 г.
Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) был принят Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 41 «Сельское хозяйство» и рекомендован к применению в отчетности за 2003 г. [1]. Однако данная нормативная база слишком узкая и в целом не утверждена к применению на территории России. Это первый отраслевой стандарт, принятый КМСФО. Его внедрение в учетную практику сельскохозяйственных организаций России вызывает необходимость соответствующего изменения сложившейся национальной нормативной базы по бухгалтерскому учету и отчетности, налогообложению, статистике и экономике. Стоит также учитывать, что российские положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) в большей степени ориентированы на юридическую форму, процедуры учета и строгие требования к документации и в меньшей - на экономическое содержание операций. Это в основном объясняется тем, что российские ПБУ основаны на требованиях Федерального закона «О бухгалтерском учете», положениях Гражданского кодекса РФ, инструкциях и правилах в области учета и отчетности, выпущенных Минфином России и
Банком России, и др. Каждая компания разрабатывает собственную учетную политику на основе национальной нормативной базы. Соблюдение российских ПБУ в полном объеме часто требует много времени, затрат и глубоких знаний.
Отдельно необходимо рассмотреть стандарты GAAP (англ. Generally Accepted Accounting Principles - Общепринятые принципы бухгалтерского учета) - стандарты бухгалтерского учета, применяемые в США и некоторых других странах, в которых также существуют указания на порядок определения, учета и формирования отчетности о биологических активах. GAAP применяются в компаниях с тем, чтобы создать для инвесторов минимальный уровень согласованности финансовой отчетности, которую они используют при анализе компаний в инвестиционных целях.
Понятие «биологические активы» существует как официальное определение только в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО). Для постепенного сближения с международными стандартами и перехода к ним требуется в первую очередь учесть предложенный МСФО понятийный аппарат.
Биологические активы, их определение и понятие, порядок учета и использования при составлении отчетности указываются в МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство». Данный международный стандарт применяется для учета сельскохозяйственной деятельности, в том числе и для учета биологических активов. Однако следует иметь в виду, что МСФО (IAS) 41 не может применяться для учета таких объектов, как земли сельскохозяйственного назначения и нематериальные активы, связанные с сельскохозяйственной деятельностью. Для указанных объектов используются иные международные стандарты.
Прежде всего возникает вопрос о том, какое определение необходимо давать биологическим активам, производимым на территории Российской Федерации. Как представляется, должно найти применение понятие «биологические активы», приведенное в МСФО (IAS) 41, согласно которому биологический актив - это живущее животное или растение. В указанном международном стандарте содержится также понятие «биотрансформация», которое включает в себя процессы роста, вырождения, продуцирования и размножения, в резуль-
тате которых в биологическом активе происходят качественные или количественные изменения.
Правильное определение и использование термина «биологические активы» является одним из способов отслеживания и оценки доходов бизнеса. Правительствами многих стран разработаны процедуры листинга и оценки биологических активов.
Возможность различать биологические активы и основные средства в учетной практике позволяет компаниям получить четкую финансовую информацию. Если, например, птицы, скот выращиваются в процессе сельскохозяйственной деятельности с целью получения сельскохозяйственной продукции, которую можно переработать и продать, то их четко можно отнести к биологическим активам. Если же животные не используются как объекты работ (например, тягловые лошади, собаки для охраны территорий и др.), то их необходимо относить к объектам основных средств [2].
Следует учитывать, что МСФО имеет спепе-цифические особенности применения в европейских и американских странах. Свои особенности их применения должны быть и в России. В национальной практике учета и отчетности необходимо дать определение тем биологическим активам, порядок учета которых в российских положениях и методических указаниях отличается в той или иной степени или полностью от принятых в международных стандартах.
Конкретное рассмотрение примеров учета биологических активов в европейских и американских стран позволит углубить и расширить представление о практике их применения. В связи с этим остановимся на отличительных особенностях определения биологических активов в МСФО, GAAP США и указанном выше проекте положения по бухгалтерскому учету «Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции» (табл. 1).
В современных условиях бухгалтерский учет затрат и выхода продукции должен достаточно гибко воспринимать организационные и технологические особенности, а также уровень специализации данной организации и особенности управления процессами биотрансформации биологических активов по стратегии развития данной
отрасли [3]. В этой связи необходимо определить, что же следует отнести к биологическим активам, каким образом классифицировать данные активы. В табл. 2 приведены данные, которые являются основаниями для отнесения некоторых животных и растений к биологическим активам.
В табл. 2 приведен неполный перечень биологических активов, но он ориентирован на производимую в Российской Федерации продукцию с целью облегчения определений и учета объектов биологических активов.
В заключение подчеркнем, что в настоящее время существует много нерешенных вопросов и отличительных особенностей учета биологических активов в соответствии с МСФО и национальной системой учета. Правительство Российской Федерации стремится постепенно законодательно урегулировать переход на международные сис-
Таблица 2
темы учета, адаптировать российскую практику учета к международным стандартам и сделать ее более доступной для иностранных компаний.
Список литературы
1. Дятлова А. Ф. Проблемы развития бухгалтерского учета в аграрном секторе экономики на основе МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 4 (136).
2. Какой смысл в биологическом ресурсе?! URL: http://www.ehow.com/about_6310925_meaning-biological-assets_.html (дата обращения: 20.12.2011).
3. Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях: приказ Минсельхоза России от 06.06.2003 № 792.
Таблица 1
Сравнение использования понятия «биологические активы» в мировых системах учета
Нормативный правовой акт (проект) Понятие «биологические активы» Учет биологических активов
МСФО (IAS 41) Живое животное или растение Оценка по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых расходов по реализации
GAAP Не используется Отдельно не регулируется; обычно используется метод учета по исторической стоимости
Российский проект ПБУ Не используется Отдельно не регулируется
Примеры биологических активов, сельскохозяйственной продукции, а также продукции, полученной в результате переработки
Биологические активы Сельскохозяйственная продукция на период сбора урожая Продукция, полученная в результате переработки после сбора
Овцы Шерсть Мясо, шкуры, пряжа, ковры
Молочный скот Молоко Сыр, творог, масло, кефир, сметана, обрат, пахта
Свиньи Туши Мясо на костях, жиры, кишечные фабрикаты, колбасные изделия, шкуры, субпродукты
Птица Туши Мясо на костях, пух, перо
Деревья в лесонасаждениях Бревна Доски обрезные и не обрезные, брус, дровяной горбыль, срезки, опилки
Фруктовые деревья Фрукты Консервированные фрукты, джемы
Свекла Убранная свекла Рафинадная патока, жом (пищевая добавка), удобрение, меласса
Виноградники Виноград Вино, выжимы на корм скоту
Озимая пшеница Зерно пшеницы Крупа, мука, комбикорм, кормовые смеси, кормовые добавки, отруби, мучная пыль
Рожь Зерно ржи Мука, комбикорм, отруби
Масличные культуры (подсолнечник, лен, конопля) Зерно масличных культур Растительное масло, жмых, шелуха
Кролики Туши Мясо на костях, шкурки
