СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРОДАЖИ ЭЛЕКТРОННЫХ СИГАРЕТ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ФИНАНСЫ. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ. КРЕДИТ

Совершенствование налогообложения продажи электронных сигарет в Российской Федерации

Калабин Константин Юрьевич,

аспирант, кафедра финансов и банковского дела, Саратовский экономический институт Саратовского государственного технического университета имени Гагарина Ю.А. E-mail: [email protected]

Электронные системы доставки никотина уже прочно обосновались на российском рынке, конкурируя и даже вытесняя аналоговую продукцию. Налоговое регулирование и контроль данного сегмента рынка очень важны, но их установление сопряжено с определенными трудностями, как и в любой другой области, относящейся к акцизам. В данной статье рассматриваются проблемные аспекты функционирования акцизного налогообложения в указанной сфере. Раскрывается взаимосвязь данных проблем со снижением собираемости, увеличением масштабов уклонения от уплаты налогов и снижением качества товаров в указанном рыночном сегменте, а также даются определенные рекомендации, которые могут способствовать более сбалансированному и эффективному функционированию системы, учитывающему интересы не только государства, с одной стороны, но и производителей с потребителями с другой.

Ключевые слова: акцизы, акцизное налогообложение, косвенное налогообложение, налоги, налоговые ставки, подакцизные товары.

Электронные сигареты получили широкое распространение после 2010 года во многих странах мира, относительно прочно закрепившись на мировом рынке, частично вытесняя аналоговые способы курения и, к сожалению, привлекая новых пользователей.

Для начала следует провести небольшой исторический экскурс. Несмотря на значительное распространение в первой четверти двадцать первого века, вейпинг (от англ. vapor - испарение, пар) или парение имеет более длительную историю, которая началась в фармацевтической отрасли. В 1930 году американский ученый Джозеф Робинсон патентует изобретенное им тремя годами ранее устройство, которое представляло собой первый электронный испаритель, доставлявший лекарственные средства в виде пара к бронхам пациентов. Данное приспособление должно было заменить действовавшую тогда практику вдыхания дыма лекарственных трав, но существующей уровень технологий и недоверие не позволило развиться идее. В 1963 году другой американский изобретатель Герберт Гилберт, используя существующие наработки, предлагает альтернативный способ курения, который в прохождении воздуха через фильтр, смачивающийся табачным ароматизатором, при взаимодействии с нагревательным элементом. Тем не менее, значительное рыночное давление не позволило устройству выйти на рынок. В конце двадцатого века уже знаменитая табачная компания Philip Morris представила устройство, в котором использовалась аналоговая сигарета, подвергавшаяся нагреву, а не горению.

Действительно поворотным моментом в истории развития электронных сигарет можно считать 2003 год, когда китайский фармацевт Хон Лик изобрел и запатентовал электронное средство доставки никотина (или ЭСДН), которое, по сути, было похоже на обыкновенную сигарету, но в нем использовалась смесь пропиленгликоля, никотина и ароматизаторов, которая подавалась на испаритель. Данное устройство заняло прочную позицию на китайском рынке, дав значительный импульс развитию отрасли. В дальнейшем электронные средства доставки никотина и жидкости для них прошли несколько этапов эволюции, совершенствуясь и подстраиваясь под запросы потребителей.

Значительное распространение в России электронные сигареты получили после 2010 года,

сз о

со £

m Р

сг

от А

=Е

и данный рыночный сегмент продолжает расти. Непосредственно до 2017 года российское законодательство, как и законы многих других стран, отличалось чрезмерной лояльностью по отношению к данному сегменту рынка, а именно:

• электронные системы доставки никотина и жидкости для них не относились к подакцизным товарам;

• товары указанного сегмента не подпадали под действие Федерального закона от 23.02.2013 № 15-ФЗ «Об охране здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма, последствий потребления табака или потребления никотинсодержащей продукции» [1];

• не существовало законодательного регулирования рекламы данной продукции.

Данную ситуацию нельзя с полной уверенностью назвать каким-либо правовым парадоксом, так как государственные органы столкнулись с новым явлением на национальном рынке. Тем не менее, положение изменилось после вступления в силу Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», принятого в первом чтении и вступившего в силу с 1 января 2017. Теперь производство, реализация и ввоз на территорию электронных сигарет и жидкостей для них признавались операциями с подакцизными товарами [2].

Следует отметить, что сама по себе идея налогообложения и законодательного регулирования данного сегмента правильная и благородная, ведь использование электронных систем доставки никотина и никотиносодержащей жидкости может нанести вред здоровью потребителей. Кроме того, нельзя не учитывать потенциальную фискальную роль указанных товаров. Однако реализация данного закона вызывала определенные вопросы.

Для начала следует остановиться на понятийной составляющей данного вопроса. По мнению автора статьи, сам по себе термин «электронные системы доставки никотина» является в корне не верным, так как не все устройства используют-

ся для потребления жидкости с содержанием указанного вещества. Предлагается заменить указанное понятие на термин «электронное устройство, генерирующее высокодисперсный пар (аэрозоль)».

Отметим несколько позитивных моментов, касающихся данного закона. Во-первых, акцизами облагались исключительно электронные устройства одноразового действия, продуцирующие пар путем нагревания жидкости, которая, как правило, содержит в себе никотин. Данное положение позволяло не включать в список подакцизных товаров электронные сигареты многоразового действия, что является абсолютно логичной и справедливой позицией, так как не все они используются для потребления жидкости, содержащей никотин, и сами по себе не могут нанести какого-либо вреда здоровью. Во-вторых, перечень подакцизной продукции попадала жидкость с содержанием жидкого никотина в объеме от 0,1 мг/мл, что исключало попадание в указанный перечень жидкости без содержания данного вещества.

Закон устанавливал ставки в твердой форме по отношению к единице продукции и на 1 мл. для устройств и жидкостей соответственно. Однако, нельзя не отметить чрезмерно завышенные налоговые ставки на никотиносодержащую жидкость, которые на 2017 годы были установлены в размере 10 рублей [4]. Подобные цифры увеличивали стоимость наиболее популярного в то время флакона с жидкостью объемом 100 мл. и крепостью в 3 мг/мл в несколько раз.

Для дальнейшего анализа функционирования российской системы акцизного налогообложения рынка электронных сигарет и жидкостей для них рассмотрим налоговые поступления по данным позициям с бюджетную систему Российской Федерации (таблица 1), основываясь на отчетах по форме № 1-НМ «Отчет о начислении и поступлении налогов, сборов, страховых взносов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации».

Таблица 1. Поступление акцизов на электронные системы доставки никотина и никотиносодержащие жидкости в бюджетную систему Российской Федерации (тыс. руб.) [6]

Вид товара Периоды

2017 2018 2019 2020 2021

Акцизы на электронные системы доставки никотина, производимые на территории Российской Федерации 0 0 0 0 52

Акцизы на никотинсодержащие жидкости, производимые на территории Российской Федерации 8885 24431 20885 21055 34659

Акцизы на электронные системы доставки никотина, ввозимые на территорию Российской Федерации 0 0 1618 121 1891

Акцизы на никотинсодержащие жидкости, ввозимые на территорию Российской Федерации 0 0 0 0 0

Можем отметить, что после включения нико- ной продукции в 2017 году российская бюджет-тиносодержащей жидкости в список подакциз- ная система увеличила свои доходы более чем

на 8,8 млн руб., что в целом, вряд ли, можно назвать какой-либо существенной суммой, учитывая довольно немаленький масштаб данного рыночного сегмента. Очевидно, что в данному случае имеет место быть тот факт, что значительная часть продукции была произведена до вступления в силу положений указанного выше закона. Отметим также, что по остальным позициям денежных средств в бюджетную систему не поступило.

Годом позже поступления увеличились на 15,5 млн руб., что можно связать не только с производством новой продукции, но и с повышением налоговых ставок на данный вид товара. Отметим, также что ставки повышаются ежегодно. В последующие два периода поступления несколько снизились, однако в 2019 году бюджетная система страны впервые получила доходы от реализации устройств, произведенных не на территории Российской Федерации.

Прежде чем как-либо анализировать данную ситуацию, необходимо отметить, что государство, постоянно повышая налоговые ставки и расширяя список товаров, входящих в список подакцизной продукции, обосновывает свои действия противодействием табакокурению, к которому использование электронных сигарет в настоящий момент времени уже окончательно приравнено. Тем не менее, очевидно, что действия властных органов, в первую очередь, продиктованы фискальными интересами и возможностью восполнения потерь денежных средств от недоимок. В какой-то мере повышение налоговых ставок может увеличить доходы бюджетов, однако необходимо учитывать тот факт, что

электронные системы доставки никотина и жидкости для них, ровно как табачная и алкогольная продукция, представляют собой товары с низкой эластичностью спроса, то есть повышение цен не окажет значительного влияния на их спрос со стороны потребителя [5, с. 374]. С другой же стороны, данные меры могут привести к нескольким следствиям:

• во-первых, чрезмерно высокие налоговые ставки, а вследствие и цена цена на никотино-содержащую жидкость может вынудить потребителей использовать самолично произведенную жидкость, что не составляет какой-либо трудности, однако может сказаться не только на качестве, но и на здоровье потребителей;

• во-вторых, высокая доля акциза в продажной цене товара может сказаться на увеличении практики уклонения от уплаты налога, к чему располагает низкий уровень налогового контроля и отсутствие маркировки товаров указанного сегмента;

• в-третьих, абсолютно справедливое желание производителей получить более высокую прибыль в условиях с чрезмерно высокими налоговыми ставками, однозначно, скажется на качестве производимой продукции.

Все указанные выше следствия, вероятно, приведут не столько к увеличению фискального эффекта, сколько к потерям налоговых доходов, ухудшению здоровья потребителей и увеличению затрат на здравоохранение.

Теперь же рассмотрим то, как сказывается повышение налоговых ставок на доходах бюджетов (таблица 2).

Таблица 2. Динамика налоговых ставок и поступления акцизов на электронные системы доставки никотина и никотиносодержащие жидкости [6]

Показатель Периоды

2017 2018 2019 2020 2021

Акцизы на электронные системы доставки никотина (тыс. руб.) 0 0 1618 121 1943

Налоговые ставки на электронные системы доставки никотина (руб./шт.) 40 44 48 50 52

Акцизы на никотинсодержащие жидкости (тыс. руб.) 8885 24431 20885 21055 34659

Налоговые ставки на никотиносодержащие жидкости (руб./мл.) 10 11 12 13 14

Здесь интерес представляет период за 20182020 годов. Как можно заметить, рост налоговых ставок за указанный период на никотиносодержащие жидкости на 2 руб., то есть на 18,18%, сопровождается падением налоговых поступлений на 3,37 млн руб., то есть на 13,82%. Данный факт вряд ли можно считать следствием того, что снизилось потребление данного подакцизного товара ввиду ужесточения табачного законодательства. Кроме того, невозможно не отметить, что в 2019 году значительно выросли поступления на электронные системы доставки никотина, абсолютная доля которых приходится на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации, что не удивительно, ведь устройства одноразового действия в то время не производились российскими производителями. Тем не менее, к 2020 го-

ду поступления по данной статье снизились более в 13 раз. Разумно предположить, в данной ситуации имеет место практика уклонения как в сегменте устройств, так и в сегменте жидкостей. Отметим также, что за все данные периоды в бюджетную систему страны совсем не поступило налогов на импортные никотиносодержащие жидкости, что опять же не соответствует действительности. Все данные факты могут свидетельствовать не только о недостаточном контроле со стороны производителей, но и также о том, что политика повышения налоговых ставок не оказывает должного эффекта.

Картина существенно меняется к 2021 году. Поступления за электронные системы доставки никотина выросли более чем в 16 раз, а за никотиносодержащие жидкости на 13,6 млн руб., то есть

на 64,61%. Тем не менее, данный скачек не связан с повышением налоговых ставок или с уменьшением масштабов уклонения. Данная ситуация коррелирует со вступлением в силу Федерального закон от 31.07.2020 № 303-ФЗ ««О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросу охраны здоровья граждан от последствий потребления никотин-содержащей продукции», который существенно ужесточил государственное регулирования рынка всей никотиносодержащей продукции в различных областях - потреблении, рекламе, налогообложении. Интерес представляет то, что использование электронных систем доставки никотина было окончательно приравнено к табакокурению. Кроме того, отметим несколько важных моментов, содержащихся в данном законе:

• никотиносодержащая жидкость является продукцией с содержанием никотина;

• никотиносодержащей жидкостью признается любая жидкость с содержанием никотина в объеме не менее 0,1 мг/мл, в том числе и жидкость без содержания никотина, предназначенная для использования в электронных устройствах;

• устройствами для потребления никотиносодержащей продукции признаются электронные или иные приборы, которые используются для получения никотинсодержащего аэрозоля, пара, вдыхаемых потребителем, в том числе электронные системы доставки никотина и устройства для нагревания табака [3].

Таким образом, со вступлением в силу данного закон акцизами облагался весь рыночный сегмент электронных сигарет и жидкостей независимо от того, происходит ли потребление никотина при их использовании. Именно в связи с данной мерой и наблюдается такой значительный скачек налоговых доходов.

Споры по поводу вреда электронных сигарет уже несколько лет ведутся в научном сообществе, и пока нельзя сделать однозначного выводы по данному вопросу. Однако, нельзя не отрицать тот факт, что продукты распада при использовании электронных сигарет (не считая никотина) не наносят какого-либо существенного вреда здоровью и даже входят в составы различных пищевых добавок и лекарственных средств. Если рассмотреть эту проблему с социальной точки зрения, то электронные системы доставки никотина - скорее выбор людей, которые стремятся выбрать менее вредный вариант курению аналоговой табачной продукции. Конечно, контроль данного сегмента рынка полезен и необходим, но действия законодательства вызывают определенные вопросы. Первоочередной проблемой является размер ^ налоговых ставок на никотиносодержащую жид-= кость, которые на 2022 год установлены на уровне е 17 рублей за 1 мл. [4] Методом простейших вычис-й лений можно вычислить сумму акциза для флако-° нов жидкости самых популярных объемов:

• 1700 рублей за 100 мл;

• 1020 рублей за 60 мл;

• 510 рублей за 30 мл.

Отметим, что средняя цена за флакон жидкости указанных объемов в среднем в розничных магазинах составляет около 500 рублей, и зависит она в большей части от крепости жидкости, то есть от содержания в ней никотина. Ситуация, при которой сумма акциза будет в несколько раз превышать стоимость товара представляется абсолютно парадоксальной. А продажные цены в настоящий момент сигнализируют об уклонении от уплаты налогов. Более того, негативным вариантом развития событий можем быть то, что потребители будут переходить на жидкости с более высоким содержанием никотина, так как акциз на них меньше. Отсюда следует вывод о том, что твердая налоговая ставка должна быть не просто меньше, но и исчисляться в зависимости от содержания в жидкости указанного вещества.

Следующей проблемой является присутствие в списке подакцизной продукции электронных устрой многоразового действия, которые далеко не всегда используются для потребления никотиносодержащей жидкости. Ближайшая уместная аналогия по данному вопросу - это трубки для курения табака, которые не облагаются акцизом. Поэтому более целесообразным представляется исключение из списка подакцизной продукции устройств многоразового действия. Одноразовые же электронные сигареты должны присутствовать в указанном перечне, так как в них, как правило, используются крепкие жидкости. Тем не менее, отметим, что налоговые ставки в 62 рубля за устройство находятся в адекватных приделах.

Достаточно острую проблему по данному вопросу составляет неразвитый налоговый контроль за данным сегментом. Очевидно, что необходимы дополнительные контрольные мероприятия и более эффективное администрирование данной отрасли.

Значительный рост налоговых поступлений в 2021 году был вызван именно расширением списка подакцизной продукции за счет жидкости без содержания никотина и устройств многоразового действия. Также это можно связать с тем, что производители еще не успели адаптироваться к новой системе, однако прошлогодняя тенденция указывает на то, что политика повышения налоговых ставок не оказывает должного эффект, а о поступлениях в последующие периоды можно лишь догадываться. Очевидно, что государство в первую очередь интересует фискальная составляющая данного рынка, но это нарушает налоговое равновесие. В качестве заключения выделим меры, которые могут сделать акцизное налогообложение данного сегмента более сбалансированным:

• снижение налоговых ставок на никотиносодержащую жидкость;

• зависимость размера налога от содержания

в жидкости никотина, а не от объема;

• исключение из списка подакцизном продукции жидкости без содержания никотина и электронный устройств многоразового действия;

• качественное реформирование налогового администрирования и контроля данного сегмента. Указанные меры могут оказать влияние на налоговое равновесие, снизить масштабы уклонения от уплаты налогов и увеличить поступления в бюджетную систему страны.

Литература

1. Федеральный закон «Об охране здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма, последствий потребления табака или потребления никотинсодержащей продукции» от 23.02.2013 N 15-ФЗ [Электронный ресурс] - Консультант Плюс. - 2022. - Электрон. дан. - Режим доступа: http://www.consultant.ru/ document/cons_doc_LAW_142515/ (дата обращения 20.01.2022)

2. Федеральный закон «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 30.11.2016 N 401-ФЗ [Электронный ресурс] - Консультант Плюс. - 2022. - Электрон. дан. - Режим доступа: http://www.consultant.ru/ document/cons_doc_LAW_207915/ (дата обращения 20.01.2022)

3. Федеральный закон «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросу охраны здоровья граждан от последствий потребления никотинсодержащей продукции» от 31.07.2020 N З03-Ф3 [Электронный ресурс] - Консультант Плюс. - 2022. - Электрон.дан. - Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_ LAW_358791/ (дата обращения 23.01.2022)

4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.11.2021) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2022) [Электронный ресурс] - Консультант Плюс. - 2022. - Электрон.дан. - Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_ doc_LAW_28165/ (дата обращения 20.01.2022)

5. Барулин, С.В. Теория и история налогообложения: учебник [Электронный ресурс] / С.В. Барулин. - Москва: КноРус, 2020. - 403 с. -ISBN 978-5-406-02238-2. - Режим доступа: https://book.ru/book/935929 (дата обращения: 25.01.2022)

6. Данные по формам статистической налоговой отчётности [электронный ресурс]. ФНС России - 2005-2022. - Электрон.дан. - Режим доступа: https://www.nalog.gov.ru/rn77/related_ activities/statistics_and_analytics/forms/ (дата обращения: 19.01.2022)

IMPROVING THE TAXATION OF THE SALE OF ELECTRONIC CIGARETTES IN THE RUSSIAN FEDERATION

Kalabin K. Yu.

Saratov State Technical University named after Yuri Gagarin

Electronic nicotine delivery systems have already firmly established themselves on the Russian market, competing and even displacing analog products. Tax regulation and control of this market segment are very important, but their establishment is fraught with certain difficulties, as in any other area related to excise taxes. This article discusses the problematic aspects of the functioning of excise taxation in this area. The interrelation of these problems with a decrease in collection, an increase in the scale of tax evasion and a decrease in the quality of goods in this market segment is revealed, and certain recommendations are given that can contribute to a more balanced and efficient functioning of the system, taking into account the interests of not only the state, on the one hand, but also producers and consumers on the other.

Keywords: excise taxes, excise taxation, indirect taxation, taxes, tax rates, excisable goods.

References

1. Federal Law «On the protection of citizens' health from exposure to ambient tobacco smoke, the consequences of tobacco consumption or Consumption of Nicotine-containing products» dated 02.23.2013 No. 15-FZ [Electronic resource] - Consultant Plus. - 2022. - Electron.dan. - Access mode: http://www. consultant.ru/document/cons_doc_LAW_142515 / (accessed 20.01.2022)

2. Federal Law «On Amendments to Parts One and Two of the Tax Code of the Russian Federation and Certain Legislative Acts of the Russian Federation» dated 30.11.2016 N 401-FZ [Electronic resource] - Consultant Plus. - 2022. - Electron.dan— Access mode: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_ LAW_207915 / (accessed 20.01.2022)

3. Federal Law «On Amendments to Certain Legislative Acts of the Russian Federation on the issue of protecting the health of citizens from the Consequences of Consumption of Nicotine-containing products» dated 31.07.2020 N 303-FZ [Electronic resource] - Consultant Plus. - 2022. - Electron.dan— Access mode: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_ LAW_358791 / (accessed 23.01.2022)

4. The Tax Code of the Russian Federation (Part Two) of 05.08.2000 N 117-FZ (ed. of 29.11.2021) (with amendments and additions, intro. effective from 01.01.2022) [Electronic resource] - Consultant Plus. - 2022. - Electron.dan. - Access mode: http://www. consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165 / (accessed 20.01.2022)

5. Barulin, S.V. Theory and history of taxation: textbook [Electronic resource] / S.V. Barulin. - Moscow: KnoRus, 2020. - 403 p— ISBN 978-5-406-02238-2. - Access mode: https://book.ru/ book/935929 (accessed: 25.01.2022)

6. Data on forms of statistical tax reporting [electronic resource]. Federal Tax Service of Russia - 2005-2022. - Electron.dan— Access mode: https://www.nalog.gov.ru/rn77/related_activities/ statistics_and_analytics/forms / (accessed: 19.01.2022)

C3

о

CO

от m Р от

от А

=Е