CC BY
25
СХОДСТВА И РАЗЛИЧИЯ ПРИ РЕФОРМИРОВАНИИ РОССИЙСКОЙ
И МОНГОЛЬСКОЙ СИСТЕМ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО
Цэдэнрагчаагийн Норовдондог,
кандидат экономических наук, глава департамента Развития фондового рынка Монголии
Ядамжавын Аюужав,
Л.А. Чайковская,
кандидат экономических наук
М.А. Попову
кандидат экономических наук, директор филиала Российской экономической академии им. Г.В. Плеханова в г. Улан-Батор, Монголия
С.А. Филин,
кандидат технических наук
Национальные и Международные стандарты финансовой отчетности
Как известно, финансовые отчеты - важный инструмент информирования и контроля, предназначенный для решения проблем больших компаний, порождаемых разделением собственности и управления. Другими словами, учет - это часть системы управления корпорацией, цель которой - побуждать менеджеров действовать в интересах ее владельцев.
Системы управления корпорациями сильно различаются в разных странах. Эти различия отражают несовпадение правовых систем, роли рынков капитала, роли правительства на рынках капитала и других рынках, а также традиций и культуры. Например, в Германии крупные банки являются важными акционерами для
больших компаний, имеют своих представителей в советах директоров и доступ к данным внутреннего учета. Менеджеры германских компаний получают поощрение непосредственно от представителей таких акционеров, а не в соответствии с курсом акций на рынке. В такой ситуации финансовые отчеты менее информативны, чем в странах, где инвесторы не представлены в совете директоров.
В Японии очень распространены группы фирм, владеющих значительными пакетами акций друг друга, связанных между собой как поставщики и потребители. Взаимосвязь этих фирм не вполне аналогична структуре материнской компании, контролирующей свои филиалы. В Японии принято, что эти фирмы крайне редко производят консолидированные отчеты, в то время как в Великобритании, США, Австра-
лии, Новой Зеландии, где обычны отношения «материнская компания - филиал», такие отчеты являются нормой.
Еще один уровень сложности добавляется из-за того, что в каждой стране регулируется выбор правил бухгалтерского учета.
Хотя рынки (особенно рынки капитала) становятся все более интегрированными, различия в подходах к управлению корпорациями в разных странах сохраняются, и систему управления корпорациями в какой-либо стране принимают как необходимую. И объясняется это не только ролью правовой системы и прав собственности в этих странах - правила учета и процедуры управления корпорациями отражают стадии экономических и политических процессов, а не просто результат адаптации к рынку1.
Поскольку учет есть продукт развития экономических и политических систем, сближение правил учета, скорее всего, должно не предшествовать, но следовать за сближением этих систем. Более того, поскольку правила учета находятся под сильным влиянием права и регулирования, сами по себе рыночные силы вряд ли обеспечат их сближение.
Многообразие стандартов учета приводит к росту издержек на предоставление финансовой отчетности и создает другие проблемы. Например, в то время как стандарты учета одной страны предписывают признать прибыль, стандарты другой предписывают отложить признание полученных доходов. В результате финансовая отчетность может не соответствовать стандартам, принятым в одной из стран.
С подобной проблемой столкнулась германская компания Daimler-Benz AG, которая в 1993 г. вынуждена была признать убыток в размере 1 млрд дол. согласно стандартам US GAAP, в то время как в соответствии с национальным законодательством Германии ее прибыль составила примерно 370 млн дол.
' Финансовые отчеты готовили и использовали задолго до того, как возникло регулирование бухгалтерского учета. В настоящее время в экономической теории четко не сформулированы экономические обоснования для регулирования правил учета. Даже если не принимать в расчет расходы на регулирование, окончательно не доказано, что оно улучшило качество отчетов. Поскольку трудно определить, какие экономические проблемы должно разрешить регулирование учета и отчетности, оно принимает разные формы в различных странах.
В связи с этим конвергенция Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) с национальными стандартами учета помогла бы пользователям финансовой информации принимать обоснованные экономические решения.
Если компания Великобритании, акции которой котируются на Нью-Йоркской фондовой бирже, создала свое представительство в России, российское отделение этой компании должно подготовить следующие виды отчетов:
- отчеты, подготовленные в соответствии со стандартами, принятыми в России;
- отчеты, подготовленные в соответствии со стандартами UK GAAP, принятыми в Великобритании;
- отчеты, подготовленные в соответствии со стандартами US GAAP, принятыми в США.
Это означает, что компания несет огромные издержки, связанные не только с подготовкой соответствующих финансовых отчетов, но и с их аудиторской проверкой. Если эта компания является транснациональной и ведет свой бизнес, например, в 40 странах мира, и если в каждой из них существуют свои правила лицензирования хозяйственной деятельности и свои стандарты учета, то издержки компании по предоставлению финансовой отчетности будут существенными. То есть с позиции тех, кто готовит финансовые отчеты, конвергенция МСФО с национальными стандартами позволит в значительной степени облегчить их работу как в отношении подготовки отчетов по отдельному предприятию, так и по их группе.
Конечно, в разных странах существуют разные традиции бухгалтерского учета. Свои национальные стандарты учета есть в большинстве стран мира. Однако практически все они постепенно отказываются от своих систем учета и движутся в направлении перевода своих систем учета на международные стандарты. Понятия «международный учет», «учет в западных странах», «учет на Западе», «зарубежный учет» являются синонимами, и под ними подразумевается некий общий подход к решению учетных проблем, который существует за рубежом. Следует подчеркнуть, что общность подхода не означает унифицированности учетных процедур и стандартизации форм отчетности. Единого плана счетов, единых правил отражения операций в бухгалтерских записях, единых форм отчетности, принятых во всех странах, не существует.
Поскольку внешняя экономическая среда существенно воздействует на систему бухгалтерского учета, то в странах с похожими социально-экономическими условиями бухгалтерский учет имеет много общего. По экономическому признаку принято различать три следующие основные модели бухгалтерского учета.
Британско-американская модель. Основополагающие принципы в указанную модель внесли Великобритания, США и Голландия. Главная идея модели состоит в ориентации бухгалтерского учета на нужды инвесторов и кредиторов. Модель применяется следующими странами: Австралия, Багамы, Барбадос, Бенин, Бермуды, Ботсвана, Великобритания, Венесуэла, Гана, Гонконг, Доминиканская Республика, Замбия, Зимбабве, Израиль, Индия, Индонезия, Ирландия, Каймановы острова, Канада, Кения, Кипр, Колумбия, Либерия, Малави, Малайзия, Мексика, Нигерия, Нидерланды, Новая Зеландия, Пакистан, Панама, Папуа Новая Гвинея, Пуэрто-Рико, Сингапур, США, Танзания, Тринидад и Тобаго, Уганда, Фиджи, Филиппины, Центральноамериканские страны, ЮАР, Ямайка. В большинстве развивающихся стран не созданы национальные стандарты учета, поэтому они используют стандарты СААР США и Великобритании.
Континентальная модель. Основополагающие принципы в данную модель внесли развитые страны континентальной Европы и Япония. Главная идея модели состоит в ориентации на удовлетворение требований правительства, в частности, в соответствии налоговому законодательству. Модель применяется следующими странами: Австрия, Алжир, Ангола, Бельгия, Буркина-Фасо, Берег Слоновой Кости, Гвинея, Греция, Дания, Египет, Заир, Испания, Италия, Камерун, Люксембург, Мали, Марокко, Норвегия, Португалия, Сенегал, Сьерра-Леоне, Того, Франция, ФРГ, Швейцария, Швеция, Япония.
Южноамериканская модель. Основополагающие принципы в данную модель внесли страны Южной Америки. Главная идея модели в ориентации на потребности государственных плановых органов, в том числе на контроль за исполнением налоговой политики и на коррек-
2 Американские стандарты отчетности представляют собой свод правил и практических инструкций.
тировку бухгалтерской отчетности в соответствии с темпами инфляции. Модель применяется следующими странами: Аргентина, Боливия, Бразилия, Гайана, Парагвай, Перу, Уругвай, Чили, Эквадор.
Международные стандарты синтезируют опыт бухгалтерского учета многих стран, среди которых заметное место занимают США. Принято сопоставлять национальные правила учета с теми, что действуют в США. Связано это с доминированием американских стандартов финансовой отчетности вследствие ведущей роли американского рынка капиталов, составляющего более половины общемирового рынка, и с тем, что наибольший вклад в указанные стандарты внесен США: их национальная система бухгалтерских стандартов и процедур US GAAP (Generally Accepted Accounting Principles)2 во многом определила основные принципы разрабатываемой международной системы бухгалтерского учета. Пока МСФО не будут одобрены американской Комиссией по ценным бумагам и биржам (Security Exchange Commission, SEC), использующие их компании будут иметь ограниченный доступ на американский рынок капитала.
Общие международные требования к качеству бухгалтерской информации
Бухгалтерская информация может быть использована на внутреннем национальном рынке и на международном уровне, если отвечает требованиям:
1. Понятность. Информация должна быть понятной пользователям; содержать сведения о хозяйственной деятельности предприятия, о его экономическом состоянии и о принятой системе бухгалтерского учета. Информация по сложным, но важным вопросам не должна исключаться на основании того, что она может оказаться слишком сложной для восприятия и понимания некоторыми пользователями.
2. Уместность. Информация считается уместной, если она: помогает пользователям оценить прошлые, настоящие и будущие события; подтверждает и вносит коррективы в предыдущие оценки; влияет на принятие экономических решений. Информация о финансовом положении предприятия часто используется в качестве основы для прогнозирования будущих результатов, поэтому необычные и отклоняю-
щиеся от нормы, а также нечасто встречающиеся статьи доходов и расходов целесообразно отражать отдельно.
3. Достоверность. Чтобы быть пригодной, информация должна быть достоверной; не содержать материальных ошибок, способных повлиять на экономические решения пользователей.
4. Сопоставимость. Пользователи должны быть в состоянии сравнивать финансовую отчетность предприятия через определенные промежутки времени, чтобы выявить тенденцию его экономического положения и развития. Поэтому следует строго придерживаться выбранной учетной политики. Однако оставлять неизменной учетную политику не следует, если существуют более уместные и достоверные подходы и решения. При этом совершенно необходимо сообщать пользователям о причинах и целях проводимых изменений.
В международной практике принято разделять финансово-экономическую отчетность на два вида: статическую и динамическую.
Под статической отчетностью понимают бухгалтерский баланс (или, как его еще называют, отчет о финансовом положении предприятия), характеризующий финансово-экономическое состояние предприятия на определенный момент времени.
Под динамической отчетностью понимают отчет о прибылях и убытках, отражающий результаты проведения совокупности хозяйственных операций за определенный период времени.
При формировании бухгалтерского баланса используются следующие основные принципы.
1. Принцип хозяйствующей единицы. Он заключается в том, что имущество хозяйствующего субъекта (юридического лица) должно быть обособлено от его учредителей и что хозяйствующей единицей является любая организация, имеющая самостоятельный бухгалтерский баланс. При этом предприятие может быть частью другой, более крупной организации. Бухгалтерская отчетность для такой более крупной организации (предприятия более высокого уровня) составляется путем консолидирования (объединения и стыковки) финансовых информационных данных о предприятиях более низкого уровня.
2. Принцип действующего предприятия. Он заключается в том, что хозяйствующий субъект
предполагается функционирующим в течение неопределенно большого промежутка времени. Поэтому нет необходимости производить переоценку активов предприятия.
Материальные ресурсы, которые были использованы при изготовлении продукции, производстве работ и оказании услуг, реализуются в их составе по продажным ценам. Основные средства вследствие отсутствия необходимости их продажи переоцениваются лишь в исключительных случаях, а именно: в условиях инфляции или при закрытии предприятия.
3. Принцип денежного измерения. Он заключается в том, что вся бухгалтерская информация, в конечном счете, должна быть представлена в денежном выражении. Это позволяет сопоставлять, складывать и вычитать неоднородные факторы хозяйственной деятельности предприятия. Однако следует помнить, что денежное выражение ряда элементов экономического состояния фирмы не может быть осуществлено. Это накладывает определенные ограничения на такие важные факторы бизнеса, как время, политика. Кроме того, покупательная способность денег также подвержена изменениям.
4. Принцип учета по стоимости. Он заключается в том, что в бухгалтерском учете активы регистрируются по первоначальной стоимости и затем, как правило, не переоцениваются. Этот принцип вовсе не означает, что в бухгалтерском учете все без исключения активы отражаются по первоначальной покупной стоимости. Например, основные средства и нематериальные активы представлены по остаточной стоимости, которая регулярно изменяется за счет накапливаемой амортизации (износа).
5. Принцип двойной запаси. Он заключается в том, что в бухгалтерском балансе экономические ресурсы предприятия отражаются в соответствующем разделе, называемом «активом» баланса. В другом разделе баланса, называемом «пассивом» баланса, отражаются требования различных лиц по отношению к данному предприятию. При этом пассивы подразделяются на два вида: требования кредиторов (любых лиц, кроме учредителей предприятия) и требования учредителей, являющихся владельцами капитала предприятия. Так как все активы могут быть востребованы либо кредиторами, либо владельцами капитала, то сумма всех активов должна быть равна сумме пассивов.
Кроме того, данный принцип означает, что все хозяйственные операции записываются по дебету одного и по кредиту другого счета.
Следует напомнить, что основное уравнение бухгалтерского баланса в международной практике (Активы = Обязательства + Капитал) трактуется с двух точек зрения:
• как равенство сумм хозяйственных средств и их источников;
• как соответствие сумм ресурсов предприятия и требований кредиторов или учредителей по отношению к этим ресурсам.
Первая точка зрения расшифровывается таким образом: каждый рубль, вложенный в активы предприятия, предоставляется либо кредиторами, либо учредителями предприятия и каждый полученный рубль вкладывается в определенный актив.
Вторая точка зрения расшифровывается таким образом: активы предприятия - это его экономические ресурсы на дату составления баланса, а обязательства и капитал - это требования кредиторов предприятия или учредителей. Данная точка зрения имеет прямой смысл при ликвидации организации в связи с ее банкротством.
Динамическая бухгалтерская отчетность включает в себя отчет о прибылях и убытках за определенный период времени, состоящий из двух частей. Первая часть отражает приток (увеличение) активов и относится к категории доходов. Вторая часть отражает отток (уменьшение) активов, которые были использованы для получения доходов, и относится к категории расходов. Прибыль - это та сумма, на которую доходы превышают расходы.
Динамическая бухгалтерская отчетность составляется на основе следующих принципов.
1. Принцип учетного периода (принцип периодичности). Он заключается в том, что руководству предприятия и его учредителям, а также различным контролирующим и заинтересованным органам необходима периодическая информация о состоянии дел. Показатель прибыли (или чистой прибыли), полученной за учетный период, является основополагающим критерием для оценки работы организации за данный период.
2. Принцип консерватизма. Он заключается в следующем. Для предприятия, которое предположительно будет существовать неопределенно долго в будущем, не существует достаточной оп-
ределенности в том, какая информация относится к прошлым или будущим отчетным периодам. Кроме того, неопределенной является и оценка степени прибыльности предприятия. Поэтому признание факта получения прибыли должно осуществляться с известной долей осторожности. В отношении же факта получения убытков такая осторожность может не соблюдаться. Таким образом, принцип консерватизма содержит в себе два следующих аспекта:
• доход признается только тогда, когда в этом есть обоснованная уверенность;
• расход признается сразу же, как только возникает обоснованная возможность.
Этот принцип базируется на том, что последствия, связанные с убытками и банкротством, значительно более серьезны, нежели последствия получения прибыли. А значит, оценивать и отражать прибыли и убытки следует по разным правилам.
3. Принцип начислений. Он заключается в том, что при определении величины прибыли объем реализованной продукции должен сопоставляться с ее себестоимостью, независимо от того, когда произошла оплата. Данный принцип предполагает хорошую кредиторскую репутацию покупателя, которая дает обоснованную уверенность в получении в будущем суммы платежа. Однако, поскольку практический опыт свидетельствует о том, что не все клиенты оплачивают свои счета, то при определении величины прибыли за учетный период сумму продаж целесообразно уменьшить на величину возможных непоступлений.
4. Принцип увязки доходов с расходами. Он заключается в том, что для определения прибыли методом начислений необходимо, чтобы из всех производственных затрат были выделены только те, которые относятся к деятельности текущего периода и не относятся к доходам будущих периодов. В соответствии с этим принципом целесообразно все затраты классифицировать либо как расходы, либо как активы. И подразумевать под расходами затраты текущего периода, а под активами затраты будущих периодов.
5. Принцип последовательности. Он заключается в том, что выбранная учетная политика предприятия должна последовательно применяться из года в год, если не появятся достаточно веские причины для ее изменения. Так как изменения в учетной политике затрудняют
анализ финансовой отчетности предприятия разных периодов.
6. Принцип взаимосвязи бухгалтерского и налогового учетов. Он заключается в том, что налоговое законодательство предъявляет дополнительные требования к ведению бухгалтерского учета. Это приводит к необходимости корректировок прибыли для целей налогообложения по величине и по времени ее получения.
Разбирательства, связанные с американскими компаниями Enron, Xerox, WorldCom, руководство которых манипулировало учетными данными, привели к значительным потрясениям на мировом финансовом рынке: взлеты и падения фондовых индексов, банкротства компаний, убытки инвесторов. Принятие МСФО диктуется развитием мирового финансового рынка. Тенденция к глобализации рынков капитала делает необходимым создание единой системы финансового учета. Его участники все чаще говорят о том, что необходимо принять глобальные стандарты отчетности, которые позволили бы обеспечить финансовую прозрачность компаний и избежать повторения кризисной ситуации 2002 г. на американском рынке. То есть в нынешних условиях все большей интеграции экономик разных стран в единую систему мирового хозяйства, его глобализации возникает потребность в создании единой системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности единых для облегчения понимания и доступности финансовых данных.
Осознание этой необходимости является важным шагом вперед по направлению к созданию международных стандартов учета и аудита. В противном случае дальнейшее развитие международных рынков капитала ставится под вопрос, поскольку разнообразие систем учета затрудняет выбор эффективного объекта для инвестирования.
За основу такой единой системы были приняты стандарты МСФО, которые получают все большее распространение в мире, в странах с развитыми и развивающимися рынками. Роль МСФО и их влияние на рыночную ситуацию за последние годы выросли многократно. Например, для того чтобы акции компании могли котироваться на конкурирующих с американскими фондовых рынках (в Лондоне, Гонконге и Токио), достаточно, чтобы предоставляемый инвесторам финансовый отчет был подготовлен в соответствии с МСФО. Это обстоя-
тельство заставляет многие страны, особенно страны с переходной и развивающейся экономикой, изменять принципы и формы финансовой отчетности для привлечения иностранных инвестиций в экономику этих стран.
Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) (International Accounting Standards Committee (IASC)) - независимая организация, работающая для достижения однородности в стандартах финансового учета, которые используются предпринимателями и организациями во всем мире для составления финансовой отчетности, был организован в 1973 г. в соответствии с соглашением профессиональных бухгалтерских организаций Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Объединенного Королевства Великобритании, Ирландии и США.
В настоящее время 14 членов Правления КМСФО (International Accounting Standards Board (IASB)) представляют Австралию и Новую Зеландию, Великобританию, Германию, Канаду, США, Францию, Южную Африку, Японию. Россия представлена в Консультативном совете по стандартам при Правлении КМСФО, наряду с еще 28 странами и пятью международными организациями, такими как Всемирный банк, Международный валютный фонд. С момента своего создания КМСФО занимается программой по разработке стандартов учета. За это время произошли серьезные изменения как на самом финансовом рынке, так и в соответствующих стандартах, служащих базой для составления и представления пользователям финансовой информации о компаниях. Если изначально МСФО представляли собой свод несложных и не очень подробных правил составления отчетности, то в настоящее время их сборник насчитывает уже 41 международный стандарт финансовой отчетности и более 30 интерпретаций, содержащих весьма детальные требования к составлению отчетности, классификации, признанию и оценке статей.
Сами стандарты становятся все более сложными в практическом применении. Это связано с усложнением рыночных операций и возрастающими требованиями пользователей финансовой отчетности - в первую очередь инвесторов - к ее качеству и появлением новых методов оценки (использование справедливой стоимости, определение обесценения активов
на основе дисконтирования денежных потоков, расчет вероятности денежных потоков при признании резервов).
В соответствии с решением Международной организации комиссии по ценным бумагам, поддержанным Европейским союзом и США, МСФО с 1998 г. (в переработанном виде) стали юридической основой международной регистрации компаний.
Международная организация комиссий по ценным бумагам (International Organization of Security Commission, IOSCO) в 1999 г. рекомендовала МСФО для применения в целях листинга на биржах, что также способствовало существенному укреплению авторитета КМСФО и появлению новых приоритетов в его деятельности.
В 2000 г. был принят новый Устав, согласно которому Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) был учрежден как независимое юридическое лицо, управляемое 19 доверенными лицами. В соответствии с данным Уставом, КМСФО в своей деятельности преследует следующие цели:
1) разработка, в интересах общественности, единой системы высококачественных, понятных и имеющих обязательную силу глобальных стандартов бухгалтерского учета, в соответствии с которыми в финансовой отчетности и прочей финансовой документации должна раскрываться высококачественная, прозрачная и сопоставимая информация, с тем чтобы участники фондовых рынков и другие пользователи могли принимать обоснованные экономические решения;
2) распространение и обеспечение строгого соблюдения данных стандартов;
3) обеспечение максимального сближения (конвергенции) национальных стандартов бухгалтерского учета с Международными стандар-
3 В Информационном бюллетене Правления КМСФО (IASB Insight) за март 2001 г. в статье Председателя Правления Дэвида Твиди «Цель - максимальное сближение» говорится о том, что без активного участия органов, устанавливающих национальные стандарты, невозможно говорить о высококачественных стандартах на международном уровне. Таким образом, только путем кооперации усилий различных стран достижение поставленной цели становится возможным. Очевидно, однако, что национальные организации, устанавливающие стандарты финансовой отчетности, могут иметь различные, а иногда и противоположные, позиции по рассматриваемым вопросам, согласовать которые весьма нелегко.
тами финансовой отчетности, исходя из наиболее оптимального решения вопросов бухгалтерского учета и отчетности.
Эти цели в большей мере ориентированы на обеспечение практического применения МСФО. Так, цель на максимальное сближение (конвергенцию) МСФО с национальными системами учета отличается от провозглашенной ранее цели разработки единой системы высококачественных стандартов и гармонизации стандартов финансовой отчетности во всем мире и в настоящий момент является одной из наиболее важных для Правления3. Гармонизация представляла собой более расплывчатое, чисто теоретическое понятие, в идеале предполагавшее, что в конечном итоге страны перейдут к использованию МСФО в качестве национальной системы учета. Конвергенция не предполагает прямого перехода на МСФО, ограничиваясь более практическими аспектами сближения МСФО с национальными стандартами, предусматривающими вовлечение в процесс разработки и совершенствования МСФО профессионалов из различных стран мира и, таким образом, достижение единых подходов к решению вопросов учета и отчетности на национальных уровнях. Именно поэтому значительное внимание в реализации цели конвергенции Правление КМСФО намерено уделять процессу совместных обсуждений проектов документов КМСФО с организациями, устанавливающими национальные стандарты в различных странах, а также на заседаниях Консультативного совета по стандартам. Этот орган был создан в 2001 г. специально для обеспечения возможности максимального участия заинтересованных лиц, представляющих различные страны и организации, в процессе подготовки Международных стандартов финансовой отчетности.
Международные стандарты учета не исключают и не искажают национальные стандарты и инструкции по составлению финансовой отчетности в определенной стране. Там, где локальные стандарты и инструкции требуют отклонения от международных стандартов, члены КМСФО пытаются убедить власти применять международные стандарты.
Исходя из целей деятельности, учитывая пожелания Консультативного совета по стандартам, Правление КМСФО сформулировало в 2001 г. свой рабочий план, в который вклю-
чены более 20 проектов, касающихся разработки новых и совершенствования действующих МСФО. Часть из этих вопросов является объектом прямого интереса стран с развивающимися рынками.
Правление КМСФО в 2001 г. переименовало «Международные стандарты учета» (International Accounting Standards (IAS)) в «Международные стандарты финансовой отчетности» (International Financial Reporting Standards (IFRS)).
Термин Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) включает в себя набор правил и инструкций, разработанных и опубликованных КМСФО в отношении подготовки и предоставления финансовых отчетов, и устанавливающих требования к признанию, оценке и раскрытию финансово-хозяйственной операций для составления финансовых отчетов компаний во всем мире.
МСФО - это набор стандартов учета и отчетности, определяющих правила представления финансовой информации в отчетах компании и другие принципы бухучета, соблюдение которых необходимо для сопоставимости данных финансовой отчетности разных стран, делая их понятными для конкретных пользователей финансовой информации: инвесторов, кредиторов, поставщиков и т.д.
МСФО построены на основе Концепции (Принципов), что позволяет достаточно гибко применять их в различных спорных ситуациях, опираясь на профессиональное суждение бухгалтера, и обеспечивать сопоставимость бухгалтерской документации между компаниями в общемировом масштабе, а также являются условием доступности отчетной информации для внешних пользователей.
Это свидетельствует о расширении сферы деятельности КМСФО, который начинает уделять большее внимание вопросам представления в отчетности компаний не только бухгалтерской, но и финансовой информации. В частности, на повестке дня Правления КМСФО стоят проект по так называемому «Докладу менеджмента» (Management Analysis) как части финансовой отчетности, а также вопросы финансовой отчетности в добывающих отраслях, на предприятиях малого и среднего бизнеса и предприятиях, действующих в условиях развивающихся рынков, не связанные непосредственно с содержанием бухгалтерской отчетности.
Новые тенденции в развитии МСФО свидетельствуют о переходе этих стандартов в более практическую плоскость. Так, например, ранее считалось, что вопросы обеспечения соблюдения стандартов не входят в сферу деятельности КМСФО. Аналогично, КМСФО не занимался вопросами практических рекомендаций по применению стандартов (единственное исключение - сборники вопросов и ответов по применению МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»). Теперь же в числе -приоритетов Правления особый интерес представляет руководство по первому применению МСФО (First Application of IFRS). И, наконец, проведение исследований по выявлению различий между национальными системами отчетности и МСФО в части учета определенных операций и статей (например, в области вознаграждений работникам) также свидетельствует о переходе КМСФО на новый уровень в плане практического применения стандартов.
Переход деятельности КМСФО в более практическую плоскость связан с наметившейся тенденцией к существенному расширению практики применения МСФО: в 2000 г. Европейская комиссия выступила с инициативой, одобренной впоследствии постановлением Ев-ропарламента, о переходе к 2005 г. всех европейских компаний, чьи ценные бумаги обращаются на организованном рынке (биржах), к составлению и представлению консолидированной (сводной) отчетности в соответствии с МСФО. Это означает, что, по крайне мере, 7 000 крупнейших европейских компаний будут применять МСФО.
Так как развитие международных стандартов происходило в условиях рыночной экономики, то необходимо отметить большую полезность финансовой отчетности МСФО для пользователей, связанных с управлением и инвестициями. Капитал, особенно иностранный, требует полной открытости компаний и отчетности менеджмента перед инвесторами. Пользователям финансовой информации (например, банкирам и инвесторам) трудно принимать рациональные решения, когда компании руководствуются различными стандартами учета. До тех пор пока иностранный инвестор не будет иметь возможности проследить и понять через финансовую отчетность, как используется предоставленный им капитал, любая страна
останется зоной повышенного риска и будет проигрывать другим государствам в привлечении финансовых ресурсов с международных рынков. В результате акции этих компаний не котируются на рынке ценных бумаг, что приводит к занижению рейтинга компании, а, следовательно, и стоимости акций.
Международная практика показывает, что отчетность, сформированная согласно МСФО, отличается высокой информативностью, полезностью для пользователей и является одним из важных шагов, открывающих компаниям возможность приобщения к международным рынкам капитала, которые в настоящее время представляют широкие возможности для развития компаний. Так, за пределами своей страны компании находят рынки сбыта и капитал для финансирования своей деятельности. Очевидно также, что на фондовом рынке ТНК выходят победителями, оставляя далеко позади себя компании, функционирующие на внутреннем рынке. Применение МСФО может предоставить предприятию не только мощные средства улучшения производства, но и значительные конкурентные преимущества:
- отражение результатов деятельности предприятия в более простой и реалистичной форме;
- возможность сравнения финансового положения предприятия с финансовым положением иностранных компаний, что дает лучшее восприятие со стороны западных партнеров;
- более совершенная система бухгалтерского учета, которая позволит принимать лучшие решения при ценообразовании.
Международные стандарты разрабатываются исходя из потребностей конкретных пользователей. При выборе того или иного методического подхода основным критерием является полезность информации для принятия экономических решений. Не случайно неотъемлемой частью МСФО являются Принципы подготовки и представления финансовой отчетности, определяющие, на кого рассчитана отчетность, каковы потребности пользователей и качественные характеристики финансовой информации, делающие ее полезной этим пользователям.
Международные стандарты финансовой отчетности закрепляют достаточно длительный опыт ведения бухгалтерского учета и отчетности в условиях рыночной экономики.
Порядок разработки и принятия международных стандартов финансовой отчетности
Правление КМСФО в составе четырнадцати человек (двенадцать членов работают в нем постоянно, а двое - по совместительству) несет исключительную ответственность за разработку стандартов бухгалтерского учета.
Задачи Комитета:
- формировать и издавать в государственных интересах стандарты учета;
- стимулировать их принятие в мире и наблюдать за их внедрением;
- работать для совершенствования стандартов и т.д.
Комитет имеет полную автономию от Международной федерации бухгалтеров (МФБ) (International Federation of Accountants (IFAC)). Все члены согласны выполнять следующие обязательства:
- поддерживать работу комитета, публикуя в своих странах все стандарты;
- соответствовать международным стандартам;
- убеждать правительство в том, что публикуемая финансовая отчетность соответствует национальным стандартам;
- убеждать контролирующие органы и деловую общественность в том, что публикуемая финансовая отчетность соответствует международным стандартам и отражает различные стороны экономической деятельности;
- гарантировать, чтобы аудиторы убеждались в том, что публикуемая финансовая отчетность соответствует международным стандартам.
Процесс разработки Стандарта может состоять из следующих этапов:
1) в начале проекта Правление КМСФО формирует Подготовительный комитет или консультативную группу для предоставления рекомендаций по спорным вопросам, возникающим в ходе проекта. В течение всего проекта проводятся консультации с Подготовительным комитетом, консультативной группой или Консультативным советом по стандартам;
2) в рамках основных проектов Правление КМСФО разрабатывает и представляет на рассмотрение общественности «Проект основных принципов» (Draft Statement of Principles) или другой документ аналогичного содержания;
3) после изучения полученных комментариев Правление КМСФО разрабатывает и представляет на рассмотрение общественности «Предварительный вариант стандарта» (Exposure Draft);
4) после изучения полученных комментариев Правление КМСФО выпускает окончательный вариант Стандарта.
Одновременно с публикацией Стандарта Правление КМСФО выпускает «Основу для выводов» (Basis for Conclusions), где разъясняются причины сделанных выводов и содержится исходная информация, которая может оказаться полезной при практическом применении стандартов КМСФО.
Разработка Международного стандарта финансовой отчетности ведется в рамках открытого процесса, предусматривающего обсуждение спорных технических вопросов и оценку поступающей информации посредством целого ряда механизмов, поэтому Правление КМСФО публикует несовпадающие мнения.
В зависимости от характера проекта у заинтересованных сторон имеются следующие возможности для участия в разработке Международных стандартов финансовой отчетности:
1) участие в формировании позиции в качестве члена Консультативного совета по стандартам;
2) участие в работе Подготовительного комитета;
3) участие в работе других специализированных консультативных групп;
4) представление комментариев по Проекту основных принципов или другому документу с аналогичным содержанием;
5) представление комментариев по Предварительному варианту стандарта;
6) участие в открытых слушаниях;
7) участие в апробации стандартов на практике.
Правление КМСФО публикует годовой отчет о работе, проделанной за предыдущий год, и приоритетных направлениях деятельности на будущий год. Благодаря данному отчету у заинтересованных сторон появляется возможность высказать свои комментарии. КМСФО разработал и опубликовал 41 учетный МСФО, которые уже применяются или будут применяться в последующих отчетных периодах. Эта система охватывает все основные вопросы, связанные с составлением финансовой отчетности предприятиями и организациями.
Каждый учетный МСФО содержит следующую информацию:
Объект учета - дается определение объекта учета и основных понятий, связанных с этим объектом.
Признание объекта учета - описываются критерии отнесения объектов учета к различным элементам отчетности.
Оценка объекта учета - приводятся рекомендации по использованию методов оценки и требований к оценке различных элементов отчетности.
Отражение в финансовой отчетности - раскрытие информации об объекте учета в различных формах финансовой отчетности.
Процесс доработки учетных МСФО продолжается. Появляются новые учетные МСФО, специфические для отдельных отраслей (например, сельского хозяйства, банковской сферы, страхования). Кроме того, периодически пересматриваются существующие учетные МСФО, поскольку со временем они перестают в изменившихся условиях адекватно выполнять свои учетные функции. Например, назрела необходимость изменить МСФО учета по лизинговым операциям.
МСФО, которое мы выбираем
Экономика организации, ее проблемы и пути их разрешения, тактика и стратегия ежедневного выживания, реальная эффективность хозяйственной деятельности и вытекающие отсюда задачи - вот что стоит сегодня в центре внимания в России и Монголии и требует самого тщательного изучения и научного анализа. Для того, чтобы конкретная организация могла адекватно вписаться в сложный механизм формирующегося современного динамичного рынка, использовать преимущества мировой экономической интеграции и прямых внешнеэкономических связей, найти необходимые средства и пути ликвидации возрастающего технологического отставания национальной экономики, необходима кардинальная реформа всей системы экономической информации организации. Это касается как управленческого учета, призванного стать составной частью механизма принятия управленческих решений, служить росту эффективности на всех уровнях и направлениях деятельности и интегрировать учетные, аналитические, плановые и контрольные функции
внутренней информационной инфраструктуры предприятия, так и финансового учета и внешней (предоставляемой внешним пользователям) отчетности, данные которых должны помогать установлению доверия и упрочению связей между организацией и ее рыночными контрагентами. Отношения организаций с аудиторскими фирмами также должны подняться на качественно новый уровень, предполагающий предоставление предприятиям комплекса услуг по управленческому консультированию, развитию финансовой отчетности, внедрению эффективных систем внутренней отчетности и контроля, решению налоговых проблем, подготовке кадров, а не только подтверждение достоверности внешней отчетности предприятий.
Со стороны крупных организаций в России и Монголии проявляется интерес к эмиссии ценных бумаг в целях привлечения средств инвесторов, особенно путем выпуска облигаций. Знание форм отчетности и понимание основных различий учетных систем западных компаний стало необходимым в последнее время не только в связи с поиском иностранных партнеров и, следовательно, анализом их отчетности, но и в связи с преобразованием российской и монгольской систем бухгалтерского учета и отчетности по западным стандартам. Необходимость такого преобразования обусловлена тем, что ряд предприятий являются филиалами (дочерними предприятиями) иностранных, и тем, что потенциальные западные партнеры требуют у российских и монгольских компаний отчетности, подготовленной в соответствии со знакомыми им форматом и правилами.
Россия и Монголия заинтересованы в повышении внимания иностранных инвесторов и предпринимателей, поэтому надо стремиться говорить с ними на понятном для бизнеса языке - на языке МСФО, где уровень «прозрачности», полноты и достоверности отчетности, а также оперативность ее предоставле-
ния влияют на степень доверия инвесторов. Снижение рисков приведет, в свою очередь, к тому, что инвестиции будут для предприятий более доступными и менее дорогими. Так, Германия перешла на МСФО потому, что ее экономика испытывала большую потребность в международных инвестициях, и инвесторов необходимо было обеспечить полноценной информацией.
Каждая страна принимает решение о переходе на МСФО самостоятельно. Процесс внедрения МСФО в России и Монголии не следует рассматривать как давление извне. В том, чтобы их внедрять, заинтересованы все страны мира - как развивающиеся, так и развитые.
Все стандарты носят рекомендательный характер и используются в разных странах по-раз-ному. Чаще всего конкретная страна применяет традиционный национальный бухгалтерский учет, адаптированный к нескольким или большинству международных стандартов. Методы внедрения МСФО в разных странах различны: либо через принятие законов, либо через каналы профессиональных ассоциаций. Чаще всего применяется следующий метод: национальные стандарты разрабатываются на основе международных и принимаются в конкретной стране специальным комитетом с участием КМСФО. Затем принимается закон о внедрении МСФО. Таким образом, МСФО внедряются законом, но при этом сами частью закона не являются. Такая система позволяет, при необходимости, изменять МСФО. Вносить изменения приходится, как правило, каждые несколько лет.
Огромный опыт мировой практики ведения бухгалтерского учета позволяет вести разработку национальных стандартов не «с нуля», обеспечивая необходимые условия для вхождения России и Монголии в международные рынки капитала.
(Продолжение следует)
