CC BY
12
References:
1. Lyakhovetsky A.M. Statistics: textbook / A.M. Lyakhovetsky, E. V. Kremyanskaya, N. V. Klimova / edited by N.V. Nechaev. - Moscow: KNORUS, 2016. - 242 p. - (Bachelor's degree).
2. Akhromeeva, N.A. Analysis of the influence of factors on the efficiency of sunflower production / N.A. Akhromeeva // Topical issues of the development of socio-economic systems. Collection of articles of the Interuniversity scientific and practical conference. - 2019. - pp. 08-11.
3. Masych M.A., Panichkina M.V., Burova I.V. / Territorial and sectoral aspects of labor productivity of the Russian economy // Scientific notes of the V. I. Vernadsky Crimean Federal University. Economics and management. 2017. No.3. - p. 6.
4. Yakovleva, N.A. Analysis of the influence of factors on the efficiency of potato production in the Orel region / N.A. Yakovleva // edited by S.I. Tkachev. - Economic and mathematical methods of analyzing the activities of agricultural enterprises, Saratov, 2021. pp. 338-344.
5. Krasnodar Krai in numbers... : a brief statistical collection / Federal State Service. statistics, Territorial body of the Federal State Service. Statistics on Krasnodar Krai (Krasnodarstat) ; editorial board : V. V. Andreev (pred.) et al. 2020.
6. Katsko, I.A. Tools of econometric modeling of factors of agricultural production /I.A. Katsko, A.M. Lyakhovetsky, V.I. Pertsukhov // Proceedings of the Kuban State Agrarian University. - 2021. - No. 3. p.11. - 20.
EDN: PSDYIW
Ю.В. Марченко - аспирант экономического факультета, Кубанский государственный аграрный университет, Краснодар, Россия, ulia-777@inbox.ru,
Yu.V. Marchenko - post-graduate student of the Faculty of Economics, Kuban state agrarian university, Krasnodar, Russia.
РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ОРГАНИЗАЦИЯХ-ЗАСТРОЙЩИКАХ DEVELOPMENT OF THE INTERNAL CONTROL SYSTEM IN DEVELOPER ORGANIZATIONS
Аннотация. Обязательность ежегодной аудиторской проверки организаций-застройщиков связана с необходимостью развития ими системы внутреннего контроля. Это требует наличия у бухгалтеров и всех лиц, ответственных за надлежащий уровень системы внутреннего контроля, определенных компетенций, специфических знаний вида деятельности, включая регламент отчетности в соответствующие департаменты; правила и полноту раскрытия информации перед дольщиками, инвесторами и т.п. Операции по эскроу-счетам, регистрация договоров долевого участия в Росреестре, необходимость размещения бухгалтерской отчетности в Единой информационной системе в сфере жилищного строительства (ЕИСЖС) также являются особенностью деятельности застройщиков. В условиях информационной открытости застройщиков, контроля со стороны соответствующего банка и инвесторов повышается уровень требований к функционированию системы внутреннего контроля, уменьшаются риски финансово-хозяйственной деятельности и несвоевременности сдачи объектов строительства в эксплуатацию.
В статье рассмотрены вопросы организации системы внутреннего контроля у застройщиков с учетом специфических особенностей деятельности и возможных зон риска учета и налогообложения.
Abstract. The obligatory annual audit of developer organizations is associated with the need for them to develop an internal control system. This requires that accountants and all those responsible for the proper level of the internal control system have certain competencies, specific knowledge of the type of activity, including reporting regulations to the relevant departments; rules and completeness of disclosure of information to equity holders, investors, etc. Operations on escrow accounts, registration of equity participation agreements with Rosreestr, the need to place financial statements in the Unified Information System in the field of housing construction (UISHS) are also a feature of the activities of developers. Under the conditions of information openness of developers, control by the relevant bank and investors, the level of requirements for the functioning of the internal control system increases, the risks of financial and economic activities and the untimely commissioning of construction objects are reduced.
The article deals with the organization of the internal control system for developers, taking into account the specific features of the activity and possible risk areas for accounting and taxation.
Ключевые слова. Внутренний контроль, застройщик, обязательный аудит, функции подрядчика, эскроу-счет.
Keywords. Internal control, developer, mandatory audit, contractor's functions, escrow account.
Введение. Организации-застройщики независимо от имеющихся показателей финансовой отчетности должны проводить обязательный аудит по требованию ч. 5 ст. 3 Федерального закона № 214-ФЗ от 30.12.2004 [13], поэтому проходят и внешний контроль [9].
В условиях дальнейшего развития строительства, в том числе государственной поддержки застройщиков по договорам долевого участия, развиваются в современном ключе методики аудита [5], налоговый аудит и вопросы планирования аудиторской проверки застройщиков [1, 17].
На основании ст.19 ФЗ-402 «О бухгалтерском учете» организации, подлежащие обязательному аудиту, обязаны организовывать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности (за исключением случаев, когда руководитель принимает обязанности по ведению бухгалтерского учета на себя [6].
Отметим тот факт, что в организациях с обязательным аудитом руководитель не должен самостоятельно осуществлять ведение бухгалтерского учета, что следует из ст.7 п.3 [6]. Таким образом, в организациях-застройщиках руководитель не может одновременно являться главным бухгалтером. Это обстоятельство оказывает влияние и на качество системы внутреннего контроля. Имеет место, как свидетельствуют факты, случаи возложения обязанностей главного бухгалтера на руководителя в нарушение указанного законодательства. Данное обстоятельство затрудняет или делает невозможным создание и эффективное функционирование системы внутреннего контроля. Вышеуказанное обстоятельство должно находить отражение в информации аудиторских проверок, в запросах аудитора и т.п.
Основная часть. Система внутреннего контроля организации строится на изучении особенностей видов экономической деятельности, осуществляемых организацией, графике документооборота, должностных инструкциях лиц, причастных непосредственно к созданию и контролю над первичными учетными документами, учредительных документах, положении о ревизионной комиссии или ревизии, учетной политике, иных внутренних нормативных локальных документах организации и нормативно-законодательных актах (рисунок 1).
Рисунок 1 - Источники информации для организации системы внутреннего контроля
Высокий уровень внешнего контроля со стороны государства и прочих учреждений и ведомств требует и от самого экономического субъекта - застройщика прозрачной отчетности, которая достигается не только им созданной правильной системой внутреннего контроля, но и наличием информационных источников, позволяющих анализировать деятельность застройщика самим дольщиком. На рисунке 2 нами приведены источники информации, позволяющие при их применении для анализа, понимать схему организации деятельности застройщика, а также с целью практического использования требований Информации Минфина России № ПЗ-11/2013 [14] и для развития некоторых положений, учитывать контроль банка над эскроу-счетами и т.п. [16].
Рисунок 2 - Внешний контроль застройщика
Справочно-правовая система «КонсультантПлюс» разработала в помощь пользователям форму «Положение о службе внутреннего контроля предприятия» [15]. Предложенный материал можно применять для разработки своих положений и внутренних нормативных локальных документов, исходя из направлений деятельности экономического субъекта, особенностей развития и других условий осуществления деятельностей и ее целей.
Итак, застройщику, руковдствующемуся в своей деятельности положениями 214-ФЗ, необходима ежегодная аудиторская проверка, а, следовательно, требуется создание системы внутреннего контроля (далее - СВК) и ее эффективное функционирование, как требует законодательство о бухучете[6].
Вне зависимости от планов застройщика по использованию возведенных объектов, источников финансирования строительств, получения прибыли от эксплуатации объектов, их продажи или передачи, застройщик должен стремиться к повышению качества работ, прибыли и строгому соблюдению обозначенных сроков строительства [2]. Во многом это зависит от постановки и способов осуществления бухгалтерского учета и внутреннего контроля [16,18,19].
Нами было проведено исследование в форме анкетирования по телефонам и электронным адресам застройщиков, осуществляющих деятельность, не находящихся в процессе ликвидации или банкротства и подлежащих обязательному аудиту. Согласились ответить на вопросы 34 экономических субъекта из 87 опрашиваемых респондентов-застройщиков Краснодарского края. Опрос производился с января по ноябрь 2021 г. (таблица 1).
Таблица 1 - Данные опроса застройщиков о функционировании системы внутреннего контроля
Варианты ответа* Наличие системы внутреннего кон- Наличие внутреннего нормативного локального документа о системе Ответственный за систему внутреннего контроля Разработчик системы внутреннего кон- Наличие в должностных обязанностях информации о системе
троля внутреннего кон- троля внутреннего
троля контроля
Имеется 18 18 - - 12
Не имеется 5 - - - 22
В процессе разработки 11 16 - - -
Не назначен - - 4 - -
Главный бухгалтер - - 24 12 -
Руководитель - - 1 2 -
Группа лиц - - - 10 -
Сторонняя организация - - - 5 -
Итого 34 34 29 29 34
*- отвечал руководитель или главный бухгалтер организации
Организация бухгалтерского учета и СВК должна быть основана на структуре взаимоотношений дольщиков, контрагентов и поставщиков с учетом наличия субподрядчиков и (или) факта выполнения строительных работ непосредственно застройщиком.
Изучение теории и практики финансово-хозяйственной деятельности организаций-застройщиков, их учетных политик, документооборота [4], арбитражной практики, опыта применения специальных режимов налогообложения, анализ сайтов и прочей информации для неопределенного круга лиц позволили нам обобщить те особенности их деятельности, которые важны для организации системы внутреннего контроля.
1. Схема организации строительных работ:
- своими силами;
- привлечение подрядчиков для ведения строительных работ;
- выполнение строительных работ своими силами и привлечение подрядчиков для ведения строительных работ (комбинированный вариант).
В этом случае появляется необходимость построения системы внутреннего контроля с учетом анализа движения собственных трудовых ресурсов, норм списания материалов [3], анализа контрагента, качества выполнения работ и исключение их дублирования при производстве собственными силами и подрядными организациями. Особое внимание следует уделить наличию договоров с индивидуальными предпринимателями на предмет необходимости вступления ими в соответствующую саморегулируемую организацию, наличию в штате необходимого персонала и т.п., то есть проанализировать возможные риски.
2. Наличие давальческого сырья.
График документооборота должен предусматривать наличие схемы документооборота по материалам, приобретенным застройщиком для производства работ подрядчиком. Документооборот должен строиться так, чтобы материалы оставались давальческим сырьем, а не оформлялись как реализация на сторону, поэтому необходим контроль по местам их хранения и материально-ответственным лицам.
3. Применение специальных налогов режимов, которые могут оптимизировать налогообложение заказчика в целом. Изучение практики показало, что чаще производится выбор в пользу объекта налогообложения «доходы», что упрощает и бухгалтерский учет. Однако необходимо помнить, что следует контролировать объемы продаж и валюту баланса, смену учредителя и другие условия деятельности для сохранения выбранного режима. При применении этой системы налогообложения необходимость составления финансовой отчетности осуществляется в полной мере [8], а расхождения в бухгалтерском учете и налоговом учете не являются идентичными.
4. Организация раздельного учета средств, поступающих от дольщиков в разрезе дольщиков, договоров, сроков внесения, переуступок, объектов строительства и т.п.
5. Организация учета сумм вознаграждения заказчика по условиям договора, например, если в договоре долевого участия предусмотрены суммы на счета-эскроу, целевые средства застройщиков, собственные средства.
6. Организация учета доходов, когда и как возникает доход застройщика в бухгалтерском и налоговом учете.
7. Алгоритм признания доходов - вознаграждение застройщика:
- поэтапное признание доходов;
- признание доходов в конце исполнения договоров и передачи объекта строительства.
Для внутреннего контроля доходов надо проанализировать возможное применение
счетов бухгалтерского учета, а именно:
- поэтапное отражение выручки - счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам»;
- признание выручки в конце строительства и наличие незавершенного производства -в течение всего периода строительства применяется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в аналитике авансов полученных.
8. Организация учета объектов налогообложения для налога на имущество, числящихся на счете 43 «Готовая продукция» готовых квартир [10] и других помещений в соответствии с закрытым перечнем действующего законодательства [7].
9. Организация учета расходов застройщика должна осуществляться в соответствии с утвержденным в организации перечнем расходов и предусмотренных лимитов с учетом норм статьи 18 Закона № 214-ФЗ [13].
При осуществлении застройщиком строительства нескольких объектов или комплекса, состоящего из нескольких жилых и/или нежилых помещений (домов), следует утвердить порядок пообъектного распределения затрат с введением соответствующего аналитического учета. Необходимо предусмотреть такую аналитику и в учетной политике непосредственно, и в графике документооборота с соответствующим приложенным первичным учетным документом [4, 12].
Изучение финансово-хозяйственной деятельности организаций-застройщиков показало, что имеют место расходы по достройке зданий и затраты застройщика по переданным объектам строительства, которые некорректно отражаются по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». Они неправомерно включены в общую сумму по строке 1190 «Прочие внеоборотные активы» графы 4 бухгалтерского баланса. Такие расходы необходимо относить на финансовый результат.
При анализе деятельности застройщиков, выполняющих функций подрядчика, установлено, что в бухгалтерском учете не отражается выручка и расходы «по мере готовности» по договорам строительного подряда длительного цикла, чем нарушается Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» [11]. В результате строка 1210 «Запасы» бухгалтерского баланса и строка 5400 «Запасы» пояснений к бухгалтерской отчетности завышается на сумму затрат в незавершенном производстве.
Таким образом, в учетной политике следует отразить особенности учета расходов организаций-застройщиков, а именно:
- сформировать полный перечень расходов с учетом норм статьи 18 Закона № 214-ФЗ;
- разработать порядок учета расходов в разрезе каждого объекта строительства;
- определить порядок сдачи строительных объектов во избежание расходов по достройке;
- разработать порядок учета выручки и расходов «по мере готовности» по договорам строительного подряда длительного цикла при выполнении подрядных работ.
Специалист, осуществляющий функции внутреннего контролера, должен проверить наличие этой информации и при необходимости ввести соответствующие указания во внутренние нормативные локальные документы.
10. Порядок формирования финансового результата заказчиков-застройщиков зависит от следующих условий:
- положений, определенных в договоре долевого участия в части получения вознаграждения;
- положений, отраженных в учетной политике по формированию финансового результата при сдаче объекта (или объектов) строительства.
Выводы. С целью анализа рентабельности деятельности организации-застройщика в учетной политике необходимо отражать формирование финансового результата по каждому объекту строительства. При этом следует дать определение объекта строительства, который, возможно, будет являться отдельным сметным объектом и отражаться в аналитическом учете обособленно, что позволит получить полную информацию, необходимую для дальнейшей оптимизации управленческих решений.
Резюмируя, делаеи вывод, что развитие системы внутреннего контроля у организаций-застройщиков требует не только анализа учетной политики, совершенствования графика документооборота, мониторинга контрагентов, но и компетентностного подхода с учетом знаний специфических особенностей деятельности застройщика. Применение указанной специфики и анализ особенностей, обозначенных авторами, позволит сократить риски и тру-
дозатраты в связи с оптимизацией вопросов постановки и организации бухгалтерского учета, правильного выбора режима налогообложения и его возможного изменения и т.п.
Источники:
1. Жуков А.Л. Планирование аудиторской проверки застройщика с учетом требо-ваний с учетом требований системы качества контроля // Вестник Волжского университета им. В.Н. Татищева. - 2018. - Т. 2. № 3. -С. 77-82.
2. Жуков А.Л. Правовая модель аудиторской проверки деятельности застройщи-ков, осуществляющих строительство по договорам долевого участия / А.Л. Жуков, Т.И. Кисилевич // Вопросы российского и международного права. - 2018. - Т. 8. № 9A. - С. 48-55.
3. Кисилевич Т.И. Аудит материально--производственных запасов / Т.И. Кисиле-вич, А.В. Петух, В.С. Азарова // Экономика и предпринимательство. - 2016. - № 7 (72). - С. 598-601.
4. Кисилевич Т.И. График документооборота как элемент системы внутреннего контроля / Т.И. Кисилевич, К.Н. Деревянко, О.В. Луцкевич // Экономика и предпринимательство. - 2019. - № 9 (110). - С. 937-940.
5. Марченко Ю.В. Развитие методики аудита строительных организаций. В сбор-нике: Проблемы и перспективы развития экономического контроля и аудита в России / Ю.В. Марченко, К.С. Пичужкин // Сборник статей по материалам XII Всероссийской научно-практической конференции молодых ученых. -Краснодар - 2021. - С. 7-13.
6. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (с изм. и доп.) [Электронный ресурс]. - URL: http://www.consultant.ru/.
7. О налоге на имущество организаций : Закон Краснодарского края от 26.11.2003 № 620-КЗ (ред. от 08.06.2022).
8. О формах бухгалтерской отчетности организаций : Приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н [Электронный ресурс]. - URL: http://www.consultant.ru/.
9. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ (с изм. и доп.) [Электронный ресурс]. - URL: http://www.consultant.ru/.
10. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению : Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н [Электронный ресурс]. -URL: http://www.consultant.ru/.
11. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строи-тельного подряда» (ПБУ 2/2008) : Приказ Минфина России от 24.10.2008 № 116н [Элек-тронный ресурс]. - URL: http://www.consultant.ru/.
12. Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот в бухгалтерском учете» : Приказ Минфина России от 16.04.2021 № 62н [Электронный ресурс]. -URL: http://www.consultant.ru/.
13. Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации: Федеральный закон от 30.12.2004 № 214-ФЗ [Электронный ресурс]. - URL: http://www.consultant.ru/.
14. Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности : Информация Минфина России № ПЗ-11/2013 http://www.minfin.ru.
15. Положение о службе внутреннего контроля предприятия. [Электронный ресурс]. - URL: http://www.consultant.ru/.
16. Сафонова М.Ф. Налоговый аудит: учеб. пособие / М. Ф. Сафонова, И. Н. Кали-нина, Д. С. Резниченко. -Ростов н/Д.: Высшее образование - 2019. - 195 с.
17. Сафонова М.Ф. Дискуссионные аспекты бухгалтерского учета отражения организаций-застройщиков операций по счетам эскроу / М.Ф. Сафонова, Ю.В. Марченко // Международный бухгалтерский учет. -2021. - Т. 24. № 4 (478). - С. 438-458.
18. Адаменко, А. А. Инструментарий системы кайдзен: возможность применения в строительных организациях / А. А. Адаменко, А. С. Моисеенко, О. М. Игнатова // Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. - 2014. - № 103. - С. 698-719.
19. Рыбянцева, М. С. Методические рекомендации по внедрению карточек (Канбан) в учетную практику строительных организаций / М. С. Рыбянцева, А. С. Моисеенко, Т. Е. Хорольская // Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. - 2015. - № 107. - С. 1601-1617.
References:
1. Zhukov A.L. Planning of the audit check of the developer, taking into account the requirements, taking into account the requirements of the control system // Bulletin of the Volga University named after V.N. Tatishchev. -2018. - T. 2. No. 3. - S. 77-82.
2. Zhukov A.L. The legal model of the audit of the activities of developers carrying out construction under shared participation agreements / A.L. Zhukov, T.I. Kisile-VICH // Issues of Russian and International Law. - 2018. -T. 8. No. 9a. - S. 48-55.
3. Kisilevich T.I. A audit of inventories / T.I. Kisile-Vich, A.V. Rooster, V.S. Azarova // Economics and Entre-preneurship. - 2016. - No. 7 (72). - S. 598-601.
4. Kisilevich T.I. The workflow schedule as an element of the internal con-trill system / T.I. Kistyvich, K.N. Derevyanko, O.V. Lutskievich // Economics and entrepreneurship. - 2019. - No. 9 (110). - S. 937-940.
5. Marchenko Yu.V. Development of the methodology of audit of construction organizations. In the collection: problems and prospects for the development of economic control and audit in Russia / Yu.V. MAR-SCHENKO, K.S. Pichuzhkin // Collection of articles based on the materials of the XII All-Russian Scientific and Practical Conference of Young Scientists. - Krasnodar - 2021. - S. 7-13.
6. On accounting: Federal Law dated 06.12.2011 No. 402-®3 (as amended and additional) [Electronic resource]. - URL: http://www.consultant.ru/.
7. On the tax on property of organizations: the Law of the Krasnodar Territory dated November 26, 2003 No. 620-kZ (as amended on 08.06.2022).
8. On the forms of financial statements of organizations: Order of the Ministry of Finance of Russia dated 02.07.2010 No. 66n [Electronic resource]. - URL: http://www.consultant.ru/.
9. On audit activities: Federal Law dated December 30, 2008 No. 307-®3 (as amended and additional) [Electronic resource]. - URL: http://www.consultant.ru/.
10. On approval of the account of accounts of financial and economic de-organizations and instructions for its application: Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation dated 31. 10.2000 No. 94n [Electronic resource]. - URL: http://www.consultant.ru/.
11. On approval of the Regulation on the accounting "Accounting for construction contracts" (PBU 2/2008): Order of the Ministry of Finance of Russia dated October 24, 2008 No. 116n [Electronic resource]. - URL: http://www.consultant.ru/.
12. On approval of the federal standard of accounting to the FSBU 27/2021 "Documents and document management in accounting": Order of the Ministry of Finance of Russia dated 16.04.2021 No. 62n [Electronic resource]. - URL: http://www.consultant.ru/.
13. On participation in shared construction of apartment buildings and other objects of non-prophet and on amendments to some legislative acts of the Russian Federal Revolution: Federal Law dated December 30, 2004 No. 214-®3 [Electronic resource]. - URL: http://www.consultant.ru/.
14. Organization and implementation by an economic entity of internal control of the facts of economic life, accounting and compilation of accounting (financial) reporting: Information of the Ministry of Finance of Russia No. PZ-11/2013 http://www.minfin.ru.
15. Regulation on the internal control service of the enterprise. [Electronic resource]. - URL: http://www.consultant.ru/.
16. Safonova M.F. Tax audit: textbook. The manual / M.F. Safonova, I. N. Kalinnina, D. S. Reznichenko. - Rostov N/D.: Higher Education - 2019. - 195 p.
17. Safonova M.F. Discussion aspects of accounting for reflection of organzations-developers of operations on escrow accounts / M.F. Safonova, Yu.V. Marchenko // Inter-People's Accounting. - 2021. - T. 24. No. 4 (478). -S. 438-458.
18. Adamenko, A. A. Toolkit of the kaizen system: the possibility of application in construction organizations / A. A. Adamenko, A. S. Moiseenko, O. M. Ignatova // Polythematic network electronic scientific journal of the Kuban State Agrarian University . - 2014. - No. 103. - P. 698-719.
19. Rybyantseva, M. S., Moiseenko A. S., Khorolskaya T. E. Guidelines for the introduction of cards (Kanban) into the accounting practice of construction organizations // Polythematic network electronic scientific journal Kuban State Agrarian University. - 2015. - No. 107. - S. 1601-1617.
