CC BY
14
УДК 657.471.66
ПРОБЛЕМЫ АСПЕКТИ ОБЛ1КУ ТРАНСАКЦ1ЙНИХ ВИТРАТ I ШЛЯХИ IX ВИР1ШЕННЯ
© 2017 ХОРУНЖАК Н. М., ПЕТРУЩАК С. М.
УДК 657.471.66
Хорунжак Н. М., Петрущак С. М. Проблемнi аспекти облiку трансакцшних витрат i шляхи i'x вирiшення
ЦЛ/ статтi полягають у теоретичному узагальнент сутностi та причин виникнення трансакцшних витрат, розробц пропозицш з питань формування ефективно/ модел'> управлшня ними, у т. ч. на засадах пол'тшення обл'шового забезпечення для тдприемств пивоваршня. В'дпов'дно до проведеного анал'зу авторських позицш щодо облкового, у т. ч. рахункового в'дображення трансакцшних витрат, зроблено висновок про до-цЛьнсть ведення облку трансакцшних витрат за 1'х видами лише щодо д'яльностi, спрямованоi на продаж продукту виробництва. Побудовано граф дерева цлей для забезпечення рацiональностi доМжень з розробки класиф'шаци (групування) трансакцшних витрат i об(рунтування складу робочих рахунюв з 1'х облку. Для забезпечення безперервностi та своечасностi включення трансакцшних витрат у соб'варткть реал'зованоi продукцИзапропоновано використовувати плановi ш зв'тт калькуляци. Розроблено шдюд до встановлення розмiру планового включення трансакцшних витрат у соб'варткть реал'вованоi продукцИ (експоненцшне середне значення). Побудовано в'дпов'дну модель облку трансакцшних витрат. Перспективою подальших досл'джень е конструювання ефективних програмних ршень щодо д'тльност'! тдприемства, як базувати-муться на вищенаведенш концепцИсистеми управл'шня трансакцшними витратами та и iнформацiйнiй баз'и Ключов'! слова: трансакцшн витрати, класифка^я, обл'ш, бухгалтериюрахунки, модель облку, управл'шня. Рис.: 3. Табл.: 3. Ббл.: 16.
Хорунжак Надiя Михайл'юна - доктор економiчних наук, доцент, доцент кафедри облку в державному сектор економки та сфер'> послуг, Терно-пмьськиш нацональниш економiчний ушверситет (вул. Льв'вська, 11, Терноп'ль, 46020, Украна) E-mail: nadija_choru@ukr.net
Петрущак Софiя Mupo^aBiBHa - студентка, Тернопльськиш нацональниш економiчний ушверситет (вул. Льв'вська, 11, Тернотль, 46020, Украна)
УДК 657.471.66
Хорунжак Н. М., Петрущак С. М. Проблемные аспекты учета трансакционных издержек и пути их решения
Целями статьи являются теоретическое обобщение сущности и причин возникновения трансакционных издержек, разработка пред-ложениш по вопросам формирования эффективнош модели управления ими, в т. ч. на основе улучшения учета для предприятиш пивоварения. Согласно проведенному анализу авторских позициш по учету, в т. ч. касающихся отражения трансакционных издержек на бухгалтерских счетах, сделан вывод о целесообразности ведения учета таких издержек в разрезе по видам, но только по отношению к деятельности, направленнош на продажу продукта производства. Построен граф дерева целеш для обеспечения рациональности исследованиш по разработке классификации (группировке) трансакционных издержек и обоснованию состава рабочих счетов по их учету. Для обеспечения непрерывности и своевременности включения трансакционных издержек в себестоимость реализованнош продукции предложено использовать плановые и отчетные калькуляции. Разработан подход к установлению размера планового включения трансакционных издержек в себестоимость реализованнош продукции (экспоненциальное среднее значение). Построена соответствующая модель учета трансакционных издержек. Перспективош дальнешших исследованиш является конструирование эффективных программных решениш, касающихся деятельности предприятия, которые будут базироваться на вышеприведеннош концепции системы управления трансакционны-ми издержками и её информационнош базе. Ключевые слова: трансакционные издержки, классификация, учет, бухгалтерские счета, модель учета, управление. Рис.: 3. Табл.: 3. Библ.: 16.
Хорунжак Надежда Михайловна - доктор экономических наук, доцент, доцент кафедры учета в государственном секторе экономики и сфере услуг, Тернопольскиш национальныш экономическиш университет (ул. Львовская, 11, Тернополь, 46020, Украина) E-mail: nadija_choru@ukr.net
Петрущак София Мирославовна - студентка, Тернопольскиш нацио-нальныш экономическиш университет (ул. Львовская, 11, Тернополь, 46020, Украина)
UDC 657.471.66 Khorunzhak N. M., Petrushchak S. M. The Problematic Aspects of Accounting the Transaction Costs and Ways to Address Them
The article is aimed at a theoretical generalization of the nature and causes of appearance of transaction costs, development of proposals on formation of an effective model for their management, including the proposals on the basis of improved accounting for brewery enterprises. According to the carried out analysis of the authors' positions on accounting, including the positions related to reflection of transaction costs in the accounting records, it has been concluded about expediency to account such costs by types, although only in regard to the activities, directed toward sales of production. A goal tree graph has been built to ensure the rationality of research on elaborating the classification (grouping) of transaction costs and on substantiating the composition of working accounts for their accounting. In order to ensure the continuity and timeliness of including the transaction costs into the prime cost of the production sold, it has been proposed to use planning and reporting calculations. An approach has been developed to determine the planned inclusion of transaction costs in the prime cost of the production sold (exponential average). An appropriate model for recording the transaction costs has been built. Prospect for further research will be construction of the efficient policy decisions concerning the enterprise's activities, based on the above conception of the system of management of transaction costs together with its information base.
Keywords: transaction costs, classification, accounting, accounting records, accounting model, management. Fig.: 3. Tbl.: 3. Bibl.: 16.
Khorunzhak Nadiya M. - D. Sc. (Economics), Associate Professor, Associate Professor of the Department of Accounting in the Public Sector and Service Sector, Ternopil National Economic University (11 Lvivska Str., Ternopil, 46020, Ukraine)
E-mail: nadija_choru@ukr.net
Petrushchak Sofiya M. - Student, Ternopil National Economic University (11 Lvivska Str., Ternopil, 46020, Ukraine)
13 розвитком наукових теорш та постшного еконо-MÍ4Horo прогресу трансакцшш витрати, як економiч-на категорш, широко розглядаються в дослцженнях правових, сощальних та економiчних процейв i явищ.
Актуальшсть тако'1 проблематики для сучасного розвитку економжи Украши пов'язана з наявшстю про-блеми пошуку нових способiв економiчного шдйому, осюльки резерви екстенсивного зростання ефективно-
CTi практично вичерпаш. Альтернативним виходом з ще! ситуаци е створення необхцних умов для розширення виробництва i реалiзацií вггчизняно! продукци на вну-тршньому й зовнiшньому ринках. Досягти цього без науково-шновацшного прориву в питаннях обгрунтуван-ня альтернатив i шляхiв економiчно обгрунтовано! мш-мiзацií витрат, у тому числi трансакцшних, неможливо.
Вирiшення проблеми забезпечення реалiзацií украшсько1 продукци в умовах зростання конкуренци на ринку може бути досягнуте лише завдяки науково обгрунтованш оргашзаци цього процесу. Розглядаючи реалiзацiю саме як складний процес, для якого характеры рiзнi витрати i складовi, можна знайти реальш шляхи впливу на нього, а також досягти виконання по-ставлених оптимiзацiйних завдань. У сучасних умовах при реалшаци продукци широко використовуються рiз-номанiтнi логiстичнi прийоми та пiдходи, що пов'язано з вiдповiдними витратами, яю в наукових публiкацiях i на практищ називають трансакцiйними. З огляду на це важливо не лише детально дослдити !х сутнiсть, а й центифжувати причини й наслцки виникнення з метою розробки в1дпов1дного елемента загально1 моделi управлшня такими витратами та !х облжу.
Метою статi е теоретичне узагальнення сутностi та причин виникнення трансакцшних витрат, розроб-ка пропозицiй з питань формування ефективно1 моделi управлшня ними, у тому чит на засадах полшшення облiкового забезпечення для шдприемств пивоварiння.
Bостаннi роки проблематика, пов'язана з трансак-цiйними витратами, активно дискутуеться в укра-шськш науковiй та спецiальнiй лiтературi. Зокре-ма, такими дослiдженнями займаються О. П. Власенко, М. С. Данько, А. О. Коршець, С. I. Мельник, С. В. Мо-черний, О. В. Замазш, Л. М. Очеретько, М. М. Шигун, Ж. М. Ющак та шш1 Розглядаються аналогiчнi питання й зарубiжними вченими, такими як А. Алчiан, Й. Бар-цель, О. Вкьямсон, К. Далман, Р. Коуз, Т. Еггерстон, Д. Коммонс, Д. Норт та шшими. Слд зазначити, що впер-ше це поняття (трансакдiйнi витрати) було запропоно-ване саме зарубiжним науковцем К. Далманом у 1979 р. у стати «The Problem of Externaliti», який розумiв шд цей термiн як витрати збору й обробки шформаци, витрати на проведення переговорiв i прийняття ршень, витрати контролю та юридичного захисту виконання контракту [16]. Iдентифiкованi таким чином витрати, перш за все, розглядалися з позици ролi в забезпеченш процесiв про-сування вироблено1 продукци на ринки збуту та потреб управлшня й мiнiмiзацil ризикiв у дiяльностi. Однак ви-окремлення таких витрат вимагало надежного облжово-го !х вiдображення, осккьки лише система облжу здатна акумулювати вiдповiдну шформацю.
Дослiдження науково1 лiтератури з питань облшу трансакцiйних витрат свiдчить про в^сутшсть одно-стайностi науковцiв щодо трактування цього економiч-ного поняття. Зокрема В. В. Радаев вважае, що трансак-цiйнi витрати - це витрати, пов'язаш з входом i виходом на ринок, доступом до ресурйв, передачею, специфь кацiею та захистом прав власносп, укладанням та об-говоренням дкових угод [12 ]. 1нший вчений, Г. Г. Ки-
реицев, стверджуе, що трансакщин1 витрати - це витрати, пов'язаш з пошуком партнер1в по б1знесу, отриман-ням шформаци про них, проведенням переговор1в, юри-дичним оформленням угоди та контролем за виконання И умов [7].
Анал1з низки наукових публжацш [1; 3; 4; 13; 14], присвячених обл1ку та обл1ковому забезпеченню трансакц1Иних витрат, св1дчить про наявшсть великого р1зноман1ття не лише трактувань цього еконо-м1чного поняття, а И позицш щодо доцкьносп чи недо-ц1льност1 1х виокремлення. Дискуси з цього приводу, в будь-якому раз1, вказують на актуальн1сть проведення досл1джень такого спрямування, засв1дчують важливкть вказаних витрат у д1яльност1 суб'ект1в господарювання, а також п1дкреслюють суттевкть 1х впливу на ефектив-шсть господарювання. Тому, на думку М. С. Данька, р1-вень трансакцшних витрат сл1д визначати як у науковш та 1нновац1Ин1И сферах, так 1 !х складову та вплив на обсяг трансакцшних витрат у народногосподарському комплекс! загалом [5]. Однак важливо також детально анал1зувати !х обсяг 1 склад в окремо взятих галузях. Це сприятиме виявленню 1снуючих тенденц1И 1 реал1зацИ оптим1зацшних завдань щодо витрат. Окр1м цього, по-р1вняння складу та динамки трансакцшних витрат од-нотипних шдприемств уможливить використання еле-мент1в стандартизацЦ (нормування) при 1х плануванн1 та контроль Проте таке застосування обгрунтоване, як уже зазначалося, лише щодо одше! галуз1 економ1ки И под1бних (однотипних) суб'ект1в господарювання.
Д1яльн1сть будь-якого шдприемства в сучасних умовах пов'язана з труднощами забезпечення прибут-ково! д1яльност1. Щодо п1дприемств пивовар1ння вони особливо актуал1зувалися п1сля кризи 2008 р. 1 початку шдвищення акцизного податку на алкогольш напо!. До 2016 р. ситуац1я з виробництвом продукци пивоваршня, як св1дчить статистика, суттево пог1ршилася. По-перше, пор1вняно з 2008 р. у 2015 р. виробництво пива скороти-лося на 45 в1дсотюв. По-друге, експертна оцшка обсягу виробництва пива по УкраМ (кр1м пива безалкогольного з вмктом спирту до 0,5 об. % ) за 11 мкящв 2016 р. склало 166,8 млн дал, що на 7% менше в1д аналог1чного пер1оду 2015 р. Виробництво солоду становить 264 785 т, що в1дпов1дае 103,4% до аналопчного перюду 2015 р. [9]. Двократне зростання акцизного податку (для пива вш 1з 1 с1чня 2016 р. становить 5% в1дпов1дно до Закону Укра!-ни «Про внесення змш до Податкового кодексу Укра!ни та деяких законодавчих акт1в Укра!ни щодо забезпечення збалансованост1 бюджетних надходжень у 2016 рощ» в1д 24.12.2015 р. № 909-УШ) призвело до скорочення об-сяпв виробництва пива на 12,1% у вересш 2016 р. та на 25,2% у жовтш цього ж року, пор1вняно з аналог1чними мкяцями минулого року.
На фон1 постшного зростання ц1н 1 тариф1в на жит-тево необх1дн1 товари та енергоноси у 2017 р. прогнозо-ваною е ще г1рша ситуац1я для в1тчизняних виробник1в цього напою. Натомксть зростання обсяг1в виробництва солоду (при зменшенш обсяг1в виробництва пива) вка-зуе на початок ор1ентаци в1тчизняних виробник1в на експорт цього продукту. За тако! позицГ! Укра!на може
перетворитися у сировинниИ придаток для розвинених кра!н, втрачаючи при цьому сво! власш виробнич1 прю-ритети та традици в пивовар1нн1.
Пост1Ин1 ринков1 трансформаци та посилення конкуренци поступово перетворюють взаемо-в1дносини м1ж суб'ектами господарювання на складниИ багатогранниИ процес з пошуку та п1дбору д1-лових партнер1в, !х вивчення, п1дготовки та укладання угод, а також саме виконання умов договор1в. Усе це зу-мовлюе виникнення трансакцшних витрат, яю, з одного боку, впливають на конкурентоспроможшсть продукци, а з шшого - на ефективн1сть д1яльност1 всього шдпри-емства, осккьки вони виступають складовою загальних витрат 1 так чи шакше вплинуть на економ1чну ефектив-н1сть. Понесен1 або заплановаш трансакц1Ин1 витрати заИмають важливе мкце у процей приИняття управлш-ських р1шень. Осккьки бухгалтерськиИ облк на шдпри-емств1 е основним джерелом шформаци, на основ1 яко! приИмаються бкьшкть управл1нських р1шень, багатьма науковцями шдшмаеться питання про необх1дшсть на-укового обгрунтування проблем оргашзаци та методики бухгалтерського облку трансакц1Иних витрат. Для виявлення сутност1 трансакц1Иних витрат емп1ричним шляхом можна використати таблицю взаемозв'язку !х означення та причин виникнення (табл. 1).
лише пов'язаних з реал1защею. Розум1ння дискусшност такого висновку вимагае наведення аргуменпв Иого обгрунтування. Основним з них сл1д вважати факт не лише значних трансакцшних витрат, пов'язаних з продажем продукци та пошуком и споживачш, але И потребу точ-н1шого визначення собшартост та в1дпов1дного в1добра-ження витрат у систем! рахунюв. У цьому контекст1 сл1д п1дтримати позиц1ю Ющак Ж. М., яка пропонуе витрати, що зд1Иснюються на етап1 укладання угоди щодо при-дбання актив1в чи надання послуг, прямо в1дносити до об'екта угоди. При цьому науковець обгрунтовуе доцкь-н1сть в1дображення таких витрат на рахунку дев'ятого класу 92 «Адмшстративш витрати» з в1дпов1дними ана-л1тичними рахунками. Щодо витрат, котр1 зд1Иснюються на етап1 ведення переговор1в, то !х вчена пропонуе в1до-бражати, використовуючи рахунок дев'ятого класу 93 «Витрати на збут», до якого сл1д в1дкривати анал1тичш рахунки [15]. Натом1сть 1нш1 досл1дники такого еконо-м1чного явища, як трансакцшш витрати, вир1зняють не лише цеИ напрям. Основн1 !хн1 позици стосуються як обгрунтування доцкьност використання для обл1ку трансакцшних витрат рахунк1в класу 9, так 1 використання 4-го, 8-го клайв И шших вар1ант1в (рис. 1).
Кожен з в1дображених на рис. 1 шдходш вибудува-ниИ з урахуванням мети, яку автори ставили в основу до-сл1дження. Загальною метою е п1двищення ефективност1
Таблиця 1
Взаемозв'язок мiж причинами виникнення трансакцiиних витрат i IX означенням
Причини
Зв'язок
Означення
Оцшка потреби в облшу
Розвиток облiкових теорiй
Витрати, пов'язанi з реалiзацi£ю (продажем)
Для забезпечення прямого вщнесення на собiвартiсть
Забезпечення полiпшення якостi шформацмноТ бази управлiння
Витрати, пов'язанi з експлуатацкю економiчноТ системи
Для забезпечення ефективносп та прямого вiднесення на собiвартiсть
Пiдвищення ефективностi дiяльностi
Витрати, пов'язанi зi встановленням i забезпеченням прав власносп
Для забезпечення ефективностi
Витрати, що виникають при виборi альтернатив
Для забезпечення мiнiмiзацiТ втрат
У ц1лому з табл. 1 можна зробити висновок, що виокремлення трансакцшних витрат мае на мет1 (практично в уск випадках) забезпечення ефективносп дшль-ност1 (зд1Иснювано! господарсько! операц1!). Адже на-в1ть забезпечення м1н1м1зац1! витрат також у кшцевому п1дсумку мало б давати позитивниИ ефект. Окр1м цього, проведене досл1дження И узагальнення Иого результата у табл. 1 вказуе на тоИ факт, що кнують положення, як1 автори розвивають щодо трансакцшних витрат для цкеИ досягнення можливост1 прямого !х в1днесення на соб1варт1сть продукцИ. Тобто з точки зору доцкьносй !х виокремлення наИбкьш важливе у випадку реал1зацп продукцИ, адже для показника ефективносп неважли-вою е 1нформац1я про обсяг кожного виду витрат зокре-ма, осккьки вона визначаеться як сшвв1дношення отри-маних доход1в з понесеними витратами в цкому. Таким чином, обгрунтованим е висновок про доцкьшсть ведення в1докремленого облку трансакц1Иних витрат
д1яльност1 через посилення контролю за трансакцшни-ми витратами. Проте, як уже зазначалося, рацюнальшше використати обл1к трансакц1Иних витрат для досягнення прямого !х в1днесення на соб1варт1сть реал1зовано! продукцИ. У вск 1нших випадках в1докремлениИ !х облк менш доц1льниИ. З цього можна зробити висновок, що важливо вести облк трансакцшних витрат за !х видами лише щодо дшльност1, спрямовано! на продаж продукту виробництва. У сучасних умовах така дшльшсть пози-цюнуеться як лог1стична. Основним елементом лопс-тично! д1яльност1 е пошук контрагенпв, а результатом -укладення договор1в. Укладання будь-якого договору -досить трудомшткиИ 1 в1дпов1дальниИ процес, якиИ по-требуе матер1альних затрат 1 значною м1рою залежить в1д компетентност1 стор1н договору та !х вмшня вести переговори. Витрати, яю при цьому несе суб'ект господарювання, можуть бути детал1зоваш не лише у вузькому (за загальною сумою), а И у бкьш широкому розр1з1
Пропозицм автор1в щодо вщображення трансакцшних витрат у систем! рахунмв бухгалтерського обл1ку
Пщхщ (пропозищя ) Автор(-и) шдходу
В\дкриття субрахунк\в для трьох вид\в витрат: адмш\стративних витрат, витрат на збут, ¡нших операц\йних витрат, для обл\ку яких призначен\ рахунки дев'ятого класу: 92 «Адмш\стративн\ витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «1нш\ операцшн\ витрати» 0. В. Замазш [6]
Застосування додаткового рахунку 86 «Трансакц\йш витрати» у склад\ рахунк\в 8 класу «Витрати за елементами». Т\ витрати, ям мають в\дноситися на рахунки дев'ятого класу, по™ будуть потрапляти на рахунок 86 «Трансакцшш витрати». Виокремлення трансакц\йних витрат на рахунках обл\ку в1д рахунку 92 «Адмш\стративн\ витрати» \ до 99 «Надзвичайш витрати» Ж. М. Ющак, С. 1. Мельник [15]
Вид\лення окремого рахунку 47 «Трансакцшн\ витрати» ¡з субрахунками, як\ вщображають певн\ види трансакцшних витрат: 47-1 «Пошук кл\€нт\в», 47-2 «Переговори», 47-3 «Забезпечення ¡нтереав сторш», 47-4 «Процес обм\ну», 47-5 «Контроль», 47-6 «Адаптац\я», 47-7 «Коректування субоптимальних догов\рних умов», 47-8 «Послаблення стратег\чних позиц\й», 47-9 «Завершення угоди». Також пропону€ться в\дкривати анал\тичн\ рахунки за конкретно укладеними контрактами 1. Г. Панженська [11]
Вид\лення на рахунку 93 «Витрати на збут» субрахунку 932 «Трансакц\йн\ витрати на збут» за вщповщними елементами. За дебетом рахунку 932 запропоновано в\дображати суму визнаних витрат залежно в\д Тх виду на основ\ пщтверджуючих первинних документ\в, а за кредитом -списання на рахунок 79 «Фшансов\ результати». Для обл\ку трансакцшних витрат, як\ виникають у процес придбання певного продукту пропону€ться використати резервний рахунок 29 «Трансакц\йн\ витрати на придбання» Л. М. Очеретько, А. 0. Кор\нець [10]
Рис. 1. Пропозицп щодо вщображення трансакцiйних витрат на рахунках облiку
Piвень деталшаци залежатиме вiд ршення щодо мети тако! деталшаци. Наприклад, I. Д. Бенько, дослджуючи проблематику, пов'язану 1з заробп1-ною платою та пенсiйним забезпеченням, вважае, що деталiзацiя витрат у такому розрiзi (з вiдокремленням обсягiв пенсiйних внесюв) дозволяе громадянам краще усвiдомлювати вцповцальшсть за сво'1 пенсiйнi заоща-дження i сумлiнно виконувати обов'язки щодо сплати внесюв [2, с. 24]. Це теж може бути одним з аргуменпв на користь детального облжового вщображення складу трансакцшних витрат. Розробляючи пiдходи до облiку трансакцшних витрат, науковцi керувалися здебкьшого потребою в управлшш ними та прагненням до економiч-но обгрунтовано! мiнiмiзащí (оптишзаци). Така позицiя е цкком обгрунтованою, осккьки в умовах посилення конкуренци кожен суб'ект господарювання вимушений шукати власнi переваги, щоб займати достойне мксце на ринку. Тому групування трансакцшних витрат може служити основою розробки моделi 1х облжу. Для цього варто скористатися методом побудови граф дерева щ-лей. Не заглиблюючись у деталiзацiю його сутносп, за-значимо, що при побудовi дерева цкей використовують
деталiзацiю генерально'1 обрано'1 мети (у нашому випад-ку це забезпечення ефективност трансакцiйних витрат (перша мета) або мiнiмiзацiя цих витрат (друга мета)) та 11 графiчне зображення за певними iерархiчними рiвня-ми (рис. 2).
За побудованим графом дерева цкей позици 1, 2, 3 та 4 вiдносяться до проблематики вдосконалення об-лiку трансакцiйних витрат. Слц зауважити, що акцент на них вцповцае об'екту дослiдження та його спряму-ванню. На основi врахування змiсту вищеназваних по-зицш може будуватися такий елемент загально'1 моделi управлiння трансакцiйними витратами, як облж. Для досягнення цiлiсностi ще'1 моделi слiд також центифь кувати й розвинути ще два важливi елементи - контроль та аналiз. Проте для спрощення процесу побудови та формалшаци загально'1 моделi управлiння трансак-цiйними витратами в цьому пункт обмежимося лише таким 11 елементом, як облiк.
Отже, для обгрунтування складу робочих рахун-кiв з облiку трансакцiйних витрат (позиц1я 1) зауважимо про доцкьшсть вiдображення лише тих трансакцiйних витрат, яю слiд включати у собiвартiсть продукци. Тоб-
Забезпечення ефективносп трансакцшних витрат (ТВ)
----- Своечасне отримання Шформаци для управлiння витратами ---~>- Контроль i аналiз рГвня витрат, ïx доцтьносп та обГрунтованостi
Формування яккноТ системи обл1ку
Креативнкть та ¡шц1ативн1сть прац1вник1в
Обгрунтування
доцтьносп вщокремленого обл1ку ТВ i р1вня його деталiзацiï
Внесення змiн у робочий план раxункiв i формування до кументального забезпечення обл^у ТВ
Налагодження швидюсно''' системи передачi даних
Формування яккно''' Формування яккно'''
системи контролю системи анал1зу
Формування теxнiчноï складово'''
Пiдбiр (навчання) персоналу
Узгодження управлiнськиx повноважень
Автоматичний контроль
Бухгалтерський контроль
Внутршньо-господарський контроль
Установлення порогу сутт€востi ^формацп' та налагодження ïï автоматичного сортування
Зовышнш контроль + розробка його методики щодо ТВ
Узагальнення результата усix видiв контролю
Стимулювання активно!' позицй'
в питаннях оптимiзацN витрат
Якiсна орга^за^я працi (робоче мiсце, нормування праць зона i час вiдпочинку, внутршы соцiальнi гарантй' тощо)
Обгрунтування вибору методу аналiзу *
Органiзацiя проведення аналiзу ТВ
Опрацювання результатiв аналiзу ТВ
Прийняття управлшських рiшень
Pеалiзацiя управлiнськиx ршень
Органiзацiя тренiнгiв та навчань, пiдвищення квалiфiкацiï
Формування меxанiзму реагування на результати контролю
Установлення частки ТВ у загальниx витратаx пiдпри€мства
Оцiнка суттевосп ТВ на основi ïx частки в загальниx витратаx пiдприемства
Установлення доцтьно''' деталiзацN' ТВ
Формування буxгалтерсько''' довiдки про мкце виникнення, склад, структуру та управлiнськi запити ТВ
Обгрунтування складу робочиx раxункiв для обл^у ТВ (1)
Формування уточнень до посадово' шструкцп' буxгалтера з обл^у витрат (2)
Формування iнструкцГí з порядку обл^ового вiдображення облiковиx операцш щодо ТВ в системi раxункiв (3)
Розробка форм документацй' з о6лГку ТВ (4)
Розробка форм внутршнього користування для о6лГку ТВ (можливе удосконалення чинниx форм обл^у вит рат)
т
Узгодження документопотоюв (документообороту)
т
Форми для ведення управлiнського о6ЛГКУ ТВ
Рис. 2. Граф-дерево цшей формування моделi облiку трансакцiйних витрат Прим1тка: * - здмснювати за методом, запропонованим в [8, п. 3.1]. Джерело: авторська розробка.
то за мету ix виокремлення взято досягнення прямого вцнесення таких витрат на œ6iBapriCTb. Абстрагування в1д детального облку шших груп трансакцшних витрат виправдане через те, що для суб'екпв пивоваршня важ-ливо точнiше визначити собiвартiсть вироблено'1 продукцИ, адже вона (незважаючи на ринковi закони) про-довжуе виступати основою встановлення цши.
З огляду на це у складi рахунку 93 «Витрати на збут» (щоб забезпечити дотримання методологи облку та не вносити в не'1 змiни через вiдкриття нових раxункiв) доцкьно виокремити аналiтичний рахунок 93.1 (чи n, залежно в1д вже використовуваного на пiдприeмствi
складу аналггичних раxункiв) з вiдповiдними рахунками другого порядку для деталiзацiï трансакцшних витрат, понесених щодо кожного конкретного виду продукцИ. Щ субрахунки наприюнщ року слц списувати на собь вартiсть реалiзованоï продукцИ. Для забезпечення без-перервностi та своeчасностi включення трансакцiйниx витрат у собiвартiсть реалiзованоï продукцИ слiд вико-ристовувати такий шдхм, як планова та звгша кальку-ляцiя. Тобто впродовж року списувати таю витрати за плановими показниками, а в юнщ року доводити к до фактичних. Для встановлення розмiру планового включення трансакцшних витрат у собiвартiсть реалiзованоï
продукци можна застосувати 'ix середнш piBeHb, досяг-нутий у попередньому званому перiодi (роцi). Або ж застосувати норму середнього 'ix вцсотка у собiвартостi попереднк рокiв (наприклад, за 3 останш роки). Для бкьшо! точностi такий показник пропонуемо обчислю-вати не як просте, а як експоненцшне середне значення. Наступною, не менш важливою проблемою, визначеною у графi дерева цкей, е формування документального за-безпечення облжу трансакцiйниx витрат. Мiнiмально затратним буде шдхц, що полягае у веденш просто! вь домостi облжу трансакцiйниx витрат (табл. 2).
Формування тако! таблицi можливе навiть з вико-ристанням Microsoft Office Excel. Осккьки трансакцш-нi витрати включатимуться у собiвартiсть продукци, то жодних змiн у чинну звiтнiсть вносити не потрiбно.
Калькуляцiя (у спрощеному варiантi) виглядатиме так, як це показано в табл. 3.
Таким чином, один з елеменпв моделi управлшня трансакцiйними витратами (вище ва 11 елементи пере-рахованi) - облж - може бути представлений у виглядi рис. 3. Модель сформована вцповцно до мети облжу трансакцiйних витрат (формування iнформацiйноi бази для прямого включення у собiвартiсть реалiзованоi продукци), а також вона враховуе запити користувачiв, що будуть працювати з iншими елементами загально! моде-лi управлiння такими витратами (комплексом моделей, призначених для задоволення шформацшних потреб керiвництва шдприемством (кiнцевого користувача), яке визначае задачi насичення того чи iншого шформа-цiйного рiвня. Верхнiй рiвень iерархii - базовий, певним чином абстрактний об'ект «Iнформацiя, необхiдна для управлшня», яка служить вцправною точкою реалiзащi низки iнших завдань. На цьому рiвнi встановлюеться мета формування модель Другий рiвень становить клас
Таблиця 2
Вiдомiсть облiку трансакцiйних витрат (реалiзацiя продукци пивоваршня)
Вид продукци Трансакцшш витрати за видами* Усього
Прямi матерiальнi витрати Прямi витрати на оплату пращ Амортизащя ^i прямi витрати
Оболонь безалкогольне 1260 3200 600 300 5360
Оболонь премум 2370 3200 750 455 6775
Оболонь розливне 1700 2300 563 480 5043
Усього 15930 33475 7800 8300 65505
Прим1тка: * - може бути використана також класифтафя за сгаттями калькуляцп чи шший максимально прийнятний для конкретного пщприемства пiдхiд до класифiкацiï трансакцмних витрат.
Таблиця 3
Планова калькулящя co6iBapTOCTi пива «Новий пивний смак npeMiyM»*
Стаття витрат Кшьккть (за мiсяць) Варткть одиницi Варткть за мкяць Собiвартiсть 1 л пива
Сировина 63400 10,56
Електроенерпя на виробнич1 потреби 7000 1,8874 13211,8 2,201
Електроенерпя на освгглення 1500 1,8874 2831,1 0,47185
Вода, м3 35 3,730 130,55 0,021758333
Канал1зац1я, м3 35 3,520 123,2 0,020533333
Теплопостачання 0 0 0 0
ФЗП 18000 3,0
Транспорт! витрати 1200 0,2
Трансакцшы витрати** 2000 0,333333333
1нш1 лог1стичн1 витрати 1000 0,166666667
Витрати на зв'язок 2000 0,333333333
Витрати на вивезення см1ття 1500 0,25
Амортизацт (ремонт) 4500 0,75
1нш1 витрати 1000 0,166666667
Усього 110905,65 18,484275
Прим1тка: * - обсяг виробництва 6000 л на мкяць (умовн данi); ** - планова сума.
Зв1тшсть
Рис. 3. Доцшьна модель (елемент загальноТ моделi управлiння) облiку трансакцшних витрат Прим1тка: * - щомiсячно за плановою сумою, наприкiнцi року з коригуванням до фактичноТ.
об'ектш, що випливають з першого. Це види дшльнос-тi пивоварного шдприемства, осккьки за основу до-слцження взято саме запити керiвництва такого роду суб'ектш господарювання.
Логiчнiсть включення видiв дiяльностi у модель пояснюеться тим, що 1х сукупнiсть для конкретного користувача формуе уявлення про складо-в^ якi необхцно врахувати та для орiентащí в питаннях щодо областi бiзнес-iнформащí, яка виникатиме при цьому. Решта об'ектш акцентують увагу на виокремлен-ш трансакцiйних витрат саме щодо процесу регшзаци продукцй, а також мiстять схеми реалiзацil фiзичних крокiв реалiзацil запропоновано'1 системи 1х облiку. При формуванш моделi використано загальнi (традицшш) пiдходи, а також данi нормативно-довцкового та статичного характеру.
Перевага цього шдходу полягае в його ушверсаль-носп, адже побудована модель може бути адаптована також до шших видiв дiяльностi. При цьому функцй управлшня кожним елементом моделi логiчно штегру-ються в загальну 'й систему як складова частина бiзнес-процесу.
Бiзнес-процес, своею чергою, виступае у виглядi масиву дiй, кожна з яких мае чiтку iдентифiкацiйну на-лежшсть до того чи iншого виду д1яльносп (процесу). Пiдхiд базуеться на тому, що да, якi вцбуваються зi статичними об'ектами моделi, дають змогу фiксувати й управляти оперативною шформащею про трансакцiйнi витрати на рiвнi рiзних складових.
ВИСНОВКИ
1нтеграцш розробленого елемента загально'1 моде-лi управлiння трансакцiйними витратами з контролем i аналiзом у виглядi вцповцних моделей актуальна для сучасних штегрованих iнформацiйних систем, що мають вцповцш додатки. Тому подальшi дослiдження дозволять конструювати ефективнi рiшення щодо д1яльносп пiдприемства, якi базуватимуться на вищенаведенш кон-цепцй системи управлшня трансакцшними витратами. У такiй моделi акцент робиться на наявностi рiзних ви-дiв дiяльностi, а також шщативност облiкових пращв-никiв i вмiннi оперативно приймати рiшення. При цьому важливо, щоб процеси прийняття рiшень, '1х передача та виконання були мiжфункцiональними, а не замкнутими в межах якогось одного структурного шдроздку. ■
Л1ТЕРАТУРА
1. Архиереев С. И. Трансакционные издержки и неравенство в условиях рыночной трансформации. Харьков: ИД «Бизнес Информ», 2000. 288 с.
2. Бенько I. Д. Основи пенсшного забезпечення грома-дян УкраТни: проблеми та перспективи розвитку. Економ'чний анал'з: зб. наук. пр. 2005. Вип. 14. С. 24-26.
3. Вшьямсон О. Е. Економты ¡нституцп катталвму: ф|р-ми, маркетинг, укладання контракта/пер. з англ. С. Бушусва. КиТв: АртЕк, 2002. 472 с.
4. Власенко О. П. Управлшня трансакцшними витратами в агробвнеа: автореф. дис. ... канд. екон. наук: 08.00.04. Житомир, 2009. 20 с.
5. Данько М. С. Методолоичн особливосп оцiнки рiвня трансакцiйних витрат у науковочнновацшнш сферi. Економка i прогнозування. 2004. № 1. С. 86-97.
6. Замазш О. В. Проблеми облiку трансакцiйних витрат у дiяльностi суб'£ктiв господарювання. Научные труды ДонНТУ. Сер.: экономическая. 2004. Вып. 70. С. 95-100.
7. Кирейцев Г. Г. ГлобалГзацГя економГки та уыфка^я методологи бухгаптерського облГку: наукова доповГдь. Вид 2-е, перероб. i доп. Житомир: ЖГТУ, 2008. 76 с.
8. Кондрич В. I. ОблГк i аналiз виробництва продукцГГ вино-робства: дис. ... канд. екон. наук: 08.00.09. Тернопть, 2016. 193 с.
9. Обсяг виробництва пива за 11 мГсяцГв 2016 року // Укрпиво: офщмний сайт Укра'Гнсько'Г галузевоГ компанГГ. URL: http://ukrpivo.com/obsyag-virobnitstva-za-11-misyatsiv-2016/
10. Очеретько Л. М., Корiнець А. О. Трансакцшш витра-ти як об'£кт управлГнського облГку. iнновацiйнаекономка. 2013. № 1 (39). С. 289-293.
11. Панженская И. Г. Методика учета трансакционных издержек. Бухгалтерский учет. 2006. № 19. С. 62-64.
12. Радаев В. В. Российский бизнес: структура трансакционных издержек. Общественные науки и современность. 1999. № 6. С. 5-19.
13. Коуз Р. Природа фирмы. URL: http://economicus.ru/ cgi-ise/gallery/frame_rightn.pl?type=in&links=./in/coase/works/ coase_w1.txt&img=works_small.gif&name=coase
14. Шигун М. М. Методичш пГдходи до бухгалтерского облГку трансакцшних витрат. Проблеми теор'йта методологи бухгалтерского обл'ику, контролю i анал/'зу. 2015. Вип. 3 (15). С. 30-35.
15. Ющак Ж. М., Мельник С. I. Трансакций^ витрати у вггчизнянш обМковш система XXI столгття - нове уявлення май-бутнього. Проблеми теор'й та методологи бухгалтерского обяжу, контролюiанал/'зу. 2009. Вип. 1 (13). 408 с.
16. Dahlman С. J. The Problem of Externality. The Journal of Law & Economics. 1979. Vol. 22, No. 1. P. 141-162.
Ocheretko, L. M., and Korinets, A. O. "Transaktsiini vytraty yak obiekt upravlinskoho obliku" [Transaction costs as an object of management accounting]. Innovatsiina ekonomika, no. 1 (39) (2013): 289-293.
Panzhenskaia, I. G. "Metodika ucheta transaktsionnykh izderzhek" [The methodology of accounting for transaction costs]. Bukhgalterskiy uchet, no. 19 (2006): 62-64.
Radayev, V. V. "Rossiyskiy biznes: struktura transaktsionnykh izderzhek" [Russian business: structure of transaction costs]. Ob-shchestvennyye nauki i sovremennost, no. 6 (1999): 5-19.
Shyhun, M. M. "Metodychni pidkhody do bukhhalterskoho obliku transaktsiinykh vytrat" [Methodological approaches to the accounting of transaction costs]. Problemy teorii ta metodolohii bukhhalterskoho obliku, kontroliu i analizu, no. 3 (15) (2015): 30-35.
Viliamson, O. E. Ekonomichni instytutsii kapitalizmu: firmy, marketynh, ukladannia kontraktiv [The economic institutions of capitalism: firms, marketing, Contracting]. Kyiv: ArtEk, 2002.
Vlasenko, O. P. "Upravlinnia transaktsiinymy vytratamy v ahrobiznesi" [The transaction cost management in agribusiness]. Avtoref. dys. ... kand. ekon. nauk: 08.00.04, 2009.
Yushchak, Zh. M., and Melnyk, S. I. "Transaktsiini vytraty u vitchyznianii oblikovii systemi: XXI stolittia - nove uiavlennia mai-butnyoho" [Transaction costs in national accounting system: the XXI century - a new view of the future]. Problemy teorii ta metodolohii bukhhalterskoho obliku, kontroliu i analizu, no. 1 (13) (2009).
Zamazii, O. V. "Problemy obliku transaktsiinykh vytrat u di-ialnosti subiektiv hospodariuvannia" [Problems of accounting of transaction costs of business entities]. Nauchnyye trudy DonNTU. Ser.: ekonomicheskaya, no. 70 (2004): 95-100.
REFERENCES
Arkhiyereyev, S. I. Transaktsionnyye izderzhki i neravenstvo v usloviyakh rynochnoy transformatsii [Transaction costs and inequality under market transformation]. Kharkiv: Biznes Inform, 2000.
Benko, I. D. "Osnovy pensiinoho zabezpechennia hromadian Ukrainy: problemy ta perspektyvy rozvytk" [The basics of pension provision of citizens of Ukraine: problems and prospects]. Ekono-michnyi analiz, no. 14 (2005): 24-26.
Danko, M. S. "Metodolohichni osoblyvosti otsinky rivnia transaktsiinykh vytrat u naukovo-innovatsiinii sferi" [Methodological features of an estimation of level of transaction costs in scientific innovation]. Ekonomikaiprohnozuvannia, no. 1 (2004): 86-97.
Dahlman, S. J. "The Problem of Externality". The Journal of Law & Economics. Vol. 22, no. 1 (1979): 141-162.
Kyreitsev, H. H. Hlobalizatsiia ekonomiky ta unifikatsiia metodolohii bukhhalterskoho obliku [Economic globalization and unification of the methodology of accounting]. Zhytomyr: ZhHTU, 2008.
Kondrych, V. I. "Oblik i analiz vyrobnytstva produktsii vy-norobstva" [Accounting and analysis of production winemaking]. Dys. ... kand. ekon. nauk: 08.00.09, 2016.
Kouz, R. "Priroda firmy" [The nature of the firm]. http://eco-nomicus.ru/cgi-ise/gallery/frame_rightn.pl?type=in&links=./in/ coase/works/coase_w1.txt&img=works_small.gif&name=coase
"Obsiah vyrobnytstva pyva za 11 misiatsiv 2016 roku" [The volume of beer production in the first 11 months of the year 2016]. Ukrpyvo: ofitsiinyi sait Ukrainskoi haluzevoi kompanii. http://ukrpi-vo.com/obsyag-virobnitstva-za-11-misyatsiv-2016/
