CC BY
47
- монополизм, отсутствие свободной конкуренции;
- коррупция, недоверие к судебным органам и т. п.
В настоящее время правительство Армении принимает решения для создания благоприятного климата, который привлечет инвестиции в Республику.
Библиографический список
1. Деловой экспресс. 2-9 марта 2012. № 8.
2. Ивасенко А.Г. Иностранные инвестиции: уч. пособие / А.Г. Ивасенко [и др.] - М.: КноРус, 2011.
3. Национальная политика Беларуси. Потенциалы. Хозяйственные комплексы. Направление развития, механизмы управления: уч. пособие / Под общ. ред. В.Н. Шимова. - Минск, 2005.
4. Инвестиционная привлекательность Удмурдской Республики. Результаты исследования // РА «Эксперт». - 2004. - № 812.
Т.Н. Сакульева
ПРИНЦИП «РАЗЛИЧНАЯ СЕБЕСТОИМОСТЬ ДЛЯ РАЗЛИЧНЫХ ЦЕЛЕЙ»
Ключевые слова: прибыль, себестоимость, управленческое решение, постоянные затраты, переменные затраты, нерентабельный сегмент, дополнительный заказ, лимитирующий фактор, ценообразование.
Принцип «различная себестоимость для различных целей» [1] явно реализуется при принятии следующих управленческих решений.
1. Решение о прекращении деятельности нерентабельного сегмента На практике довольно часто имеет место ситуация, когда в рамках в целом прибыльного предприятия производство отдельных видов продукции нерентабельно. В этом случае руководство должно принять решение о целесообразности дальнейшего производства таких видов продукции. Решение о целесообразности выпуска нерентабельного сегмента может быть принято на основе информации управленческого учета о переменных и постоянных затратах [2]. При этом действуют следующие допущения:
существуют только два альтернативных варианта решения - продолжать или прекратить производство нерентабельного продукта;
- дополнительных средств независимо от принятого решения не потребуется;
- постоянные затраты, связанные с производством нерентабельного вида продукции, являются неустранимыми, т.е. их не избежать в случае отказа от производства данного вида продукта.
Пример. Авиакомпания выполняет перевозки по трем направлениям - А, В, С. Информация о затратах и результат деятельности компании приведены в табл. 1
© Сакульева Т.Н., 2013
Таблица 1
Анализ доходов и расходов по направлениям, тыс. ДЕ
Показатели А В С Итого
Выручка от продажи 2400 1600 400 4400
Переменные затраты 1400 720 360 2480
Маржинальный доход 1000 880 40 1920
Постоянные затраты 660 440 100 1200
Прибыль (убыток) 340 440 -60 720
Из табл. 1 видно, что компания получает прибыль в сумме 720 тыс. ДЕ. Направление С неприбыльно. Надо принять решение о продолжении или прекращении деятельности в данном направлении.
Если будет принято решение отказаться от направления С, то результаты деятельности компании изменятся (табл. 2). При проведении расчетов необходимо принимать во внимание, что постоянные затраты, отнесенные на направление С, являются неустранимыми. В случае отказа от этого направления они должны быть перераспределены между другими направлениями.
Таблица 2
Анализ доходов и расходов в случае отказа от направления С, тыс. ДЕ
(если постоянные затраты неустранимы)
Показатели А В Итого
Выручка от продажи 2400 1600 4000
Переменные затраты 1400 720 2120
Маржинальный доход 1000 880 1880
Постоянные затраты 726 474 1200
Прибыль (убыток) 274 406 680
Прибыль компании в результате отказа от направления С уменьшилась на 40 тыс. ДЕ. (720-680). Это связано с тем, что выполнение перевозок по направлению С покрывало часть постоянных затрат компании. Таким образом, при указанных выше допущениях администрации следует принять решение о дальнейшем выполнении перевозок по направлению С.
Существенное значение для принятия решения о прекращении производства неприбыльного продукта имеет характер постоянных затрат: являются они устранимыми или нет? В рассмотренном примере все постоянные затраты были неустранимыми. Далее сделаем допущение, что часть постоянных затрат устранима и они не будут иметь место после прекращения перевозок по направлению С. Исходная информация, представленная в табл. 5, дополняется следующим условием: из 100 тыс. ДЕ постоянных затрат, связанных с направлением С, 80 тыс. ДЕ имеют характер устранимых затрат.
В этом случае, если будет принято решение о прекращении перевозок по направлению С, перераспределению на направления А и В подлежат 20 тыс. ДЕ постоянных затрат (см. табл. 3). Таким образом, в случае после прекращения перевозок по направлению С прибыль предприятия увеличится на 40 тыс. ДЕ (760-720) и следует принять решение о прекращении производства данного продукта.
Таблица 3
Анализ доходов и расходов в случае отказа от направления С, тыс. ДЕ
(если часть постоянных затрат устранима)
Показатели А В Итого
Выручка от продажи 2400 600 4000
Переменные затраты 1400 720 2120
Маржинальный доход 1000 880 1880
Постоянные затраты 673 447 1120
Прибыль (убыток) 327 433 760
Приведенные выше примеры показывают, что целесообразно ликвидировать такое направление деятельности, по которому устранимые постоянные затраты выше, чем маржинальная прибыль.
2. Решение о принятии дополнительного заказа
Анализ величины переменных и постоянных затрат имеет значение при рассмотрении целесообразности предложений о принятии дополнительных заказов по ценам ниже себестоимости. Такая традиционная оценка затрат не подходит при принятии решений и контроле. Полная себестоимость используется для расчета затратной цены. Для исчисления различных показателей себестоимости продукции необходимо классифицировать затраты по ряду признаков (выделить затраты, включаемые в себестоимость продукции, общехозяйственные расходы, расходы на продажу и т. п.).
В зависимости от полноты включения различных групп затрат в себестоимость продукции выделяют два основных метода учета затрат:
по полной себестоимости, называемый также учетом поглощенных издержек,
- по ограниченной или усеченной себестоимости.
При учете затрат по полной себестоимости в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе. Чаще всего в качестве базы распределения выступает заработная плата основных производственных рабочих, может быть также площадь помещения (для затрат на эксплуатацию помещения и коммунальные услуги), производственная себестоимость (для общехозяйственных затрат) и др. Пример расчета полной себестоимости продукции представлен в табл. 4. Базой распределения косвенных расходов является заработная плата.
Таблица 4
Пример расчета по полной себестоимости, тыс. у.е.
Показатели Маршрут А Маршрут В Итого
Выручка 280 000 900 000 1 180 000
Затраты, в т. ч.:
материальные затраты 115 263 197 026 312 289
Заработная плата и отчисления 52 981 150 422 203 403
Амортизация (распределяется по маршрутам) 136 245 386 822 523 067
Прочие затраты (распределяются по маршрутам) 25 28 72 477 98 005
Итого затрат 330 017 806 747 1 136 764
Таблица 5
Затраты и прибыль предприятия в случае исключения маршрута А
Показатели Маршрут В
Выручка 900 000
Затраты, в том числе: Материальные затраты 197 026
Заработная плата и отчисления 150 422
Амортизация (полностью относится на единственный вид продукции) 523 067
Прочие затраты (постоянные, полностью относятся на единственный вид продукции) 98 005
Итого затрат 968 520
Прибыль (убыток) -
На основании данных табл. 4 руководитель может сделать вывод о том, что маршрут А убыточен, и потому его необходимо исключить из производственной программы на следующий период. Но в этом случае затраты и прибыль предприятия будут следующими (см. табл. 5). Таким образом, основанное на данных о полной себестоимости продукции решение исключить маршрут А из производственной программы ошибочно, поскольку в результате предприятие получит убыток.
Достоинства учета по полной себестоимости заключаются в следующем:
соответствие сложившимся в России традициям и требованиям нормативных актов по финансовому учету и налогообложению;
корректная оценка стоимости запасов незавершенной и готовой продукции.
Учет по полной себестоимости широко распространен в нашей стране. Расчет полной себестоимости продукции важен для определения финансового результата предприятия, налоговых платежей, а также для оценки перспективности производства новых видов продукции. Но наряду с достоинствами у данного метода есть ряд существенных недостатков:
невозможность проведения анализа, контроля и планирования затрат вследствие невнимания к характеру поведения затрат в зависимости от объема выпуска (постоянные затраты в учете рассматриваются как переменные);
утрата объектами калькуляции индивидуальности вследствие использования общих баз распределения;
включение в себестоимость продукции затрат, не связанных непосредственно с ее производством; в итоге - искажение данных рентабельности отдельных видов продукции (зависит от выбора метода распределения постоянных затрат);
«перенос» постоянных затрат в составе себестоимости запасов на себестоимость реализованной продукции будущих периодов;
в калькуляции цены с самого начала предусмотрена плановая прибыль, тогда как на самом деле необходимо лишь устранить риск убытков.
Эти недостатки свидетельствуют о том, что учет по полной себестоимости не обеспечивает всей информации, необходимой для полноценного управления затратами. Поэтому наряду с учетом по полной себестоимости все чаще применяют учет по неполной, ограниченной или усеченной себестоимости. Эта себестоимость может включать только прямые затраты, она может калькулироваться на основе только производственных расходов, даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Сущность системы учета неполной себестоимости состоит в том, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются из общей суммы выручки.
Одной из модификаций метода ограниченной себестоимости является система директ-костинг. В соответствии с этой системой на продукцию распределяют не все издержки предприятия, а только их часть - переменные затраты, т. е. изменяющиеся пропорционально изменению объема выпуска. Разница между выручкой от реализации продукции и переменными затратами представляет собой маржинальную прибыль. Маржинальная прибыль - это часть выручки, остающаяся на покрытие постоянных затрат и образование прибыли. Постоянные затраты в себестоимость продукции не включают и относят на уменьшение прибыли того периода, когда возникают такие затраты. Пример учета по системе директ-костинг представлен в табл. 6. На основании данных табл. 6 руководитель может сделать вывод, что, хотя маршрут В приносит больше маржинальной прибыли, чем маршрут А, полностью отказываться от него нельзя, т. к. его производство и реализация приносят предприятию дополнительно 111 756 тыс. у. е. маржинальной прибыли.
Таблица 6
Пример учета по системе директ-костинг
Показатели Маршрут А Маршрут В Итого
Выручка 280 000 900 000 1 180 000
Переменные затраты, в т. ч.:
Материалы 115263 197 026 312289
Заработная плата и отчисления 52981 150 422 203 403
Итого переменные затраты: 168244 347 448 515692
Маржинальная прибыль 111 756 552 552 664 308
Амортизация (не распределяется между маршрутами) - - 523 067
Прочие затраты (постоянные, не распределяются между маршрутами) - - 98 005
Итого постоянные затраты: 621 072
Итого затраты 1 136 764
Прибыль 43 236
Преимущества учета по усеченной себестоимости заключаются в следующем:
финансовый результат по всему предприятию и по отдельным видам продукции не зависит от выбора метода распределения постоянных затрат, что особенно важно для предприятия с широким ассортиментом продукции;
возможность сравнения себестоимости различных периодов только в части релевантных затрат; в результате - изменение структуры предприятия и связанные с этим нерелевантные, неподконтрольные затраты не влияют на результат сравнения;
- внимание к характеру поведения затрат в зависимости от объема.
Главное преимущество учета по усеченной себестоимости заключается в разделении постоянных и переменных затрат. Это позволяет решать такие важнейшие задачи управления затратами, как:
определение нижней границы цены продукции или заказа (соответствует переменным затратам);
сравнительный анализ прибыльности различных видов продукции; определение оптимальной программы выпуска и реализации продукции: выбор между собственным производством продукции или услуг и их закупкой на стороне;
выбор оптимальной с экономической точки зрения технологии производства;
- поиск и «расшивка» узких мест в производстве и сбыте продукции;
- определение точки безубыточности и запаса прочности предприятия и др.
Использование метода усеченной себестоимости кардинально меняет концепцию
калькулирования и подходы к учету и расчету финансовых результатов. Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах содержит несколько финансовых показателей: суммы покрытия и прибыль. На предприятиях гражданской авиации при
принятии управленческих решений о сокращении эксплуатационных расходов каждая из групп затрат разбивается на составляющие, что позволяет оценить все этапы организации и выполнения авиаперевозки и отнести их на конкретный рейс.
После выполнения расчетов ясно, что ассортимент услуг изменится. Во втором варианте придется отказаться от перевозки 30 т по направлению А (см. табл. 7, 8). Сопоставление финансовых результатов реализации вариантов 1 и 2 позволяет сделать вывод, что вариант 2 даст наибольшую прибыль и будет оптимальным в условиях ограниченного фактора. Представленный выше пример показывает, что, если у компании ограниченные производственные возможности, следует производить продукцию, которая дает наибольшую прибыль на единицу ограничивающего фактора.
Таблица 7
Второй вариант предлагаемого ассортимента услуг
Показатели Вид продукции
А В С
Маржинальная прибыль, руб./т 40 18 32
Расстояние перевозки, км 16 4 8
Маржинальная прибыль, руб./т км 2,5 4,5 4,0
Очередность перевозки 3 1 2
Объем перевозки, т 50 300 200
Таблица 8
Финансовая оценка ассортимента услуг (вариант 2)
Направление перевозки Объем перевозки, т Маржинальная прибыль, руб./т Итого: маржинальная прибыль, руб.
А 50 40 2000
В 300 18 5400
С 200 32 6400
Итого - - 13 800
3. Принятие решений по ценообразованию
Для установления цены на продукцию, работы и услуги компании могут использовать два основных подхода:
1) рыночный подход на основе изучения соотношения спроса и предложения на рынке;
2) затратный подход, при котором в основу цены кладутся затраты на производство и реализацию продукции.
При использовании рыночного подхода необходима следующая информация: общая величина спроса на продукцию; объем, качество и цены на конкурирующую продукцию на рынке; сезонность спроса; предпочтение высокого качества или низкой цены.
Указанная информация может быть получена в результате исследования рынка через специальные агентства и из периодических изданий.
Для установления цены при затратном подходе используются следующие методы ценообразования в зависимости от выбранной основы:
1) на основе переменных затрат;
2) на основе валовой прибыли;
3) на основе рентабельности продаж;
4) на основе рентабельности активов. Затратные методы ценообразования имеют общие черты:
в качестве базы для определения цены используются затраты (ресурсы); определяется процентная наценка (надбавка) к выбранной базе.
4. Ценообразование на основе переменных затрат
При использовании данного метода в качестве базы для расчетов берутся переменные производственные затраты по каждому виду продукции и наценка рассчитывается по отношению к их величине.
Для расчета цены используются две формулы:
Процент наценки = (планируемая величина прибыли + + суммарные постоянные общепроизводственные затраты + + постоянные внепроизводственные расходы) / суммарные переменные производственные затраты;
Цена = переменные производственные затраты на единицу + процент наценки х переменные производственные затраты на единицу.
Надбавка к переменным производственным затратам должна покрыть всю сумму затрат и планируемой прибыли. Данный метод может быть использован для планирования цены, если на предприятии ведется раздельный учет переменных и постоянных затрат.
5. Ценообразование на основе валовой прибыли
По этому методу в качестве расчетной базы используется валовая прибыль, т.е. разница между выручкой от реализации и производственной себестоимостью реализованной продукции. Цена, устанавливаемая по этому методу, должна обеспечить получение планируемой прибыли и покрыть все затраты, которые не учтены при расчете валовой прибыли. Этот метод легко применим, поскольку информация о производственных затратах может быть получена из стандартных учетных форм. Нет необходимости подразделения затрат на постоянную и переменную части.
При этом методе используются следующие формулы:
Процент наценки = (планируемая величина прибыли + внепроизводственные расходы) / суммарные производственные затраты;
Цена = суммарные производственные затраты на единицу + процент наценки х суммарные производственные затраты на единицу.
6. Ценообразование по методу рентабельности продаж
В этом случае процентная наценка учитывает только планируемую величину прибыли. Для того, чтобы метод был эффективным, все затраты следует распределить по видам продукции и определить их удельную величину. Коммерческие и административно-управленческие расходы трудно точно соотнести с конкретными видами продукции. Эти виды затрат распределяются условно пропорционально выбранной базе. Условное рас-
пределение внепроизводственных расходов может привести к неточностям в определении цены продукции. Для принятия оккаончательного решения относительно величины цены необходимо более внимательно изучить такие внешние факторы ценообразования, как конкуренция и положение на рынке.
Для расчетов используются следующая формула:
Цена = суммарные затраты на единицу + процент наценки х суммарные затраты
на единицу.
7. Ценообразование на основе рентабельности активов
Данный метод позволяет обеспечить предприятию определенный уровень рентабельности активов. Для расчета цены применяется следующая формула:
Цена = суммарные затраты на единицу + планируемая ставка рентабельности активов х общая стоимость активов / планируемый объем производства.
Ценообразование на основе рентабельности активов дает корректный результат, если стоимость активов, участвующих в производстве конкретного вида продукции, можно точно определить.
Библиографический список
1. Друри К. Управленческий и производственный учет / К. Друри. - М.: АУДИТ, 2005. - 735 с.
2. Сакульева Т.Н. Включение различных групп затрат в себестоимость продукции // Вестник университета. - 2013. - № 3.
И.Е. Светлов
СЕТЕВОЕ ВЗАИМОДЕЙСТВИЕ СУБЬЕКТОВ ЭКОНОМИКИ В РАМКАХ МОДЕЛИ «ТРОЙНОЙ СПИРАЛИ»
Ключевые слова: стратегическое управление, сетевое взаимодействие, инновационное развитие, модель «тройной спирали», стратегические альянсы.
Происходящие в последние несколько десятилетий изменения и модификации систем и структур управления, связанные с повышением роли инновационной деятельности, усилением горизонтальных связей, трансформацией вертикальных оргструктур в плоские приводят к появлению таких форм организаций, которые были бы невозможны еще 20 лет назад. Много внимания уделяется процессам перехода от узкой функциональной специализации к интеграции в содержании и характере управленческой деятельности, к процессным организационным структурам, когда компания строится вокруг нескольких центральных процессов со специфическими целями каждого из них. Происходящая оптимизация деятельности внутри каждого процесса позволяет сокращать вертикальное администрирование и формировать плоскую оргструктуру. Новые корпоративные модели, расширяющаяся кооперация среди поставщиков, конкурентов и потребителей изме-
© Светлов И.Е., 2013
