CC BY
118
бухгалтерским и налоговый учет
УДК 663.5:338.5
Анализ затратного
механизма ценообразования
на перерабатывающих предприятиях
Проанализированы механизм ценообразования спиртовой продукции, затратные подходы к определению цены, а именно метод усеченных затрат, который позволяет проводить анализ структуры постоянных и переменных затрат, маржинального дохода и формирования прибыли в целом по предприятию. Результаты проведенного исследования перерабатывающего предприятия свидетельствуют о необходимости совершенствования процесса управления текущими затратами с точки зрения затрат на производство продукции.
Ключевые слова: механизм ценообразования; себестоимость; затратные методы ценообразования; метод усеченных затрат.
Зотов Виктор Петрович
д-р экон. наук, профессор, зав. кафедрой «Бухгалтерский учет, анализ, аудит» Кемеровского технологического института пищевой промышленности
E-mail: economica5104@yandex.ru
Жидкова Елена Анатольевна
канд. экон. наук, доцент кафедры «Бухгалтерский учет, анализ, аудит» Кемеровского технологического института пищевой промышленности E-mail: lure78@mail.ru
Дворовенко Александра Михайловна
аспирант кафедры «Бухгалтерский учет, анализ, аудит» Кемеровского технологического института пищевой промышленности
E-mail: qwertyas2007@rambler.ru
The authors show cost analysis of the price discovery mechanism for processing facilities. It reviews the pricing mechanism of alcohol products, cost approaches to definition of prices, namely, the truncated costs, which allows the analysis of the structure of the fixed and variable costs, marginal revenue and profitability of the entire enterprise. They also researche results demonstrated the need to improve management of current costs in terms of production costs.
Keywords: pricing mechanism; cost of goods sold; cost pricing; the truncated costs.
Способы определения цены
В рыночных условиях ценообразование является процессом, при осуществлении которого должны учитываться задачи, стоящие перед предприятием, итоги маркетинговых исследований, поведение конкурентов, психология потребителей, действующее законодательство.
Под механизмом ценообразования понимается, с одной стороны, связь между ценой и факторами, ее образующими, а с другой стороны, способ формирования цены, технология ее образования и функционирования, изменение во времени.
Основной целью процесса ценообразования является максимизация текущей прибыли и завоевание лидерства на рынке.
Цена на продукцию может устанавливаться тремя способами, а именно принимаются во внимание:
• минимальный уровень цены, который зависит от затрат на производство;
• максимальный уровень цены с учетом спроса на продукцию;
• оптимально допустимый уровень цены, с учетом затрат на производство, спроса на продукцию и условий конкуренции.
На практике может использоваться три основных подхода к определению цены с ориентацией:
• на издержки (затратные методы);
• на спрос;
• на конкуренцию (ценностные методы).
Затратный подход опирается на установление
цены исходя из издержек производства и обращения.
Затратным методом цена разрабатывается по схеме: продукт ^ технология ^ затраты ^ цена ^ ценность ^ покупатель.
Затратные методы ценообразования позволяют определить затраты на производство продукции и соотнести их с потенциальной величиной прибыли при различном изменении объемов производства, уровня продаж и цен на рынке.
сущность механизма ценообразования на предприятиях пищевой промышленности
Рассмотрим механизм ценообразования на примере ООО «Мариинский спиртовой комбинат» г. Ма-риинска Кемеровской области (далее — Спиртовой комбинат).
Управление затратами по центрам финансовой ответственности, под которыми понимаются элементы финансовой структуры предприятия, выполняющие хозяйственные операции в соответствии со своим бюджетом (далее — ЦФО), строится на основе разделения полномочий, т. е. ответственности сотрудников за затраты на производство и доходы, получаемые при продаже продукции.
Методика управления затратами по ЦФО заключается в соблюдении последовательности отнесения затрат и определения маржинального дохода для каждого центра. Для этого затраты и результаты от реализации продукции учитываются по ЦФО, а затраты, которые можно прямо отнести на них, принимаются во внимание без косвенного распределения (расходы на основные материалы, сырье, комплектующие; расходы на заработную плату основных рабочих и др.). Как правило,
устанавливаются несколько маржинальных доходов (полных и неполных) по мере учета переменных и прямых постоянных затрат [1].
Для иллюстрации приведенных положений рассмотрим организацию управления затратами по ЦФО Спиртового комбината за май 2012 г. (табл. 1). Для этого выделим три ЦФО, определим долю переменных затрат и маржинального дохода от переменных затрат в выручке.
В рыночных условиях ценообразование является процессом, при осуществлении которого должны учитываться задачи, стоящие перед предприятием, итоги маркетинговых исследований, поведение конкурентов, психология потребителей, действующее законодательство
В результате маржинальный убыток по основному производству составил 3046,3 тыс. руб., а маржинальный убыток по ЦФО — 4366,9 тыс. руб. Иными словами, получен отрицательный финансовый результат.
Разработка методики управления затратами по ЦФО, классификация затрат и выделение методов планирования и контроля для принятия управленческих решений являются основой для эффективного управления прибылью предприятия.
Причем информация о затратах на производство производства более доступна, чем о спросе. Кроме этого, многие управленцы считают данный метод, заключающийся в привязке цен к окупаемости издержек и нормативному уровню прибыльности, более справедливым по отношению и к покупателям, и к конкурентам, т. е. при высоком уровне спроса продавцы не «наживаются» за счет покупателей, а имеют возможность получить справедливую норму прибыли [2].
Расчету прибыли и точки безубыточности предшествует анализ маржинального дохода с помощью развитого метода усеченных затрат, который проводится по каждому центру ответственности и заключается в разделении затрат на постоянные и переменные.
Внедрение развитого метода усеченных затрат в разрезе ЦФО позволяет проводить анализ
70
бухгалтерский и налоговый учет
Таблица 1
организация управления затратами по развитому методу усеченных затрат на спиртовом комбинате
наименование показателей итого по цФо центры финансовой ответственности
спиртовой цех цкд укц
сумма, тыс. руб. % сумма, тыс. руб. % сумма, тыс. руб. % сумма, тыс. руб. %
Выручка от реализации 102 100 100,00 92 100 100,00 8500 100,00 1500 100,00
Расходы на основные материалы, сырье, комплектующие 52 022,5 46 260 5700 62,5
Расходы на заработную плату основных рабочих 1317,5 720 490 107,5
Отчисления на социальные нужды 354,1 208,8 142,1 3,1
Расходы на топливо и электроэнергию 15 056 13 800 1 100 156
Расходы на содержание и ремонт производственных машин и оборудования 1291 1050 207,9 33,1
Итого переменных затрат 70 041,3 68,60 62 039 67,36 7640,0 89,88 362,2 24.15
Маржинальный доход от переменных затрат переменных затрат 32 058,7 31,40 30 061 32,64 860,0 10,12 1137,8 75,85
Прямые постоянные затраты по основному производству 35 105 34,38 33 750 36,64 1 200 14,12 155 10,33
Маржинальный доход по основному производству -3046,3 -2,98 -3689 -4,00 -340,0 -4,00 982,8 65,52
Постоянные затраты по ЦФО 1320,6 1,00 0,00 0,00
Итого постоянных затрат 36 425,6 35,68 0,00 0,00
Маржинальная прибыль по ЦФО -4366,9 -4,28 0,00 0,00
Примечание: ЦКД - цех кормовых дрожжей, УКЦ - углекислотный цех.
структуры постоянных и переменных затрат, маржинального дохода и формирования прибыли в целом по предприятию и, следовательно, усовершенствовать систему управления затратами и финансовыми результатами.
В табл. 2 представлены расчеты экономических показателей по методу усеченных затрат,
позволяющие выявить точку безубыточности в натуральном и стоимостном выражении, уровень устойчивости и финансовый результат по ЦФО.
Анализ отклонений по каждому центру ответственности нацелен на сравнение суммы фактических затрат с совокупными нормативными затратами по каждой операции ЦФО за период.
Таблица 2
система экономических показателей по развитому методу усеченных затрат на спиртовом комбинате
показатели Формула цфо Центры финансовой ответственности
спиртовой цех Цкд укц
Выручка (В), тыс. руб. 102 100 92 100 8500 1500
Переменные затраты (ПЕР), тыс. руб. - 70 041,3 62 038,8 7640,0 362,5
Маржинальный доход (МД), тыс. руб. МД=В-ПЕР 32 058,7 30 061,2 860,0 1 137,5
Относительный доход (ОД), % ОД = МД/В х 100 31,40 32,64 10,12 75,83
Постоянные затраты (ПОС), тыс. руб. 36 425,6 33 750,0 1200,0 155,0
Прибыль по цеху (П), тыс. руб. П = МД-ПОС -4366,9 -3688,8 -340,0 982,5
Передаточное отношение -рычаг (ПО) ПО = МД /П -7,34 -8,15 -2,53 1,16
Уровень устойчивости (УУ) УУ = ПОС/МД 1,14 1,12 1.40 0,14
Точка безубыточности (ТБ), тыс. руб. ТБ = ПОС/ОД 1 160,0 1 034,0 118,6 2,0
Маржинальный доход на ед. (МДед), руб. МДед = МД/Опр - 66,80 860,00 4550,00
Точка безубыточности (ТБ), шт. ТБ = ПОС/МДед - 505 239,52 1395,35 34,07
Отклонения по каждому центру определяются по каждому элементу, и они должны анализироваться в соответствии с ценами и затратами на производство. На основании этого формируется оптимальная производственная программа для управления затратами с учетом особенностей отрасли. От размера постоянных и переменных затрат, приходящихся на единицу продукции, зависит точка безубыточности, что предполагает обоснованный выбор лучшей цены реализации и варианта управленческого решения.
Предлагаемые основные положения системы управления затратами на перерабатывающих предприятиях спиртовой промышленности базируются на принципах распространенного в мировой практике развитого метода усеченных затрат, главная особенность которого заключается в том, что в производственные издержки с переменными
затратами включены издержки прямых постоянных затрат по производству и реализации продукции [3].
Достоинством системы управления затратами на перерабатывающих предприятиях спиртовой промышленности по методу усеченных затрат является возможность детального и качественного изучения зависимости между объемом производства, затратами, маржинальным доходом и прибылью как результатом хозяйственной деятельности.
Анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли — важнейший этап развитого метода усеченных затрат, так как можно изучать не только прибыль, но и маржинальный доход, которые являются производными величинами выручки и затрат. Метод усеченных затрат помогает понять взаимоотношения цены изделия, объема производства, прямых затрат на единицу продукции
бухгалтерским и налоговый учет
Таблица 3
Расчет результата хозяйственной деятельности Спиртового комбината при использовании развитого метода усеченных затрат
основные расчетные характеристики спирт
«Яюкся сырец высшая очистка итого
Фактический выпуск, тыс. дал 100 000 300 000 50 000 450 000
Цена реализации за 1 дал, руб. (Р) 260,00 180,00 242,00 205,00
Фактическая выручка, тыс. руб. (0) 26 000 54 000 12 100 92 100
Переменные затраты, тыс. руб. (V) 14 386,4 40 459,2 7 193,2 62 038,8
Постоянные затраты, тыс. руб. 7500 22 500 3750 33 750
Общие затраты, тыс. руб. 21 886,4 62 959,2 10 943,2 95 788,8
Маржинальный доход, тыс. руб. (Х = 0^) 11 613,6 13 540,8 4906,8 30 061, 2
Прибыль, тыс. руб. (0^) 4113,6 -8959,2 1156,8 -3688,8
с общей суммой постоянных затрат, смешанными затратами.
При принятии управленческих решений по системе управления, основанной на учете полных затрат, предприятию необходимо из ассортимента продукции исключить всю продукцию, так как убыток от производства спирта составляет 3688,8 тыс. руб. (табл. 3).
При применении метода усеченных затрат предприятие может сделать вывод о наличии только одного убыточного продукта — спирта-сырца, величина убытка по которому составляет 8959,2 тыс. руб., а другие виды производимого спирта имеют положительный финансовый результат.
Рассчитаем значение ставки переменных затрат в расчете на 1 дал произведенного спирта по каждому виду спирта и составим уравнения общих затрат, включающие постоянные затраты, объем производства продукции в натуральном выражении, ставку переменных затрат в расчете на единицу изделия по каждому его типу (под значением д понимается объем производства):
• спирт «Люкс»: 7 500 000 + 143,86 q;
• спирт-сырец: 22 500 000 + 134,86 q;
• спирт высшей очистки: 3 750 000 + 143,86 q.
На основе приведенных формул рассчитаем показатели безубыточности по каждому виду спирта, которые позволят оценить запас финансовой прочности в отношении как каждого вида продукции, так и их суммарного состава.
Критический (пороговый) объем реализации спирта «Люкс» составит:
О Л = (7 500 000 х 26 000 000) / 11 613 600 =
""-кр «Люкс» 4 '
= 16 790 659,2 руб.
Критический объем производства вышеуказанного вида спирта (qкр <<Люкс>>) соответствует величине:
q Л =16 790 659,2 / 260 = 64 579,5 дал.
Акр «Люкс» ' 7 г—1
По остальным видам спирта расчеты представлены в табл. 4.
Проанализированные виды производимых спиртов не все обладают достаточно высокой рентабельностью и повышают финансовую прочность предприятия, так, спирт-сырец целесообразно исключить при разработке планов производства либо отделу сбыта проработать вопрос повышения цены его реализации.
Суммарный запас финансовой прочности по трем видам спирта составит:
9 209 340,8 + (-35 728 819,6) + 2 852 629 = = -23 666 849,8 руб.
Существенные резервы повышения финансовой устойчивости предприятия заложены в эффективной организации управления затратами. Выделение элементов переменных и постоянных затрат в составе общих затрат позволяет определять основные направления по их снижению [4].
Деление всего предприятия на экономически обособленные центры затрат, по мнению авторов, дает возможность:
1) получать качественную и реальную информацию о себестоимости продукции;
2) получать реальные данные для составления бюджета предприятия;
3) оценивать с точки зрения эффективности деятельность каждого центра затрат в привязке к конкретным процессам и управленцам, осуществляющим руководство этими центрами.
При этом система управления затратами, по мнению авторов, в основе которой лежит организация центров затрат, позволяет в их деятельность воплотить следующие принципы.
• Знание: в каком центре затрат, центре ответственности и в каких объемах расходуются ресурсы предприятия;
• прогнозирование: в каком центре затрат и в каких объемах потребуется дополнительное финансирование при изменении прогнозов продаж;
• умение: обеспечить максимальный уровень отдачи от использования всех видов ресурсов.
Выводы
Применение разработанной методики, которая заключается в организации управления затратами, основанной на определении ЦФО и развитом методе усеченных затрат на основе системы маржинального дохода, позволяет получать исчерпывающую информацию о затратах и доходах по каждому центру ответственности, при этом в ходе анализа выявляются участки, где чаще всего возникают отклонения, а также виды продукции с низкой рентабельностью. Основу такого подхода составляет анализ структуры постоянных и переменных затрат, маржинального дохода и формирования прибыли в целом по предприятию. В свою очередь, прогнозирование прибыли и рентабельности в зависимости от изменения объемов производства, цен на продукцию, величины переменных или постоянных затрат дает возможность укрепить финансовое состояние предприятия, принять более эффективные управленческие решения по развитию деловой активности и совершенствованию процесса производства российских предприятий [5].
Очень важно в целях обеспечения регулируемости уровня затрат планировать и учитывать по ЦФО только те затраты, на которые может оказывать значительное влияние руководитель этого центра.
Если бы анализируемое предприятие (Спиртовой комбинат) при принятии управленческих решений опиралось на систему управления по
полным затратам, то из ассортимента продукции следовало исключить всю продукцию, так как она является убыточной. Однако применение развитого метода усеченных затрат позволяет сделать вывод о наличии одного убыточного продукта.
Поэтому результаты проведенного исследования перерабатывающего предприятия спиртового производства свидетельствуют о необходимости совершенствования процесса управления текущими затратами. Все процессы, происходящие на предприятии, должны оцениваться с точки зрения затрат, с ними связанных [6].
Методика управления затратами по ЦФО заключается в соблюдении последовательности отнесения затрат и определения маржинального дохода для каждого центра
Таким образом, на основе разработки и применения соответствующих методов ценообразования осуществляются адекватные рыночным отношениям единые принципы ценообразования.
Литература
1. Алексеева Н. С. Совершенствование управления текущими затратами на предприятиях АПК (на примере Кемеровской области): дис. ... канд. экон. наук по специальности 08.00.05.
2. Кондраков Н. П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учебник / Н. П. Кондраков. М.: Проспект, 2012. 504 с.
3. Шим Дж. Методы управления стоимостью и анализ затрат: пер. с англ. // Дж Шим, Дж-Сигал.- М.: Филинъ, 1996. 343 с.
4. Гариссон Р., Норин Э. и Брюе П. Управленческий учет // Companion Group, 2011. 1024 с.
5. Хорнгрен Ч. Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект: пер. с англ. / Под ред. Я. В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2009. 416 с.
6. Zotov V. P., Zhidkova E. A., and Alekseeva N. S. A Methodology for Implementing a Current Cost Management System at Processing Companies of the Distilling Industry: The Case of the Mariinsk Distilling Plant Foods and Raw materials Vol.1, (1), 2013, 114-119.
