CC BY
183
УДК 336.25
ГОЛЫШ С. А., ЛАЗИЧ Ю. В. GOLYSH S. A., LAZICH Yu. V.
ПРЕИМУЩЕСТВА И НЕДОСТАТКИ ПРИМЕНЕНИЯ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
ADVANTAGES AND DISADVANTAGES OF SIMPLIFIED TAXATION SYSTEM
Аннотация. В статье исследованы особенности применения упрощенной системы налогообложения (УСН) - специального налогового режима, созданного для развития малого и среднего предпринимательства. Рассмотрены основные нормативные положения применения УСН, приведены достоинства и недостатки этого специального режима налогообложения, сделаны выводы о плюсах и минусах применения УСН для малых и средних предприятий. УСН выполняет регулирующую функцию налогов и выступает эффективным источником доходов бюджетной системы. Основной целью ее введения в России было снижение налоговой нагрузки, облегчение составления и ведения бухгалтерского и налогового учета. По перечислениям в бюджет УСН ежегодно занимает лидирующие позиции среди всех специальных режимов. Предприниматели могут выбрать один из двух вариантов использования УСН - 6% доходов или 5-15% доходов, уменьшенных на величину расходов. Основная экономия при выборе УСН связана с отсутствием необходимости уплачивать налог на добавленную стоимость и налог на прибыль для организаций или налог на доходы физических лиц для индивидуальных предпринимателей. Порядок перехода на рассматриваемую систему добровольный, однако установлены нормативные требования, которым должен удовлетворять налогоплательщик. Основными преимуществами УСН являются: снижение налоговой нагрузки; упрощенный учет; самостоятельный выбор объекта налогообложения; налоговый период - календарный год. К недостаткам УСН относятся проблемы, возникающие при освобождении от уплаты налога на добавленную стоимость, поскольку организации могут потерять контрагентов, которые являют-
Summary. The article studies the features of the application of the simplified taxation system (STS) - a special tax regime created for the development of small and medium-sized businesses. The main regulations of the application of the STS are considered, the advantages and disadvantages of this special tax regime are given, conclusions are made about the pros and cons of the application of the STS for small and medium-sized businesses. STS performs the regulatory function of taxes and is an effective source of revenue for the budget system. The main purpose of its introduction in Russia was to reduce the tax burden, facilitate the preparation and maintenance of accounting and tax accounting. By transfers to the budget, the STS annually occupies a leading position among all special regimes. Entrepreneurs can choose one of two options for using the STS - 6% of revenues or 515% of revenues reduced by the amount of expenses. The main savings when choosing STS are related to the absence of the need to pay value-added tax and profit tax for organizations or personal income tax for individuals. The order of transition to the system in question is voluntary, but regulatory requirements have been established, which the taxpayer must satisfy. The main advantages of the STS are: reduction of the tax burden; simplified accounting; independent choice of the object of taxation; tax period is a calendar year. The disadvantages of the STS include problems arising from the exemption from value added tax, because organizations can lose contractors who are payers of this tax and will not be able to apply the deduction. This necessitates a thorough analysis of cooperation with counterparties before deciding on the transition to a single tax. A significant drawback of the STS is also a limited list of expenses that a taxpayer is entitled
ся плательщиками этого налога и не смогут применить вычет. Это обуславливает необходимость тщательного анализа сотрудничества с контрагентами до принятия решения о переходе на единый налог. Существенным недостатком УСН является также ограниченный перечень расходов, который налогоплательщик вправе принять для уменьшения доходов (ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации). Сужают применение этой системы и ограничения по видам деятельности, прочие строгие критерии (выручка, численность сотрудников, стоимость основных средств). При возникновении убытка налогоплательщик не освобождается от уплаты налога, а обязан уплатить минимальный налог (при объекте налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов»). Специальные налоговые режимы, в частности УСН, являются специальной мерой поддержки малого и среднего бизнеса со стороны государства, поскольку снижают налоговую нагрузку. В то же время налоговая нагрузка на субъекты малого бизнеса в России остается высокой. Очевидно, что существующие режимы налогообложения, тем не менее, требуют совершенствования.
Ключевые слова: малое и среднее предпринимательство, специальный налоговый режим, упрощенная система налогообложения.
to accept to reduce income (article 346.16 of the Tax Code of the Russian Federation). Constrains the use of this system and restrictions on activities, other strict criteria (revenue, number of employees, cost offixed assets). If a loss occurs, the taxpayer is not exempt from paying the tax, but is obliged to pay the minimum tax (with the object of taxation «income reduced by the amount of expenses»). Special tax regimes, in particular the STS, are a special measure of state support for small and medium-sized businesses, since they reduce the tax burden. At the same time, the tax burden on small businesses in Russia remains high. Obviously, the existing tax regimes, however, require improvement.
Keywords: small and medium enterprises, special tax regime, simplified taxation system.
Теоретические исследования и практические разработки проблем налогообложения малого и среднего бизнеса, в том числе функционирования специальных налоговых режимов, представлены в работах таких отечественных экономистов, как С.В. Барулин, Н.В. Братчикова, Л.В. Будов-ская, В.А. Гребенникова, Л.А. Давыдова, И.В. Зиновьев, Н.С. Иващенко, М.В. Карп,
A.И. Косолапов, Н.И. Мали, А.С. Матинов,
B.Д. Новодворский и др.
Упрощенная система налогообложения (УСН) является важным элементом либерализации налоговой системы, а также инструментом поддержки предпринимательской деятельности. В России она была введена Федеральным законом от 29 декабря 1995 г. № 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» (утратил силу с 1 января 2003 г. с вступлением в силу соответствующей главы
(26.2) в составе части второй Налогового кодекса Российской Федерации [1]) и призвана способствовать развитию малого и среднего предпринимательства, благодаря чему играет важную роль в развитии российской экономики.
Глава 26.2 раздела УШЛ. «Специальные налоговые режимы» части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) (введена в действие Федеральным законом от 24 июля 2002 г. № 104-ФЗ) раскрывает постатейно общие положения УСН, налогоплательщиков, порядок и условия начала и прекращения применения УСН, объекты налогообложения, порядок определения доходов, порядок определения расходов, налоговую базу, налоговый и отчетный периоды, налоговые ставки, порядок исчисления и уплаты налога и пр. Однако, следует отметить, что исключительно текст закона не полностью и не всегда однозначно раскрывает тонкости и спе-
цифические вопросы применения УСН. Кроме того, отметим, что действующий закон претерпевает интенсивные изменения, связанные с попыткой законодателя повысить эффективность поддержки малого и среднего предпринимательства. Указанные изменения демонстрируют общий тренд нормативных преобразований, связанных как с усовершенствованием самого специального налогового режима, так и является следствием повышения эффективности и транспарентности системы налогов и сборов в России.
Основными целями и, соответственно, преимуществами введения в налоговую практику УСН стали снижение налоговой нагрузки на малый и средний бизнес, возможность самостоятельного выбора субъектом объекта налогообложения, облегчение составления и ведения бухгалтерского и налогового учета.
Привлекательность применения УСН для налогоплательщиков заключается в том, что ими уплачивается один налог вместо целого ряда. Так, применение УСН предусматривает освобождение от обязанности по уплате:
- для организаций: налога на прибыль организаций; налога на имущество организаций; налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации);
- для индивидуальных предпринимателей: налога на доходы физических лиц; налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности); налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации).
Расчет суммы для уплаты осуществляется по результатам
хозяйственной деятельности организации или физического лица за налоговый период.
Иные налоги, сборы и страховые взносы уплачиваются организациями и ин-
дивидуальными предпринимателями,
применяющими УСН, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.
Переход к УСН производится организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно; однако не каждый желающий может это сделать. В ст. 346.12 НК РФ установлены следующие условия для получения права перехода на УСН:
- выручка организации по итогам девяти месяцев того года, в котором подается уведомление о переходе на УСН, не должна превышать 112,5 млн. рублей1;
- доля участия в уставном капитале организации сторонних организаций - не более 25%;
- среднесписочная численность работников организации / индивидуального предпринимателя - не более 100 человек;
- остаточная стоимость основных средств организации не превышает 150 млн. руб.
Кроме того, в п. 3 ст. 346.12 НК РФ приведен перечень тех, кто не вправе применять УСН вне зависимости от соблюдения приведенных выше критериев: организации, имеющие филиалы; банки; инвестиционные фонды; страховщики; негосударственные пенсионные фонды; профессиональные участники рынка ценных бумаг; ломбарды; нотариусы; иностранные организации; др.
В ст. 346.20 НК РФ установлены следующие налоговые ставки по УСН :
- в размере 6%, если объектом налогообложения являются доходы;
- в размере 15%, если объектом на-
1 Приведенное ограничение выручки должно быть проиндексировано не позднее 31 декабря текущего года на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год. Так, на 2018 г. был установлен коэффициент-дефлятор 1,481, на 2019 г. -1,518. Однако, несмотря на это, с 1 января 2017 г. до 1 января 2020 г. индексация приостановлена, на 2020 г. устанавливается коэффициент-дефлятор, равный 1, что следует оценивать как сдерживающую государственную меру.
2 Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категории плательщиков.
логообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.
При этом использование объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» выглядит более привлекательным, особенно в тех регионах, где местным законодательством размер налоговой ставки установлен ниже, чем в НК РФ (для предприятий определенных видов деятельности): г. Москва - 10%, Московская область - 10%, Республика Калмыкия -5%, Республика Хакассия - 5%, г. Санкт-Петербург - 7%, Ленинградская область -5% и др. [3]
В соответствии со ст. 346.16 НК РФ перечень расходов, учитываемых в целях уменьшения налоговой базы при УСН, ограничен. Однако несмотря на то, что организации, применяющие УСН, не все расходы могут принять к вычету, налоговая нагрузка при применении УСН снижается примерно в 1,6 раз для организаций и в 2 раза - для индивидуальных предпринимателей.
Налогоплательщик, применяющий УСН, при условии получения убытков не освобождается от уплаты налога полностью -существует необходимость уплатить минимальный налог, который составляет 1% от общей выручки. При использовании УСН «доходы, уменьшенные на величину расходов», если сумма исчисленного налога окажется меньше минимального, уплатить необходимо величину минимального налога.
Для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших на УСН, упрощен налоговый и бухгалтерский учет, однако с 2013 г. по итогам налогового периода они обязаны сдавать не только налоговую декларацию, но и бухгалтерский баланс, и отчет о финансовых результатах.
Несмотря на названные существенные преимущества внедрения в налоговую практику малого и среднего бизнеса УСН, следует указать и на недостатки принятия организациями и индивидуальными предпринимателями такого решения. Так, одним из самых существенных из них является проблема, возникающая при освобождении налогоплательщиков от уплаты налога на
добавленную стоимость (НДС): при переходе на УСН бизнес может потерять контрагентов, которые платят НДС, т.к. последние не смогут применять вычет по НДС. Таким образом, при переходе на УСН налогоплательщику следует произвести анализ своего сотрудничества с настоящими и потенциальными контрагентами, при этом отдавать себе отчет о возможно негативной реакции с их стороны на такой переход. Например, если покупатели - организации или индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, - являются конечными потребителями, то факт наличия или отсутствия НДС не будет играть решающей роли при выборе контрагента. Аналогичная ситуация возникает, если покупатели не являются конечными потребителями, но применяют УСН. Если же покупатель не является конечным потребителем, но является плательщиком НДС, то необходимо произвести расчет доли НДС в цене товаров (работ, услуг) продавца и покупателя.
Кроме того, существенным недостатком применения УСН является ограниченный перечень расходов, который налогоплательщик вправе принять для уменьшения доходов (ст. 346.16 НК РФ). При переходе на УСН налогоплательщику необходимо проанализировать свои доходы и расходы, чтобы выбрать оптимальный объект налогообложения; так, если доля расходов относительно невелика, то выбирать объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» становится нецелесообразно.
Строгие критерии для перехода и применения УСН, установленные НК РФ, являются серьезным препятствием для динамично развивающихся предприятий малого и среднего бизнеса; например, для таких, у которых выручка становится свыше установленного лимита за год, а остальные критерии соблюдаются.
Вместе с тем, здесь следует отметить, что среди действующих как для индивидуальных предпринимателей, так и для организаций специальных налоговых режимов (УСН, Единый налог на вмененный доход (ЕНВД), Единый сельскохозяйственный на-
лог (ЕСХН)) УСН является лидером по пе- ставили 253161 млн. руб. (76,5% от всех по-
речислениям в бюджет Российской Федера- ступлений платежей от специальных нало-
ции: за период 2008-2017 гг. налоговые по- говых режимов в 2017 г.) (таблица 1). ступления от УСН выросли в 4,72 раза и со-
Таблица 1
Поступления налоговых платежей от специальных налоговых режимов __в бюджет Российской Федерации, млн. руб. [2]___
2008 г. 2009 г. 2010 г. 2011 г. 2012 г. 2013 г. 2014 г. 2015 г. 2016 г. 2017 г.
УСН 53709 86566 104567 109987 134247 154384 185678 252267 235317 253161
ЕНВД 52997 56568 62567 63544 70456 72264 78456 72441 73533 71502
ЕСХН 1676 1526 2357 2568 2334 3657 3847 4341 4713 6368
Помимо налоговых поступлений в бюджет, растет и количество налогоплательщиков (как организаций, так и индивидуальных предпринимателей), которые вы-
бирают УСН. Динамика поданных деклараций по УСН в налоговые органы отражена на рисунке 1.
122шд 1245932 1275076 12ад5?3 1357905
3000000 2500000 2000000 1500000 1000000
500000 1108465 1 о
1395986
169345 1221436 1121732 1179б|з 1287345
2012 2013 2014 2015 2016 2017
■ ИП ■ Организации
Рис. 1. Количество налогоплательщиков, предоставивших декларации по УСН в 2012-2017 гг.
За время применения УСН подтвердила свое предназначение - она выполняет регулирующую функцию налогов и при этом выступает эффективным источником доходов бюджетной системы. Достаточно длительная и обширная практика использования УСН позволила субъектам малого и среднего предпринимательства не только минимизировать налоговую нагрузку, упростить учет, но и избежать множества проблем, связанных с последствиями динамично реформируемого налогового законодательства в рамках общей системы налогообложения Российской Федерации. Очевидно, что введение специальных налоговых режимов, благодаря которым снижается налого-
вая нагрузка, выгодно не только организациям и индивидуальным предпринимателям, но и государству, поскольку в результате применения таких режимов у первых есть возможность легализовать свои доходы и, тем самым, выйти из тени, способствуя росту совокупного объема налоговых поступлений в государственный бюджет. В связи с этим, одним из ключевых вопросов государственной поддержки перспективного развития малого и среднего предпринимательства в России является совершенствование специальных налоговых режимов, и, в первую очередь, УСН, как одного из наиболее часто используемых режимов.
Литература
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая. Принят 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ // КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. - URL: http://www. consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/ (дата обращения: 05.11.2018).
2. Министерство финансов России. Официальные документы. Официальный сайт [Электронный ресурс]. - URL: https://
www.minfin.ru/ru/document/ (дата обращения: 05.11.2018).
3. Ivo van Rhijn. Regional priorities, the Russian Simplified Taxation System in 2019 // Reliable Services in Russia [Электронный ресурс]. - URL: https://www.vanrhijnlegal.com/ the-simplified-tax-system-in-saint-petersburg-and-the-leningrad-region/ (дата обращения: 05.11.2018).
