CC BY
15
ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ УСЛУГ: ПРАВОВЫЕ ВОПРОСЫ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
О. В. ОРЛОВА, консультант Аудиторско-консалтинговой группы «Интерком-Аудит»
Каждый день сотрудники организаций сталкиваются с услугами: получают их, оказывают сами как физические лица и как организации. Несмотря на то, что в специальной литературе эта тема достаточно широко освещена, на практике возникает множество вопросов, так как разъяснения даны, как правило, для организаций, получающих услуги. В данной статье рассмотрим бухгалтерский учет и налогообложение операций с оказывающей возмездные услуги стороны.
Для начала разберемся, что такое услуги. В Налоговом кодексе РФ (далее — НК РФ) содержится следующее определение: «Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности». Гражданский кодекс РФ (далее — ГК РФ) понятие «услуга» не раскрывает, но положения гл. 39 ГК РФ регулируют заключение договора возмездного оказания услуг, перечень которых достаточно обширен, в частности, применяется к договорам оказания медицинских, ветеринарных, аудиторских, консультационных, информационных услуг, услуг по обучению, туристическому обслуживанию, связи и др.
Специальных положений для договоров возмездного оказания услуг в ГК РФ не предусмотрено, поэтому нужно опираться на общие нормы. Согласно ст. 161 ГК РФ договор должен совершаться в простой письменной форме и содержать существенные условия.
Существенными условиями договора считаются: предметдоговора, а также условия, которые названы в законе. Предметом договора оказания услуг будет являться совершение определенных действий, следовательно, договор будет считаться заключенным тогда, когда в нем будут перечислены все те действия, которые обязан совершить исполнитель, либо указана определенная деятельность, которую он обязан осу-
ществить. Такие рекомендации даны Президиумом ВАС РФ в информационном письме от 29.09.1999 № 48 «О некоторых вопросах судебной практики, возникающих при рассмотрении споров, связанных с договорами на оказание правовых услуг».
В свою очередь заказчик обязан оплатить эти услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре (п. 1 ст. 781 ГК РФ). Для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки (п. 1 ст. 40 НК РФ). Предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен, пока не доказано обратное.
Есть существенное отличие договора возмездного оказания услуг от других договоров: он может быть расторгнут не только с обоюдного согласия, но и в одностороннем порядке. Инициатором расторжения может выступать как заказчик, так и исполнитель, такое право прописывает ст. 782 ГК РФ.
Заказчик вправе отказаться от исполнения договора возмездного оказания услуг, оплатив исполнителю фактически понесенные им расходы. Отказ может последовать как до начала оказания услуги, так и в процессе ее оказания.
Исполнитель вправе отказаться от исполнения обязательств по договору возмездного оказания услуг лишь при условии полного возмещения убытков заказчику.
Убытки включают в себя (ст. 15 ГК РФ):
— расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права;
— реальный ущерб;
— неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
Также в договор по желанию сторон могут быть включены другие пункты, касающиеся сроков, качества услуг и др.
Документы. Итак, договор составлен, услуги выполнены. Какие документы служат подтверждением оказания услуг? Услуги, также как товары и работы, принимаются к бухгалтерскому учету на основании первичных документов, составленных по установленной форме. По общему правилу выставляются счет, счет-фактура и акт выполненных работ. Форма акта приема-сдачи оказанных услуг нормативно не утверждена. Поэтому организация вправе разработать ее самостоятельно, опираясь на ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Акт должен содержать следующие обязательные реквизиты:
— наименование документа;
— дату составления документа;
— наименование организации, от имени которой составлен документ;
— содержание хозяйственной операции;
— измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении.
Справочно-правовые системы в большинстве своем содержат примерные формы актов оказания услуг и актов выполнения работ. Можно воспользоваться ими, главное помнить, что эти формы не являются догмой и организация вправе видоизменять их по собственному усмотрению, убирать ненужные реквизиты и добавлять необходимые.
Разработанные бланки следует перечислить в учетной политике, а в приложении к учетной политике нужно включить сами формы актов.
Датой выставляемого акта должна быть дата фактического оказания услуг, так как законодательством о бухгалтерском учете установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции (п. 4 ст. 9 Федерального закона от21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»), А при длящихся услугах в договоре можно предусмотреть периодичность выставления документов: раз в неделю или раз в месяц.
Содержание выполненных работ может быть указано как в договоре оказания услуг, так и в приложении к договору или к акту выполненных работ. В этом случае в акте необходима ссылка на документ, в котором содержится подробный перечень выполненных работ (оказанных услуг). В счете-фактуре можно указать: «Услуги по договору № 18 от 01.03.2008 согласно акту выполненных работ № 10 от 15.09.2008».
Акт или иной документ удостоверяет приемку работ заказчиком, поэтому в случае отсутствия данного документа у сторон договора могут возникнуть определенные проблемы, например, исполнитель фактически не сможет доказать, что услуги были оказаны заказчику.
Отсутствие в акте информации о цене выполненных работ может дать налоговым органам основания для проведения более тщательной проверки документов. А если посчитают, что цена занижена, то могут предъявить организации претензии в связи с доначислением выручки.
Минфин России считает неправомерным выставление первичных документов в иностранной валюте (см. письма Минфина России от 12.01.2007 № 03-03-04/1/866 и от 11.11.2003 № 16-00-14/56). Однако постановление Госкомстата России от 24.03.1999 № 20 позволяет включать в унифицированные формы дополнительные реквизиты. Эта позиция отражена и в п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н. Значит, организация вправе дополнить итог акта и выразить его также в иностранной валюте.
Счет на оплату можно выставлять в иностранной валюте, так как по бухгалтерскому учету он вообще к первичным документам не относится. Счет является инструментом договорных отношений, а договор в условных единицах правомерен (ст. 317 ГК РФ). Следовательно, возможно выставить счет в условных единицах.
Иногда заказчики услуг просят составить отчет о выполненных услугах. В нем можно дополнительно указать информацию о виде и характере выполненной услуги, прописать дополнительные расходы, подлежащие возмещению, а также сделать необходимые клиенту рекомендации. Особенно это важно, когда оказываются такие услуги, как маркетинговые и консалтинговые. Например, в постановлении ФАС Уральского округа от 04.05.2006 № Ф09-3348/06-С7 суд установил, что содержание представленных актов не позволяет определить, какие конкретно услуги ей оказывались и в каком объеме, их стоимость. Организацией не было представлено суду других документов, подтверждающих оказание услуг. Поэтому суд сделал вывод о том, что расходы организации, понесенные по договору оказания услуг, не являются обоснованными.
Подтверждением оказания услуг могут являться и иные документы. Поэтому во избежание возможных проблем целесообразно в договоре прописать перечень, количество и периодичность предоставляемых исполнителем документов.
Счет-фактура. Исполнители обязаны выставлять счета-фактуры по форме, утвержденной постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914. Соглас-ноп. Зет. 168НКРФсчет-фактурунужновыставитьв течение пяти календарных дней. Пятидневный срок отсчитывается со дня, следующего заднем оказания
услуг. Если последний день срока приходится на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Такие правила установлены в ст. 6.1 НК РФ.
Ответственности за несоблюдение сроков выставления счетов-фактур налоговым законодательством не предусмотрено. В соответствии со ст. 120 НК РФ оштрафовать организацию могут лишь за отсутствие счетов-фактур. Однако опасность есть, если сроки будут нарушены на стыке налоговых периодов. Например, если счет-фактуру нужно было выставить в конце текущего налогового периода, а организация выставила ее в начале следующего. Такое нарушение при проверке инспекторы могут расценить как отсутствие счетов-фактур. За это нарушение организации грозит штраф в размере 5 ООО руб. Если такое нарушение обнаружат в течение нескольких налоговых периодов, то штраф может составить 15 ООО руб. Если невыставление счетов-фактур повлекло за собой занижение налоговой базы по НДС, то штраф составит 10% от суммы налога, но не менее 15 ООО руб. (ст. 120 НК РФ).
За выставление неправильно составленного счета-фактуры ответственность также не предусмотрена. Однако проблемы с вычетом НДС возникнут у заказчика, и только очень недальновидная фирма будет портить отношения с контрагентами, ведь многие услуги могут предоставляться на основе абонемента, т. е. иметь длящиеся отношения.
Счет-фактура должен содержать обязательные реквизиты, которые прописаны в п. 5 ст. 169 НК РФ. Порядок отражения реквизитов в счете-фактуре установлен Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее — Правила).
Нумеровать счета-фактуры нужно в хронологическом порядке (п. 2 Правил, подп. 1 п. 5 ст. 169 НКРФ).
При заполнении строки 3 «Грузоотправитель и его адрес» может указываться полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами и почтовый адрес грузоотправителя либо проставляется прочерк (письмо Минфина России от 24.04.2006 № 03-04-09/07). Если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то в этой строке может быть указано «он же».
При заполнении строки 4 «Грузополучатель и его адрес» указывается полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и почтовый адрес грузополучателя либо проставляется прочерк.
Фраза «он же» при совпадении покупателя и грузополучателя не допускается. По мнению Минфина России, это является нарушением порядка заполнения счетов-фактур (см. письмо Минфина России от21.07.2008 №03-07-09/21).
В строке 5 указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура). Строка заполняется только в случае получения авансовых платежей, в других случаях эту строку заполнять не нужно. Этот вывод подтверждается и многочисленной арбитражной практикой (например, постановлениями ФАС Северо-Западного округа от 15.01.2007 № А56-20445/2006, от 26.04.2006 по делу № А56-3833/2005, Московского округа от 14.02.2005,09.02.2005 по делу № КА-А40/225-05 и др.).
Если оплата выражена в иностранной валюте или условных единицах, то счет-фактуру также можно выставить в условных единицах. Такое право дает п. 7 ст. 169 НК РФ. Мнение налоговых органов по этому вопросу высказано в письме УФНС России по г. Москве от 12.04.2007 № 19-11/33695. При обязательстве в иностранной валюте выставление счета-фактуры в рублях создает определенные неудобства. Если оформить счет-фактуру в рублях по курсу, действующему на дату отгрузки товара, то к моменту оплаты может возникнуть суммовая разница, на которую придется выписывать дополнительный счет-фактуру. Однако налоговые органы считают, что никаких дополнений к счету-фактуре действующим законодательством не предусмотрено, поэтому дополнительный счет-фактура не имеет право на существование. Счет-фактура в иностранной валюте избавит от корректировок при изменении курса валюты на дату платежа.
Бухгалтерский учет. В соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н (далее — ПБУ 9/99), доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов.
Пункт 5 ПБУ 9/99 устанавливает, что «доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее — выручка)».
Согласно п. 12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
— организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
— сумма выручки может быть определена;
— имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;
— работа принята заказчиком или услуга оказана;
— расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Выручка отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи. Выручка», субсчет 1 «Выручка». В случае получения аванса (или частичной оплаты) он отражается по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции с кредитом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Для учета операций по продаже оказанных услуг применяется счет 90 «Продажи», по дебету которого отражаются фактические затраты, а по кредиту — выручка в соответствии с тарифами на услуги.
В бухгалтерском учете исполнителя услуг производятся следующие записи:
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-тсч. 90-1 «Выручка» — отражена задолженность заказчика за оказанные услуги, включая НДС;
Д-т сч. 90-3 «Налог на добавленную стоимость» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — начислен к уплате в бюджет НДС по сданным заказчику услугам;
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — отражено поступление денежных средств от заказчика услуг;
Д-т сч. 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» — учтена прибыль по оказанным услугам (заключительным оборотом отчетного месяца).
В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн (далее — ПБУ 10/99), расходы, осуществление которых связано с оказанием услуг, считаются расходами по обычным видам деятельности.
Расходы, связанные с продажей услуг, согласно Инструкции к Плану счетов, отражаются по дебету счета 44 «Расходы на продажу». Организация учитывает на этом счете все произведенные расходы: амортизацию основных средств и нематериальных активов, стоимость материалов, начисление заработной платы работникам, зарплатные налоги, расходы на рекламу, представительские расходы и т. д. Расходы учитываются в период, когда они фактически
имели место, независимо от их оплаты (п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации»), Списаниерасходов на реализацию производится с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации»),
В бухгалтерском учете производятся следующие записи:
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена стоимость оказанных услуг;
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — начислена заработная плата;
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (субсчета 69-1, 69-2) — начислен ЕСН.
Организации, оказывающие услуги, имеют право выражать стоимость услуг в иностранной валюте. Но поскольку в соответствии со ст. 317 ГК РФ на территории РФ расчеты можно осуществлять только в национальной валюте, то цена должна быть пересчитана в рубли. А так как курс иностранных валют постоянно меняется, адата принятия заказчиком оказанной услуги и дата ее оплаты, как правило, не совпадают, то в учете организации образуются суммовые разницы.
В соответствии с п. 6.6 ПБУ 9/99 в бухгалтерском учете суммовые разницы учитываются в составе выручки от оказания услуг. Следовательно, положительная суммовая разница увеличивает выручку, а отрицательная — уменьшает ее:
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90-1 «Выручка» — признана выручка от оказания услуг, включая НДС;
Д-т сч. 90-3 «НДС» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — начислен к уплате в бюджет НДС по сданным заказчику услугам;
Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранной компанией;
Д-т сч. 52 «Валютные счета» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — отражено поступление денежных средств от заказчика услуг.
Налог на прибыль. Для целей налогообложения услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).
В целях исчисления налога на прибыль налоговая база определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации, внереализационных доходов без учета НДС и суммой
фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.
Согласно ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.
Доходы определяются на основании первичных документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета (подп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ). Таким образом, основанием для признания доходов в налоговом учете служат предусмотренные договором оказания услуг первичные учетные документы, подтверждающие получение дохода.
В соответствии со ст. 251 НК РФ налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы в виде поступлений от других лиц в порядке предварительной оплаты. Таким образом, в момент подписания акта выполненных работ происходит реализация работ или услуг, и, следовательно, возникает выручка от реализации, признаваемая доходом в соответствии сост. 249 НКРФ.
Расходами согласно ст. 252 НК РФ признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты.
В отличие от посреднических договоров договор возмездного оказания услуг возмещения расходов на оказание услуги не предусматривает. Предполагается, что исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги за свой счет, а заказчик обязуется оплатить эти услуги, т. е. выплатить исполнителю обусловленное договором вознаграждение. Таким образом, произведенные по договору издержки будут расходами исполнителя, и возмещению не подлежат.
В то же время в договоре можно прямо предусмотреть оплату заказчиком всехили части расходов исполнителя по сделке. Такая выплата считается дополнительным доходом исполнителя (см. письма Минфина России от 22.10.2001 № 04-04-06/449, УМНС России по Москве от27.09.2004№ 2811/62835).
Возмещение расходов от их оплаты заказчиком отличается принципиально — это не обусловленная законом выплата, когда операция производится за счет заказчика (как это происходит в посреднических сделках или в договоре транспортной экспедиции), а дополнительное вознаграждение, установленное только сторонами договора.
Исходя из сказанного, все произведенные исполнителем расходы, экономически обоснованные и документально подтвержденные включаются в состав расходов исполнителя.
Если стоимость услуг установлена в иностранной валюте, то выручку нужно скорректировать на сумму отрицательной разницы, а следовательно, необходимо уменьшить и сумму НДС, которая была начислена в момент признания выручки.
Согласно подп. 5.1п. 1 ст. 265 НК РФ отрицательные суммовые разницы уменьшают налогооблагаемую прибыль, так как включаются в состав внереализационных расходов, а с положительных разниц организация платит налог на прибыль (п. 11.1ст.250 НКРФ).
Реализацией согласно ст. 39 НК РФ признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом другому.
Налог на добавленную стоимость. Плательщиками НДС являются все предприятия и организации вне зависимости от видов деятельности, форм собственности, организационно-правовых форм и т. д. От уплаты НДС освобождены только организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения или уплату единого налога на вмененный доход.
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация услуг на территории РФ. Оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией услуг, а следовательно, тоже облагается НДС.
Место реализации услуг для исчисления НДС определяется по правилам ст. 148 НК РФ.
Согласно подп. 4 п. 1ст. 148 НК РФ местом реализации услуг признается территория РФ, когда покупатель услуг осуществляет деятельность на территории РФ.
Местом осуществления деятельности заказчика считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя услуг на территории РФ на основе:
— государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя;
— места, указанного в учредительных документах организации;
— местауправления организации;
— места нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа;
— места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство);
— места жительства физического лица.
Если местом реализации услуг признана территория РФ, то у исполнителя услуг независимо от того, является ли он российской организацией или иностранным лицом, возникает обязанность по начислению НДС с реализации.
В случае если местом реализации услуг будет признана территория иностранного государства, то данные операции не подлежат обложению НДС (п. 1 ст. 146 НКРФ).
Законодательство по налогообложению также устанавливает льготы по НДС для услуг, которые перечислены в пп. 2 и Зет. 149 НК РФ. Причем, если услуга находится в п. 3 данной статьи, то налогоплательщик-исполнитель вправе отказаться от освобождения этих операций от налогообложения. Если налогоплательщик осуществляет операции по оказанию услуг, предусмотренных п. 2ст. 149 НКРФ, то отказаться от применения льготы он не может.
Однако при оказании услуг, не облагаемых НДС, счета-фактуры выставляются в общеустановленном порядке. При этом счет-фактура выставляется покупателю без выделения суммы НДС. На нем делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)» (п. 5 ст. 168 НК РФ).
Если при совершении операции, освобожденной от НДС, исполнитель выставит в адрес покупателя счет-фактуру с выделенной в нем суммой НДС, то всю эту сумму налога необходимо будет заплатить в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ).
Если обязательство выражено в иностранной валюте, то выручка пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг (п. Зет. 153, подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ), а возникающие суммовые разницы корректируют налоговую базу. Согласно разъяснениям Минфина России в письме от 08.07.2004 № 03-03-11/114 при росте курса рубля ранее начисленная сумма НДС увеличивается продавцом на основании фактически полученной выручки от оказания услуг, т. е. определяется с учетом положительных суммовых разниц.
Что касается отрицательных суммовых разниц, то уменьшение ранее начисленного НДС на суммы таких разниц нормами гл. 21 НК РФ не предусмотрено. В письме Минфина России от 19.12.2005 № 03-04-15/116 также разъяснено о неправомерности уменьшения начисленного НДС на сумму отрицательных суммовых разниц. Таким образом, при увеличении налоговой базы за счет суммовых разниц сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, увеличивается. В случае снижения курса иностранной валюты налоговые обязательства исполнителя по НДС не меняются.
К сожалению, учесть в составе расходов по налогу на прибыль «переплаченные» суммы НДС тоже нельзя, так как согласно п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком приобретателю услуг.
Упрощенная система налогообложения. В целях уменьшения налоговой нагрузки организации вправе использовать упрощенную систему налогообложения. Однако для ее применения есть определенные ограничения, которые прописаны вп.З ст. 346.12. Так, не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, имеющие филиалы или представительства; банки; страховщики; негосударственные пенсионные фонды; организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек; организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством РФ, превышает 100 млн руб.; бюджетные учреждения; иностранные организации, имеющие филиалы на территории РФ и т. д.
На данном режиме организации обязаны использовать кассовый метод признания доходов и расходов. В соответствии со ст. 346.17 датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках или в кассу, а не день оказания услуг.
Расходами признаются затраты после их фактической оплаты при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1ст. 252 НК РФ. В частности, расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Перечень затрат прописан в п. 1 ст. 346.16 НК РФ и является закрытым.
Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях (п. Зет. 346.18 НК РФ). При этом доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России соответственно на дату получения доходов или дату осуществления расходов.
Поэтому исполнители, использующие упрощенную систему налогообложения, пересчитывают полученные в иностранной валюте доходы в рубли по официальному курсу Банка России, установленному на дату получения данных доходов. Момент признания доходов совпадает с моментом получения от заказчиков денежных средств, выраженных в иностранной валюте, поэтому ни положительные, ни отрицательные курсовые разницы не возникают.
Единый налог на вмененный доход. Существует целая группа услуг, в отношении которых применяется такой режим налогообложения, как единый налог на вмененный доход. Это деятельность по оказанию бытовых услуг, полный перечень которых
содержится в ст. 346.29 НК РФ. Местные органы представительной власти имеют право самостоятельно определить перечень бытовых услуг, подлежащих переводу на уплату единого налога (подп. 2 п. Зет. 346.26 НК РФ). Так, в Москве единый налог на вмененный доход вправе применять только те организации, которые занимаются размещением наружной рекламы, а в Московской области действует весь перечень налогового кодекса. Поэтому при определении режима налогообложения следует учитывать акты местных законодательных органов.
Бытовыми услугами являются платные услуги, оказываемые физическим и юридическим лицам. Основополагающим фактором для применения единого налога на вмененный доход является конечная цель использования услуг, она не должна быть использована для ведения предпринимательской деятельности. Проконтролировать заказчиков на практике не всегда возможно. Следует иметь в виду, что вероятны вопросы со стороны налоговых органов и исполнителя услуг могут обязать вести раздельный учет.
С 01.01.2009 введены новые ограничения на применение единого налога на вмененный доход. Так, нельзя применять единый налог на вмененный доход:
1) если среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год превышает 100 человек;
2) если доля участия других организаций составляет более 25%. Исключение составляют организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 %, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25 %;
3) индивидуальным предпринимателям, перешедшим в соответствии с гл. 26.2 НК РФ на упрощенную систему налогообложения на основе патента по видам предпринимательской деятельности, которые по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга переведе-
ны на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4) учреждениям образования, здравоохранения и социального обеспечения в части предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания, если оказание услуг общественного питания является неотъемлемой частью процесса функционирования указанных учреждений и эти услуги оказываются непосредственно этими учреждениями;
5) организациям и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим виды предпринимательской деятельности, указанные в подп. 13 и 14 п.2 ст. 346.26 НК РФ, в части оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование автозаправочных станций и автогазозаправочных станций.
При оказании услуг, переведенных на ЕНВД, организации имеют право счет-фактуру не выставлять. Если счет-фактуру данная организация выставит, то на нем должна быть надпись или штамп «Без налога (НДС)». Организация, выставившая счет-фактуру и выделившая в ней НДС, обязана перечислить налог в бюджет (подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ).
Составление договора в условных единицах не несет для исполнителя, находящегося на едином налоге на вмененный доход, никаких дополнительных налоговых нагрузок. Дело в том, что при исчислении единого налога не имеют значение ни доходы, ни расходы, произведенные продавцом услуг, так как налог зависит от базовой доходности, установленной в ст. 346.29 НК РФ.
Литература
1. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от31.07.1998 № 146-ФЗ.
2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
3. Гражданский кодекс РФ (часть первая) : Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ.
4. О некоторых вопросах судебной практики, возникающих при рассмотрении споров, связанных с договорами на оказание правовых услуг: Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 29.09.1999 № 48.
❖ ❖ ❖
