CC BY
257
ISSN 2311-9411 (Online) ISSN 2079-6714 (Print)
Учет в бюджетных образовательных учреждениях
ПОРЯДОК ОТРАЖЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ БЮДЖЕТНЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ ОПЕРАЦИЙ, СВЯЗАННЫХ С ВОЗМЕЩЕНИЕМ ПЕРЕПЛАТ И НЕПОЛОЖЕННЫХ ВЫПЛАТ
Ирина Николаевна САПЕТИНА Мария Юрьевна МИЛЛИАРД ь, Ольга Викторовна ЛЕВИНА с
1 эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, референт государственной гражданской службы Российской Федерации 1 класса, Москва, Российская Федерация
ь рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
с эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы 1 класса, Москва, Российская Федерация
• Ответственный автор
История статьи:
Принята 29.03.2016 Одобрена 30.03.2016
Ключевые слова: бюджетное образовательное учреждение, стипендии, студент, КОСГУ, Бюджетный кодекс РФ, КФО, КОСГУ, план финансово-хозяйственной деятельности, показатели по доходам (поступлениям) и расходам (выплатам)
Аннотация
В статье на практических примерах рассматриваются сложные вопросы, касающиеся правильности отражения бухгалтерских проводок, отражения в учете отложенных обязательств, ведения бухгалтерского учета при обнаружении неположенной выплаты, отражения соответствующих корректировок начисления выплаты способом «Красное сторно», с которыми нередко сталкиваются работники бухгалтерии в бюджетных образовательных учреждениях.
Пример 1. В 2014 году по коду КФО «5» КБК 0706 021395611 612 (по статье КОСГУ 290) государственному бюджетному
образовательному учреждению высшего профессионального образования Министерства здравоохранения и социального развития РФ были доведены средства на стипендию для малообеспеченных студентов в соответствии с постановлением Правительства РФ от 02.07.2012 № 679 «О повышении стипендий нуждающимся студентам первого и второго курсов федеральных государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования, обучающимся по очной форме обучения за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета по программам бакалавриата и программам подготовки специалиста и имеющим оценки успеваемости «хорошо» и «отлично» в сумме 6 592 200 руб. Кассовые расходы за 2014 год составили согласно потребности 3 140 037руб. На 01.01.2015 остатки данной субсидии по тому же КБК были разрешены к использованию в сумме 3 452 163 руб.
За 2015 год в соответствии с подтвержденной потребностью были израсходованы средства в
объеме 2 578 493руб. 873 670руб.
Остаток составил
Нужно ли остаток средств по этой субсидии отразить проводками на аналитических счетах счета 0 500 00 000 «Санкционирование расходов» с целью обоснования потребности в данных средствах в 2016 году?
Верно ли применение следующих бухгалтерских проводок:
Дебет счета 5 506 20 290 Кредит счета 5 502 29 290 - отложенные обязательства на сумму 873 670руб. ?
Правильно ли будет отразить такое обязательство в разделе 3 формы 0503738 по коду КФО «5»?
Порядок подтверждения наличия потребности в неиспользованных остатках субсидий на иные цели должен быть установлен федеральным органом исполнительной власти,
осуществляющим функции и полномочия учредителя в отношении бюджетного учреждения.
Отражение на счетах санкционирования остатка неиспользованных субсидий прошлых лет нормативными актами не предусмотрено.
Принятие учреждением обязательств в сумме сформированных резервов предстоящих расходов отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 506 90 000 «Право на принятие обязательств на иные очередные годы (за пределами планового периода)» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)».
В Отчете о принятых учреждением обязательствах (форма 0503738) (данная форма введена в действие, начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 год, в новой редакции применяется при составлении бухгалтерской отчетности, начиная с отчетности 2016 года (пункт 2 приказа Минфина России от 17.12.2015 № 199н «О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 25 марта 2011 г. № 33н «Об утверждении инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений») отражение обязательств в сумме сформированных резервов предстоящих расходов не предусмотрено.
Положениями п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрено предоставление из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий бюджетным учреждениям на иные цели.
Частью 18 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 3-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных
(муниципальных) учреждений» прямо
установлено требование о перечислении в соответствующий бюджет сумм неиспользованных в текущем финансовом году остатков средств субсидий на иные цели.
В то же время согласно решению органов, осуществляющих функции и полномочия учредителей в отношении конкретных учреждений, данные средства могут использоваться этими учреждениями в очередном финансовом году при наличии потребности в направлении их на те же цели (см. также письмо Минфина от 17.12.2012 № 02-03-09/5197).
Согласно абз. 4 п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации порядок определения объема и условия предоставления таких субсидий из различных бюджетов устанавливается соответственно:
— Правительством РФ;
— высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ;
— местной администрацией;
— органами, которым подобные полномочия переданы перечисленными выше органами власти (местного самоуправления).
В соответствии с п. 27 постановления Правительства РФ от 27.12.2014 № 1563 «О мерах по реализации Федерального закона «О федеральном бюджете на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов» по общему правилу в 2015 году предоставление субсидий на иные цели федеральным бюджетным и автономным учреждениям осуществляется в порядке, установленном по согласованию с Минфином России федеральными органами исполнительной власти, осуществляющими функции и полномочия учредителей в отношении данных учреждений.
Этим же органом должен быть установлен порядок подтверждения наличия потребности в неиспользованных остатках субсидий на иные цели.
Согласно п. 12 Правил предоставления из федерального бюджета федеральным
государственным бюджетным и автономным учреждениям, в отношении которых Министерство здравоохранения Российской Федерации осуществляет функции и полномочия учредителя, субсидий на цели, не связанные с возмещением нормативных затрат на оказание (выполнение) государственных услуг (работ)», утвержденных приказом Министерства
здравоохранения РФ от 11.03.2015 № 99н, не использованные в текущем финансовом году остатки целевых субсидий, в отношении которых Министерством не принято решение о наличии потребности в направлении их на те же цели в очередном финансовом году, подлежат перечислению в федеральный бюджет в установленном порядке.
В открытом доступе документа,
регламентирующего порядок подтверждения наличия потребности в неиспользованных
остатках субсидий на иные цели, для федеральных государственных бюджетных и автономных учреждений, в отношении которых Министерство здравоохранения Российской Федерации осуществляет функции и полномочия учредителя, нам обнаружить не удалось.
В соответствии с положениями п. 308 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными
внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее - Инструкция № 157н), учет доходной и расходной частей плана финансово-хозяйственной деятельности, показателей по доходам (поступлениям) и расходам (выплатам), принятым учреждениями обязательств на текущий (очередной, первый год, следующий за очередным, второй год, следующий за очередным) финансовый год, ведется на аналитических счетах счета 0 500 00 000 «Санкционирование расходов».
При этом по завершении текущего финансового года показатели (остатки) по соответствующим аналитическим счетам учета утвержденных плановых, прогнозных назначений по доходам (поступлениям), расходам (выплатам) текущего финансового года на следующий год не переносятся.
Отражения на счетах санкционирования остатка неиспользованных субсидий прошлых лет нормативными актами не предусмотрено.
На основании положений приказа Минфина России от 28.07.2010 № 82н «О взыскании в соответствующий бюджет неиспользованных остатков субсидий, предоставленных из бюджетов бюджетной системы РФ государственным (муниципальным) учреждениям» (далее - Приказ № 82н) остатки средств целевых субсидий, не использованные учреждением на начало года, учитываются на лицевых счетах бюджетных учреждений без права расходования.
Возможность использования бюджетными учреждениями в очередном финансовом году остатков целевых субсидий прошлых лет подтверждается путем утверждения органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, Сведений (форма 0501016), в которых указаны остатки целевых субсидий прошлых лет.
Сумма разрешенного к использованию остатка субсидий прошлых лет указывается в графе 6 Сведений (форма 0501016).
В случае утверждения органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, Сведений (форма 0501016) на сумму разрешенного к использованию в 2016 году остатка субсидии прошлых лет эта сумма должна быть заново отражена на соответствующих счетах санкционирования в 2016 году.
Учреждениям предоставлено право отражения в учете предстоящих обязательств, возникающих вследствие принятия иного обязательства (сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение учреждения, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств). Для этого используется балансовый счет 401 60 «Резервы предстоящих расходов» (п. 302.1 Инструкции № 157н).
Положения Инструкции № 157н не обязывают учреждение под сформированный резерв иметь остатки денежных средств на лицевом счете.
Резервы формируются по методу начисления. Периодичность начисления учреждение вправе установить самостоятельно (ежемесячно, ежеквартально или ежегодно).
Примерный перечень обязательств, под которые может создаваться резерв, перечислен в п. 302.1 Инструкции № 157н.
Кроме того, резервы могут создаваться учреждением по иным обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения, в случаях, предусмотренных актом учреждения, принятым при формировании его учетной политики.
При формировании резервов предстоящих расходов соответствующие им отложенные обязательства учитываются на аналитическом счете 0 502 09 000 «Отложенные обязательства» (п. 319 Инструкции № 157н).
Принятие учреждением обязательств в сумме сформированных резервов предстоящих расходов отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 506 90 000 «Право на принятие обязательств на иные очередные годы (за пределами планового периода)» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные
годы (за пределами планового периода)». Причем сумма уменьшения обязательств по сформированному резерву (корректировка размера резерва) предстоящих расходов, принятие обязательств по расходам за счет сформированного резерва в соответствующем финансовом году отражаются способом «красное сторно».
В Отчете об обязательствах учреждения (форма 0503738) отражение отложенных обязательств в сумме сформированных резервов предстоящих расходов не предусмотрено.
В заключение хотим обратить внимание, что несмотря на то, что перечень обязательств, под которые учреждением будут создаваться резервы, определяется актом учреждения, принятым при формировании его учетной политики, нам видится, что, исходя из экономического смысла резервов предстоящих расходов, основания для формирования резервов под предстоящие выплаты стипендий отсутствуют.
К сведению: В соответствии с п. 33 постановления Правительства РФ от 28.12.2015 № 1456 «О мерах по реализации Федерального закона
«О федеральном бюджете на 2016 год» федеральные бюджетные учреждения обеспечивают возврат в федеральный бюджет средств в объеме остатков субсидий, предоставленных им в 2015 году, в частности в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации, в отношении которых наличие потребности в направлении их на те же цели в 2016 году не подтверждено в установленном порядке, не позднее 1 июля 2016 г.
Пример 2. В декабре 2015 года в рамках выполнения государственного задания бюджетным учреждением была перечислена на банковскую карту стипендия студенту, приказ об отчислении которого в финансовую службу пришел позже. В декабре же 2015 года студент добровольно вернул средства в кассу учреждения.
Как отразить в учете бюджетного учреждения данную ситуацию?
В бухгалтерском учете бюджетного учреждения при обнаружении неположенной выплаты могут быть отражены соответствующие корректировки начисления выплаты способом «Красное сторно» датой обнаружения ошибки.
Так как сумма стипендии возвращена студентом добровольно, поступление денежных средств от получателя выплаты в учете следует отразить как восстановление кассовых расходов по подстатье 290 КОСГУ.
Согласно ч. 1 ст. 36 Федерального закона от 29.12.2012 № 273-Ф3 «Об образовании в Российской Федерации» (далее - Закон № 273-Ф3) стипендией признается денежная выплата, назначаемая обучающимся в целях стимулирования и (или) поддержки освоения ими соответствующих образовательных программ, то есть стипендия имеет строго целевой характер. По сути она представляет собой финансовую помощь лицам, поступившим в образовательные организации по имеющим государственную аккредитацию образовательным программам обучения на бюджетной основе.
Отчисление обучающегося из организации, осуществляющей образовательную деятельность, в частности по причине завершения обучения, является основанием для прекращения образовательных правоотношений (п. 1 ч. 1 ст. 61 Закона № 273-Ф3). При этом права и обязанности обучающегося, предусмотренные
законодательством об образовании и локальными нормативными актами организации,
осуществляющей образовательную деятельность, включая право на стипендиальное обеспечение, прекращаются с даты его отчисления из организации, осуществляющей образовательную деятельность (ч. 4 ст. 61 Закона № 273-ФЗ).
Следовательно, завершение образования обучающимся и отчисление его из образовательной организации по этому основанию влекут прекращение образовательных
правоотношений, и соответственно, выплата ему стипендии далее продолжаться не может.
Косвенно данный вывод подтверждается и п. 13 приказа Минобрнауки России от 28.08.2013 № 1000 «Об утверждении порядка назначения государственной академической стипендии и (или) государственной социальной стипендии студентам, обучающимся по очной форме обучения за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета, государственной стипендии аспирантам, ординаторам, ассистентам-стажерам, обучающимся по очной форме обучения за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета, выплаты стипендий слушателям подготовительных отделений федеральных государственных образовательных организаций
высшего образования, обучающимся за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета», п. 21 Типового положения о стипендиальном обеспечении и других формах материальной поддержки учащихся федеральных
государственных образовательных учреждений начального профессионального образования, студентов федеральных государственных образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования, аспирантов и докторантов, утвержденного постановлением Правительства РФ от 27.06.2001 № 487.
Таким образом, распорядительный акт организации, осуществляющей образовательную деятельность, об отчислении обучающегося из этой организации будет являться основанием для прекращения выплаты ему стипендии.
То есть выплата студенту стипендии при имеющемся в учреждении приказе об отчислении может быть признана неположенной.
Детальный порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с возмещением переплат и неположенных выплат физическим лицам, действующими нормативными правовыми актами не определен.
Следовательно, этот порядок может быть разработан бюджетным учреждением
самостоятельно и утвержден в составе учетной политики (п. 6 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н). Выбранная учреждением схема корреспонденции счетов бухгалтерского учета должна учитывать требования Инструкции № 157н и Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению», а также разъяснения и комментарии специалистов уполномоченных органов.
Полагаем, что в рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете бюджетного учреждения при обнаружении неположенной выплаты могут быть отражены соответствующие корректировки начисления выплаты, при этом следует руководствоваться порядком, установленным п. 18 Инструкции № 157н. Соответствующее исправление следует осуществить способом «Красное сторно» датой обнаружения ошибки.
Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом «Красное сторно» следует справкой, в которой делаются ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления.
При этом следует учитывать, что так как сумма стипендии возвращена студентом добровольно, поступление денежных средств от получателя выплаты в учете отражается как восстановление кассовых расходов по подстатье 290 КОСГУ. При этом обязанности по перечислению в доход бюджета поступившей суммы у учреждения не возникает.
Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения рассматриваемой ситуации может быть оформлено следующими корреспонденциями счетов:
Дебет счета 4 109 00 290 (4 401 20 290) Кредит счета 4 302 90 730 - способом «Красное сторно» отражена корректировка сумм ошибочного начисления стипендии;
Дебет счета 4 201 34 510 Кредит счета 4 302 90 660, уменьшение по забалансовому счету 18 (КОСГУ 290), открытому к счету
4 201 34 000 «Касса» - студентом добровольно в кассу внесены денежные средства;
Дебет счета 4 210 03 560 Кредит счета 4 201 34 610, увеличение по забалансовому счету 17 (КОСГУ 510), открытому к счету 4 210 03 000 «Расчеты с финансовым органом по наличным денежным средствам», увеличение по забалансовому счету 18 (КОСГУ 610), открытому к счету 4 201 34 000 «Касса» -из кассы денежные средства сданы для зачисления на лицевой счет учреждения;
Дебет счета 4 201 11 510 Кредит счета 4 210 03 660, увеличение по забалансовому счету 17 (КОСГУ 510), открытому к счету 4 201 11 000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства», увеличение по забалансовому счету 18 (КОСГУ 610), открытому к счету 4 210 03 000 «Расчеты с финансовым органом по наличным денежным средствам» - денежные средства зачислены на лицевой счет учреждения.
Список литературы
1. Бюджетный кодекс РФ от 31.07.1998 № 145-ФЗ.
2. О взыскании в соответствующий бюджет неиспользованных остатков субсидий, предоставленных из бюджетов бюджетной системы РФ государственным (муниципальным) учреждениям: приказ Минфина России от 28.07.2010 № 82н.
3. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений: Федеральный закон от 08.05.2010 № 83-ФЗ.
4. О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Ффедерации от 25 марта 2011 г. № 33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений»: приказ Минфина России от 17.12.2015 № 199н.
5. О мерах по реализации Федерального закона «О федеральном бюджете на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов»: постановление Правительства РФ от 27.12.2014 № 1563.
6. О повышении стипендий нуждающимся студентам первого и второго курсов федеральных государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования, обучающимся по очной форме обучения за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета по программам бакалавриата и программам подготовки специалиста и имеющим оценки успеваемости «хорошо» и «отлично»: постановление Правительства РФ от 02.07.2012 № 679.
7. Об образовании в Российской Федерации: Федеральный закон от 29.12.2012 № 273-ФЗ.
8. Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н.
9. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 16.12.2010 № 174н.
10. Об утверждении порядка назначения государственной академической стипендии и (или) государственной социальной стипендии студентам, обучающимся по очной форме обучения за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета, государственной стипендии аспирантам, ординаторам, ассистентам-стажерам, обучающимся по очной форме обучения за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета, выплаты стипендий слушателям подготовительных отделений федеральных государственных образовательных организаций высшего образования, обучающимся за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета: приказ Минобрнауки РФ от 28.08.2013 № 1000.
11. Письмо Минфина от 17.12.2012 № 02-03-09/5197.
12. Правила предоставления из федерального бюджета федеральным государственным бюджетным и автономным учреждениям, в отношении которых Министерство здравоохранения Российской Федерации осуществляет функции и полномочия учредителя, субсидий на цели, не связанные с возмещением нормативных затрат на оказание (выполнение) государственных услуг (работ): утверждены приказом Министерства здравоохранения РФ от 11.03.2015 № 99н.
13. Типовое положение о стипендиальном обеспечении и других формах материальной поддержки учащихся федеральных государственных образовательных учреждений начального профессионального образования, студентов федеральных государственных образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования, аспирантов и докторантов: утверждено постановлением Правительства РФ от 27.06.2001 № 487.
