CC BY
43
Учет в некоммерческих организациях
ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ АВТОНОМНОЙ НЕКОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ ОПЕРАЦИЙ ПО ПЕРЕДАЧЕ ТЕЛЕФОНОВ ВОЛОНТЕРАМ
К. К. ЗАВЬЯЛОВ, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
В соответствии с п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
В соответствии с п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. Рассмотрим на практическом примере, как отразить в бухгалтерском и налоговом учете некоммерческой организации операции по передаче вещи в собственность.
Пример. Общество с ограниченной ответственностью (ООО) и автономная некоммерческая организация для выполнения уставных задач привлекают волонтеров (добровольцев). Волонтеры помогают проведению спортивных мероприятий. С данными физическими лицами заключаются договоры гражданско-правового характера. Вознаграждение за оказанные услуги волонтерам не
выплачивается. Руководители приняли решение купить мобильные телефоны с сим-картой каждому волонтеру.
Мобильные телефоны планируется либо передать волонтерам во временное безвозмездное пользование, либо подарить. Мобильная связь будет оплачиваться организациями. Стоимость телефонов - менее 40 000 руб. (500 руб.). Организации применяют упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом «доходы».
Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете операции по передаче телефонов волонтерам?
В рассматриваемом в примере случае не исключается возможность передачи телефонов как на основании договора безвозмездного пользования, так и на основании договора дарения.
В ст. 5 Федерального закона от 11.08.1995 № 135-Ф3 «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» (далее - Закон № 135-Ф3) закреплено, что добровольцы - это физические лица, осуществляющие благотворительную деятельность в форме безвозмездного выполнения работ, оказания услуг (добровольческой деятельности).
Условия участия добровольца в благотворительной деятельности юридического лица могут быть закреплены в гражданско-правовом договоре,
который заключается между этим юридическим лицом и добровольцем и предметом которого являются безвозмездное выполнение добровольцем работ и (или) оказание услуг в рамках благотворительной деятельности этого юридического лица. Указанный договор может предусматривать возмещение расходов добровольцев, например на проезд до места назначения и обратно, питание (подп. 2 и 3 ст. 7.1 Закона № 135-Ф3).
Бухгалтерский учет. Пункт 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, устанавливает, что активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
В свою очередь п. 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, предусматривает, что по мере отпуска материалов в производство они списываются со счетов учета материальных ценностей и зачисляются на соответствующие счета учета затрат.
Таким образом, приобретенные в рассматриваемом случае организациями мобильные телефоны могут учитываться в составе материально-производственных запасов и списываться по мере передачи в эксплуатацию на счета учета затрат.
В целях обеспечения сохранности телефонов при эксплуатации их учет обычно организуется на забалансовом счете, например на сч. 012 «Телефоны, переданные в пользование».
С учетом же положений п. 8 ПБУ 6/01 и подп. 3 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ (НК РФ) налог на добавленную стоимость (НДС), предъявленный продавцом телефонов обществу с ограниченной ответственностью (ООО) и автономной некоммерческой организации (АНО), учитывается последними в стоимости указанных активов.
В п. 2 Правил оказания услуг подвижной связи, утвержденных постановлением Правительства РФ от 25.05.2005 № 328, указано, что SIM-карта -это карта, с помощью которой обеспечиваются
идентификация абонентской станции (абонентского устройства), ее доступ к сети подвижной связи, а также защита от несанкционированного использования абонентского номера. При заключении договора о предоставлении услуг сотовой связи оператор связи выдает абоненту SIM-карту, которая позволяет ему пользоваться услугами связи данного оператора после ее активации.
Однако SIM-карта не имеет денежной оценки. Принимая во внимание, что она сама по себе не обладает способностью приносить организации экономические выгоды, на основании п. 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров от 29.12.1997, она не подлежит отражению на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерском балансе в качестве активов организации. Поэтому передача SIM-карт волонтерам бухгалтерскими проводками отражена не будет.
На практике для контроля за наличием и движением SIM-карт организовывается их количественный учет. Об их выбытии целесообразно только сделать отметку в соответствующем первичном документе, который организации вправе разработать самостоятельно.
В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:
Д-т сч. 20 «Основное производство» (26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу») К-т сч. 10 «Материалы» - приобретены мобильные телефоны (с учетом НДС);
Д-т сч. 10 «Материалы» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - телефоны переданы по договорам безвозмездного пользования;
Д-т сч. 012 - телефоны переданы в эксплуатацию;
К-т сч. 012 - телефоны переданы волонтерам;
Д-т сч. 10 «Материалы» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - приобретены мобильные телефоны (с учетом НДС);
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т сч. 10 «Материалы» - телефоны подарены волонтерам.
В части оплаты сотовой связи в учете будут сделаны следующие записи:
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т сч. 51 «Расчетные счета» - перечислена оплата оператору связи;
Д-т сч. 20 «Основное производство» (26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу») К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - в составе расходов по обычным видам деятельности отражена стоимость «рабочих» разговоров волонтеров (с учетом НДС);
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена стоимость личных переговоров волонтеров, оплачиваемых организациями (с учетом НДС).
Учет расходов в налоговом учете. Принимая во внимание, что как ООО, так и АНО применяют УСН с объектом «доходы», то расходы, связанные с приобретением и передачей мобильных телефонов, а также оплатой услуг связи в целях налогообложения не учитываются (см. также письма ФНС России от 02.10.2012 № ЕД-4-3/16539@, УФНС России по г. Москве от 13.01.2012 № 20-14/1800@).
Налог на доходы физических лиц. Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. Особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме установлены ст. 211 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 211 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ.
Учитывая изложенное, телефон, передаваемый организациями волонтерам в собственность (по договорам дарения), является доходом, полученным в натуральной форме, подлежащим обложению НДФЛ. Если же телефоны передаются волонтерам в пользование, а после окончания мероприятий возвращаются в организацию, то стоимость таких телефонов не является доходом физических лиц и не подлежит обложению НДФЛ. Аналогичная точка зрения нашла отражение в письме Минфина России от 09.02.2007 № 03-04-06-02/19.
Однако, принимая во внимание, что стоимость приобретаемых организациями телефонов состав-
ляет 500 руб., то она в налоговую базу по НДФЛ в случае дарения не включается. Об этом говорится в п. 28 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 01.09.2006 № 03-05-01-04/255).
Как разъясняется в письме Минфина России от 27.09.2007 № 03-04-06-01/334, использование физическим лицом (сотрудником организации) мобильной связи, оплаченной работодателем, в личных целях будет приводить к возникновению у такого физического лица экономической выгоды в той мере, в которой эту выгоду можно оценить. Таким образом, данный доход подлежит обложению НДФЛ по ставке в размере 13 % в порядке, предусмотренном ст. 211 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме.
В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата организацией (полностью или частично) товаров (работ, услуг) в интересах налогоплательщика. При этом сумма задолженности работника включает соответствующую ей долю НДС, предъявленного оператором связи организации.
Значит, в общем случае доход физического лица (волонтера) в виде оплаты за него организацией услуг связи облагается НДФЛ только при условии, что указанный доход получен непосредственно в интересах физического лица.
Пункт 3 ст. 217 НК РФ определяет, что не подлежат обложению НДФЛ все виды компенсационных выплат, установленных действующим законодательством РФ, связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
Однако оплата расходов волонтеров на связь не может рассматриваться в качестве компенсационной выплаты в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ, поскольку приглашенные лица не состоят в трудовых отношениях с поименованными в вопросе организациями. Следовательно, можно прийти к выводу, что стоимость услуг связи, оплаченных организациями, в полном объеме рассматривается как доход, полученный волонтерами в натуральной форме.
Финансовое ведомство также высказывает точку зрения, согласно которой суммы оплаты организацией расходов физических лиц, являющихся исполнителями по договору гражданско-правового характера, признаются их доходом, полученным в натуральной форме и подлежащим обложению НДФЛ (см., например, письма Минфина России от
05.03.2013 03-04-06/6469, от 05.03.2011 № 03-0405/8-121, от 09.09.2010 № 03-04-06/3-209).
Вместе с тем в письме ФНС России от 25.03.2011 № КЕ-3-3/926 была высказана иная позиция. Так, по мнению налогового ведомства, суммы компенсации издержек подрядчика (исполнителя) по договору о выполнении работ или оказании услуг в объект обложения НДФЛ не включаются.
Принимая во внимание единичность приведенного выше мнения ФНС России, полагаем, что неисчисление НДФЛ со стоимости услуг связи, оплаченных организациями, может привести к спорам с проверяющими.
Страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования. Объектом обложения страховыми взносами признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее -Закон № 212-ФЗ).
В ст. 9 Закона № 212-ФЗ перечислены выплаты, не облагаемые страховыми взносами. Так, подп. «ж» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ предусматривает, что не подлежат обложению страховыми взносами у организаций все виды законодательно установленных компенсационных выплат (в пределах норм), связанных, в том числе с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера.
В письме Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 № 2538-19 отмечается, что в соответствии с подп. «ж» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами документально подтвержденные расходы физического лица, связанные с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера.
В этой связи полагаем, что если волонтеры могут документально подтвердить понесенные на сотовую связь расходы, то в таком случае указанная компенсация не облагается страховыми взносами. В противном случае (например, счет за услуги связи
приходит в организацию) сумма компенсации, выплачиваемая волонтерам в рамках гражданско-правового договора, подлежит обложению страховыми взносами на общих основаниях.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
2. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России: одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров от 29.12.1997.
3. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
4. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
5. О благотворительной деятельности и благотворительных организациях: Федеральный закон от 11.08.1995 № 135-ФЗ.
6. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
7. Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов: приказ Минфина России от 28.12.2001 № 119н.
8. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: приказ Минфина России от 30.03.2001 № 26н.
9. Об утверждении Правил оказания услуг подвижной связи: постановление Правительства РФ от 25.05.2005 № 328.
10. Письмо Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 № 2538-19.
11. Письмо Минфина России от 01.09.2006 № 03-05-01-04/255.
12. Письмо Минфина России от 09.02.2007 № 03-04-06-02/19.
13. Письмо Минфина России от 09.09.2010 № 03-04-06/3-209.
14. Письмо Минфина России от 05.03.2011 № 03-04-05/8-121.
15. Письмо Минфина России от 05.03.2013 № 03-04-06/6469.
16. Письмо ФНС России от 02.10.2012 № ЕД-4-3/16539@.
17. Письмо УФНС России по г. Москве от 13.01.2012 № 20-14/1800@.
