CC BY
43
ИСТОРИЯ ЭКОНОМИКИ ECONOMICS HISTORY
УДК 657(09)(450) ББК 65.052.2(4Ита)-03 Г 95
М.М. Гурская
Кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, аудита и автоматизированной обработки данных Кубанского государственного университета, г. Краснодар. Тел.: (861 )219-95-01, доб. 201, e-mail: marinagurskaya@mail.ru.
ОТРАЖЕНИЕ СЧЕТА «КАПИТАЛ» В БУХГАЛТЕРИИ ИНДИВИДУАЛЬНЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ И РАННИХ КОМПАНИЙ Ф. ДАТИНИ В ПИЗЕ
(Рецензирована)
Аннотация. Работа посвящена исследованиям, направленным на изучение природы счета собственного капитала в ранних индивидуальных предприятиях и компаниях Франческо Датини в Пизе. Отмечено, что счет капитала, в привычном для наших дней понятии, отсутствовал. Счет капитала одновременно учитывал текущие вложения капитала в виде денежных средств и товарных запасов, изъятия имущества по усмотрению собственников, присоединение к капиталу распределенной прибыли до закрытия учетных книг.
Ключевые слова: архивы, бухгалтерские книги, пизанские предприятия и компании, Франческо ди Марко Датини, счет собственного капитала и взаимных расчетов по текущим взносам и изъятиям капитала.
M.M. Gurskaya
Candidate of Economic Sciences, Associate Professor of Accounting, Auditing and Automated Data Processing Department, Kuban State University, Krasnodar. Ph.: (861)219-95-01, ext. 201, e-mail: marinagurskaya@mail.ru.
ACCOUNT «CAPITAL» REFLECTION IN THE INDIVIDUAL ACCOUNTS BUSINESSES AND FIRST F. DATINI COMPANIES IN PISA
Abstract. The paper studies the nature of equity in the first Francesco Datini's individual enterprises and companies in Pisa. It notes that equity in its usual concept did not exist. Equity took into account the ongoing capital investment in the form of cash and inventory as well as the seizure of property the discretion of the owners and joining the capital gains distributed before the accounting books closing.
Keywords: archives, ledgers, Pisan enterprises and companies, Francesco di Marco Datini, equity and mutual settlements on current contributions and capital withdrawals.
Термин «Капитал» возник в бухгалтерии намного раньше, чем привычное для нас его современное значение. Изначально, еще в XIII в., в бухгалтерских книгах
купцов Сиены под капиталом понимался итог предоставленных кредитов по счету дебитора или, наоборот, итог полученных кредитов по счету кредитора.
Упоминание о счете коллективного собственника можно встретить в учетных записях компании братьев Уголино. На рисунке 1 приведен фрагмент, заимствованный нами из книги Федериго Мелиса [1, с. 380—381], запись которого свидетельствует о том, что в свое время один из братьев (Джентиле ди Уголино Уголини) создал компанию, ко-
торая со временем влилась в «нашу новую компанию». «Наша старая компания» как коллективный собственник выступала кредитором по отношению к новой компании. Это подтверждает перевод фрагмента текста записи: «Наша старая компания должна иметь фунтов 6 динаров 40 на шестьдесят первой ярмарке в Трезето.
Рисунок 1. Персональный счет кредитора «Наша старая компания» (компания Уголини ди Сиена, 1255 г.), по [1, с. 380]
В Государственном архиве Флоренции хранится книга, известная под названием «Второй буклет кредиторов Бене Бенчиен-ни (Bene Bencienni)». Цель бухгалтера состояла только в отражении сведений о его долгах и полученных кредитах и их выплате. Для изучения истории бухгалтерии наиболее интересен счет, содержащийся в этой рукописи. Это счет, открытый для Бене Бенчиенни, который являлся единственным собственником и бухгалтером предприятия. Он считал предприятие как самостоятельную единицу, в то же время он рассматривал себя (собственника) вне предприятия; он был дебитором фирмы, когда брал деньги на свои личные расходы, и он был кредитором принадлежащего ему предприятия каждый раз, когда он увеличивал вложенный капитал.
Американский ученый Алваро Мар-тинелли отмечал, что «каждый год Бене Бенчиенни определял общее количество денег, извлеченных из фирмы, и его счет может удачно рассматриваться как предшественник более важного счета компании, который будет идентифицировать связь между несколькими лицами, совместно вложивших товары и капиталы, как автономная личность» [2, с. 351].
Федериго Мелис обращал внимание на весьма важный факт в развитии бухгалтерии, смысл которого заключался в том, что компаньоны могут выступать кредиторами и дебиторами сообщества (компании, которую они образовали) и, наоборот,
сообщество может быть дебитором или кредитором этих самых компаньонов. Это недвусмысленно свидетельствует о том, что налицо два разных «лица». Первое лицо — это коллектив компаньонов (такое же лицо, что и эти физические лица) и другое лицо — это само хозяйство, которое создали упомянутые компаньоны и которое при своем учреждении стало юридическим лицом.
Мелис пишет: «Такова «юридическая независимость магазина». Здесь Мелис ссылается на перевод Ж. Луццато труда Вернера Зомбарта «Современный капитализм» [3], в котором вместо того, чтобы сказать «хозяйство», приводится термин «магазин» как наиболее характерный пример капиталистического хозяйства.
Документы, с которыми удалось познакомиться В. Зомбарту, и к тому же поверхностно, были венецианские книги XV в. В них все эти новые счета, появившиеся как персональные, утратили «собственное лицо» и делают менее очевидным сосуществование двух «лиц».
Вследствие этого, заключает Ф. Мелис, стоит оценить поразительную интуицию Вернера Зомбарта, позволившую прийти к данному выводу, потому что он располагал незначительной документацией. Не доставало как раз документов (счетов) последних лет XIV в. и целого следующего века.
Обобщая сказанное о новых счетах, можно настаивать на том, что мы име-
ем дело, с одной стороны, с компаньонами — владельцами имущества, с другой, — с «лицом» иным. Компаньоны и иные «лица» материализовались в усовершенствованном общем социальном контракте, согласно которому компаньоны доверили этому «лицу» собственное богатство для достижения целей, задуманных и проставленных в программе.
Углубляясь в тайну структур таких счетов (которые до сих пор назывались «партии» или «статьи»), выясним причины задолженности (а не предоставления кредита) хозяйства по отношению к компаньонам. В первые моменты жизни нового образования наблюдаем, что компаньоны «должны иметь» от упомянутого лица сумму, называемую «согро», которую, по сути, а они имели целью передать этому партикулярному образованию. Таким образом, компания рассматривается как образование, которое появляется в результате объединения лиц и капитала («согро»).
При приеме новых компаньонов появляются аналогичные записи под знаком «должен иметь», в то время как при исключении какого-либо компаньона или при отказе в приеме таковому записи были противоположного смысла — « должен дать», а ведь разница между общей суммой ценностей «иметь» и таковой «дать» и есть объем капитала, инвестированного компаньонами, и, следовательно, хозяйство было депозитарием.
Управление предприятием начато, т.е. операции всякого вида следуют одна за другой, — и в счетах компаньонов обнаруживаем другие позиции. Мелис пишет: «Так, видим, что компании должны «иметь» с каждого прироста капитала в процессе отдельных операций: с доходов актива, с дисконта актива, с прибыли при продаже товаров, с прибыли от биржевых операций, с арендного актива и т.д. И они (компании) должны «дать» проценты с кредита, за конто кредита, за убытки при продаже товаров, за проигрыш в биржевых операциях, за убыточную аренду, за «питание и напитки» или «домашние расходы» [1, с. 53]. Известно, что хозяйства, находящиеся за границей, оплачивали жилище и питание нанятого персонала, что дополняло обременительные расходы, за любые расходы, даже на заработную плату уволенным служащим, и т.д.
Следовательно, в рассматриваемом случае алгебраическая сумма ценностей, записанных в статьях «иметь» и «дать», показала бы либо прирост, либо уменьшение капитала в целом, не включая реальные составляющие: выданные кредиты, товары, оборудование и деньги.
Если раньше были видны счета дебиторской задолженности, товаров, оборудования и денег, то теперь можно выяснить, как и почему они отражают, в конце концов, капитал в целом и поэтому относятся к собственности.
Эти счета соответствуют капиталу в целом и способствуют хозяйству в достижении своих целей. С другой стороны, имеет место счет компаньонов, где капитал предусматривается как единая сумма. Между счетами двух позиций должно быть равновесие в том смысле, что при превышении прежних размеров первой позиции следует по завершении операции отразить это во второй позиции.
Необходимо остановиться еще на двух типах операций. Когда хозяйство по истечении срока договора удостоверяется в выросшей прибыли, оно отмечает увеличение порученного капитала в разделе «Кредиторы» (иметь). И, наоборот, когда хозяйство выплачивает выходное пособие служащим, возникает «дать», что является потенциальной вариацией уменьшения капитала хозяйства (потеря может выражаться в деньгах или в товаре в случае оплаты натурой).
Итак, можно отметить, как часто управляющие этими хозяйствами учитывали двойное назначение капитала, наблюдая его в отраженных последствиями «позиций» хозяйства (выданные кредиты, товары, оборудование и деньги) и в «позиции» компаньонов — их интересовал лишь капитал в целом.
В конце XV в. «отец бухгалтерии» о счете капитала писал: «Итак, с именем Бога ты начнёшь переносить в Журнал первую статью своей инвентарной описи, т.е. наличные деньги, которые ты имеешь. Чтобы перенести эту статью в Главную книгу и в Журнал, надо использовать два других термина: «Касса» и «Капитал». Под Кассой подразумеваются твои наличные деньги или твой кошель. Под Капиталом понимается совокупность настоящего твоего имущества. Капитал
всегда должен стоять в начале Главной книги и Журнала как кредитор, а Касса - как дебитор» [4, с. 43].
«Теперь, после данных выше объяснений, внесем в Главную книгу первую статью Кассы в дебет, а затем первую статью Капитала в кредит...» [4, с. 51].
«... Для счетов Кассы и Капитала резервируется по целому листу, потому что эти два счёта часто используются в многочисленных операциях. Это делается во избежание частых переносов в другую часть книги ...» [4, с. 55].
«.Если же возникла прибыль, на счёте Прибылей и убытков кредитовый итог будет больше дебетового. В этом случае добавь разность в дебет для сальдирования счёта и укажи лист счёта Капитала, где эта разность занесена в кредит и где записаны все вещи, движимое и недвижимое твое имущество и пр.
Следовательно, по счёту Капитала, который всегда остается последним открытым счетом в Главной книге, ты в любой момент можешь узнать состояние своего имущества, сравнивая итоги дебета и кредита, которые ты подсчитал при переносе счета в книгу А.
Затем счёт Капитала книги с крестом будет закрыт и в книгу А перенесено или сальдо в целом, или, если предпочитаешь, постатейно. Но обычно переносят общей величиной, и в этом случае твоё достояние будет представлено одной суммой» [4, с. 101—103].
Однако следует выяснить, действительно ли всегда в двойной бухгалтерии счет собственного капитала существовал в чистом виде.
Нами собраны архивные материалы по ряду индивидуальных предприятий и компаний Франческо Датини в Пизе (1383—1400 гг.) и Барселоне (1393— 1400 гг.). Кроме того, использованы результаты исследований, выполненных нашими коллегами.
Так, в работе К.М. Кутера [5, с. 93] приведена таблица под названием «Характеристика динамической структуры счета поставщика Ф. ди Марко Датини в компании Ф. Датини в Пизе (1383—1386 гг.), построенная по данным Главной книги, зарегистрированной как РгаЬо, AS, D.№357.
Автор [5, с. 93] выполнил глубокий анализ динамической структуры счета,
который за четыре года открывался и закрывался 25 раз. Наибольшее количество переоткрытий счета (11) отмечено в 1385 г. Всего зарегистрировано 386 записей по дебету счета и 137 записей по кредиту счета. Все закрытия счетов корректны: суммы оборотов по дебету и кредиту закрываемых счетов равны между собой, а сальдо конечное, записанное в дебете счетов, всегда отражалось как сальдо входящее по кредиту новых счетов. Это свидетельствует о том, что во всех случаях анализируемый счет являлся счетом кредиторской задолженности, и никогда на персональном счете расчетов не возникало дебетовое сальдо. Если сложить входящий показатель первого счета (204 флорина) и сумму кредитовых оборотов по всем счетам (40190 флоринов 14 сольди 11 динаров) и отдельно сложить сумму дебетовых оборотов по всем счетам (36834 флорина 8 динаров) и балансирующее сальдо в дебете последнего счета (3560 флоринов 14 сольди 8 динаров), то получим две равновеликие суммы в 40394 флорина 14 сольди 11 динаров. Последнее подтверждает общее и частное для каждого счета правило баланса счета: сумма показателей, записанных в дебет каждого счета, равна сумме показателей, записанных в кредит каждого счета.
Выполненный нами анализ таблицы [6—9], подготовленной К.М. Кутером, позволил обратить также внимание на тот факт, что самая первая запись на счете 22V—23R (сумма 204 флорина) сформирована корреспонденцией со счетом на с. 4V в «Книге прихода наличных» (Еп-ЬгаЬа) (РгаЬо, АЗ, D.№403), что наглядно видно на рисунке 2.
Записи на счетах свидетельствуют о том, что сумма в 204 флорина поступила от Франческо Датини в качестве его вклада в хозяйство. Таким образом, перед нами счет собственного капитала единоличного собственника предприятия в Пизе — Франческо Датини.
Однако изучение записей на дебетовой и кредитовой сторонах данного счета позволяет утверждать, что счет не только являлся счетом собственного капитала в чистом виде, но и одновременно служил персональным счетом Датини по расчетам с принадлежащим ему предприятием по товарным и прочим операциям.
РгаК), А8, 1>.№403, с. 4У
Рисунок 2. Схема регистрации капитала на счете в Главной книге и в книге «Прихода наличных» (Entrata) [10]
Особого внимания заслуживает рисунок 3, на котором представлена фотокопия последнего счета динамической линии (Рга1ю, АЗ, D.№357, с. 449V—450R(2). Особенность данного счета состоит в том, что в отличие от остальных счетов динамической линии, сальдо которых переносились на новые счета, этот (в отсутствие пробного баланса) сбалансирован частично. Выявленное сальдо (остаток кредиторской задолженности перед Франческо Датини) никуда не переносится, а только записано внизу страницы (на рисунке обведено эллипсом).
Сумма 3561 флорин 14 сольдо 5 динаров не обнаружена ни в Книге выплаты
наличных «UscUa», ни в новой Главной книге следующего предприятия. По всей вероятности, сумма изъята в период закрытия-открытия предприятия и не отражена ни в одном учетном регистре.
В новом предприятии (1386—1393 гг.) счет собственного капитала (он же персональный счет расчетов предприятия с Франческо Датини) велся в Главной книге Рга1ю, АЗ, D.№360. Первый счет динамической линии (Рга1ю, АЗ, D.№360, с. 2V—3R, рисунок 4) открывался записью в кредите счета на сумму 410 флоринов. Корреспондирующий счет находился в Мемориале (МвтопаЩ на с. 2Х. Мемориал, к сожалению, утерян, и про-
Рисунок 3. Заключительный счет динамической линии персонального счета расчетов с Франческо Датини (одновременно счет собственного капитала) в индивидуальном предприятии Франческо Датини в Пизе (1383—1386 гг.) (Рга^, AS, D.№357, с. 449У—450Щ2)
Для подтверждения сказанного выполнил расчеты: Сумма фактических оборотов по дебету счета — 2923.12.11 Выявленная сумма к переносу (сальдо) — 3561.14.5 Итого сумма оборотов по дебету — 6485.7.4 Сумма фактических оборотов по кредиту счета — 6485.7.4
читать запись на нем не представляется возможным.
В весьма плачевном состоянии сохранилась товарная книга (РгаЬо, АЗ, D.№359), предназначенная для учета продаж товаров (Mercanzie), выявления и накопления операционного результата (отдельно по операционным прибылям и отдельно по операционным убыткам). На рисунке 5 приведена фотокопия разворота книги РгаЬо, АЗ, D.№359, с. 9V—10R, который можно считать одним из наиболее сохранившихся.
Относительно первого счета можно отметить, что из десяти записей на его кредитовой стороне (сумма оборотов 3920 флоринов 9 сольди 1 динар) четыре записи корреспондируют с разделом «Entrata» (записи 2, 3, 4, 8) на общую сумму 1064 флорина 15 сольди, что составляет 27 процентов от суммы оборотов по счету. Отметим, что в момент создания нового предприятия собственник Фран-ческо Датини вносил наличность. На де-
бетовой стороне пассивного счета изъятия денежных сумм не отмечено.
Относительно динамической линии в целом можно констатировать, что всего было открыто 25 счетов, на которых имели место 439 записей по дебету и 343 записи по кредиту. Все счета сбалансированы и имеют кредитовое входящее сальдо.
Конечно, особый интерес представляет последний счет динамической линии. Его фотокопия представлена на рисунке 6, а схема корреспондирующих записей на счете изображена на рисунке 7.
Входящее сальдо на счете кредитовое (1788 флоринов 12 сольди). Однако, что было совершенно неожиданным для нас, исходящее сальдо (1176 флоринов 10 сольди 6 динаров) свидетельствовало о том, что счет из счета кредиторской задолженности, что характерно для счета капитала, превратился в счет дебиторской задолженности Франческо Датини перед принадлежащим ему предприятием.
Рисунок 4. Первый счет динамической линии персонального счета расчетов с Франческо Датини (одновременно счет собственного капитала) в индивидуальном предприятии Франческо Датини в Пизе (1386—1392 гг.) (Рга^, AS, D.№360, с. 2У-3Щ2)
Рисунок 5. Наиболее сохранившийся разворот книги продажи товаров (Мегса^Ье) (Рга^, AS, D.№359, с. 9У—10К
Рисунок 6. Заключительный счет динамической линии персонального счета расчетов с Франческо Датини (одновременно счет собственного капитала) в индивидуальном предприятии Франческо Датини в Пизе (1386—1392 гг.) (Рга^, AS, D.№360, с. 370У-371Щ1)
На рисунке 7 видно, что счет DDC1 является не только конечным счетом кредитора Датини (одновременно и счета собственного капитала), но и конечным счетом динамической линии дебиторской задолженности Датини перед предприятием в Пизе. По этой причине он идентифицирован как DDC1, то есть счет Датини -дебитора и кредитора. Счета дебиторской задолженности помечены индексом DD (счета Датини - дебитора). Нумерация выполнена в обратном порядке от последнего счета, содержащего конечный показатель расчетов. Такой порядок обусловлен тем, что в Главной книге отдельные страницы могут не сохраниться или не читаться. Соответственно, вершиной технологической линии принимается счет конечного результата (показатель в балансе или на счете «Убытки и прибыли», если такие применяются), а анализ, наоборот, ведется, начиная от ранних по срокам счетов.
Счет дебиторской задолженности Франческо Датини открыт в 1386 г. на развороте Рга^, АЗ, D.№360, с. 8V—9R. Линия состоит из 7 счетов (все счета имеют входящее дебетовое сальдо). Накопленная сумма непогашенной дебиторской
задолженности составила 2858 флоринов 12 сольди. Таким образом, на развороте Prato, AS, D.№360, с. 370V—371R(1) произведен окончательный расчет с собственником, сумма долга которого перед предприятием составила 1176 флоринов 10 сольди 6 динаров.
Обратим внимание на тот факт, что, как и в предыдущем предприятии Датини, на счетах невозможно установить, как при закрытии он изымал принадлежащий ему капитал и кредиторскую задолженность или как он погашал образовавшуюся дебиторскую задолженность.
С 1392 г. Франческо перебирается на постоянное место жительства в г. Прато (недалеко от Флоренции), откуда и продолжает руководить бизнесом в Пизе, возлагая функции оперативного управления на менеджера Манно (Manno d'Albvizo digli Agli), ранее известного как сборщик налогов на проституцию и успешно зарекомендовавшего себя на этом поприще.
В Прато Датини вместе со Штолдо (Stoldo di Lorenzo di ser Berizo) утверждает компанию «Флоренция», которая со временем перерастет в транснациональную компанию, Империю Франческо Датини
Рисунок 7. Схема динамической линии персонального счета расчетов с дебитором Франческо Датини и счет собственного капитала в индивидуальном предприятии Франческо Датини в Пизе (1386—1392 гг.) (Рга^, AS, D.№360, с. 370У—371Щ1)
по всей Италии (представленной городами-коммунами), а также компаниями во многих странах за рубежом.
1 июля 1392 г. на технической базе старого предприятия Франческо Датини компания «Флоренция» совместно с Ман-но утверждает Первую компанию в Пизе (в дальнейшем компания будет рассматриваться как «Компания «Флоренция» (Датини и Штолдо) и Манно». Капитал компании (по утверждению Федериго Мелиса [11, с. 176]) составил 3300 флоринов (3000 флоринов — компания «Флоренция», 300 флоринов — Манно).
Возможно, Мелис обнаружил данные суммы в переписке, но на счетах компании нам не удалось установить факты взноса указанных сумм. Более того, прибыль распределена также без учета объяв-
ленного капитала. По данным Федериго Мелиса [10, с. 176—178]), прибыль при закрытии компании составила 2048 флоринов 14 сольди 3 динара. На долю Ман-но (9 процентов капитала) приходилось 512 флоринов 3 сольди 6 динаров, или 25 процентов от суммы прибыли, а компания «Флоренция» получила 1536 флоринов 10 сольди 9 динаров, или 75 процентов от суммы прибыли.
По нашим данным [12—18], сумма полученной прибыли несколько ниже — 1933 флоринов 14 сольди 8 динаров. 200 флоринов было направлено на формирование резерва на выплату налогов и другие непредвиденные ситуации, а остальная сумма прибыли (1733 флорина 14 сольди 8 динаров) распределена следующим образом: Манно получил 430 фло-
ринов 18 сольди 8 динаров (24,8 процента), а компании «Флоренция» досталось 1292 флорина 16 сольди (75,2 процента).
Пример с распределением прибыли показывает, что в конце XIV в. в компаниях Датини сумма объявленного собственного капитала не влияла на распределение прибыли. Главный компаньон при распределении прибыли отдавал предпочтение компаньону, который на месте непосредственно занимался производственной деятельностью.
Теперь посмотрим, чем отличается учет капитала в компаниях от учета капитала в индивидуальных предприятиях. В первой компании Датини в Пизе (1392—1394 гг.), как и в индивидуальных предприятиях, отсутствовал явно выраженный счет собственного капитала, как в форме инвестированного (авансированного) капитала, так и в суммарной форме авансированного и реинвестированного капитала.
Сразу обратим внимание на то, что в компании одновременно открыты счета компании «Флоренция» (Датини и Штол-до) и счета «Франческо ди Марко и Ман-но д'Албизо и компания» (Francesco di Marco and Manno d'Albizo and Co). Счета открывались отдельно на дебиторскую и кредиторскую задолженность. На рисунке 8 приведена схема функционирования счета расчетов по кредиторской задолженности перед компанией «Флоренция».
Записи на счетах AS, D. №361, с. 8V— 9R, AS, D. №361, с. 155V—156R и AS, D. №361, с. 216V—217R приведены в детализированном виде. Как правило, записи на счетах Главной книги содержат переносы записей в Мемориале о поставках товаров, произведенных компанией «Флоренция» (кредит счета), и погашении задолженности перед «Флоренцией» со стороны компании в Пизе.
Выведенное кредитовое сальдо расчетов с компанией «Флоренция» (рисунок 8, окончание) составило 1523 флоринов 13 сольди 1 динар.
Параллельно формированию кредитового сальдо расчетов с компанией «Флоренция» ведется учет дебиторской задолженности компании «Флоренция» за товары, полученные компанией в Прато от компании в Пизе. На рисунке 9 показана схема учета активных долговых обязательств перед компанией в Пизе и факты
ее покрытия. Первый счет динамической линии AS, D. №361, с. 34V—35R также конкретизирован, и схема свидетельствует о том, что все записи на счете, как и на счетах кредиторской задолженности, перенесены со счетов в Мемориале.
Счет AS, D.№360, AS, D. №361, с. 259V—260R(4) завершает динамическую линию формирования дебетового сальдо в расчетах с компанией «Флоренция», которое составило 894 флорина 4 сольди 3 динара.
Заслуживает внимания схема на рисунке 9, окончание. Особое значение в системе расчетов с компанией-собственником «Флоренция» имеет счет AS, D.№361, с. 259V— 260R(5). На этом счете выводится окончательное сальдо расчетов, то есть собираются дебетовые (сальдо счета AS, D.№361, с. 259V—260R(4)) и кредитовые (сальдо счета AS, D. №361, с. 216V—217R) потоки и выводится общее сальдо по расчетным операциям: 633 флорина 8 сольди 10 динаров.
Подтверждением, что счет компании «Флоренция», кроме выполнения функций расчетов по взаимным поставкам, относится к счету собственного капитала, свидетельствует тот факт, что на заключительном счете динамической линии AS, D.№361, с. 267V—268R(7) к кредитовому сальдо расчетных операций (633 флорина 8 сольди 10 динаров) присоединена чистая прибыль после распределения (1292 флорина 16 сольди 1 динар), приходящаяся на долю компании «Флоренция», выявленная на счете «Убытки и прибыли» на фолио AS, D.№361, с. 398V-399R.
Общая сумма задолженности компании в Пизе перед компанией «Флоренция» на момент закрытия компании в 1394 г. по инвестированному и реинвестированному капиталу и товарным операциям составила 1926 флоринов 4 сольди 11 динаров, которая перенесена во внутренний пробный баланс в двадцать пятую позицию раздела «Кредиторы» второго фолио (AS, D.№361, с. 269V—270R). Выполненная запись гласит: «И в этой книге на с. 267 Франческо и Stoldo наши партнеры из Флоренции должны дать в Красную книгу на с. 35, где они должны иметь».
Следует обратить внимание на тот факт, что пробный баланс в Империи Франческо Датини появился во времена образования компаний. Наличие внутрен-
Рисунок 8. Формирование кредитового сальдо расчетов с компанией «Флоренция»
(начало)
него пробного баланса предполагало тре- Баланс одновременно служил инстру-
бование указания в балансовых позициях ментом закрытия старых книг и открытия
местонахождения счета в открываемых и новых. Теперь, посмотрев на страницу АЗ,
закрываемых учетных книгах. D. №362, с. 35R новой (Красной) Главной
Рисунок 8. Формирование кредитового сальдо расчетов с компанией «Флоренция»
(продолжение)
книги, можно было убедиться в том, что одного на стороне «Кредиторы». В данном перенесенная сумма находится на поло- случае счет на «Francesco di Marco and женном месте. Manno d'Albizo and Co» — счет дебитор-Представляет интерес и изучение сче- ской задолженности. Он сформирован за тов компании «Francesco di Marco and счет поставки (счет Prato, AS, D. №361, Manno d'Albizo and Co» в Главной книге с. 404V—405R(3)) хлопка и канатов на Первой компании в Пизе, которые за два сумму 45 флоринов 8 сольди 6 динаров, из года открывались трижды. которых сумма 3 флорина 10 сольди 9 диНа рисунке 10 приведена схема фор- наров приходится на покупателя Gondo di мирования четырех показателей пробного Bartolomeo, 23 флорина 8 сольди — Biagio баланса — трех на стороне «Дебиторы» и Liefti из Лукки и 16 флоринов 16 сольди
Рисунок 8. Формирование кредитового сальдо расчетов с компанией «Флоренция»
(окончание)
4 динара (запись в Мемориале на счете «Francesco di Marco and Manno d'Albizo Prato, AS, D. №761, с. 284V(5)) остались за and Co» в первой позиции на первом раз-
компанией «Francesco di Marco and Manno d'Albizo and Co». Датини лично внес наличными 16 сольди 4 динара (корреспондирующая запись в Книге «Прихода и выплат наличных» (Entrata e Uscita) на странице Prato, AS, D. №406, с. 20V). Остаток дебиторской задолженности перенесен через мемориальную запись в Главной книге (Prato, AS, D. №361, с. 252V—253R(3)) во внутренний пробный сальдовый баланс в первую позицию на первой странице раздела баланса «Дебиторы» (D1-1; Prato, AS, D. №361, с. 268V).
На рисунке 11 приведен весьма интересный пример формирования статьи
вороте раздела «Кредиторы» внутреннего пробного баланса (C1-1; Prato, AS, D.№361, с. 269R).
В Мемориале на счете Prato, AS, D.№371, с. 285V(3) зарегистрирована сумма, накопленная на 20 счетах Главной книги (Prato, AS, D.№361), которая значится как кредиторская задолженность компании «Francesco di Marco and Manno d'Albizo and Co» (первое лицо) перед третьим лицом «Francesco di Marco and Manno d'Albizo and Co» (поставщиком товаров) — 336 флоринов 12 сольди 11 динаров.
На той же странице на счете Prato, AS, D.№371, с. 285V(4) эта сумма увеличена на
Рисунок 9. Формирование дебетового сальдо расчетов с компанией «Флоренция»
(начало)
Рисунок 9. Вывод окончательного кредитового сальдо С2-25 расчетов с компанией «Флоренция» в Пробном балансе и показателя L3-13 на счете «Убытки и прибыли»
(окончание)
1 флорин 11 динаров, которые включены на счете Prato, AS, D.№361, с. 404R в динамическую линию накопления прибыли от авансированных расходов за обработку товаров. Общая сумма (338 флоринов 4 соль-ди 8 динаров) предъявлена покупателю данной партии товаров Gherardo Bartolini, которая до закрытия компании не была оплачена, и ее можно обнаружить в шестой позиции первого разворота в разделе «Дебиторы» внутреннего пробного баланса (D1-6; Prato, AS, D.№361, с. 268V).
Что касается компании «Francesco di Marco and Manno d'Albizo and Co», то на кредитовой стороне баланса в позиции C1-1; Prato, AS, D.№361, с. 269R можно прочитать запись: «Francesco di Marco и Manno d'Albizo и Co для нового счета должны дать, в этой книге на с. 252. В тот же день мы вписываем Colo da Scorno в Красную книгу B на с. 3, он должен иметь».
По нашему мнению, такая смена права требования при переносе сальдо из старой книги в новую книгу может означать, что поставленный Франческо Датини товар фактически принадлежал Colo da Scorno, и не был ему оплачен. При открытии новой Главной книги Colo da Scorno на странице Prato, AS, D.№362, с. 3R показан как кредитор компании.
Подводя итоги исследования, обратим внимание на то, что полученные результаты подтвердили утверждение Раймонда де Рувера: «На развитие бухгалтерии оказало влияние появление компаний (товариществ)» [19, с. 12; 20, с. 118].
Приведем выявленные аргументы в пользу данного утверждения:
— за столетие до Трактата Пачоли в индивидуальных предприятиях, как правило, отсутствовал счет собственного капитала в явном виде. Такой счет подменялся персональным счетом расчетов с собственником, который мог иметь как кредитовое, так и дебетовое сальдо;
— при закрытии учетных книг индивидуальных предприятий сальдо персонального счета расчетов с собственником не переносилось в новую учетную систему, точно так же, как и сальдо финансово-результатного счета «Убытки и прибыли »;
— в ранних компаниях, как и в индивидуальных предприятиях, также отсутствовал счет собственного капитала в явно выраженном виде. Все расчеты, как по товарным и прочим операциям, так и по операциям с капиталом, велись на персональном счете с переменным сальдо;
— объявленный капитал в большинстве случаев не вносился, более того, он далеко не всегда использовался в качестве базы при распределении прибыли. Скорее всего, капитал ассоциировался с долями собственников при распределении имущества при ликвидации компании;
— в компаниях значительно выросла учетная дисциплина и получило развитие методическое обеспечение учетных операций. Свидетельством этого служит факт появления в компаниях пробного и отчетного балансов [15, 16, 21];
Рисунок 10. Формирование показателей Пробного баланса D1-1 (Franceso di Marco и Manno d'Albizo and Co, для новой Ragione), D1-3 (Gondo di Bartolomeo), D1-50 (Biagio Lieti из Лукки) и С2-27 (кредиторская задолженность за хлопок и канаты проданные)
Рисунок 11. Формирование статьи С1-1 Пробного баланса компании Ф. Датини в Пизе
— использование пробных сальдовых балансов потребовало обязательного закрытия всех счетов, соответственно, и персонального счета собственника и счета «Убытки и прибыли», сальдо которых помещалось в пробный баланс и переносилось в новую учетную систему;
— в ранних компаниях [9, 13, 14, 17, 18] по-разному осуществлялся учетный процесс распределения прибыли. В компаниях Франческо Датини в Пизе, напри-
мер, распределение прибыли выполнялось в старой учетной системе, результаты переносились на персональные счета собственников, сальдо которых показывалось в балансе и регистрировалось в новой учетной системе.
Приведенные обобщения подтверждают факт, что появление компаний (товариществ) послужило важным посылом развития методического обеспечения бухгалтерского учета.
Примечания:
1. Melis F. Documenti per la storia economica dei secoli XIII—XVI. Firenze, 1972.
2. Sombart W., Il capitalismo moderno, traduz. е riassunto parziale della II ediz. tedesca di G. Luzzatto, Firenze 1925.
3. Martinelli Alvaro. The Origination and evolution of double entry bookkeeping to 1440. ProQuest Dissertations & Theses Global pg. n/a, 1974.
4. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях / под ред. проф. М.И. Кутера. М.: Финансы и статистика; Краснодар: Просвещение-Юг, 2009. 308 с.
5. Кутер К.М. Гносеология методик диграфического учета: дис. ... канд. экон. наук. М., 2012.
6. Гурская М.М. Методология и методика бухгалтерского учета: генезис и концептуальные основы: монография. Краснодар: Просвещение-Юг, 2013. 287 с.
7. Кутер М.И. Введение в бухгалтерский учет: учебник. Краснодар: Просвещение-Юг, 2013. 512 с.
8. Новый этап изучения истории бухгалтерии в России / Кутер М.И. [и др.] // Международный бухгалтерский учет. 2011. №4. С. 49-63.
9. Кутер М.И., Гурская М.М., Кутер К.М. История двойной бухгалтерии: двойная запись // Международный бухгалтерский учет. 2011. №17. С. 46-55.
10. Здесь и далее печатается с разрешения Министерства наследия, культуры и туризма Республика Италия, протокол №205/28.13.10 от 17.02. 2014 г. и №206/28.13.10 от 17.02. 2014 г.
11. Melis F. Aspetti della Yita Economica Medievale: Studi nell'Archivio Datini di Prato. Siena: Leo S. Olschki, 1962.
12. Русское начало в исследовании истории возникновения двойной бухгалтерии / Ку-тер М.И. [и др.] // Вектор науки Тольяттинского государственного университета. 2010. №3. С. 228-233.
13. Бухгалтерский учет на переходе от первой компании Датини в Пизе ко второй / Ку-тер М.И. [и др.] // Международный бухгалтерский учет. 2011. №35. С. 61-72.
14. Кутер М.И., Гурская М.М. Зинченко Е.С. Идеальная бухгалтерия средневековья: самый ранний пробный баланс в Империи Франческо Датини (1394 г.) // Международный бухгалтерский учет. 2011. №48. С. 34-43.
15. Кутер М.И., Гурская М.М., Зинченко Е.А. Какую дату считать днем рождения двойной бухгалтерии // Международный бухгалтерский учет. 2011. №48. С. 34-43.
16. Кутер М.И., Гурская М.М. Естественная форма изначального бухгалтерского баланса // Международный бухгалтерский учет. 2010. №5. С. 50-59.
17. Кутер М.И., Гурская М.М., Зинченко Е.С. Уникальная архивная находка, позволяющая строить гипотезы // Учет. Анализ. Аудит. 2014. №1. С. 122-133.
18. Кутер М.И., Гурская М.М. О трактате Пачоли, формальных признаках двойной бухгалтерии, классификации ранних балансов по структуре, содержанию и назначению // Учет. Анализ. Аудит. 2015. №1. С. 123-132.
19. Рувер Р. де. Как возникла двойная бухгалтерия. М.: Госфиниздат, 1958. 68 с.
20. Roover R. de. The development of accounting prior to Luca Pacioli according to the account-books of Medieval merchants // Littleton А.С., Yamey B.S. Studies in the History of Accounting. London, 1956. Рр. 114-174.
21. Кутер М.И., Таранец Н.Ф., Уланова И.Н. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2005. 230 с.
References:
1. Melis F. Documenti per la storia economica dei secoli XIII—XVI. Firenze, 1972.
2. Sombart W., Il capitalismo moderno, traduz. е riassunto parziale del1a II ediz. tedesca di G. Luzzatto, Firenze 1925.
3. Martinelli Alvaro. The Origination and evolution of double entry bookkeeping to 1440. ProQuest Dissertations & Theses Global pg. n/a, 1974.
4. Pacioli, L. L. Pacioli Treatise on the accounts and records / ed. by prof. M.I. Kuter. M.: Finance and Statistics; Krasnodar: Prosveshchenye-Yug, 2009. 308 pр.
5. Kuter K.M. Epistemology methods of accounting: diss. candidate econ. sciences. M., 2012.
6. Gurskaya M.M. Metodology and accounting technique: genesis and conceptual bases: monograph. Krasnodar: Prosveshenie-Ug, 2013. 290 pp.
7. Kuter M.I. Introduction to Accounting: textbook. Krasnodar: Prosveshenie-Yug, 2013. 512 pp.
8. Kuter M. I., Gurskaya M.M., Kuznetsov A.V., Kuter K.M. A new stage of studying of accounting history in Russia // International accounting. 2011. №4. Pp. 49-63.
9. Kuter M. I., Gurskaya M.M., Kuter K.M. The history of double-entry bookkeeping: double entry // International accounting. 2011. №17. Pp. 46-55.
10. Here and below, reprinted with permission of the Ministry of heritage, culture and tourism of the Republic of Italy. Protocol №№205/28.13.10, 17.02. 2014 and 206/28.13.10, 17.02. 2014.
11. Melis F. Aspetti della Yita Economica Medievale: Studi nell'Archivio Datini di Prato. Siena: Leo S. Olschki, 1962.
12. Kuter M.I., Gurskaya M.M., Pavlidi O.A, Kuznetsov A.V. Russian study of the history of the double-entry bookkeeping // Vector of the science TSU. 2010. №3. Pp. 228-233.
13. Kuter M.I., Gurskaya M.M., Zinchenko E.S., Ivanova M.A. Accounting for the transition from the first Datini's company in Pisa to the second // International accounting. 2011. №35. Pp. 61-72.
14. Kuter M.I., Gurskaya M.M., Zinchenko E.S. Perfect Accounting Middle Ages: the earliest trial balance in the Empire of Francesco Datini (1394) // International accounting. 2011. №48. Pp. 34-43.
15. Kuter M.I., Gurskaya M.M., Zinchenko E.S. Which date to be the birthday of double-entry bookkeeping // International accounting. №48. 2011. Pp. 34-43.
16. Kuter M.I., Gurskaya M.M. The natural shape of the initial balance sheet // International accounting. 2010. №5. Pp. 50-59.
17. Kuter M.I., Gurskaya M.M., Zinchenko E.S. Unique archival discoveries, allows you to build hypothesis // Accounting, Analysis and Audit. 2014. №1. Pp. 122-133.
18. Kuter M.I., Gurskaya M.M. Pacioli's Treatise, Formal Characteristics of Double-entry Bookkeeping, Balance Sheet Classification (Structure, Contents and Function) // Accounting. Analysis and Audit. 2015. №1. Pp. 123-132.
19. Raymond de Roover. How did the double-entry bookkeeping occur. M.: Gosfinizdat, 1958. 68 pp.
20. Roover R. de. The development of accounting prior to Luca Pacioli according to the account-books of Medieval merchants // Littleton A.C., Yamey B.S. Studies in the History of Accounting. London, 1956. Pp. 114-174.
21. Kuter M.I., Taranets N.F., Ulanova I.N. Accounting financial reporting: a training manual. M.: Finance and Statistics, 2005. 230 pp.
