CC BY
76
Лисович Г.М., Нестеренко Н.А. ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА В КРЕСТЬЯНСКИХ (ФЕРМЕРСКИХ) ХОЗЯЙСТВАХ.
Мировой финансово-экономический кризис оказал негативное воздействие на развитие экономики всех стран, и в том числе на Российскую экономику. Наиболее ощутимо это негативное воздействие сказалось в сфере АПК. Произошло существенное снижение потенциала агропромышленного комплекса, уровень старения основных производственных фондов достиг критических размеров. Снизилась интегральная эффективность производства сельскохозяйственного сырья и продовольственных товаров. Возросло число убыточных предприятий. Сократились объемы производства сельскохозяйственной продукции, в том числе жизненно необходимых продуктов питания. Существенно увеличился импорт продовольствия, который превышает порог продовольственной безопасности страны. В этих условиях совокупность всех этих факторов не позволяет отечественным производителям повышать технический уровень производства, необходимый для успешной конкуренции с иностранными поставщиками аналогичной продукции на российском продовольственном рынке. В
результате финансово-экономического кризиса сформировались объективные предпосылки для реструктуризации рынка капиталов. Девальвация рубля и, как следствие, резкое удорожание импорта продовольствия сделали вложения во внутреннее производство более выгодными, чем ввоз готовой продукции из-за рубежа. Альтернативой потери рынка для зарубежных компаний в современных условиях стало их участие в развитии местного производства.
В России сложилась благоприятная ситуация для притока капитала в агропромышленный комплекс. Многие иностранные фирмы подтверждают не только сохранение интереса к вложению капитала в АПК, но и намерения к расширению производства в России.
Кроме того, правительство России продолжает финансирование приоритетных программ по реализации национальных проектов в АПК. Приоритетный национальный проект «Развитие АПК» включает в себя три направления:
• «Ускоренное развитие животноводства»;
• «Стимулирование развития малых форм хозяйствования»;
• «Обеспечение доступным жильем молодых специалистов на селе».
Реализация первого направления Национального проекта позволит повысить рентабельность животноводства и промышленного рыбоводства, провести техническое перевооружение действующих животноводческих комплексов (ферм), предприятий промышленного рыбоводства (аквакультуры) и ввести в эксплуатацию новые мощности.
Второе направление Национального проекта направлено на увеличение объема реализации продукции, произведенной крестьянскими (фермерскими) хозяйствами и гражданами, ведущими личное подсобное хозяйство.
Этого предполагается достичь путем:
- удешевления кредитных ресурсов, привлекаемых малыми формами хозяйствования АПК;
- развития инфраструктуры обслуживания малых форм хозяйствования в АПК — сети сельскохозяйственных потребительских кооперативов (заготовительных, снабженческо-сбытовых, перерабатывающих, кредитных).
- развития системы земельно-ипотечного кредитования, что позволит выдавать кредиты под залог земельных участков и поможет решить проблему отсутствия залоговой базы для малых форм хозяйствования в АПК.
Реализация третьего направления позволит обеспечить доступным жильем молодых специалистов на селе, создаст условия для формирования эффективного кадрового потенциала агропромышленного комплекса.
Таким образом, развитие и укрепление крестьянских (фермерских) хозяйств является важным шагом правительства России на пути повышения эффективности АПК. Тем более что наметилась тенденция снижения налогов, уплачиваемых субъектами малого бизнеса.
Важным сегментом рынка сельскохозяйственного производства являются
крестьянские (фермерские) хозяйства. Кроме того, их можно с большой долей уверенности отнести к субъектам малого бизнеса, потому что их размер в соответствии с законодательством ограничен количеством членов крестьянского (фермерского) хозяйства. Крестьянские (фермерские) хозяйства могут действовать в рамках различных систем налогообложения.
1. в общеустановленном порядке;
2. по упрощенной системе налогообложения;
3. уплачивая единый сельскохозяйственный налог.
Применение общего режима налогообложения регулируется совместным Письмом Госналогслужбы России от 30.01.1993 №ВГ-6-02/54а и Ассоциации крестьянских (фермерских) хозяйств и сельскохозяйственных кооперативов России от 02.02.1993 №02-09/110 «Об отчетности и налогообложении крестьянских (фермерских) хозяйств» и Рекомендациями по ведению учета производственной деятельности в крестьянском (фермерском) хозяйстве, согласованными с Минфином России, Госкомстатом России и Госналогслужбой России (Письмо от 21.04.1993 №9-2-13, от 13.04.1993 №11-210/7 и от 24.05.1993 №02-03-05). Учитывая особый статус крестьянских (фермерских) хозяйств, до выхода Приказов Минфина России от 12.11.1996 №97 «О годовой бухгалтерской отчетности организаций» и от 21.11.1997 №81 н «О формировании годовой бухгалтерской отчетности» указанные хозяйства могли вести учет способом простой «однократной записи», не применяя счета бухгалтерского учета и метод двойной записи.
При этом в соответствии с пп.4 п.1 ст.23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете». Пунктом 2 ст. 13 указанного Закона установлено, что бухгалтерская отчетность организаций состоит из:
а) бухгалтерского баланса;
б) отчета о прибылях и убытках;
в) приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;
г) аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;
д) пояснительной записки.
Формы бухгалтерской отчетности
организаций, а также инструкции о порядке их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации. Требования к объему и содержанию форм бухгалтерской отчетности установлены Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.07.1999 №43н. Если в соответствии с гражданским законодательством крестьянское (фермерское) хозяйство признается юридическим лицом, на него указанный порядок распространяется в полном объеме.
Далее, КФХ могут применять режим, соответствующий главе 26.1 Налогового кодекса РФ «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)». Перейдя на этот налог, хозяйства уже не будут уплачивать единый социальный налог (ЕСН), а также многие региональные и местные налоги и сборы.
Кроме того, глава КФХ, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации этого хозяйства, и на него в соответствии со ст. 227 НК РФ возложена обязанность самостоятельно определять налоговую базу для исчисления и уплаты НДФЛ по суммам полученных от осуществляемой деятельности доходов.
Эти два варианта налогообложения по-разному отражаются в учете.
КФХ и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями, переводятся на уплату единого сельхоз налога
(ЕСХН) при условии, что за предшествующий календарный год доля выручки от реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной ими на сельскохозяйственных угодьях (статья 346.3), в том числе от реализации продуктов ее переработки, в общей выручке этих организаций, крестьянских (фермерских) хозяйств и индивидуальных предпринимателей от реализации товаров (работ, услуг) составила не менее 70%.
С 1 января 2004 г. введена в действие новая редакция гл. 26.1 НК РФ, кото -рая создала для сельскохозяйственных товаропроизводителей наиболее благоприятный налоговый режим.
Применение специального налогового режима стало доступнее для более широкого круга сельскохозяйственных товаропроизводителей, а также для организаций и индивидуальных предпринимателей, выращивающих рыбу и осуществляющих ее первичную и последующую переработку и реализацию.
ЕСХН представляет собой аналог упрощенной системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».
При этом организациям, крестьянским (фермерским) хозяйствам и индивидуальным предпринимателям право перехода на ЕСХН предоставлено ст. 2 Федерального закона от 11.11.2003 №147-ФЗ.
При этом необходимо иметь в виду, что налогоплательщики, перешедшие на уплату ЕСХН, не вправе до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения.
Порядок определения доходов и расходов для налогоплательщиков, перешедших на уплату ЕСХН, аналогичен порядку определения доходов и расходов при УСН. Следует обратить внимание лишь на те особенности определения доходов и расходов и их учет, которые присущи только налогоплательщикам, перешедшим на уплату ЕСХН.
Как уже упоминалось выше, объектом налогообложения при переходе на
уплату ЕСХН являются доходы за вычетом расходов. При этом у плательщиков ЕСХН, так же как и у налогоплательщиков, перешедших на УСН, доходы и расходы определяются по кассовому методу. То есть доходы считаются полученными в день поступления средств на счета в банках или в кассу либо в день получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а расходы считаются произведенными после их фактической оплаты.
У плательщиков ЕСХН перечень расходов, на которые можно уменьшить доходы, шире, чем у налогоплательщиков, применяющих УСНО, за счет:
- расходов на питание работников, занятых на сельскохозяйственных работах;
- расходов на информационно-консультативные услуги»;
- расходов на повышение квалификации кадров;
- судебных расходов и арбитражных сборов;
- расходов в виде уплаченных сумм пеней и штрафов за неисполнение или надлежащее исполнение обязательств, а также в виде сумм, уплаченных в возмещение причиненного ущерба.
Расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно они должны быть экономически оправданными и подтверждены документально. Поскольку в отношении указанных выше расходов, а также в отношении расходов на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенных на сумму НДС по приобретаемым товарам), нет отсылки к соответствующим статьям гл. 25 НК РФ, как это сделано в отношении других расходов, то они принимаются в уменьшение доходов при одновременном соблюдении трех условий: их фактического произведения, документального подтверждения и оплаты. То есть плательщики ЕСХН стоимость приобретенных товаров списывают в состав расходов в момент их оплаты поставщику. Дожидаться реализации приобретенных товаров покупателям, как при УСНО, не нужно.
Расходы на приобретение основных средств учитываются плательщиками ЕСХН в таком же порядке, как и при УСНО, и отражаются в последний день отчетного (налогового) периода Расходы на приобретение нематериальных активов принимаются при уплате ЕСХН в порядке, предусмотренном для учета основных средств и прописанном в п. 4 ст. 346.5 НК РФ. Порядок учета основных средств при уплате ЕСХН аналогичен порядку учета основных средств при УСН. Порядок учета тех или иных доходов и расходов при переходе с общего режима налогообложения на уплату ЕСХН изложен в п. 6 ст. 346.6 НК РФ, а при переходе с уплаты ЕСХН на общий режим налогообложения — в пп. 7, 8 ст. 346.6 НК РФ.
Статьей 4 Федерального закона от 11.11.2003 № 147-ФЗ установлены нормативы отчислений сумм ЕСХН в бюджеты различных уровней и внесены соответствующие дополнения в ст. 48 Бюджетного кодекса РФ.
Налоговая ставка по ЕСХН установлена в размере 6% от налоговой базы. Перевод на ЕСХН освободит бухгалтер -скую службу организации от трудоемкой обязанности составлять отчетность по 4 налогам (включая налог на прибыль, хоть и по нулевой ставке). При переходе на уплату ЕСХН организации должны вести бухгалтерский учет в полном объеме, используя план счетов и двойную запись. Упрощения касаются лишь составления бухгалтерской отчетности. Бухгалтерская отчетность представлена Декларацией по единому сельскохозяйственному налогу.
Таким образом, можно прийти к выводу, что для субъектов малого бизнеса, а вместе с ними и для крестьянских (фермерских) хозяйств возможно применение нескольких налоговых режимов либо их сочетание. Порядок их применения ограничен несколькими параметрами, основными из которых, на наш взгляд, являются вид осуществляемой деятельности и численность работающих. Организация бухгалтерского учета и отчетности определяется особенностями применяемого налогового режима.
Применением Федерального закона от 11.06.03 г. №74-ФЗ «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» вызывает необходимость учета доходов и расходов КФХ не только в целях налогообложения. В соответствии со ст. 15 ФЗ от 11.06.03 г. №74 «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» каждый член КФХ имеет право на часть доходов, полученных от деятельности фермерского хозяйства в денежной и (или) натуральной форме, плодов, продукции, которая признается личным доходом каждого члена этого хозяйства. Размер и форма выплаты личного дохода определяются по соглашению между членами КФХ. Полученные доходы в денежной и (или) натуральной форме являются объектом обложения НДФЛ в порядке, установленном главой 23 НК РФ.
По соглашению, заключаемому между членами КФХ, один из его членов признается главой фермерского хозяйства. При этом ст. 17 Закона №74-ФЗ предусмотрено, что в полномочия главы входит организация ведения учета и отчетности фермерского хозяйства. Порядок учета доходов и расходов в этом случае иной.
Поскольку глава КФХ, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации этого хозяйства, на него в соответствии со ст. 227 НК РФ возложена обязанность самостоятельно определять налоговую базу для исчисления и уплаты НДФЛ по суммам, полученным от осуществляемой деятельности доходов. При этом он обязан вести учет по хозяйству в целом в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.02 г. №86н/БГ-3-04/430.
Пунктом 4 Порядка установлено, что учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее — Книга
учета) в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. Согласно п. 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, т.е. после фактического получения дохода и осуществления расхода, что подтверждается соответствующими платежными документами.
Книга учета представляет собой основной сводный учетный документ, в котором указывается личное имущество индивидуального предпринимателя, используемое им при осуществлении деятельности в качестве основных средств, материальных ресурсов и нематериальных активов, а также отражаются финансовые результаты всех операций, произведенных индивидуальным предпринимателем в текущем налоговом периоде. Учитывая, что деятельность КФХ носит коллективный характер и, следовательно, как полученные доходы, так и фактически произведенные расходы являются ее результатом, у главы КФХ возникают определенные сложности при ведении учета доходов, расходов и хозяйственных операций в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей.
В частности, согласно п. 24 Порядка к основным средствам относится та часть имущества индивидуального предпринимателя, которая непосредственно используется им в качестве средств труда для изготовления и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг). Применительно к КФХ к основным средствам относятся используемые в процессе производства, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции сельскохозяйственная техника, автотранспортные средства, специальное оборудование, а также производственные помещения и сооружения, которые фактически являются имуществом хозяйства в целом и принадлежат его членам на праве совместной собственности. Вместе с тем для целей погашения первоначальной стоимости таких основных средств путем начисления амортизации они должны быть поставлены главой КФХ на учет в качестве имущества индивидуального
предпринимателя, непосредственно используемого им в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Аналогичная ситуация складывается и при ведении главой КФХ учета по другим видам расходов, осуществляемых хозяйством в процессе производства, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции.
Данным примером несоответствие между формой учета и отчетности и ее содержанием не ограничивается, поскольку в соответствии со ст. 227 и 229 НК РФ индивидуальные предприниматели обязаны не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, которым признается календарный год, представить в налоговый орган по месту своего учета (месту жительства) декларацию по НДФЛ. Вместе с тем указанная декларация предназначена для отражения полученных в налоговом периоде конкретным физическим лицом доходов и произведенных им расходов, и в силу этого обстоятельства данная форма налоговой отчетности не позволяет отражать специфику коллективной деятельности КФХ.
При этом члены хозяйства, признаваемые, так же как и глава КФХ, плательщиками НДФЛ, не включены в категорию физических лиц, на которых ст. 227 и 228 НК РФ возложена обязанность самостоятельно исчислять подлежащие уплате в бюджет суммы налога на доходы и представлять в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию за истекший налоговый период. Хотя глава КФХ и не является работодателем по отношению к другим членам хозяйства, а также не заключает с ним договоры гражданско-правового характера, тем не менее в силу ст. 226 НК РФ признается налоговым агентом, поскольку именно он осуществляет выплату доходов другим членам КФХ.
Соответственно у главы КФХ возникает обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога на доходы, причитающихся к уплате с выплаченных им в налоговом
периоде другим членам хозяйства доходов в денежной или натуральной форме. Аналогичная обязанность у него возникает и в отношении доходов, полученных сторонними наемными работниками, с которыми он заключает соответствующие договоры от имени КФХ.
Согласно ст. 230 НК РФ глава КФХ должен также представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о выплаченных физическим лицам в налоговом периоде доходах и суммах начисленных и удержанных налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным.
Кроме того, он обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей как со своих личных доходов, так и с доходов, полученных другими членами КФХ и наемными работниками. Суммы выплаченных доходов, а также удержанных налогов главе хозяйства следует учитывать в разделе «Расходы по оплате труда» Книги учета.
На основании отраженных в Книге учета сведений и финансовых показателей деятельности КФХ в целом глава хозяйства определяет налоговую базу для исчисления и уплаты НДФЛ за истекший налоговый период уже в качестве непосредственно налогоплательщика — физического лица. При этом согласно ст. 210 НК РФ налоговая база по доходам, в отношении которых налоговая ставка установлена в размере 13%, определяется как денежное выражение доходов, полученных налогоплательщиком от осуществляемой им в налоговом периоде деятельности, уменьшенных на сумму стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых вычетов, установленных ст. 218-221 НК РФ.
В соответствии со ст. 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов
от осуществляемой ими деятельности. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
Следовательно, глава КФХ на основании данных Книги учета в составе профессиональных налоговых вычетов должен учитывать те виды расходов, которые осуществляются в целом хозяйством в процессе производства, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции. В то время как в части стандартных, социальных и имущественных налоговых вычетов он может заявить только те суммы вычетов, на которые как физическое лицо вправе претендовать.
В связи с этим у главы КФХ возникают определенные сложности не только при ведении учета доходов, расходов и хозяйственных операций в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей, но и при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ за истекший налоговый период, которую он определяет уже как налогоплательщик — физическое лицо. Поскольку ему как физическому лицу сложно отразить в декларации по налогу на доходы полученные лично им в налоговом периоде доходы и произведенные расходы, учитывая, что деятельность хозяйства носит коллективный характер и, следовательно, они являются результатом коллективной деятельности.
Поэтому установленные в настоящее время для КФХ формы ведения учета доходов и расходов и налоговой отчетности не учитывают сезонный характер и специфику коллективной деятельности хозяйств, не позволяют отражать движение оборотных средств, в том числе и средств, выделенных непосредственно на развитие хозяйства. Кроме того, большинство хозяйств не располагают финансовыми возможностями для приобретения необходимой сельскохозяйственной техники, автотранспортных средств, перерабатывающего оборудования, элитных
пород скота и т. п. Поэтому хозяйства, как правило, договариваются с продавцами или поставщиками такого имущества о рассрочке платежей либо приобретают его через лизинговые компании, но в этих случаях главу хозяйства подстерегает множество проблем с ведением учета и заполнением отчетности.
Таким образом, для того чтобы правильно рассчитать налоговую базу, главе крестьянского (фермерского) хозяйства целесообразно составлять дополнительные формы отчетности и представлять их вместе с налоговой декларацией в налоговый орган. В данном случае, на наш взгляд, можно применить отчет по форме 5-КХ, в котором отражены результаты деятельности КФХ, а также учтены соответствующие хозяйственные операции, связанные с производством сельхозпродукции и использованием основных и оборотных средств данного хозяйства.
Временно указанные проблем не коснутся тех КФХ, которые были зарегистрированы менее пяти лет тому назад, поскольку на основании п. 14 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы членов КФХ, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, в течение пяти лет, считая с года регистрации хозяйства.
Следовательно, в данный период у главы КФХ не возникает обязанность отражать указанные доходы в декларации по НДФЛ. При этом надо иметь в виду, что эта норма применяется к доходам тех членов КФХ, в отношении которых она ранее не применялась.
По истечении пяти лет после регистрации КФХ налогообложение доходов членов хозяйства должно производиться в общеустановленном порядке, а налогообложение доходов главы хозяйства — в порядке, установленном главой 23 НК РФ для индивидуальных предпринимателей.
Пунктом 24 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от
осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками ЕНВД для отдельных видов деятельности, а также при налогообложении которых применяется УСН и система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог, далее — ЕСХН), не подлежат обложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ. Следовательно, у главы крестьянского (фермерского) хозяйства не возникает обязанности отражать в декларации по НДФЛ суммы таких доходов вне зависимости от года регистрации хозяйства.
Однако следует иметь в виду, что если после перехода на уплату ЕСХН непосредственно главой КФХ или хозяйством в целом в налоговом периоде были получены такие доходы, которые не освобождаются от обложения НДФЛ в соответствии со ст. 217 НК РФ, то глава хозяйства обязан не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представить в налоговый орган по месту жительства декларацию по НДФЛ и самостоятельно определить налоговую базу по таким доходам в соответствии со ст. 210 НК РФ на основании данных Книги учета вне зависимости от года регистрации хозяйства. В частности, это могут быть доходы, полученные от сдачи в аренду другим хозяйствам сельскохозяйственной техники, автотранспортных средств, а также за пользование перерабатывающим оборудованием или производственными помещениями и сооружениями.
При переходе главы КФХ как индивидуального предпринимателя на уплату ЕСХН могут возникнуть еще противоречия.
Статьей 346.1 НК РФ определено, что система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) применяется наряду с общим режимом налогообложения. При этом переход на уплату ЕСХН или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в
порядке, предусмотренном главой 26.1 НК РФ.
В соответствии с п. 5 данной статьи правила, предусмотренные главой 26.1 НК РФ, распространяются на КФХ, хотя на налоговом учете состоит только глава КФХ в качестве индивидуального предпринимателя.
Пунктом 3 ст. 346.1 НК РФ установлено, что переход на уплату ЕСХН индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), НДС (за исключением подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и Таможенным кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и ЕСН уплатой ЕСХН, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей за налоговый период.
Иные налоги и сборы уплачиваются индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату ЕСХН, в соответствии с общим режимом налогообложения. При этом согласно п. 4 ст. 346.1 НК РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся его плательщиками, не освобождаются от исполнения предусмотренных НК РФ обязанностей налоговых агентов.
Согласно ст. 346.10 НК РФ индивидуальные предприниматели по истечении налогового (отчетного) периода, которым признается календарный год, представляют налоговые декларации в налоговые органы по своему местонахождению и производят уплату ЕСХН не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам отчетного периода, которым признается полугодие, представляются не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода.
Статьей 346.4 НК РФ определено, что объектом обложения ЕСХН призна-
ются доходы, уменьшенные на величину расходов. Порядок определения и признания доходов и расходов установлен ст. 346.5 НК РФ.
Учитывая, что статус индивидуального предпринимателя при регистрации КФХ приобретает только глава хозяйства, остальные члены КФХ не признаются плательщиками ЕСХН. Следовательно, глава КФХ, перешедший на уплату ЕСХН, в представляемых им налоговых декларациях определяет налоговую базу за отчетный или налоговый период на основании результатов коллективной деятельности хозяйства в целом, а не полученные лично им доходы и произведенные расходы.
В соответствии со ст. 15 Федерального закона №74-ФЗ каждый член КФХ имеет право на часть доходов, полученных от деятельности фермерского хозяйства в денежной и (или) натуральной форме, плодов, продукции (личный доход каждого члена фермерского хозяйства). Размер и форма выплаты личного дохода определяются по соглашению между членами фермерского хозяйства. Полученные каждым из членов фермерского хозяйства личные доходы в денежной и (или) натуральной форме являются объектом обложения НДФЛ.
При этом, учитывая, что согласно п. 4 ст. 346.1 НК РФ глава КФХ, перешедший на уплату ЕСХН, не освобождается от исполнения предусмотренных ст. 226 НК РФ обязанностей налогового агента, суммы полученных членами хозяйства личных доходов и удержанных с них налогов должны учитываться в составе расходов главы КФХ в декларации по ЕСХН. Кроме того, в составе его расходов учитываются также суммы доходов, выплаченных наемным работникам, не являющимся членами КФХ, и удержанные с этих доходов суммы налогов, в отношении которых глава КФХ также является налоговым агентом, поскольку он заключает соответствующие договоры от имени фермерского хозяйства.
Для учета доходов и расходов КФХ помимо Книги учета доходов и расходов
индивидуального предпринимателя необходимо вести и специализированные учетные регистры.
Основными учетными регистрами, рекомендуемыми для ведения в крестьянском (фермерском) хозяйстве, являются: книга учета имущества крестьянского хозяйства (форма №1-кх); книга учета продукции и материалов (форма №2-кх); книга учета труда (форма №3-кх); журнал учета хозяйственных операций (форма №4-кх) и ведомость финансовых результатов (форма №5-кх).
Крестьянские (фермерские) хозяйства могут также пользоваться и книгой «Учета имущества и деятельности крестьянского (фермерского) хозяйства», разработанной Фондом поддержки и развития крестьянских (фермерских) хозяйств «Российский фермер».
В целях налогообложения прибыли, полученной от реализации несельскохозяйственной продукции и других услуг, крестьянские (фермерские) хозяйства представляют в налоговые органы «Ведомость финансовых результатов» (форма №5-кх) с учетом следующих дополнений.
В раздел «Доходы хозяйства» после строки «Всего доходов» вписывается отдельной строкой «в том числе полученные от несельскохозяйственной деятельности» (с расшифровкой вида деятельности).
В раздел «Расходы хозяйства» после строки «Всего расходов» вписывается отдельной строкой «в том числе от несельскохозяйственной деятельности» (с расшифровкой вида деятельности).
После строки «Финансовый результат» вписывается отдельной строкой «в том числе полученный от несельскохозяйственной деятельности».
Учитывая особый статус крестьянских (фермерских) хозяйств, при составлении отчета за год ИФНС и ассоциациям крестьянских (фермерских) хозяйств следует руководствоваться Рекомендациями по ведению учета производственной деятельности в крестьянском (фермерском) хозяйстве, разработанными Фондом поддержки и развития крестьянских (фермерских) хозяйств «Российский фермер»
и согласованными с Госкомстатом СССР 6 июня 1991 г. В этих «Рекомендации по ведению учета производственной деятельности в крестьянском (фермерском) хозяйстве» предлагалось вести учет в пяти формах с индексом КХ. Однако практика показала, что использование ряда форм усложнилось, возникла необходимость в их совершенствовании. Ассоциация крестьянских хозяйств и сельскохозяйственных кооперативов АККОР совместно с Минфином России и Госналогслужбой России проводят работу по упрощению и совершенствованию учета и отчетности фермерских хозяйств. В результате появились упрощенные формы с индексом КФХ. Рекомендуемые формы регистров бухгалтерского учета для крестьянских (фермерских) хозяйств приведены ниже:
Книга учета имущества (ф. № 1-КФХ); Книга учета труда (ф. № 3-КФХ); Книга учета продукции и материалов (ф. № 2- КФХ); Книга учета денежных средств и расчетов (ф. № 5 КФХ); Книга учета доходов и расходов (ф. № 6-КФХ). Это регистры упрощенной формы.
Однако следует отметить, что эти регистры, как и рекомендации по ведению учета в КФХ, давно нуждаются в обновлении. В особенности если учесть необходимость применения МСФО 41
«Сельское хозяйство». А дальнейшее развитие международных связей Российских сельхозтоваропроизводителей и интеграция России в мировую экономическую систему, несмотря на ее кризис, вызывают необходимость изучения МСФО с целью их дальнейшего практического применения.
Библиографический список
1. Гражданский кодекс РФ Часть 1, 2 (с изменениями и дополнениями).
2. Налоговый кодекс РФ. Ч 1-2 (с изменениями и дополнениями).
3. «О бухгалтерском учете». ФЗ от 21.11.98 г. № 129-ФЗ (ред. от
31.12.2002 г., 10.01.2003 г.).
4. Федеральный Закон «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» ФЗ от
11.06.2003 г. № 74-ФЗ.
5. Лисович Г.М. Бухгалтерский учет в сельскохозяйственных организациях. — М: Финансы и статистика, 2004.
6. Лисович Г.М. Бухгалтерский (финансовый) учет в сельском хозяйстве. — М.: Вузовский учебник , 2009.
7. Нестеренко H.A. Учет на предприятиях малого бизнеса. — Ростов н/Д: Новая книга, 2004.
8. Нестеренко H.A., Цепилова Е.С. Налоговый учет. — Ростов н/Д: Феникс, 2008.
