CC BY
12
© 2012 г.
М.А. Лабоськин
ОСОБЕННОСТИ ЛьГОТНОГО
налогообложения услуги
по СДАЧЕ в АРЕНДУ пОмЕщЕНИЙ
иностранцам
Лабоськин Михаил Алексеевич - главный государственный таможенный инспектор правовой службы Северо-Западного таможенного управления, к.ю.н.
(E-mail:[email protected])
Аннотация. В статье рассматриваются особенности предоставления освобождения от уплаты НДС доходов, полученных от сдачи помещений иностранным физическим лицам и представительствам иностранных компаний, филиалам, а также дипломатическим представительствам, порядка подтверждения права на льготу.
Ключевые слова: НДС, льгота, аккредитация, представительство иностранной компании, филиал.
Из налоговых льгот, установленных налоговым законодательством РФ, одной из самых актуальных является освобождение от уплаты НДС услуги по предоставлению помещений в аренду иностранным организациям и гражданам. Востребованность данной льготы обусловливается ростом числа присутствующих в РФ, прежде всего, представительств и филиалов зарубежных организаций и компаний ввиду расширения международных и внешнеэкономических связей РФ и отечественных коммерческих организаций.
В соответствии с п.1 ст.149 НК РФ: «Не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации.
Положения абзаца первого настоящего пункта применяются в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации. Перечень иностранных государств, в отношении граждан и(или) организаций которых применяются нормы настоящего пункта, определяется федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Министерством финансов Российской Федерации».
Во исполнение абзаца второго п. 1 ст. 149 НК РФ МИДом России и Минфином России совместным приказом от 08.05.2007 № 6498, № 40н (ред. от 15.10.2009) утвержден Перечень иностранных государств, в отношении граждан и(или) организаций которых, аккредитованных в Российской Федерации, применяется освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость при предоставлении им в аренду помещений на территории Российской Федерации1.
Перечень включает 113 государств. Льгота распространяется на любые помещения. Ограничения по аренде служебных (офисных) и жилых помещений имеются только во Франции, где освобождение применяется при сдаче в аренду немеблированных помещений, в Великобритании (на острове Мэн), где льгота не предоставляется организациям, оказывающим финансовые услуги.
1 Бюллетень нормативных актов федер. органов исполнит. власти. 2007. № 26.
Как следует из п. 1 ст. 149 НК РФ, освобождение от уплаты НДС осуществляется на основании принципа взаимности и в отношении аккредитованных в РФ иностранных организаций и граждан. Между тем, исходя из позиции Минфина России, изложенной, в частности, в письме от 15.04.2010 № 0307-08/112, и ФАС Северо-Западного округа, отраженной в постановлении от 16.05.2006 по делу № А56-29329/04, применение данной льготы возможно и в случае, когда иностранные организации зарегистрированы в РФ либо открыты в РФ с разрешения уполномоченных органов.
Аккредитация, регистрация и разрешение на открытие в рассматриваемом случае выступают как формы легализации пребывания и осуществления деятельности на территории РФ представительств и филиалов иностранных организаций и компаний и физических лиц.
В РФ аккредитацию осуществляют:
• представительств иностранных компаний и филиалов иностранных юридических лиц - Государственная регистрационная палата при Минфине России. Основание: Постановление Правительства РФ от 21.12.1999 №1419 «О федеральном органе исполнительной власти, ответственном за координацию деятельности федеральных органов исполнительной власти по привлечению в экономику Российской Федерации прямых иностранных инвестиций и аккредитацию филиалов иностранных юридических лиц»2; пп. 2 и 4 п.12 Устава федерального бюджетного учреждения «Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции Российской Федерации», утвержденного приказом Минюста России от 20.07.2011 № 2693.
Государственная регистрационная палата также на основании пп. 3 п.12 Устава осуществляет ведение сводного государственного реестра аккредитованных на территории РФ представительств иностранных компаний и на основании пп. 5 п.12 Устава - ведение государственного реестра филиалов иностранных юридических лиц, аккредитованных на территории РФ.
Палата также оказывает услуги по персональной аккредитации сотрудников представительств и филиалов иностранных юридических лиц (пп. 8 п. 13 Устава);
• представительств кредитных организаций иностранных государств - Банк России. Основание: ст. 52 Федерального закона от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» 4;
• иностранных корреспондентов - МИД России. Основание: п.3 Правил аккредитации и пребывания корреспондентов иностранных средств массовой информации на территории Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.09.1994 № 1055 5;
• представительств иностранных организаций, осуществляющих деятельность в области гражданской авиации на территории Российской Федерации, - Федеральное агентство воздушного транспорта Российской Федерации (Росавиация). Основание: п. 5.4.8 Положения о Федеральном агентстве воздушного транспорта, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.07.2004 № 3966.
Кроме того, в соответствии с п. 3 ст.15 Закона РФ от 07.07.1993 № 5340-1 «О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации» ТПП РФ выдает разрешения на открытие в Российской Федерации иностранных фирм и организаций, в сотрудничестве с которыми заинтересованы члены торговопромышленных палат 7.
Минюст России в пределах своих полномочий в соответствии со ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»8 и на основании пп. 30.7 п. 7 Положения о Министерстве юстиции Российской Федерации, утвержденного Указом Президента РФ от 13.10.2004 № 1313 (с изм. на 25.05.2012), принимает в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, решения о государственной регистрации отделений международных организаций
2 СЗ РФ. 1999. № 52. Ст. 6412.
3 Российская газета. 2011.10 авг.
4 СЗ РФ. 2001. № 26. Ст. 2590.
5 СЗ РФ. 1994. № 21. Ст. 2399.
6 СЗ РФ. 2004. № 32. Ст. 3343.
7 Ведомости СНД и ВС РФ.1993. № 33. Ст. 1309.
8 СЗ РФ. 1996. № 3. Ст.145.
и иностранных некоммерческих неправительственных организаций, общественных объединений, политических партий, торгово-промышленных палат, религиозных организаций, иных юридических лиц, о внесении сведений о филиалах и представительствах международных организаций, иностранных
некоммерческих неправительственных организаций в реестр филиалов и представительств междуна-
...
родных организаций и иностранных некоммерческих неправительственных организаций9.
Право на льготу должно быть подтверждено заинтересованным в льготе лицом. При этом ст. 149 НК РФ не содержит перечня документов, которыми может быть подтверждено право на освобождение от уплаты НДС.
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 25.10.2009 № 03-07-07/6910,докумен-тальным подтверждением права на получение освобождения от налогообложения является копия свидетельства о внесении в сводный государственный реестр аккредитованных на территории РФ представительств иностранных компаний, выданная Государственной регистрационной палатой, а также договор аренды, заключенный с иностранной организацией.
В соответствии с п. 9 ст. 85 НК РФ органы и организации, осуществляющие аккредитацию филиалов и представительств иностранных юридических лиц, обязаны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения об аккредитации (о лишении аккредитации) филиалов и представительств иностранных юридических лиц в течение десяти дней со дня аккредитации (лишения аккредитации).
Учет иностранных организаций в налоговых органах осуществляется в соответствии с приказом ФНС России от 13.02.2012 № ММВ-7-6/80 «Об утверждении форм, порядка их заполнения и форматов документов, используемых при учете иностранных организаций в налоговых органах»11.
В связи с этим необходимость предъявления в налоговый орган копии свидетельства о внесении в сводный реестр аккредитованных представительств иностранных компаний, по нашему мнению, представляется излишней.
В случае сдачи в аренду помещения иностранным физическим лицам, аккредитованным в РФ, для подтверждения права на льготу кроме договора аренды может быть представлена копия аккредитационной карточки.
Право на применение данной льготы в случае аренды помещений филиалами иностранных некоммерческих организаций согласно разъяснению Минфина России, содержащемуся в письме от 15.04.2010 № 03-07-08/112, может быть подтверждено выпиской из реестра филиалов и представительств международных и иностранных некоммерческих организаций, выданной Минюстом России по форме, утвержденной его приказом от 25.03.2009 № 84. К этой выписке также представляется целесообразным приложить договор аренды.
Кроме корреспондентов зарубежных средств массовой информации, МИД России также осуществляет аккредитацию международных организаций. Согласно разъяснению МНС России, изложенному в его письме от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/1512, международные организации, аккредитованные при МИД России, не являются организациями, имеющими национальную принадлежность, и, соответственно, в данном случае отсутствует условие взаимности. Поэтому в случае, когда в качестве арендаторов выступают такие организации, льгота не предоставляется13.
Кроме того, при оказании услуг аренды арендатор в обязательном порядке должен выставить арендатору счет-фактуру, причем сделать это необходимо в течение пяти календарных дней с момента оказания услуги (п. 3 ст.168 НК РФ).
Следует иметь в виду, что если помещения сдаются для официального пользования иностранными дипломатическими или приравненными к ним представительствами, то порядок налогообложения услуг арендодателя несколько иной.
9 СЗ РФ. 2008. № 29 (ч. I). Ст. 3473.
10 Не опубликовано. Текст документа содержится в БД ИК «Кодекс».
11 Российская газета. 2012. 20 апр.
12 Нормативные акты для бухгалтера. 2004. № 11, 12.
13 Перечень международных организаций, аккредитованных при МИД России, содержится в приложении № 2 к приказу МВД России от 28.03.2002 № 282 (ред. от 29.05.2012) «О государственных регистрационных знаках транспортных средств» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2002. № 18.
Подпунктом 7 п.1 ст.164 НК РФ определено, что при реализации товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, применяется ставка налога 0 %.
Учитывая, что, как следует из гл. 21 НК РФ, аренда представляет собой услугу, это в полном объеме относится также и к сдаче помещений в аренду.
При этом, как и в отношении льготных услуг аренды, использование нулевой ставки налога применяется на условиях взаимности в случаях:
- если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении дипломатических и приравненных к ним представительств Российской Федерации, дипломатического и административно-технического персонала этих представительств (включая проживающих вместе с ними членов их семей);
- если такая норма предусмотрена в международном договоре Российской Федерации.
Перечень иностранных государств, в отношении представительств которых на условиях взаимности применяется ставка налога на добавленную стоимость 0 % при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административнотехнического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, утвержден совместным приказом МИД России № 22606 и Минфина России № 173н от 14.12.2011.
Правила применения нулевой ставки по НДС при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, утверждены Постановлением Правительства РФ от 30.12.2000 № 103314.
Использование ставки налога 0 % по услугам аренды должно подтверждать само представительство или его сотрудники. Возмещение сумм налога, уплаченных дипломатами (или членами их семей), производит тот налоговый орган, в котором зарегистрировано дипломатическое представительство. Для этого налоговикам нужно подать заявление на возмещение сумм налога и соответствующий пакет документов, состав которых определен Правилами применения нулевой ставки налога.
Исходя из вышеизложенного можно сделать следующие выводы:
- обязательными условиями предоставления освобождения от уплаты НДС при предоставлении услуги по сдаче помещений иностранным лицам и организациям является их обязательная аккредитация в РФ и предоставление аналогичной льготы в отношении российских физических лиц и представительств в иностранном государстве;
- государственными органами, уполномоченными на осуществление в РФ аккредитации иностранных лиц и организаций, являются Государственная регистрационная палата при Минюсте России, Банк России, МИД России, Росавиация; на выдачу разрешения на открытие иностранных фирм и организаций - ТПП РФ, на осуществление регистрации - Минюст России;
- перечень документов, необходимых для подтверждения права на получение льготы, законодателем не определен. Поэтому в качестве таких документов в налоговый орган могут быть представлены:
а) в случае, когда арендатор представительство, филиал, - договор аренды (для аккредитованных -Государственная регистрационная палата представительств иностранных компаний и филиалов иностранных юридических лиц) или договор аренды и выписка из реестра филиалов и представительств иностранных некоммерческих организаций, выданная Минюстом России, либо договор аренды и разрешение на открытие иностранных фирм и организаций, выданное ТПП РФ;
б) в случае, когда арендатор физическое лицо, - договор аренды и аккредитационная карточка;
в случае сдачи помещений представительствам международных организаций льгота не предоставляется.
14 СЗ РФ. 2001. № 2. Ст.182.
Литература
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая).
Закон Российской Федерации от 07.07.1993 № 5340-1 «О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации» // Ведомости Съезда народных депутатов и Верховного Совета РФ.1993. № 33. Ст. 1309.
Федеральный закон от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» // Собрание законодательства РФ. 1996. № 3. Ст.145.
Федеральный закон от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» // Собрание законодательства РФ. 2001. № 26. Ст. 2590.
Указ Президента Российской Федерации от 14.07.2008 № 1079 «О внесении изменений в Указ Президента Российской Федерации от 13 октября 2004 года № 1313 «Вопросы Министерства юстиции Российской Федерации», в Положение, утвержденное этим Указом, и о признании утратившими силу некоторых актов Президента Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2008. № 29 (ч. I). Ст. 3473.
Постановление Правительства Российской Федерации от 13.09.1994 № 1055 «Об утверждении Правил аккредитации и пребывания корреспондентов иностранных средств массовой информации на территории Российской Федерации // Собрание законодательства РФ. 1994. № 21. Ст. 2399.
Постановление Правительства Российской Федерации от 21.12.1999 № 1419 «О федеральном органе исполнительной власти, ответственном за координацию деятельности федеральных органов исполнительной власти по привлечению в экономику Российской Федерации прямых иностранных инвестиций и аккредитацию филиалов иностранных юридических» // Собрание законодательства РФ. 1999. № 52. Ст. 6412.
Постановление Правительства Российской Федерации от 30.12.2000 № 1033 «О применении нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей // Собрание законодательства РФ. 2001. № 2. Ст. 182.
Постановление Правительства Российской Федерации от 30.07.2004 № 396 «Об утверждении Положения о Федеральном агентстве воздушного транспорта» // Собрание законодательства РФ. 2004. № 32. Ст. 3343.
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.05.2006 по делу № А56-29329/04 // Не опубликовано. Текст документа содержится в БД ИК «Кодекс».
Приказ МИД России, Минфина России от 08.05.2007 № 6498, № 40н «Об утверждении Перечня иностранных государств, в отношении граждан и(или) организаций которых, аккредитованных в Российской Федерации, применяется освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость при предоставлении им в аренду помещений на территории Российской Федерации» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2007. № 26.
Приказ МИД России, Минфина России от 14.12.2011 № 22606, № 173н «Об утверждении Перечня иностранных государств, в отношении представительств которых на условиях взаимности либо если такая норма предусмотрена в международном договоре Российской Федерации применяется ставка
налога на добавленную стоимость 0 % при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств (включая проживающих вместе с ними членов их семей), и признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Министерства иностранных дел Российской Федерации и Министерства финансов Российской Федерации» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2012. № 17.
Приказ Минюста России от 20.07.2011 № 269 «Об утверждении Устава федерального бюджетного учреждения «Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции Российской Федерации» // Российская газета. 2011.10 авг.
Приказ ФНС России от 13.02.2012 № ММВ-7-6/80 «Об утверждении форм, порядка их заполнения и форматов документов, используемых при учете иностранных организаций в налоговых органах» // Российская газета. 2012. 20 апр.
Приказ МВД России от 28.03.2002 № 282 «О государственных регистрационных знаках транспортных средств»//Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2002. № 18.
Письмо МНС России от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15 «Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за II полугодие 2003 года - I квартал 2004 года» // Нормативные акты для бухгалтера. 2004. № 11, 12.
Письмо Минфина России от 25.10.2009 № 03-07-07/69 // Не опубликовано. Текст документа содержится в БД ИК «Кодекс».
Письмо Минфина России от 15.04.2010 № 03-07-08/112 // Не опубликовано. Текст документа содержится в БД ИК «Кодекс».
