CC BY
50
Налогообложение
ОПЕРАЦИИ, НЕ ОБЛАГАЕМЫЕ НАЛОГОМ НАДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
Ю. М. ЛЕРМОНТОВ, консультант Минфина России.
Статьей 149 Налогового кодекса РФ (НК РФ) определены операции, которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), что представляет собой одну из разновидностей налоговой льготы. При этом у налогоплательщиков возникают вопросы относительно применения каждой из содержащихся в данной статье норм. Рассмотрим сложные и спорные вопросы освобождения от НДС операций, осуществляемых налогоплательщиком.
Сдача в аренду помещений иностранным лицам. В соответствии с п. 1 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории РФ помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в РФ.
Перечень иностранных государств, в отношении которых применяется указанное освобождение, установлен приказом МИД России и Минфина России от 08.05.2007 № 6498/40н. В данный перечень включены услуги по аренде служебных (офисных) помещений, оказываемые иностранным организациям, зарегистрированным на Британских Виргинских островах (Великобритания).
Что касается документального подтверждения права налогоплательщиков на указанное освобождение от налогообложения, то перечень документов, подтверждающих правомерность применения такого освобождения, положениями гл. 21 НК РФ не установлен.
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 25.10.2010 № 03-07-07/69, налогоплательщик имеет право применять освобождение от налогообложения, предусмотренное п. 1 ст. 149 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих аккредитацию представительств иностранных
компаний и филиалов иностранных юридических лиц на территории РФ.
В соответствии с п. 9 устава Федерального государственного учреждения «Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции Российской Федерации», утвержденного приказом Минюста России от 16.11.2005 № 220, сводный государственный реестр аккредитованных на территории РФ представительств иностранных компаний и государственный реестр филиалов иностранных юридических лиц, аккредитованных натерритории РФ, ведетданное учреждение.
Таким образом, документальным подтверждением права на получение освобождения от налогообложения является копия свидетельства о внесении в сводный государственный реестр аккредитованных на территории РФ представительств иностранных компаний, выданного Государственной регистрационной палатой.
Кроме того, документальным подтверждением правомерности применения вышеуказанного освобождения является договор аренды, заключенный с иностранной организацией.
Другой момент, на который следует обратить внимание при применении освобождения, предусмотренного п. 1 ст. 149 НК РФ: данная норма НК РФ применяется только в отношении иностранных граждан или организаций, аккредитованных в РФ.
В случае предоставления арендодателем в аренду на территории РФ помещений иностранным гражданам или организациям, не имеющим аккредитацию в РФ, освобождение от налогообложения не предоставляется, и услуги по предоставлению в аренду помещений подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Такой позиции придерживается ФНС России в письме от 17.05.2005 № ММ-6-03/404@.
Реализация медицинских товаров. Согласно подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ медицинских товаров отечественного и зарубежного производства.
При применении данной льготы следует учитывать перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории РФ не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, утвержденный постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 № 19 (далее — Перечень № 19).
Как указывает п. 3 Перечня № 19, к данной технике относятся, в частности, инструменты режущие и ударные с острой (режущей) кромкой.
В Общероссийском классификаторе продукции ОК 005-93, утвержденном постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 № 301, к инструментам режущим и ударным с острой (режущей) кромкой (код 94 3300) относятся инструменты многолезвийные с вращением вокруг собственной оси (сверла, фрезы, боры) (код 94 3370).
Как указывает Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденный постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163, лечение зубов (код 081403) относится к медицинским услугам (код 081000).
Следовательно, сверла, предназначенные для лечения зубов, подпадают под действие Перечня № 19.
Оказание медицинских услуг. Подпунктом 2 п. 2ст. 149 НК РФ закреплено, что налогообложению (освобождается от налогообложения) не подлежит реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологическихуслуг.
При применении подп. 2 п. 2ст. 149 НК РФ следует учитывать перечень медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, утвержденный постановлением Правительства РФ от 20.02.2001 № 132 (далее — Перечень № 132).
Например, согласно п. 1 Перечня № 132 к данному перечню относятся услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно-поли-
клинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы.
Законодательство прямо не относит услуги по диагностике в образовательных учреждениях туберкулеза у физических лиц посредством реакции Манту к услугам, предусмотренным Перечнем № 132.
Однако, как следует из письма Минфина России от 07.05.2003 № 04-02-05/2/21, услуги по первичной неотложной помощи и по необходимой вакцинации, оказываемые негосударственной некоммерческой образовательной организацией, являются медицинскими услугами и не подлежат обложению НДС в соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 149 НКРФ.
Из содержания данного письма следует, что образовательная организация вправе оказывать услуги, предусмотренные п. 1 Перечня № 132.
Как разъяснено в письме Минфина России от 02.02.2011 № 03-07-08/32, операции по реализации российской организацией важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники на экспорт освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость и, соответственно, в отношении таких операций нулевая ставка, предусмотренная п. 1 ст. 164 НК РФ, не применяется.
В силу приложения № 4 к приказу Минздрава России от05.08.2003 № 330 «О мерахпо совершенствованию лечебного питания в лечебно-профилактических учреждениях Российской Федерации» (далее — Приложение № 4) организация лечебного питания в лечебно-профилактическом учреждении является неотъемлемой частью лечебного процесса и входит в число основных лечебных мероприятий.
Кроме того, как следует из постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2008 № А66-7072/2007, лечебное питание, наряду с услугами по размещению пациентов и непосредственно медицинскими процедурами, входит в комплекс реабилитационно-восстановительного лечения.
Более того, данное постановление указывает, что услуги по обеспечению пребывания (проживания) пациентов в период их лечения в санатории подлежат освобождению от обложения НДС в соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ.
На основании анализа Приложения № 4 и постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2008 № А66-7072/2007 можно сделать вывод, что организация лечебного питания в санаторно-курортном учреждении подпадает под действие подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ.
Данная позиция подтверждается также постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2006, 04.12.2006 № 09АП-
13927/2006-АК, устанавливающим, что лечебное питание и медикаментозное лечение относятся к медицинским услугам, подпадающим под действие подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ.
Реализация продуктов питания. Как указано в подп. 5 п. 2ст. 149 НК РФ, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, столовыми медицинских организаций, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указанных учреждениях, а также продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым или указанным учреждениям.
При применении подп. 5 п. 2ст. 149 НК РФ следует учитывать положения ГОСТ Р 50647-94 «Общественное питание. Термины и определения», утвержденного постановлением Госстандарта России от 21.02.1994 № 35 (далее — ГОСТ Р 50647-94).
В силу положений ГОСТ Р 50647-94, предприятие общественного питания представляет собой предприятие, предназначенное для производства кулинарной продукции, мучных кондитерских и булочных изделий, их реализации и (или) организации потребления.
Пункт 1 ГОСТ Р 50647-94 определяет общественное питание как совокупность предприятий различных организационно-правовых форм и граждан-предпринимателей, занимающихся производством, реализацией и организацией потребления кулинарной продукции.
Исходя из содержания Приложения А к ГОСТ Р 50647-94 (далее — Приложение А), кпредприяти-ям общественного питания можно отнести:
— школьную кулинарную фабрику — заготовочное предприятие для производства кулинарной продукции, входящей в рацион питания школьников, и снабжения ею школьных столовых и буфетов (п. 2 Приложения А);
— столовую — общедоступное или обслуживающее определенный контингент потребителей предприятие общественного питания, производящее и реализующее блюда в соответствии с разнообразным по дням недели меню (п. 4 Приложения А);
— ресторан — предприятие общественного питания с широким ассортиментом блюд сложного приготовления, включая заказные и фирменные, винно-водочные, табачные и кондитерские изде-
лия, повышенным уровнем обслуживания в сочетании с организацией отдыха (п. 7 Приложения А);
— кафе — предприятие по организации питания и отдыха потребителей с предоставлением ограниченного по сравнению с рестораном ассортимента продукции. Реализует фирменные, заказные блюда, изделия, напитки (п. 9 Приложения А);
— предприятие-автомат — предприятие, осуществляющее реализацию продукции определенного ассортимента через торговые автоматы (п. 10 Приложения А);
— бар — предприятие общественного питания с барной стойкой, реализующее смешанные, крепкие алкогольные, слабоалкогольные и безалкогольные напитки, закуски, мучные кондитерские и булочные изделия, покупные товары (п. 11 Приложения А);
— закусочную — предприятие с ограниченным ассортиментом блюд несложного приготовления из определенного вида сырья, предназначенное для быстрого обслуживания потребителей промежуточным питанием (п. 12 Приложения А).
Кроме того, нужно обратить внимание на п. 1 Приложения А, который определяет комбинат общественного питания как производственно-хозяйственный комплекс, состоящий из заготовочных и доготовочных предприятий общественного питания с единым технологическим процессом приготовления продукции, а также магазинов кулинарии и вспомогательных служб.
Однако из судебной практики следует, что перечень организаций, которые освобождаются от обложения НДС при реализации на территории РФ продуктов питания, непосредственно произведенных и реализуемых ими указанным столовым или образовательным школам или столовым данных заведений, шире перечня предприятий общественного питания, перечисленных в ГОСТ Р 50647-94.
Кроме того, как указано в определении ВАС РФ от 07.02.2007 № 649/07 по делу № А17-1417/5-2006, предприниматель также имеет право воспользоваться указанной льготой при соблюдении им всехусловий, необходимых для ее применения. При этом суд руководствовался нормами правил оказания услуг общественного питания, утвержденных постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 № 1036. Согласно п. 2 этих правил под исполнителем в сфере оказания услуг общественного питания понимаются не только организация независимо от организационно-правовой формы, но также и индивидуальные предприниматели, оказывающие потребителю услуги общественного питания по возмездному договору.
В соответствии с постановлением ФАС Центрального округа от 14.02.2005 № А35-8544/03-С2 налоговую льготу, предусмотренную подп. 5 п. 2ст. 149 НКРФ, может применять муниципальное унитарное предприятие жилищно-коммунального хозяйства. Это допускается в том случае, если в состав структуры данного предприятия входит участок по торговле и общественному питанию, включающий в себя в том числе и школьные столовые, и предприятие обеспечивает питанием, произведенным указанными столовыми, учащихся соответствующих школ.
Следует отметить, что в этом случае отсутствует указание на источник финансирования. Кроме того, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24.09.2007 № А42-273/2007 рассматривается ситуация, когда федеральное государственное унитарное предприятие самостоятельно производило продукты питания и реализовывало их средней общеобразовательной школе, финансируемой из муниципального бюджета. В данном постановлении указано, что это предприятие фактически выполняло функции школьной столовой, и делается вывод о правомерности применения налоговой льготы, предусмотренной подп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ.
В письме Управления ФНС России по г. Москве от 08.07.2010 № 16-15/071883 разъяснено, что освобождение от налогообложения, предусмотренное подп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ, распространяется на организации общественного питания только при реализации произведенных ими продуктов питания образовательным и медицинским учреждениям, финансируемым из бюджета или за счет средств Фонда обязательного медицинского страхования. При этом на соисполнителей, участвующих в процессе производства продуктов питания, данная льгота не распространяется.
Образовательные услуги. Как указано в подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.
При применении подп. 14 п. 2ст. 149 НК РФ следует учитывать точку зрения Минфина России, высказанную в письме от 27.08.2008 № 03-07-07/81. В этом документе Минфин России разъяснил, что
операции по реализации не подлежащих лицензированию услуг по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного процесса в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающихся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, не освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость.
При этом финансовое ведомство основывалось на норме п. 2 положения об образовательной деятельности, утвержденного постановлением Правительства РФ от 18.10.2000 № 796, согласно которому не подлежит лицензированию образовательная деятельность в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающаяся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации.
Следует отметить, что в настоящее время данное постановление утратило силу. С 01.07.2009 вступило в силу положение о лицензировании образовательной деятельности, утвержденное постановлением Правительства РФ от31.03.2009 № 277.
Новое положение содержит аналогичную приведенной норму (подп. «а» п. 2 положения), согласно которой не подлежит лицензированию образовательная деятельность в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающаяся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации.
Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 27 Закона РФ от 10.07.1992 № 3266-1 «Об образовании» образовательное учреждение в соответствии с лицензией выдает лицам, прошедшим итоговую аттестацию, документы о соответствующем образовании и (или) квалификации в соответствии с лицензией. Форма документов определяется самим образовательным учреждением. Указанные документы заверяются печатью образовательного учреждения.
Следовательно, изложенные выводы Минфина России применимы и в настоящее время.
Однако суды в некоторых случаях указывают, что правомерность применения предусмотренной подп. 14 п. 2 ст. 149 НКРФ льготы не зависит оттого, выдаются ли после оказания образовательных услуг документы об образовании или квалификации.
В постановлении от 19.07.2007 № Ф09-5525/07-С2 ФАС Уральского округа пришел к выводу, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ услуг в сфере образования при выполнении следующих условий:
— организация, оказывающая услуги, должна иметь статус некоммерческой образовательной организации;
— услуги организации должны относиться к услугам в сфере образования, оказываемым при проведении учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса;
— организация должна иметь лицензию на оказание услуг в сфере образования.
Следовательно, право на освобождение от налогообложения не ставится в зависимость от выдачи образовательным учреждением лицам, прошедшим итоговую аттестацию, документов о соответствующем образовании и (или) квалификации в соответствии с лицензией.
В постановлении от27.07.2009 № Ф09-5327/09-СЗ ФАС Уральского округа рассмотрел ситуацию, в которой основанием для доначисления налогоплательщику (федеральному государственному образовательному учреждению среднего профессионального образования) налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа послужили выводы налогового органа о занижении налоговой базы на сумму выручки, полученной в качестве оплаты подготовительных курсов. По мнению налогового органа, подготовительные курсы являются консультационными услугами, которые не сопровождаются итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и в связи с этим не освобождаются от налогообложения.
Суд установил, что налогоплательщик имеет лицензию на осуществление образовательной деятельности, в соответствии с приложением к которой подготовительные курсы относятся к программам дополнительного образования.
Из представленных налогоплательщиком примерных образовательных программ по русскому языку и математике, используемых на подготовительных курсах для поступления в средние специальные учебные заведения, следует, что продолжительность занятий на подготовительных курсах составляет по 80 ч по каждой программе с проведением итоговой аттестации.
При таких обстоятельствах суд указал, что налоговым органом необоснованно отнесены указанные занятия к консультационным услугам, предполагающим ответ на поставленный вопрос, а не занятия по 80-часовой программе, в том числе с проведением итоговой аттестации.
Суд также отметил, что из положений подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ не следует, что безусловным
основанием для освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость является выдача документов об образовании или квалификации после завершения программы дополнительного образования. В связи с этим доводы налогового органа об отсутствии документа о полученном образовании после окончания слушателями подготовительных курсов подлежат отклонению.
Доказательств, свидетельствующих о том, что по окончании подготовительных курсов итоговая аттестация слушателей не проводилась, материалы дела не содержали.
Также следует отметить, что некоторые суды не принимают доводы налоговых органов о том, что льгота, предусмотренная подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ, может быть применена лишь при наличии лицензии (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.06.2009 № А69-164/09-Ф02-2763/09 и ФАС Поволжского округа от 31.08.2006 № А72-14840/05-6/826).
Таким образом, если подготовительные курсы сопровождаются итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, то в отношении таких образовательных услуг применяется льгота, предусмотренная подп. 14 п. 2 ст. 149 НКРФ.
Следует учитывать, что освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость юридических и психологических услуг НК РФ не предусмотрено.
Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 17.06.2010 № 03-07-11/255.
Банковские операции. Подпунктом 3 п. 3 ст. 149 НК РФ предусмотрен перечень банковских операций, освобождаемых от налога на добавленную стоимость. При налогообложении комиссии банка за выдачу кредита следует руководствоваться письмом МинфинаРоссии от 19.05.2010 № 03-07-07/27.
Согласно п. 1.2 положения Банка России от 31.08.1998 № 54-П «О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)» под размещением (предоставлением) банком денежных средств понимается заключение между банком и клиентом банка договора, составленного с учетом требований гражданского законодательства РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 819 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.
Таким образом, банковской операцией по
размещению привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков, не подлежащей налогообложению налогом на добавленную стоимость, является предоставление банком заемщику (клиенту банка) денежных средств (кредитование) на условиях возвратности, срочности и платности (уплата процентов).
Согласно пп. 1, 2 ст. 162 НК РФ, предусматривающих увеличение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), эти положения НК РФ не применяются в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).
По мнению Минфина России, комиссию банка за выдачу кредита следует рассматривать как денежные средства, связанные с оплатой услуг банка по предоставлению кредита, освобождаемых от налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Учитывая изложенное, сумма комиссии банка за выдачу кредита в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включается.
Также при применении подл. 3 п. Зет. 149НКРФ следует принимать во внимание позицию Минфина России в письме от 02.06.2010 № 03-07-05/23.
Как разъяснило финансовое ведомство, если и8В-токены, необходимые для эксплуатации системы «клиент-банк», реализуются клиентам банка на основании договора купли-продажи, то такие операции подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. В случае если стоимость указанных и8В-токенов включается в стоимость оказываемых банком услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы «клиент-банк», то при передаче и8В-токенов налог на добавленную стоимость не исчисляется.
Благотворительная деятельность. В соответствии с подп. 12 п. Зет. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории РФ передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 № 135-ФЭ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» (далее — Закон № 135-ФЭ), за исключением подакцизных товаров.
Налоговые органы придерживаются позиции, согласно которой льгота, предусмотренная подп. 12 п. Зет. 149 НК РФ, применяется при условии представления в налоговые органы следующих документов:
— договора (контракта) налогоплательщика с получателем благотворительной помощи на без-
возмездную передачу товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках оказания благотворительной деятельности;
— копий документов, подтверждающих принятие на учет получателем благотворительной помощи безвозмездно полученных товаров (вы-полненныхработ, оказанныхуслуг);
— актов или других документов, свидетельствующих о целевом использовании полученных (выполненных, оказанных) в рамках благотворительной деятельности товаров (работ, услуг) (письма УФНС России по г. Москве от 02.12.2009 № 16-15/126825, от 02.08.2005 № 19-11/55153).
Не исключена и другая позиция. В постановлении от 18.08.2005 № А58-5044/04-Ф02-3966/05-С1 ФАС Восточно-Сибирского округа указал, что осуществление пожертвований в одностороннем порядке, без заключения договора не противоречит положениям Закона№ 135-ФЭ. Передачатоваров (услуг) осуществлялась на основании соответствующих распоряжений и писем.
В постановлении от 17.11.2005 № А56-11300/2005 ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу, что получение средств в рамках благотворительной помощи подтверждают письмо от получателя помощи с просьбой перечислить деньги на определенные цели и платежное поручение о перечислении благотворителем средств.
Таким образом, руководствуясь позицией налоговых органов, для подтверждения права на льготу необходимо иметь договор, копии документов, подтверждающих принятие на учет благотворительной помощи получателем, документы, подтверждающие целевое использование средств. Однако судебная практика допускает применение данной льготы и при отсутствии договора, в случае если благотворительная помощь передавалась на основании иных документов, что в силу п. 2ст. 434 ГК РФ также может рассматриваться как заключение договора в письменной форме.
Коммунальные услуги, содержание и ремонт общего имущества в многоквартирном доме. Согласно подп. 29, 30 п. Зет. 149 НК РФ от налогообложения налогом надобавленную стоимость освобождаются предоставление коммунальных услуг ТСЖ по стой -мости, соответствующей стоимости приобретения этих коммунальных услуг у организаций коммунального комплекса, поставщиков электрической энергии и газоснабжающих организаций, а также операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, осуществляемые ТСЖ по стоимости, соответствующей стоимости приобретения этих работ (услуг) у организаций и индивидуальных
предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).
Минфин России в письме от 08.12.2010 № 03-03-07/41 разъяснил, что от налогообложения налогом надобавленную стоимость освобождается предоставление коммунальных услуг ТСЖ по стоимости, соответствующей стоимости приобретения этих коммунальных услуг у организаций коммунального комплекса, поставщиков электрической энергии и газоснабжающих организаций.
Также от налогообложения налогом надобавленную стоимость освобождаются операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, осуществляемые ТСЖ по стоимости, соответствующей стоимости приобретения этих работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).
В письме Минфина России от 16.11.2010 № 03-07-11/437 указано, что применять освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость в отношении работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) в рамках договора, отличного от вышеуказанного договора управления многоквартирным домом, неправомерно.
Раздельный учет. В соответствии с п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.
В Налоговом кодексе РФ отсутствуют положения, закрепляющие конкретную методику ведения раздельного учета, следовательно, налогоплательщик вправе вести раздельный учет в любом порядке, позволяющем разграничить операции, облагаемые и не облагаемые НДС.
В частности, налогоплательщик вправе применять отдельные субсчета, специально открытые к счетам реализации, а также использовать данные аналитического учета, в том числе ведомости, справки и таблицы, информацию из журнала учета выставленных счетов-фактур и книги продаж.
При этом порядок ведения раздельного учета должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения, в отдельном ее разделе.
Управление ФНС России по г. Москве в письме от 11.03.2010 № 16-15/25433 разъяснило, что порядок ведения раздельного учета должен быть
отражен в учетной политике организации для целей налогообложения.
Одной из актуальных проблем, связанных с применением ст. 149 НК РФ, является вопрос о правомерности необложения НДС операций при отсутствии раздельного учета операций, подлежащих налогообложению и не подлежащих налогообложению.
Законодательство РФ не дает точного определения раздельного учета.
Данная позиция подтверждается решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.08.2008 № А40-53517/07-114-304.
Кроме того, согласно данному решению, поскольку НК РФ не содержит понятия раздельного учета, налогоплательщик должен сам разработать порядок ведения такого раздельного учета и утвердить соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации.
Как следует из постановления от 12.07.2004 № Ф09-2683/04-АК ФАС Уральского округа, при отсутствии на предприятии раздельного учета операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), основания для применения подп. 5 п. 2ст. 149 НК РФ отсутствуют.
Вместе с тем согласно другой позиции, представленной в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2005 № Ф04-18/2005(8026-А45-31) и от 30.08.2004 № Ф04-6025/2004(А45-4028-23), раздельный учет операций, подлежащих налогообложению и освобождаемых от налогообложения, не влияет на право учебного заведения на налоговую льготу, предусмотренную подп. 5 п. 2ст. 149 НК РФ.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ.
2. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от26.11.1996 № 14-ФЗ.
3. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
4. Об утверждении Устава федерального государственного учреждения «Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции Российской Федерации»: приказ Минюста России от 16.11.2005 № 220.
5. Об утверждении перечня важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость: постановление Правительства РФ от 17.01.2002 № 19.
6. Об утверждении перечня медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость: постановление Правительства РФ от 20.02.2001 № 132.
7. О мерах по совершенствованию лечебного питания в лечебно-профилактических учреждениях Российской Федерации: приказ Минздрава России от 05.08.2003 № 330.
8. Об утверждении положения о лицензировании образовательной деятельности: постановление Правительства РФ от 31.03.2009 № 277.
9. О благотворительной деятельности и благотворительных организациях: Федеральный закон от 11.08.1995 № 135-ФЭ.
10. Об утверждении правил оказания услуг общественного питания: постановление Правительства РФ от 15.08.1997 № 1036.
11. Письмо Минфина России от 16.11.2010 № 03-07-11/437.
12. Письмо Минфина России от 25.10.2010 № 03-07-07/69.
13. Письмо Минфина России от 16.11.2010 № 03-07-11/437.
