CC BY
44
УДК 338.14 ББК 65.05
DOI 10.24411/2414-3995-2020-10201 © Д.А. Мацкевич, 2020
Научная специальность 08.00.05 - экономика и управление народным хозяйством
ОДИН ИЗ МЕТОДОВ ВЫЯВЛЕНИЯ ЭКОНОМИЧЕСКИХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
Дарья Александровна Мацкевич,
старший преподаватель кафедры экономики и бухгалтерского учета,
кандидат экономических наук
Московский университет МВД России имени В.Я. Кикотя (117997, Москва, ул. Академика Волгина, д. 12)
E-mail: dolly11@inbox.ru Рецензент: Е.И. Кузнецова, доктор экономических наук, профессор
Аннотация. Рассмотрен метод бухгалтерского анализа, который направлен на выявление экономических преступлений в бухгалтерском учете. В качестве примера приведены нетипичные ситуации в бухгалтерских регистрах и первичных документах, в которых видны «следы» экономических преступлений.
Ключевые слова: экономические преступления, первичные бухгалтерские документы и регистры.
ONE OF THE METHODS FOR DETECTING ECONOMIC CRIMES IN ACCOUNTING
Dar'ya A. Matskevich,
Senior Lecturer of the Department of Economics and Accounting, Candidate of Economic Sciences
Moscow University of the Ministry of Internal affairs of Russia named after V.Ya. Kikot' (117997, Moscow, ul. Akademika Volgina, d. 12)
Abstract. The article considers the method of accounting analysis, which is aimed at identifying economic crimes in accounting. Atypical situations in accounting registers and primary documents in which «traces» of economic crimes are seen are given as an example. Keywords: economic crimes, primary accounting documents and registers.
Citation-индекс в электронной библиотеке НИИОН
Для цитирования: Мацкевич Д.А. Один из методов выявления экономических преступлений в бухгалтерском учете. Вестник экономической безопасности. 2020;(3):282-7.
Экономические процессы, связанные с производством и распределением товаров и услуг, зачастую бывают сопряжены с совершением экономических преступлений. Такие преступления совершаются умышленно, так как направлены, прежде всего, на получение материальной выгоды. В Главе 22 УК РФ подробно рассмотрены противозаконные действия, которые направлены на нарушение общественных отношений в области экономики. Одним из видов экономических преступлений является незаконная предпринимательская деятельность, связанная с производством, продажей товаров и услуг, отмыванием денег.
Иногда руководители организаций, совершая экономические преступления, выводят их в «тень» и ведут так называемую «черную бухгалтерию». Но порой, следы противоправных деяний мож-
но увидеть в официальных данных бухгалтерского учета. Ведь после совершения экономического преступления возникают определенные следы и признаки.
Для того, чтобы грамотно расследовать преступления, связанные с незаконной предпринимательской деятельностью, необходимо обладать специальными познаниями в области бухгалтерского учета. Такие специальные знания позволяют, при расследовании экономических преступлений, применять такой важный метод, как метод бухгалтерского анализа. Метод бухгалтерского анализа основан на исследовании записей бухгалтерского учета в первичных документах, регистрах аналитического и синтетического учета, отчетах, бухгалтерской отчетности, и выявлении в них учетных несоответствий и отклонений. Таким образом, метод бухгал-
терского анализа позволяет, основываясь на первичных документах и регистрах, увидеть нетипичные ситуации в учете.
В качестве примера применения метода бухгалтерского анализа рассмотрим выявление нетипичных ситуаций на счете 43 «Готовая продукция», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции.
Среди нетипичных ситуаций по счету 43 «Готовая продукция» следует выделить такие, как:
1. Перевод готовой продукции во внеоборотный актив организации, далее принятие ее к учету, как основное средство и списание в результате нарушений условий эксплуатации.
2. По Дт 20 счета «Основное производство» регулярно или систематически списываются суммы со счета 10 «Сырье и материалы» по Кт. А готовая продукция по Дт 43 не отражается. Значит, сырье и материалы списываются на сторону, а выпуска продукции нет.
3. По Дт счета 20 «Основное производство» систематически увеличиваются суммы затрат, а по кредиту не списывается, или списывается в меньшей сумме. Таким образом, выпуск продукции не происходит.
4. По Дт счета 45 «Товары отгружены» систематически списываются суммы со счета 43 «Готовая продукция» и со счета 40 «Выпуск продукции», а по 90 счету выручка не отражается. Значит, продукцию скрывают или списывают.
Интерес вызывает исследование первой ситуации, связанной с переводом готовой продукции во внеоборотный актив организации, принятие ее к учету как основное средство и списание в результате нарушений условий эксплуатации.
Исследование регистров бухгалтерского учета в данном случае будет проводится в следующем порядке:
1. Оборотно-сальдовая ведомость.
2. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 43 «Готовая продукция».
3. Карточка счета 43 «Готовая продукция».
4. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 08 «Вложения во необоротные активы».
5. Карточка счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
6. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 01 «Основные средства».
7. Карточка счета 01 «Основные средства».
8. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 91 «Прочие доходы и расходы».
9. Карточка счета 91 «Прочие доходы и расходы».
10. Первичные учетные документы.
Изучая в целом оборотно-сальдовую ведомость за период (рис. 1), обращая внимание на счет 43 «Готовая продукция» на первый взгляд нарушений не видно, но забегая вперед, следует обратить внимание на счета: 01 «Основные средства», 08 «Вложения во внеобротные активы», 91 «Прочие доходы и расходы».
ООО "Кенгуру"
Оборотно-сальдовая ведомость за 01.01.2017 - 25.01.2017
Выводимые данные: БУ (данные бухгалтерского учета)
Счет Сальдо на начало периода Обороты за период Сальдо на конец периода
Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит
01 8 624 576,28 8 474 576,28 150 000,00
08 4 387 288,14 4 387 288,14
10 51 276 579,41 5 502 127,12 45 774 452,29
19 12 742 176,15 11 952 464,29 789 711,86
20 5 502 127,12 5 000 000,00 502 127,12
41 15 126 000,00 15 126 000,00
|43 5 000 000,00 5 000 000,00
50 5 000 000,00 5 000 000,00
51 30 237 000,00 78 532 043,70 1 704 956,30
60 78 532 043,70 78 532 043,70
62 5 237 000,00 5 237 000,00
68 11 952 464,29 798 864,41 11 153 599,88
75 75 000 000,00 75 000 000,00
80 75 ООО 000,00 75 000 000,00
90 15 924 864,41 5 237 000,00 10 687 864,41
91 4 237 288,14 4 237 288,14
Итого 75 000 000,00 75 000 000,00 303 779 407,64 303 779 407,64 75 000 000,00 75 000 000,00
Рис. 1. Оборотно-сальдовая ведомость ООО «Кенгуру» за интересующий период
ООО "Кенгуру"
Оборотно-сальдовая ведомость по счету 43 за 01.01.2017 -25.01.2017
Выводимые данные БУ (данные бухгалтерского учета)
Счет Сальдо на начало периода Обороты за период Сальдо на конец периода
Номенклатура Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит
43 | 5 ООО 000 ,00 5 ООО 000,00
5 ООО 000,00 | -5 ООО 000,00
Многофункциональный компьютер 5 ООО 000,00 5 ООО 000,00
Итого 5 ООО 000,00 5 000 000,00
Рис. 2. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 43 «Готовая продукция» ООО «Кенгуру» за интересующий период ООО "Кенгуру"
Карточка счета 43 за 01.01.2017 - 25.01.2017
Выводимые данные: БУ (данные бухгалтерского учета)
Период Документ Аналитика Дт Аналитика Кт Дебет Кредит Текущее сальдо
Счет Счет
Сальдо на начало 0,00
10.01.2017 Отчет производства за смену Кр00-000002 от 10,01.2017 12:00:00 Выпуск продукции Многофункциональ ный компьютер Отчет производства за смену Кр00-000002 от 10.01.2017 12:00:00 Основной склад Производственный цех компьютер 43 5 000 000,00 20.01 Д 5 000 000,00
12.01.2017 Поступление товаров и услуг КР00-0000Ю от 12.01.2017 12:00:00 Поступление оборудования по вх.д. 8 от 12.01.2017 Многофункциональ ный компьютер Поступление товаров и услуг КР00-0000Ю от 12.01.2017 12:00:00 Основной склад <...> 08.04 43 4 237 288,14 Д 762 711,86
12.01.2017 Поступление товаров и услуг КР00-0000Ю от 12.01.2017 12:00:00 Поступление оборудования по вх.д. 8 от 12.01.2017 ООО "Трио" Поступление товаров и услуг КР00-0000Ю от 12.01.2017 12:00:00 19.01 43 762 711,86
Обороты за период и сальдо на конец 5 000 000,00 5 ООО 000,00 0,00
Рис. 3. Карточка счета 43 «Готовая продукция» ООО «Кенгуру» за интересующий период
При более подробном рассмотрение движений готовой продукции необходимо изучить регистр -Оборотно-сальдовую ведомость по счету 43.
На нашем примере видно, что присутствует сумма, выделенная красным цветом и с минусом. Красная отрицательная цифра указывает на ошибки в учете, либо нестандартные ситуации в учете.
Следует обратить внимание, что в общей обо-ротно-сальдовой ведомости счет 43 полностью закрывается и таких «подводных камней» в виде красных сумм не видно.
Изучая оборотно-сальдовую ведомость по счету 43 «Готовая продукция» (рис. 2) так же можно проследить за номенклатурой. На нашем примере видно, что красная отрицательная цифра относится к готовой продукции в виде многофункционального компьютера.
Далее необходимо детально просмотреть даты, первичные документы, корреспонденцию счетов.
Все это можно увидеть в регистре «Карточка счета 43» (рис. 3).
При внимательном рассмотрении данного регистра видно, что 12.01.17 многофункциональный компьютер переместился из готовой продукции во внеоборотный актив. О чем свидетельствует проводка Дт 08.04 Кт 43. Так же на него начислен НДС.
Для определения дальнейшего движения готовой продукции, которая переместилась на счет 08.04, следует изучить такие регистры, как «Обо-ротно-сальдовая ведомость по счету 08.04» (рис. 4). и «Карточка счета 08.04» (рис. 5). Детальное изучение представленных регистров позволяет увидеть, что 20.01.2017 года многофункциональный компьютер был принят в качестве основного средства. Таким образом следует полагать, что организация хочет улучшить свою кредитную историю.
Далее, просматривая регистры, связанные со счетом 01 - «Оборотно-сальдовую ведомость по
ООО "Кенгуру"
Оборотно-сальдовая ведомость по счету 08 за 01.01.2017 -25.01.2017
Выводимые данные: БУ {данные бухгалтерского учета)
Счет Сальдо на начала периода Обороты за период Сальдо на конец периода
Объекты строительства Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит
08 4 387 288,14 4 387 288,14
|0В.04| 4 387 288,14 4 387 288,14
Компьютер 150 000,00 150 000,00
М ногофун кционал ь н ы й | 4 237 23В, 14 4 237 288,14
компьютер
Итого 4 387 288,14 4 387 288,14
Рис. 4. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» ООО «Кенгуру»
за интересующий период
ООО "Кенгуру"
Карточка счета 08 за 01.01.2017 - 25.01.2017
Выводимые данные: БУ (данные бухгалтерского учета)
Период Документ Аналитика Дт Аналитика Кт Дебет Счет | Кредит Счет Текущее сальдо
Сальдо на начало 0,00
12.01.2017 Поступление товаров и услуг КР00-000010 от 12.01.2017 12:00:00 Поступление оборудования по вх.д. 8 от 12.01.2017 Многофункциональ ныйкомпьютер Поступление товаров и услуг КР00-0000Ю от 12.01.2017 12:00:00 Основной склад 08.04 4 237 288,14 43 Д 4 237 288,14
14.01.2017 Поступление товаров и услуг КР00-000007 от 14.01.2017 12:00:15 Поступление оборудования по вх.д. 1 от 14.01.2017 Компьютер Поступление товаров и услуг КР00-000007 от 14.01.2017 12:00:15 Основной склад 000 "Трио" 1 от 12.01.2017 Поступление товаров и услуг Кр00-000007 от 14.01.2017 12:00:15 08.04 150 000,00 60.01 Д 4 387 288,14
14.01.2017 Принятие к учету ОС Кр00-000001 от 14.01.2017 12:00:18 Принят к учету объект ОС Компьютер Компьютер Поступление товаров и услуг КРОО-000007 от 14.01.2017 12:00:15 Основной склад 01.01 08.04 150 000,00 Д 4 237 288,14
20.01.2017 Принятие к учету ОС КРОО-ОООООЗ от 20.01.2017 12:00:02 Принят к учету объект ОС многофункциональ ный компьютер Многофункциональ ный компьютер Поступление товаров и услуг КРОО-ООООЮ от 12.01.2017 12:00:00 Основной склад 01.01 08.04 4 237 288,14
Обороты за период и сальдо на конец 4 387 288,14 4 387 283,14 0,00
Рис. 5. Карточка счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» ООО «Кенгуру» за интересующий период ООО "Кенгуру"
Оборотно-сальдовая ведомость по счету 01 за 01.01.2017 - 25.01.2017
Выводимые данные: БУ (данные Бухгалтерского учета)
Счет Сальдо на начало периода Обороты за период Сальдо на конец периода
Основные средства Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит
01 8 624 576,23 8 474 576,28 150 000,00
101.011 4 387 288.14 4 237 28В, 14 150 000,00
Компьютер 150 000,00 150 000,00
многофункциональный | 4 237 288,14 4 237 288,14
компьютер
|оТоэ1 4 237 288,14 4 237 288,14
многофункциональный I 4 237 288,14 4 237 288,14
компьютер
Итого В 624 576,28 8 474 576,28 150 000,00
Рис. 6. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 01 «Основные средства» ООО «Кенгуру» за интересующий период
счету 01» (рис. 6), и «Карточку счета 01» (рис. 7), можно увидеть, что многофункциональный компьютер был перемещен на счет 01 субконто 09 «Выбытие основных средств». «Карточка счета 01» позволяет увидеть, что 23.01.2017 произошло спи-
сание основного средства на счет 91 «Прочие доходы и расходы» именно по причине «Нарушений условий эксплуатации», что вызывает массу вопросов и является основанием для проверки первичных документов, связанных с этим списанием.
ООО "Кенгуру"
Карточка счета 01 за 01.01.2017 -25.01.2017
Выводимые данные: БУ (данные бухгалтерского учета)
Период Документ Аналитика Дт Аналитика Кт Дебет Кредит Текущее сальдо
Счет Счет
Сальдо на начало 0,00
14.01.2017 Принятие к учету ОС КРОО-000001 от 14.01.2017 12:00:18 Принят к учету объект ОС Компьютер Компьютер Поступление товаров и услуг Кр00-000007 от 14.01.2017 12:00:15 Основной склад 01.01 150 000,00 08.04 Д 150 000,00
20.01.2017 Принятие к учету ОС КРОО-ОООООЗ от 20.01.2017 12:00:02 Принят к учету объект ОС многофункциональ ный компьютер Многофункциональ ный компьютер Поступление товаров и услуг КРОО-ООООЮот 12.01.2017 12:00:00 Основной склад 01.01 4 237 288,14 08.04 Д 4 387 288,14
23.01.2017 Списание ОС КР00-000001 от 23.01.2017 0:00:00 Списание ОС: Нарушение условий эксплуатации многофункциональ ный компьютер м ногофункци о нал ь ный компьютер 01.09 4 237 288,14 01.01 4 237 288,14 Д 4 387 288,14
23.01.2017 Списание ОС КР00-000001 от 23.01.2017 0:00:00 Списание ОС: Нарушение условий эксплуатации Прочие внереализационны е доходы и расходы многофункциональ ный компьютер м ногофункци о нал ь ный компьютер 91.02 01.09 4 237 288,14 Д 150 000,00
Обороты за период и сальдо на конец 8 624 576,28 8 474 576,28 Д 150 000,00
Рис. 7. Карточка счета 01 «Основные средства» ООО «Кенгуру» за интересующий период
ООО "Кенгуру"
Оборотно-сальдовая ведомость по счету 91 за 01.01.2017 -25.01.2017
Выводимые данные БУ (данные бухгалтерского учета)
Счет Сальдо на начало периода Обороты за период Сальдо на конец периода
Прочие доходы и расходы Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит
01 4 237 288,14 4 237 288,14
| 91.021 4 237 283,14 |4 237 288,14
Прочие внереализационные доходы и расходы 4 237 268,14
Итого 4 237 288,14 4 237 288,14
Рис. 8. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ООО «Кенгуру»
за интересующий период
(ситуация 1 - пример условный)
ООО "Кенгуру"
Карточка счета 91 за 01.01.2017 - 25.01.2017
Выводимые данные: БУ (данные бухгалтерского учета)
Период Документ Аналитика Дт Аналитика Кт Дебет Кредит Текущее сальдо
Счет Счет
Сальдо на начало 0,00
23.01.2017 Списание ОС Прочие внереализационны е доходы и расходы многофункциональ ный компьютер многофункциональ ный компьютер 91.Oil 14 237 288,14 01.091 Д 14 237 288,14
КР00-000001 от 23.01.2017 0:00:00 Списание ОС: Нарушение условий эксплуатации
Обороты за период и сальдо на конец 4 237 288,14 0,00 Д 4 237 288,14
Рис. 9. Карточка счета 01 «Основные средства» ООО «Кенгуру» за интересующий период
Обратившись к регистрам «Оборотно-сальдовая ведомость по счету 91» (рис. 8) и Карточка счета 91 (рис. 9) можно увидеть, что многофункциональный компьютер списан в прочие внереализационные расходы.
Обобщим вышеуказанные мероприятия по проведению бухгалтерского анализа в табл. 1.
Таким образом, используя метод бухгалтерского анализа, видно, что представленная ситуация дает основания разбираться по таким нару-
Таблица 1
Исследование нетипичной ситуации, связанной со счетом 43 бухгалтерского учета
№ п/п Нетипичная ситуация В каком документе это видно Версия Меры по проверке
1. Перевод готовой ОСВ по сч. 43, 08, Преднамеренное 1. Истребование документов:
продукции 01, 91 улучшение кредитной - Оборотно-сальдовая ведомость по счету:
во внеоборотный Карточка счета истории, занижение 43 «Готовая продукция»,
актив организации, по сч. 43, 08, 01, 91 налогооблагаемой 08 «Вложения во внеоборотные активы»,
далее принятие базы по НДС, 01 «Основные средства»,
ее к учету как перевод готовой 91 «Прочие доходы и расходы»
основного средства продукции в состав - Карточка счета 43 «Готовая продукция»,
и списание в результате основных средств 08 «Вложения во внеоборотные активы»,
нарушений условий и последующее 01 «Основные средства»,
эксплуатации ее списание 91 «Прочие доходы и расходы»
«на сторону» - Техническая документация
на основное средство
2. Наведение справок, направленное
на получение информации о финансово-
хозяйственной деятельности исследуемого
контрагента
шениям, как преднамеренное улучшение кредитной истории, занижение налогооблагаемой базы по НДС, перевод готовой продукции в состав основных средств и последующее ее списание
по непонятным причинам, которые требуют разбирательства при помощи исследования первичной документации и регистров бухгалтерского учета.
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
Бухгалтерский учет. 3-е изд., перераб. и доп. Учебник. Под ред. Ю.А. Бабаева, В.И. Бобошко, А.Ф. Дятловой. 611 с. Гриф МО РФ. Гриф НИИ образования и науки. Гриф МУМЦ «Профессиональный учебник».
Представлена современная комплексная российская национальная система бухгалтерского учета, отчетности и анализа. Рассмотрены основы теории и организации бухгалтерского учета, содержание единой системы бухгалтерского финансового и управленческого учета.
Дана характеристика бухгалтерской (финансовой) отчетности, изложены основные методы анализа финансового состояния и финансовых результатов деятельности экономического субъекта. Приведена характеристика всех объектов бухгалтерского учета, их первичного, аналитического и синтетического учета, система бухгалтерских записей на взаимосвязанных синтетических счетах. Материал изложен в полном соответствии с действующими российскими законодательными и нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и отчетности, с учетом международных стандартов финансовой отчетности.
Для студентов (бакалавров, магистров) вузов, обучающихся по экономическим специальностям, преподавателей и практических работников.
