Обновление Единого плана счетов бухгалтерского учета организаций государственного сектора Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

pISSN 2079-6714 Проблемы учета

eISSN 2311-9411

ОБНОВЛЕНИЕ ЕДИНОГО ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОРГАНИЗАЦИЙ ГОСУДАРСТВЕННОГО СЕКТОРА

Татьяна Юрьевна ДРУЖИЛОВСКАЯ % Эмилия Сергеевна ДРУЖИЛОВСКАЯ ь

а доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета Института экономики и предпринимательства, Национальный исследовательский Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского, Нижний Новгород, Российская Федерация

ь кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета Института экономики и предпринимательства, Национальный исследовательский Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского, Нижний Новгород, Российская Федерация

' Ответственный автор

История статьи:

Получена 13.06.2018 Одобрена 25.07.2018

Ключевые слова: счета бухгалтерского учета, организации

государственного сектора, Единый план счетов, федеральные стандарты бухгалтерского учета, разделы плана счетов

Аннотация

Тема. В статье проведено исследование совершенствования Единого плана счетов бухгалтерского учета организаций государственного сектора.

Цели. Определение основных направлений развития системы счетов бухгалтерского учета организаций государственного сектора.

Методология. В статье применялись такие методы, как синтез и анализ, сравнение, метод группировки, метод аналогий, системный подход, логический подход. Результаты. В настоящей работе проанализированы последние изменения, внесенные Минфином России в Единый план счетов бухгалтерского учета организаций государственного сектора, определены основные группы и причины данных изменений. Авторами выявлены наиболее значимые современные проблемы совершенствования Единого плана счетов бухгалтерского учета указанных организаций; представлены предложения по их решению.

Область применения. Результаты исследования могут быть полезны широкому кругу читателей, интересующихся проблемами реформирования российского бухгалтерского учета, а также использоваться в практической работе бухгалтерий организаций, в учебном процессе высших учебных заведений и при разработке и совершенствовании соответствующих нормативных документов по бухгалтерскому учету.

Значимость. Обоснованы выводы о дальнейшем совершенствовании системы счетов бухгалтерского учета организаций государственного сектора.

© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2018

Приказом Минфина России от 31.03.2018 № 64н [5] в Единый план счетов бухгалтерского учета организаций государственного сектора [4] внесены существенные изменения. Данные изменения должны применяться начиная с 2018 г. при формировании учетной политики и показателей бухгалтерского учета. Исследуем основные изменения, обусловленные названным документом.

Анализ указанных изменений позволяет подразделить их на три группы:

1) включение новых счетов бухгалтерского учета;

2) признание утратившими силу ряда бухгалтерских счетов;

3) корректировка названий некоторых счетов бухгалтерского учета.

Исследуем данные группы изменений более подробно. В табл. 1 систематизированы новые бухгалтерские счета, введенные в первый раздел Единого плана счетов бухгалтерского учета организаций государственного сектора (далее - Единый план счетов).

Анализируя данные табл. 1, отметим, что среди введенных в первый раздел Единого плана счетов принципиально новыми, на наш

взгляд, являются счета группы: 11100 «Права пользования активами» и 11400 «Обесценение нефинансовых активов». Заметим, что включение указанных счетов обусловлено требованиями федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда» [1] и «Обесценение активов» [2]. Регламентации последнего из перечисленных стандартов были рассмотрены нами в предыдущих статьях.

Исследуя будущие изменения первого раздела Единого плана счетов, обратим внимание на то, что на наш взгляд, целесообразным и возможным является введение в данный раздел отдельных синтетических счетов для учета инвестиционной недвижимости и долгосрочных активов, предназначенных для продажи.

Заметим, что в Единый план счетов введен счет 10103 для учета инвестиционной недвижимости. Вместе с тем данный счет включен в состав счетов, предназначенных для учета основных средств. Ранее же в других статьях нами обосновывалась целесообразность исключения инвестиционной недвижимости из состава основных средств и ее учета в качестве самостоятельного объекта на отдельном синтетическом счете.

Рассматривая новые счета бухгалтерского учета, введенные в раздел 1 Единого плана счетов, обратим внимание также на возможную опечатку в Приказе № 64н от 31.03.2018. Так, в Приложении 1 к Единому плану счетов счет для учета непроизведенных активов (земли) концедента, составляющих казну, имеет шифр 10895, а Приложении 2 - 10893.

Перейдем ко второму разделу Единого плана счетов. Новые счета, включенные в данный раздел обобщены в табл. 2.

Как видно из табл. 2, включение во второй раздел названного документа некоторых счетов обусловлено требованиями новых федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора (прежде всего стандарта «Аренда»). Отметим также, что данные табл. 2 свидетельствуют об отсутствии отдельных инструкций по

применению большинства счетов, введенных во второй раздел Единого плана счетов. Вместе с тем представляются целесообразными разработка и включение таких инструкций для лучшего понимания пользователями правил отражения информации на указанных счетах.

Обратимся к третьему разделу Единого плана счетов. Введенные в данный раздел Приказом № 64н от 31.03.2018 счета систематизированы в табл. 3.

Из табл. 3 видно, что в третий раздел Единого плана счетов вводится гораздо меньшее количество новых счетов по сравнению с первым и вторым разделами. Еще меньшее количество счетов включается в четвертый раздел названного документа (табл. 4).

Отметим, что введение указанных в табл. 4 счетов обусловлено в первую очередь требованиями [3] федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Учетная политика, оценочные значения и ошибки».

Завершая исследование первой группы изменений, внесенных в Единый план счетов (включение новых счетов бухгалтерского учета), обратим внимание на то, что приказом Минфина России от 31.03.2018 № 64н затронута не только система балансовых, но и забалансовых счетов. Так, в последнюю указанным приказом введен новый счет 29 «Представленные субсидии на приобретение жилья».

Перейдем ко второй группе изменений, внесенных в Единый план счетов, -признанию утратившими силу ряда бухгалтерских счетов. Анализ предусмотренных приказом Минфина России от 31.03.2018 № 64н корректив позволяет сделать вывод о том, что из Единого плана счетов исключены следующие счета:

- 10240 «Нематериальные активы - предметы лизинга»;

- 10540 «Материальные запасы - предметы лизинга»;

- 10740 «Предметы лизинга в пути»;

- 10990 «Издержки обращения».

Отметим, что практически все данные изменения связаны в первую очередь с регламентациями федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда».

Обратимся к последней - третьей группе изменений, внесенных в Единый план счетов (корректировка названий некоторых счетов бухгалтерского учета).

Анализируя данные изменения, отметим следующее. Одни изменения указанной группы не являются существенными для системы бухгалтерского учета организаций государственного сектора. Так, например, в названии счета 10106 просто изменен порядок слов: предыдущее наименование «Производственный и хозяйственный инвентарь» заменено на «Инвентарь производственный и хозяйственный». Другие коррективы этой группы оказывают значительное влияние на бухгалтерский учет организаций государственного сектора. К таким изменениям в первую очередь, на наш взгляд, следует отнести следующие:

- замену названия счета 10103 с «Сооружения» на «Инвестиционная недвижимость» и соответственно счета 10403 с «Амортизация сооружений» на «Амортизация инвестиционной недвижимости»;

- переименование счета 10107 «Библиотечный фонд» в «Биологические ресурсы»;

- переименование счета 10407 «Амортизация библиотечного фонда» в «Амортизация биологических ресурсов»;

- новое название счета 20521 «Расчеты с плательщиками доходов от собственности»:

«Расчеты по доходам от операционной аренды»;

- изменение наименования счета 20581 с «Расчеты с плательщиками прочих доходов» на «Расчеты по невыясненным поступлениям»;

- замена счета 20582 «Расчеты по невыясненным поступлениям» на счет 20589 «Расчеты по иным доходам»;

- введение вместо счета 30291 «Расчеты по прочим расходам» счета 30293 «Расчеты по штрафам за нарушение условий контрактов (договоров)»;

- переименование забалансового счета 21 «Основные средства стоимостью до 3 000 руб. включительно в эксплуатации» следующим образом: «Основные средства в эксплуатации».

Таким образом, мы провели анализ обновления Единого плана счетов бухгалтерского учета организаций государственного сектора. Следует отметить, что утверждение разработанных в настоящее время проектов новых федеральных стандартов [23] неизбежно приведет к необходимости внесения дополнительных изменений в названный план счетов. Ряд регламентаций данных стандартов был исследован нами в [9 и др.]. Некоторые взаимосвязанные с указанными вопросами проблемы рассмотрены также в других статьях [6-22 и др.].

Поводя итоги, отметим, что, на наш взгляд, внесение названных изменений в Единый план счетов будет способствовать совершенствованию правил отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете организаций государственного сектора.

Таблица 1

Новые счета бухгалтерского учета, включенные в раздел 1 «Нефинансовые активы» Единого плана счетов

Номер нового Название нового счета Инструкция по применению счета_счета_

10330_Непроизведенные активы - иное движимое имущество Отдельно не представлена

10390 Непроизведенные активы - в составе имущества

_концедента_

10490_Амортизация имущества в концессии_

10429 Амортизация нематериальных активов - особо ценного _движимого имущества учреждения_

10439 Амортизация нематериальных активов - иного движимого имущества учреждения

10449 Амортизация прав пользования непроизведенными активами

10459 Амортизация имущества казны в концессии

10690 Вложения в имущество концедента

10857 Прочие активы, составляющие казну

10890 Нефинансовые активы, составляющие казну Имущество концедента,

в концессии составляющее нефинансовые

10891 Недвижимое имущество концедента, составляющее казну активы государственной (муниципальной) казны,

10892 Движимое имущество концедента, составляющее казну учитывается

10895 Непроизведенные активы (земля) концедента, по аналитическому коду группы

(в Приложении 1 составляющие казну синтетического счета 90

к Единому плану и соответствующему

счетов), аналитическому коду вида

10893 синтетического счета объекта

(в Приложении 2 учета:

к Единому плану счетов)

11100 Права пользования активами

11140 Права пользования нефинансовыми активами

11141 Права пользования жилыми помещениями

11142 Права пользования нежилыми помещениями

(зданиями и сооружениями)

11144 Права пользования машинами и оборудованием

11145 Права пользования транспортными средствами

11146 Права пользования инвентарем производственным

и хозяйственным

11147 Права пользования биологическими ресурсами

11148 Права пользования прочими основными средствами

11149 Права пользования непроизведенными активами

1. «Недвижимое имущество концедента, составляющее казну»;

2. «Движимое имущество концедента, составляющее казну»;

3. «Непроизведенные активы (земля) концедента, составляющие казну»_

Счет предназначен для отражения информации об объектах учета операционной аренды - прав пользования активами, осуществляемого пользователем (арендатором) в соответствии с федеральным стандартом «Аренда».

Права пользования активами учитываются по аналитическому коду группы синтетического счета 40 и соответствующему аналитическому коду вида синтетического счета объекта учета 1-8.

Аналитический учет прав пользования активами ведется по объектам, полученным в пользование, и по правообладателям (арендодателям) в разрезе договоров, мест нахождения имущества, полученного в пользование, а также лиц, ответственных за их сохранность и (или) использование по назначению. Учет операций по выбытию (реклассификации) права пользования активами ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов

11400 Обесценение нефинансовых активов Счет предназначен для снижения

11410 Обесценение недвижимого имущества учреждения стоимости активов в связи

11420 Обесценение особо ценного движимого имущества учреждения с их обесценением. Обесценение нефинансовых

11430 Обесценение иного движимого имущества учреждения активов учитывается

11440 Обесценение прав пользования активами на соответствующих счетах

11401 Обесценение жилых помещений Единого плана счетов

11402 Обесценение нежилых помещений (зданий и сооружений) по аналитическим группам синтетического счета объекта

11403 Обесценение инвестиционной недвижимости учета по объектам имущества:

11404 Обесценение машин и оборудования 10 «Обесценение недвижимого

11405 Обесценение транспортных средств имущества учреждения»;

11406 Обесценение инвентаря производственного и хозяйственного 20 «Обесценение особо ценного движимого имущества

11407 Обесценение биологических ресурсов учреждения»;

11408 Обесценение прочих основных средств 30 «Обесценение иного

11409 Обесценение нематериальных активов движимого имущества

11460 Обесценение непроизведенных активов учреждения»;

11461 Обесценение земли 40 «Обесценение прав

11462 Обесценение ресурсов недр пользования активами».

11463 Обесценение прочих непроизведенных активов Учет операций по обесценению активов ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов

Источник: авторская разработка

Таблица 2 Новые счета бухгалтерского учета, введенные в раздел 2 «Финансовые активы» Единого плана счетов

Номер нового счета Название нового счета Инструкция по применению счета

20522 Расчеты по доходам от финансовой аренды Отдельно не приведена

20523 Расчеты по доходам от платежей при пользовании природными ресурсами

20524 Расчеты по доходам от процентов по депозитам, остаткам денежных средств

20526 Расчеты по доходам от процентов по иным финансовым инструментам

20527 Расчеты по доходам от дивидендов от объектов инвестирования

20528 Расчеты по доходам от предоставления неисключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации

20529 Расчеты по иным доходам от собственности

20532 Расчеты по доходам от оказания услуг (работ) по программе обязательного медицинского страхования

20533 Расчеты по доходам от платы за предоставление информации из государственных источников (реестров)

20535 Расчеты по условным арендным платежам

20544 Расчеты по доходам от возмещения ущерба имуществу (за исключением страховых возмещений)

20545 Расчеты по доходам от прочих сумм принудительного изъятия

20583 Расчеты по субсидиям на иные цели

20584 Расчеты по субсидиям на осуществление капитальных вложений

20627 Расчеты по авансам по страхованию

20628 Расчеты по авансам по услугам, работам для целей

капитальных вложений

20629 Расчеты по авансам по арендной плате за

пользование земельными участками и другими

обособленными природными объектами

20827 Расчеты с подотчетными лицами по оплате

страхования

20828 Расчеты с подотчетными лицами по оплате услуг,

работ для целей капитальных вложений

20829 Расчеты с подотчетными лицами по оплате арендной

платы за пользование земельными участками и

другими обособленными природными объектами

20893 Расчеты с подотчетными лицами по оплате штрафов

за нарушение законодательства о закупках

и нарушение условий контрактов (договоров)

20894 Расчеты с подотчетными лицами по оплате

штрафных санкций по долговым обязательствам

20895 Расчеты с подотчетными лицами по оплате других

экономических санкций

20896 Расчеты с подотчетными лицами по оплате иных

расходов

20934 Расчеты по доходам от компенсации затрат

20936 Расчеты по доходам бюджета от возврата

дебиторской задолженности прошлых лет

20941 Расчеты по доходам от штрафных санкций за

нарушение условий контрактов (договоров)

20943 Расчеты по доходам от страховых возмещений

20944 Расчеты по доходам от возмещения ущерба

имуществу (за исключением страховых возмещений)

20945 Расчеты по доходам от прочих сумм _принудительного изъятия_

21082 Расчеты с финансовым органом по уточнению Учет учреждением, выполняющим

невыясненных поступлений в бюджет года, функции администратора доходов

_предшествующего отчетному_ бюджета (администратора источников

21092 Расчеты с финансовым органом по уточнению финансирования дефицита бюджета),

невыясненных поступлений в бюджет прошлых лет операций по уточнению невыясненных

поступлений в бюджет осуществляется по соответствующим счетам аналитического учета счета: 21082 - в части уточнения поступлений года, предшествующего году уточнений, учтенных в составе невыясненных поступлений; 21092 - в части уточнения поступлений годов, предшествующих году уточнений, учтенных в составе невыясненных поступлений, которые _не подлежат отражению по счету 21082

Источник: авторская разработка

Бухгалтерский учет в бюджетных Accounting in Budgetary

и некоммерческих организациях 16 (2018) 2-10 and Non-Profit Organizations

Таблица 3 Обновление раздела 3 «Обязательства» Единого плана счетов

Номер нового счета Название нового счета Инструкция по применению счета

30227 Расчеты по страхованию Отдельно не представлена

30228 Расчеты по услугам, работам для целей капитальных вложений

30229 Расчеты по арендной плате за пользование земельными участками и другими обособленными природными объектами

30295 Расчеты по другим экономическим санкциям

30296 Расчеты по иным расходам

30484 Консолидируемые расчеты года, Отражение учреждением

предшествующего отчетному исправительных бухгалтерских

30494 Консолидируемые расчеты иных записей по консолидируемым расчетам

прошлых лет по ошибкам прошлых лет осуществляется по соответствующим счетам аналитического учета счета: 30484 - в части консолидируемых расчетов по ошибкам года,

предшествующего году исправительных записей; 30494 - в части консолидируемых расчетов по ошибкам годов, предшествующих году исправительных записей, которые не подлежат отражению по счету 30484. Отражение операций по исправительным бухгалтерским записям по консолидируемым расчетам по ошибкам прошлых лет осуществляется в обособленных

регистрах бухгалтерского учета_

Отражение учреждением исправительных бухгалтерских записей по ошибкам прошлых лет осуществляется по соответствующим счетам аналитического учета счета: 30486 - в части отражения бухгалтерских записей по ошибкам года, предшествующего году их исправления, не отраженных на иных обособляемых счетах расчетов и (или) счетах финансового результата; 30494 - в части отражения бухгалтерских записей по ошибкам годов, предшествующих году исправительных записей, которые не подлежат отражению по счету 30486

Источник: авторская разработка

30486 Иные расчеты года, предшествующего

_отчетному_

30496 Иные расчеты прошлых лет

Таблица 4 Дополнение системы счетов раздела 4 «Финансовый результат» в Едином плане счетов

Номер нового счета Название нового счета Инструкция по применению счета

40118 Доходы финансового года, предшествующего отчетному Используется для отражения бухгалтерских записей по ошибкам года, предшествующего году их исправления, корректирующих показатель доходов прошлого года

40119 Доходы прошлых финансовых лет Применяется при отражении бухгалтерских записей по ошибкам прошлых лет, предшествующих году их исправления, корректирующих показатель доходов прошлых лет, не подлежащих отражению по счету 40118

40128 Расходы финансового года, предшествующего отчетному Используется для отражения бухгалтерских записей по ошибкам года, предшествующего году их исправления, корректирующих показатель расходов прошлого года

40129 Расходы прошлых финансовых лет Применяется при отражении бухгалтерских записей по ошибкам прошлых лет, предшествующих году их исправления, корректирующих показатель расходов прошлых лет, не подлежащих отражению по счету 40128

Источник: авторская разработка

Список литературы

1. Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда»: утвержден приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н.

2. Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Обесценение активов»: утвержден приказом Минфина России от 31.12.2016 № 259н.

3. Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»: утвержден приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н.

4. Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

5. О внесении изменений в приложения № 1 и n 2 к приказу Минфина РФ от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и инструкции по его применению: приказ Минфина России от 31.03.2018 № 64н.

6. Демина И.Д., Домбровская Е.Н. Экономические выгоды от использования основных средств в бюджетных учреждениях // Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях. 2015. № 1-2. С. 22-25.

7. Домбровская Е.Н., Мамонова И.В. Особенности учетного обеспечения инвестиционной деятельности малых предприятий // Биржа интеллектуальной собственности. 2015. Т. 14. № 2. С. 15-24.

8. Дружиловская Т.Ю., Дружиловская Э.С. Новые правила формирования отчета

о финансовых результатах некоммерческих организаций и их ожидаемые изменения // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2013. № 13. С. 14-22.

9. Дружиловская Т.Ю., Дружиловская Э.С. Реформирование российского бухгалтерского учета организаций государственного сектора при переходе на новые учетные стандарты // Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. Серия: Социальные науки. 2015. № 4(40). С. 18-26.

10. Дружиловская Э.С. Оценка финансовых инструментов в российском и международном бухгалтерском учете // Международный бухгалтерский учет. 2014. № 47. С. 26-41.

11. Иванов А.Е. Российский рынок слияний и поглощений: в поисках синергетического эффекта // Экономический анализ: теория и практика. 2013. № 41. С. 60-70.

12. Иванов А.Е. Налоговые мотивы: ненавязчивое исполнение // Финанс. 2011. № 19. С. 53-55.

13. Иванов А.Е., Матвийшина Е.М. Анализ современных методов оценки деловой репутации // Вестник Южно-Уральского государственного университета. Серия: Экономика

и менеджмент. 2009. № 21. С. 16-21.

14. Овсийчук М.Ф., Демина И.Д. Основные направления совершенствования учета основных средств и амортизации в организациях различных организационно-правовых форм // Все для бухгалтера. 2010. № 3. С. 5-8.

15. Рожнова О.В. Развитие концепции оценки по справедливой стоимости // Учет. Анализ. Аудит. 2016. № 6. С. 20-27.

16. Рожнова О.В. Бухгалтерский учет в условиях бизнес-моделирования // Вестник ИПБ (Вестник профессиональных бухгалтеров). 2016. № 6. С. 28-34.

17. Сиднева В.П., Рожнова О.В. Экономические основы инвестиционной недвижимости для целей учета и отчетности // Инновации и инвестиции. 2014. № 5. С. 59-63.

18. Стожарова Т.В. Теоретические основы исследования эффективного инвестиционного спроса в эколого-экономической системе // Сегодня и завтра Российской экономики. 2010. № 36. С. 74-77.

19. Туякова З.С. Амортизационная политика как элемент стратегии развития промышленных предприятий // Вестник Оренбургского государственного университета. 2012. № 1.

С.131-135.

20. Туякова З.С., Черткова А.А. Классификация экологических затрат в современном бухгалтерском учете // Вестник Оренбургского государственного университета. 2009. № 8. С. 111-116.

21. Kulikova L.I., Gubaidullina A.R., Grigoryeva L.L. The interrelation between the professional judgment of the accountant and the quality of financial reporting // Mediterranean Journal of Social Sciences. 2014. Т. 5. № 24. С. 61-64.

22. Kulikova L.I., Sokolov A.Y., Ivanovskaya A.V., Akhmedzyanova F.N. Lowest value principle implementation in inventory measurement of financial statements of the enterprises // Mediterranean Journal of Social Sciences. 2015. Т. 6. № 1 S3. С. 406-410.

23. Проекты федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора. URL: https://www.minfin.ru/ru/perfomance/budget/bu_gs/sfo/