CC BY
94
200
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ ЭКОНОМИЧЕСКИХ НАУК
Список литературы:
1. Журавин С.Г., Замбржицкая Е.С. Современные аспекты понимания контроллинга / С.Г. Журавин, Е.С. Замбржицкая, Е.Г. Абдулина, О.И. Ананьева // Актуальные проблемы современной науки, техники и образования. -2013. - № 71. - С. 347-351.
2. Иванов В.Г., Харитонова Е.Н. Социальный контроллинг как инструмент муниципального и корпоративного управления / В.Г. Иванов, Е.Н. Харитонова // Система государственного и муниципального управления: проблемы и перспективы развития: Сборник научных статей по материалам V Всероссийской (I Международной) научно-практической конференции 9-10 декабря 2010 г. - М.: ООО «ПКЦ Альтекс», 2010. - С. 120-125.
3. Иванова Н.Е., Попова Н.А. Контроллинг персонала на предприятиях бюджетной сферы / Н.Е. Иванова, Н.А. Попова // Научный альманах. - 2015. -№ 9 (11). - С. 174-179.
4. Иванова Н.Е., Попова Н.А. Организационные аспекты эффективного функционирования системы внутреннего контроля на предприятии / Н.Е. Иванова, Н.А. Попова // Экономика и управление в XXI веке: тенденции развития. - 2015. - № 23. - С. 79-84.
5. Одегов Ю.Г. Аудит и контроллинг персонала / Ю.Г. Одегов, Т.В. Никонова. - М.: Изд-во «Альфа-Пресс», 2006. - 560 с. - ISBN 5-94280-2207-6.
6. Федеральный закон от 14.11.2002 N 161-ФЗ (ред. от 08.12.2003) «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
НОВЫЕ МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ, ПРИНЯТЫЕ В 2015 ГОДУ
© Чуракова А.Н.*, Баранчеев М.О.*
Сибирский государственный университет путей сообщения, г. Новосибирск
Международные стандарты финансовой отчетности МСФО не стоят на месте, происходит их постоянно развитие. Стандарты учета МСФО (IAS) и их различные интерпретации постепенно заменяются стандартами отчетности МСФО (IFRS). Совет по МСФО в 2014 году опубликовал новый стандарт по учету выручки МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», который сформировал единые подходы к учету выручки заменив старые стандарты. В статье рассмотрены особенности нового стандарта в сравнении с предыдущими стандартами.
Ключевые слова договор, международные стандарты финансовой отчетности, продажа товаров и услуг, выручка, отчетность, справедливая стоимость, МСФО (IAS), МСФО (IFRS).
* Магистрант кафедры «Бухгалтерский учет и аудит на железнодорожном транспорте».
* Доцент кафедры «Бухгалтерский учет и аудит на железнодорожном транспорте», кандидат экономических наук.
Бухгалтерский, управленческий учет и аудит
201
Совет по МСФО (IASB) в мае 2014 года опубликовал новый стандарт по учету выручки МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» (далее - МСФО (IFRS) 15), который должен быть вступить в силу с 1 января 2017 года. Минфин РФ стандарт перевел и ввел его в действие Приказом N 9н от 21 января 2015 г. [1], но дату начала обязательного применения в России стандарта МСФО (IFRS) 15 еще предстоит согласовать, так как Совет по МСФО перенёс ввод его в действие на 1 января 2018 года.
В новом стандарте МСФО (IFRS) 15 сформированы единые подходы к учету выручки по разным типам договоров и он заменяет собой МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство» и МСФО (IAS) 18 «Выручка».
Новый стандарт МСФО (IFRS) 15 предлагает более структурированный подход к учету выручки, приводя универсальные критерии для разных контрактов, избегая всех недосказанностей и излишне общих положений предыдущих стандартов. Если раньше существовали разные модели учета в зависимости от того, что именно являлось предметом договора - продажа товаров, предоставление услуг или строительство, то теперь все это связано в единый механизм с более детальными подробностями учета.
МСФО (IFRS) 15 предлагает выполнить пять этапов для признания выручки по конкретному договору. Рассмотрим их.
1. Необходимо понять, все ли критерии для признания договора соблюдаются:
- договор должен быть в любой форме утвержден всеми сторонами;
- в договоре должны быть определены права сторон в отношении передаваемых товаров, работ, услуг и условия их оплаты;
- оплата должна являться вероятной.
На данном этапе отличий между старыми и новым стандартами, которые могут повлиять на учет, чаще всего не возникает. Однако в силу того, что МСФО (IFRS) 15 требует принимать во внимание способность и намерение покупателя выплатить сумму возмещения при наступлении срока платежа, компании необходимо анализировать такие критерии, как платежеспособность покупателя и его заинтересованность в результате работ.
2. Определяются обязательства по договору, то есть что именно компания продает. Как правило, это товар, работа или услуга, отличимые от других. Именно продажа отличимого объекта будет являться единицей учета выручки. Отличимые товары, работы или услуги (продукты) определяются в договоре только в случае, если одновременно выполняются два условия:
- покупатель может самостоятельно использовать эти продукты отдельно от других продуктов в рамках контракта;
- эти продукты можно отдельно идентифицировать.
Для большинства операций учет выручки по старым и новому стандартам не будет отличаться по составу реализуемых продуктов. Однако в случаях, когда в договорах предусмотрена продажа комбинированных продуктов (например, оказание услуг с одновременным предоставлением оборудо-
202
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ ЭКОНОМИЧЕСКИХ НАУК
вания для их использования; предоставление скидки на один товар в случае приобретения другого товара; продажа оборудования с дополнительными услугами по его постгарантийному обслуживанию), будут возникать различия, которые могут существенно изменить показатели отчетности.
3. По завершении процесса идентификации обязательств по договору определяют общую цену контракта, то есть оценивают выручку от его заключения. На данном этапе компании необходимо учитывать следующие нюансы:
- переменную составляющую стоимости контракта;
- значительный компонент финансирования;
- неденежное возмещение.
Рассмотрим эти нюансы подробнее.
Переменная составляющая стоимости контракта (скидки, кредиты, возвраты товара, бонусы). МСФО (IAS) 18 предлагал только определить, высока ли вероятность поступления экономических выгод в будущем от операции и переданы ли все риски и выгоды владения продуктом покупателю, а в случае, если эти критерии не соблюдались, то и выручка не должна была признаваться. МСФО (IFRS) 15 оперирует понятием «передача контроля» вместо «передачи рисков и выгод» и детально прописывает критерии для оценки вероятности наступления тех событий, которые определяют возможность признания выручки. Выручку теперь можно признавать в том случае, если на основании опыта, статистики компания может определить ту минимальную сумму, которая будет получена с высокой степенью вероятности.
Получается, что в некоторых случаях признание выручки можно осуществить на более раннем этапе, чем это предлагал МСФО (IAS) 18.
Значительный компонент финансирования. МСФО (IAS) 18 рассматривал вопрос предоставления, так называемого товарного кредита только со стороны продавца. Обратная же ситуация, когда покупатель финансирует продавца, не рассматривалась, так как согласно МСФО (IAS) 18 выручка должна оцениваться по справедливой стоимости полученного возмещения. Получается, что ситуация с финансированием от покупателя - по сути, зеркальная - в учете отражается совершенно по-другому.
МСФО (IFRS) 15 существенно изменил подход к отражению компонента финансирования. Сумма выручки отражает цену, которую покупатель заплатил бы денежными средствами в момент перехода к нему обещанных товаров или услуг. Появился новый термин - «денежная» цена продажи. Отличие суммы по договору от денежной цены продажи может являться не результатом финансирования, а быть вызвано другими факторами, например, отражением рисков невыполнения обязательств по договору для одной из сторон. В такой ситуации эффект финансирования отражаться не должен.
При неденежном возмещении требования старого и нового стандартов не отличаются по сути. Если за товар или услугу по договору оплата будет поступать не в виде денежного возмещения, то выручка должна быть отражена в размере справедливой стоимости полученных активов.
Бухгалтерский, управленческий учет и аудит
203
4. МСФО (IFRS) 15 ввел новый этап - распределение цены на единицу учета выручки. Как рассмотрено выше, в одном контракте может быть предусмотрена поставка товаров и услуг, отличимых друг от друга. Момент признания выручки по этим отличимым компонентам может быть различным. В том числе новый стандарт определяет, каким образом должны распределяться общие скидки по договору на каждый компонент в отдельности.
МСФО (IAS) 18 не прописывает порядок распределения скидки. Единственное положение стандарта, на которое можно ориентироваться при распределении, - выручка должна оцениваться по справедливой стоимости полученного возмещения [3]. Таким образом, в каждом отдельном случае необходимо анализировать операцию продажи и прописывать подробности в учетной политике.
МСФО (IFRS) 15 четко определяет, что цена продажи должна быть распределена на каждую обязанность к исполнению, то есть на каждый отличимый продукт пропорционально цене обособленной продажи. Цена обособленной продажи - это цена, по которой компания продала бы покупателю обещанные товар или услугу в отдельности. Ее наилучшим подтверждением является наблюдаемая цена отличимого товара или услуги, в том числе по прейскуранту.
Еще одна довольно распространенная ситуация - когда компании оказывают услуги, предоставляя при этом бесплатно в собственность покупателя оборудование для использования этих услуг, например модем при оказании услуг по предоставлению интернет-соединения. Для МСФО (IAS) 18 продажа такого компонента незаметна, выручка от его продажи - нулевая, будет признана только выручка от услуги интернет-соединения. Согласно же МСФО (IFRS) 15 выручка будет распределена пропорционально цене обособленной продажи.
5. Необходимо определить момент признания выручки. На заключительном этапе компания решает вопрос: будет ли признаваться выручка одномоментно или в течение определенного периода времени.
МСФО (IAS) 18 предписывает признавать выручку в то время или по мере того, как фирма выполняет обязанность по исполнению договора путем передачи обещанного товара или оказания услуги покупателю [2]. Актив передается в то время или по мере того, как покупатель получает контроль над ним. При этом в некоторых случаях выручка должна признаваться на протяжении определенного периода времени по методу результатов или по методу ресурсов в зависимости от характера реализуемых товара или услуги. Такие случаи возникают, когда:
- покупатель одновременно получает и потребляет выгоды, связанные с выполнением продавцом обязанности по мере ее выполнения, то есть оказывает периодические повторяющиеся услуги;
- в процессе выполнения продавцом своей обязанности создается или улучшается актив, контроль над которым покупатель получает по мере создания или улучшения этого актива, например, строит здание;
204
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ ЭКОНОМИЧЕСКИХ НАУК
- у создаваемого продукта нет альтернативного использования, и право продавца на получение оплаты за выполненную часть работ защищено, например он создает уникальное программное обеспечение под нужды клиента.
Во всех остальных случаях выручка признается одномоментно.
МСФО (IFRS) 15 уточняет возможность и особенности признания выручки для разных ситуаций (право на возврат, гарантии, опционы, договоры обратной покупки и другие). Например, для учета передачи продукции с правом на возврат компания-продавец должна признавать:
- выручку от переданной продукции в размере возмещения, право на которое она ожидает получить (таким образом, выручка не будет признаваться в отношении продукции, которая, как ожидается, будет возвращена);
- обязательство в отношении возврата средств;
- актив (и соответствующую корректировку себестоимости продаж) в отношении права на получение продукции от покупателей при исполнении обязательства в отношении возврата средств.
В новом стандарте намного подробнее описаны рекомендации по учету таких областей, как затраты по договору (в том числе, например, затраты на заключение договора), гарантии и лицензии. При этом компании должны будут предоставлять информацию в примечаниях более детально.
В итоге можно констатировать, что учет выручки при применении МСФО (IFRS) 15 вместо МСФО (iAs) 11 и мСфО (iAS) 18 значительно поменяется для многих организаций. В зоне риска оказались компании, которые задействованы в сфере лицензирования и продажи программного обеспечения, телекоммуникаций, строительства, оборонной промышленности, управления активами. Им придется формировать новые оценки и профессиональные суждения, а возможно, и перестраивать процессы бухгалтерского учета, так как изменятся момент и вообще возможность признания выручки и ее оценка.
Список литературы:
1. Приложение к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 21.01.2015 N 9н «Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».
2. Вахрушина М.А., Мельникова Л.А. Международные стандарты финансовой отчетности: учебник. - М.: Издательство «Омега-Л», 2011. - 571 с.
3. Бабаев Ю.А., Петров А.М. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО): учебник. - М.: Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2012. -398 с.
